Dywidendy, wypłaty z zysku oraz zaliczki na dywidendy i wypłaty z zysku – rozliczenia podatkowe i ewidencja księgowa

Zyski powstałe w spółkach są - w formie dywidend lub wypłat z zysku - wypłacane wspólnikom tych spółek. Na poczet dywidend lub wypłat z zysku wypłacane są również niekiedy zaliczki. W niniejszym raporcie omawiamy skutki podatkowe dokonywania takich wypłat przez polskie spółki wraz z ich ewidencją księgową.

1. Prawa wspólników do dywidend, wypłat z zysku oraz zaliczek na dywidendy i wypłaty z zysku

Wspólnicy spółek z o.o., którym przysługiwały udziały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku, są uprawnieni do dywidendy za dany rok obrotowy (art. 193 § 1 Kodeksu spółek handlowych; dalej ksh). Analogiczne uprawnienie przysługuje także akcjonariuszom:

• prostych spółek akcyjnych (zob. art. 300¹⁶ ksh),
• spółek akcyjnych (zob. art. 348 § 2 ksh),
• spółek komandytowo-akcyjnych (art. 126 § 1 pkt 2 w zw. z art. 348 § 2 ksh).

Przepisy Kodeksu spółek handlowego przewidują również uprawnienie do wypłaty wspólnikom i akcjonariuszom zaliczek na poczet dywidendy (zob. art. 194, art. 300¹⁷ oraz art. 349 ksh).

Pozostałym wspólnikom spółek prawa handlowego przysługuje prawo do otrzymania wypłaty zysku. Uprawnienie to w przypadku wspólników spółek jawnych wynika z art. 52 § 1 ksh, który to przepis stosuje się odpowiednio w przypadku:

• wspólników spółek partnerskich (zob. art. 89 ksh),
• wspólników spółek komandytowych (zob. art. 103 § 1 ksh) oraz
• komplementariuszy spółek komandytowo-akcyjnych (zob. art. 126 § 1 pkt 1 ksh).

Przyjmuje się (z przepisów ksh nie wynika to bowiem wprost), że w takich przypadkach możliwe jest również wypłacanie wspólnikom zaliczek na poczet zysku.

Prawo do otrzymania wypłaty zysków przysługuje również wspólnikom spółek cywilnych (zob. art. 868 § 2 Kodeksu cywilnego). Dopuszcza się również (także bowiem z przepisów Kodeksu cywilnego nie wynika to wprost) wypłacanie wspólnikom spółek cywilnych zaliczek na poczet zysku. Zasady opodatkowania dywidend, wypłat z zysku, zaliczek na poczet dywidend oraz zaliczek na poczet zysku są podobne. Dlatego też dla przejrzystości w dalszej części tekstu - o ile nie będzie wskazane inaczej - będą one łącznie nazywane dywidendami.

2. Wypłaty z zysku oraz zaliczek na poczet zysku przez spółki niebędące podatnikami podatku dochodowego

Część spółek (tj. spółki cywilne, część spółek jawnych oraz spółki partnerskie) nie jest podatnikami podatku dochodowego. W przypadku takich spółek podatnikami tego podatku są wspólnicy tych spółek.

Powoduje to, że przychody oraz koszty uzyskania przychodów osiągane przez spółki niebędące podatnikami podatku dochodowego stanowią w istocie przychody oraz koszty uzyskania przychodów wspólników tych spółek (rozliczane na zasadach określonych przepisami art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof oraz art. 5 updop). W konsekwencji zyski takich spółek są u ich wspólników opodatkowane już na etapie ich osiągania przez spółki. Dlatego też w związku z wypłatami zysku lub zaliczek na poczet zysku wspólnikom spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego nie dochodzi do opodatkowania wspólników podatkiem dochodowym (ani żadnym innym podatkiem), co potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach (zob. przykładowo nadal aktualną interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 maja 2010 r., sygn. IPPB1/415-235/10-2/AG).

Przykład

Spółka jawna posiada trzech wspólników - dwie osoby fizyczne oraz spółkę z o.o. Spółka ta nie jest podatnikiem podatku dochodowego (składa bowiem w terminie informacje CIT-15J).

W czerwcu 2022 r. spółka ta wypłaciła swoim wspólnikom kwoty tytułem wypłat z zysku. Otrzymanie tych kwot było dla wspólników neutralne podatkowo, w szczególności nie powstały u nich z tego tytułu przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym . Również na spółce jawnej nie ciążą żadne obowiązki podatkowe związane z dokonaniem wypłat z zysku.

3. Wypłaty dywidend, zysku oraz zaliczek na poczet dywidend i zysku przez spółki będące podatnikami podatku dochodowego - skutki u wspólników i akcjonariuszy

W związku z otrzymaniem wypłaconych im kwot dywidend (w znaczeniu obejmującym również wypłaty z zysku, zaliczki na poczet dywidend oraz zaliczki na poczet zysku) wspólnicy i akcjonariusze spółek będących podatnikami podatku dochodowego (CIT) uzyskują przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Są one przychodami z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a updop oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 updof) opodatkowanymi co do zasady 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (na podstawie art. 22 ust. 1 updop oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 updof). Podatek ten jest obliczany, pobierany oraz wpłacany do urzędu skarbowego przez spółki dokonujące wypłat dywidend, wypłat z zysku oraz zaliczek na dywidendy i wypłaty (na podstawie art. 26 ust. 1 updop oraz art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 1 updof).

Przykład:

Spółka z o.o. posiada trzech wspólników - dwie osoby fizyczne oraz spółkę z o.o. W czerwcu 2022 r. spółka ta wypłaciła swoim wspólnikom kwoty tytułem dywidendy. Od wypłacanych kwot spółka z o.o. była co do zasady obowiązana pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

3.1. Wysokość podatku

Podatek dochodowy od przychodów z dywidend wynosi, co do zasady, 19% uzyskanego przychodu (na podstawie art. 22 ust. 1 updop oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 updof). Podatek ten ma formę ryczałtu, a więc należy obliczać go bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak zauważyć, że:

1. z przepisów art. 22 ust. 4-6 updop wynika zwolnienie od podatku dochodowego obejmujące między innymi dywidendy, jeżeli spełnione są łącznie określone tymi przepisami warunki (zob. ppkt 3.1.1. Dywidendy, wypłaty z zysku oraz zaliczki na poczet dywidend i zysku zwolnione od podatku),
2. przepisami art. 22 ust. 4e updop oraz art. 21 ust. 1 pkt 51a updof określone są zwolnienia od podatku dochodowego obejmujące część wypłat z zysku ...