Interpretacja indywidualna z dnia 10 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.275.2018.2023.9.MG

W zakresie obowiązków informacyjnych związanych z przedawnieniem się roszczenia Banku o spłatę wierzytelności dłużnika wobec Banku.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję Państwa sprawę z wniosku z 30 kwietnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2072/18.

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków informacyjnych związanych z przedawnieniem się roszczenia Banku o spłatę wierzytelności dłużnika wobec Banku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X S.A. jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Jesteście Państwo bankiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1876 ze zm., dalej: Prawo bankowe), prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie przepisów tej ustawy, będącym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych o nieograniczonym obowiązku podatkowym.

Jesteście Państwo osobą prawną uprawnioną na podstawie ustawy - Prawo bankowe do udzielania kredytów (pożyczek), jak również wykonywania innych czynności bankowych, w tym prowadzenia rachunków bankowych na rzecz Państwa klientów, w tym klientów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Prowadzenie Państwa działalności obarczone jest ryzykiem, że wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów (pożyczek) oraz udzielonych przez Państwa po 1 styczniu 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek), czy też Państwa należności, powstałych z tytułu prowadzonych na rzecz Klientów bankowych rachunków oszczędnościowo rozliczeniowych (dalej łącznie: wierzytelności) nie będą spłacane regularnie przez klientów na Państwa rzecz. Podejmujecie Państwo w takich przypadkach działania windykacyjne w celu dochodzenia swoich roszczeń. Wierzytelności te ponadto mogą ulegać odpisaniu jako nieściągalne lub mogą zostać umorzone, jak również mogą być sprzedane na rynku obrotu wierzytelnościami. Niezależnie od prowadzonego procesu odzyskiwania wierzytelności, może także dojść do przedawnienia Państwa roszczenia wobec dłużnika, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459, powoływany dalej jako: KC).

Zgodnie z instytucją przedawnienia, zdefiniowaną w art. 117 i dalszych KC, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się z korzystania z zarzutu przedawnienia.

Równocześnie, zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 ze zm., powoływanej dalej jako: „UPDOF”) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 UPDOF źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 UPDOF za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się m.in. nieodpłatne świadczenia należące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie z treścią przepisu art. 42a UPDOF osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 UPDOF przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie zaś z przepisem art. 14 ust. 1 UPDOF za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie w myśl przepisu art. 14 ust. 2 pkt 6 UPDOF przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Ponadto w świetle przepisu art. 14 ust. 2 pkt 7b UPDOF przychodem z działalności gospodarczej jest także wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klarownie precyzuje okoliczności powstania przychodu z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie opodatkowania zobowiązań oraz należności przedawnionych.

Powzięli Państwo wątpliwość, czy w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jeżeli ich przychody z tytułu przedawnienia się zobowiązania wobec Państwa podlegają rozpoznaniu i opodatkowaniu na gruncie podatku dochodowego do osób fizycznych, jako wierzyciel, którego roszczenie w stosunku do dłużnika ulega przedawnieniu z mocy prawa, zobowiązani byliby Państwo do sporządzenia informacji PIT-8C dotyczącej tych dłużników.

Pytania

1.Czy słusznym jest uznanie, iż w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności Dłużnika wobec Państwa, po stronie Dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, słusznym jest uznanie, iż obowiązek podatkowy powstaje w dacie, w której Dłużnik po upływie okresu przedawnienia podniesie zarzut przedawnienia roszczenia na podstawie art. 117 § 2 KC i tym samym uchyli się skutecznie od obowiązku zaspokojenia tego roszczenia?

3.Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 i 2, słusznym jest uznanie, iż w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia wobec Dłużnika, nie ciąży na Państwu obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C zgodnie z przepisem art. 42a UPDOF?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności Dłużnika wobec Państwa, po stronie Dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Stoicie Państwo na stanowisku, że w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, obowiązek podatkowy, o którym mowa w pytaniu nr 1 powstaje w dacie, w której Dłużnik po upływie okresu przedawnienia podniesie zarzut przedawnienia roszczenia na podstawie art. 117 § 2 KC i tym samym uchyli się skutecznie od obowiązku zaspokojenia tego roszczenia.

Ad. 3

Państwa zdaniem, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 oraz 2, za słuszne należy uznać, że w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia wobec Dłużnika, nie ciąży na Państwu obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, zgodnie z przepisem art. 42a UPDOF.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, ze zm. powoływana dalej jako: UPDOF), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Pytanie nr 1

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 UPDOF przychodem z działalności gospodarczej jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Ponadto w świetle przepisu art. 14 ust. 2 pkt 7b UPDOF przychodem z działalności gospodarczej jest także wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 UPDOF przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f tej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z definicją słownikową zawartą w Słowniku języka polskiego (https://www.sjp.pl) „otrzymać” oznacza „zostać odbiorcą czegoś, dostać coś: uzyskać, osiągnąć coś: wyprodukować coś z czegoś”. Użycie słowa „otrzymanych” w formie dokonanej ma zatem na celu podkreślenie faktu, iż świadczenie podlegające opodatkowaniu winno mieć charakter wyłącznie definitywny i stanowić przysporzenie (zwiększenie majątku) dla podmiotu je otrzymującego.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 UPDOF stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się m.in. nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 UPDOF, czyli nienależące do przychodów ze stosunku służbowego, ze stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, a także z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, iż pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje, mające konkretny wymiar finansowy, zjawiska gospodarcze lub zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego. Potwierdzają to m.in. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. (sygn. akt FPS 9/02), a także uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. (sygn. akt II FPS 1/06).

Analiza ww. przepisów jednoznacznie wskazuje, iż analogicznie jak w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, w związku ze skutecznym uchyleniem się od obowiązku zapłaty zobowiązania wobec wierzyciela, którego roszczenie na mocy art. 117 § 2 KC nie może podlegać zaspokojeniu, po stronie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o wartości odpowiadającej przedawnionemu zobowiązaniu, czyli wartości stanowiącej przysporzenie majątku tej osoby fizycznej, otrzymane w związku z zaistnieniem określonego zdarzenia prawnego.

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, odpowiedź na pytanie nr 1 winna brzmieć, iż w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności Dłużnika wobec Państwa, po stronie Dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie nr 2

Instytucja przedawnienia uregulowana została w przepisach art. 117-125 KC. Zgodnie z art. 117 § 1 i § 2 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, co oznacza, iż po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia, a jednocześnie, zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

Zgodnie z art. 120 § 1 KC bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia, w którym roszczenie stało się wymagalne. Jeżeli wymagalność roszczenia zależy od podjęcia określonej czynności przez uprawnionego, bieg przedawnienia rozpoczyna się od dnia, w którym roszczenie stałoby się wymagalne, gdyby uprawniony podjął czynność w najwcześniej możliwym terminie.

Przez wymagalność należy rozumieć zaś stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość domagania się od dłużnika spełnienia świadczenia, a dłużnik obowiązany jest to świadczenie spełnić. Jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do jego wykonania, na co wskazuje art. 455 KC.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia tego zobowiązania, w konsekwencji równoczesnego zaistnienia dwóch przesłanek: upływu terminu przedawnia i woli dłużnika do uchylenia się od zaspokojenia zobowiązania wyrażonej podniesieniem zarzutu przedawnienia, lecz nie wcześniej niż po upływie terminu przedawnienia. Skutkiem powołania się przez dłużnika na art. 117 KC, roszczenie przedawnione nie wygasa, jednakże nie będzie mogło być dochodzone i w konsekwencji majątek wierzyciela ulegnie pomniejszeniu, gdyż nie uzyska spłaty należności, a majątek dłużnika uzyska przysporzenie, gdyż nie będzie ulegał pomniejszeniu w związku z jego spłatą.

KC przewiduje terminy przedawnienia zróżnicowane w odniesieniu do różnych rodzajów zobowiązań. Upływ terminu przedawnienia wierzytelności następuje z mocy prawa, w obecnym porządku prawnym jest zdarzeniem obiektywnie wyznaczającym techniczną datę początkową okresu, w którym dłużnik może skorzystać z ochrony prawnej i skutecznie odmówić spłaty długu. Kategoria upływu terminu okresu przedawnienia i prawo do skorzystania z przedawnienia zobowiązania oraz prawo do zrzeczenia się zarzutu przedawnienia, wprowadzone zostały do porządku prawnego celem zapewnienia bezpieczeństwa obrotu gospodarczego. Założeniem instytucji przedawnienia jest mobilizacja wierzyciela do podjęcia określonych działań i wykazania należytej staranności w dochodzeniu przysługującego wierzycielowi roszczenia, jak również ochrona zarówno dłużnika, który to zaprzestaje liczyć się z koniecznością zaspokojenia roszczenia wobec wierzyciela, jak i wymiaru sprawiedliwości mając na uwadze dbałość o prawidłowość wydawanych orzeczeń sądowych i ograniczeniem przypadkowych rozstrzygnięć wynikających z narastających z upływem czasu trudności dowodowych (R. Stefanicki, Przedawnienie w projekcie Kodeksu Cywilnego, Uniwersytet Wrocławski, Wrocław 2011). W literaturze podnosi się ponadto, iż przepisy przewidujące przedawnienie roszczeń gwarantują pewność obrotu gospodarczego poprzez stabilizację stosunków prawnych, gdyż pozwalają na usunięcie powstałego stanu niepewności co do tego, czy wierzyciel zażąda spełnienia świadczenia, czy też nie, oraz związanej z tym konieczności stałego zabezpieczania środków na pokrycie roszczenia (J. Kuźmicka-Sulikowska, Idea przedawnienia i jej realizacja w polskim kodeksie cywilnym, Uniwersytet Wrocławski, Wrocław 2015).

Należy równocześnie zwrócić uwagę, iż kategoria przedawnienia w prawie cywilnym (uregulowanym przepisami KC), różni się od kategorii przedawnienia funkcjonującej w prawie podatkowym (przepisy Ordynacji podatkowej), na gruncie którego nie została przewidziana kategoria podniesienia zarzutu przedawnienia oraz zrzeczenia się prawa do podniesienia tego zarzutu, co oznacza, iż korzyść dłużnika z nieregulowania zobowiązania podatkowego staje się definitywna wyłącznie wskutek upływu terminu przedawnienia.

W konsekwencji, na gruncie KC, który reguluje relacje pomiędzy dłużnikami i wierzycielami w obrocie gospodarczym, w dacie upływu terminu przedawnienia, przy jednoczesnym braku podniesienia przez Dłużnika zarzutu przedawnienia, po stronie Dłużnika nie powstaje przysporzenie, gdyż może on w dalszym ciągu przejawiać wolę nieuchylania się od zaspokojenia zobowiązania, zrezygnować z podniesienia zarzutu przedawnienia i kontynuować spłatę długu. W takiej sytuacji Dłużnik, nie tylko nie osiąga bowiem przysporzenia w majątku z tytułu uchylenia się od zaspokojenia zobowiązania, lecz dodatkowo pomniejsza ten majątek w związku ze spłatą długu. Dopiero po złożeniu zarzutu przedawnienia można mówić o definitywności otrzymanego przysporzenia przez dłużnika przedawnionej wierzytelności.

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, odpowiedź na pytanie nr 2, winna brzmieć, iż obowiązek podatkowy powstały po stronie Dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności Dłużnika wobec Państwa, o którym mowa w pytaniu nr 1, powstaje w dacie, w której Dłużnik po upływie okresu przedawnienia podniesie zarzut przedawnienia roszczenia na podstawie art. 117 § 2 KC i tym samym uchyli się definitywnie od obowiązku zaspokojenia tego roszczenia.

Pytanie nr 3

W świetle zaś przepisu art. 42a UPDOF, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c tej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, są obowiązane sporządzić informację o wysokości przychodów, według ustalonego wzoru (PIT-8C).

W przedmiotowym stanie faktycznym, decydujące dla istnienia ww. obowiązku są okoliczności, które decydują o uznaniu, iż Bank jako wierzyciel dokonuje świadczenia na rzecz Dłużnika.

Słownik języka polskiego definiuje, iż „dokonać” oznacza zrobić coś, doprowadzić do skutku, urzeczywistnić, osiągnąć, spełnić (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, wyd. I reprint, Warszawa 1997). Użycie przez ustawodawcę słowa „dokonują” w treści przepisu art. 42a UPDOF w trybie dokonanym istotnie wskazuje na zaszłość i definitywność czynności, o których mowa w ww. przepisie.

Po upływie terminu przedawnienia, dłużnik powołując się na prawo do uchylenia się od zaspokojenia zobowiązania i podnosząc zarzut przedawnienia, co do zasady osiągnie (otrzyma) realne przysporzenie majątkowe, które jako przychód z innych źródeł podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, lecz jednocześnie brak jest podstaw do uznania, iż to wierzyciel dokona tego świadczenia, jako że do świadczenia dochodzi wyłącznie z inicjatywy i woli dłużnika, czyli poza kontrolą wierzyciela.

Istotnym jest także, iż zgodnie z art. art. 353 § 2 KC świadczenie może polegać, zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu. Jednakże w przedmiotowym stanie faktycznym, wierzyciel nie tylko nie podejmuje działania w celu udzielenia świadczenia na rzecz dłużnika, lecz także dobrowolnie nie rezygnuje z prawa do dochodzenia wierzytelności, przez co w żaden sposób nie dokonuje świadczenia.

Mając na uwadze przepisy KC, stwierdzić należy, iż zarówno w momencie upływu terminu przedawnienia, jak i w momencie podniesienia w następnej kolejności zarzutu przedawnienia, w świetle prawa Państwa wierzytelność nadal uznawana jest za istniejącą, natomiast nie może on jedynie dochodzić przymusowego jego wykonania. Istnienie zobowiązania, co do którego nastąpiło przedawnienie potwierdza fakt, iż roszczenia przedawnione mogą być także przedmiotem potrącenia (jeżeli w chwili, gdy potrącenie stało się możliwe, przedawnienie jeszcze nie nastąpiło - art. 502 Kodeksu cywilnego) oraz - wedle panującego poglądu - odnowienia (art. 506 KC) i ugody (art. 917 KC), na co wskazuje m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 października 2017 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.139.2017.1.AZ, a także interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2017 r. nr 0113-KDIPT3.4011.72.2017.2.SK.

Ponadto potwierdzone jest to przez fakt, że w myśl art. 317 KC przedawnienie wierzytelności zabezpieczonej zastawem nie narusza uprawnienia zastawnika do uzyskania zaspokojenia z rzeczy obciążonej. Jak również, iż przerwanie lub zawieszenie biegu przedawnienia w stosunku do jednego z dłużników solidarnych nie ma skutku względem współdłuźników (art. 372 KC).

W sytuacji, gdy wierzyciel nie dokonuje świadczenia poprzez zaniechanie dochodzenia wierzytelności, lecz wyłącznie staje się do tego zobligowany przepisem prawa, zgodnie z którym dłużnik, kierując się własną jednostronnie wyrażoną wolą, może uchylić się od zaspokojenia zobowiązania (art. 117 KC), nie można uznać, iż wierzyciel dokonał świadczenia, w konsekwencji którego, powstanie obowiązek wystawienia takiemu Dłużnikowi informacji, o której mowa w art. 42a UPDOF, tj. informacji PIT-8C, zwłaszcza, że wierzytelność jako taka nie przestaje istnieć i może być w dalszym ciągu zaspokajana, np. z rzeczy obciążonej zastawem, lub w drodze dobrowolnych spłat dłużnika (który, gdy dokona spłaty zobowiązania przedawnionego, co do zasady nie może żądać jego zwrotu, o czym świadczy przepis art. 411 pkt 3 KC, zgodnie z którym co do zasady nie można żądać zwrotu świadczenia jeżeli świadczenie to zostało spełnione w celu zadośćuczynienia przedawnieniu roszczenia).

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest pogląd wyrażany przez organ upoważniony do wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, w tym:

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 sierpnia 2016 r. nr 1061-IPTPB3.4511.426.2016.3.AC,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 sierpnia 2016 r. nr 1061-IPTPB2.4511.417.2016.2.KR,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2016 r. nr ILPB2/4511-1-638/16-2/WS,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 lipca 2016 r. nr ITPB2/4511-484/16/MZ,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 lipca 2016 r. nr ITPB2/4511-435/16/IB,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2016 r. nr ITPB2/4511-375/16/TJ,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2016 r. nr ITPB2/4511-357/16/TJ,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2016 r. nr ILPB2/4511-1-608/16-3/BC,

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2016 r. nr ILPB2/4511-1-300/16-2/WS.

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, odpowiedź na pytanie nr 3, winna brzmieć, iż w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia wobec Dłużnika, nie ciąży na Państwu obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C zgodnie z przepisem art. 42a UPDOF.

Interpretacja indywidualna

14 czerwca 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-2.4011.275.2018.1.MG, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie obowiązków informacyjnych związanych z przedawnieniem się roszczenia Banku o spłatę wierzytelności dłużnika wobec Banku za prawidłowe w części dotyczącej powstania po stronie dłużnika przychodu podlegającego opodatkowaniu w wyniku przedawnienia się roszczenia o spłatę wierzytelności oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Interpretację doręczono Państwu 18 czerwca 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną

18 lipca 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 26 lipca 2018 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 27 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2072/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 5 lipca 2022 r. sygn. akt II FSK 3025/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 5 lipca 2022 r.

W wyroku z 27 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2072/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skarga jest częściowo zasadna.

Sąd podniósł, że w niniejszej sprawie obydwie strony zdawały się jednakowo utrzymywać, iż w wyniku przedawnienia zobowiązania, po stronie dłużnika powstanie przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., natomiast kontrowersja dotyczyła w istocie chwili powstania tego przychodu, mianowicie, czy przychód ten powstanie w momencie upływu terminu przedawnienia - jak wskazywał organ, czy w momencie podniesienia w następnej kolejności przez dłużnika zarzutu przedawnienia. Spór dotyczył także obowiązków informacyjnych Banku, jako świadczeniodawcy, o których mowa w art. 42a u.p.d.o.f.

Odwołując się do przepisów mających zastosowanie w sprawie wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z powyższego przepisu wynika zatem zasada powszechności opodatkowania, która jest uszczegółowiona w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., wskazującym źródła przychodów podlegających opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne – tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. m.in. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, ONSA 2003/2/47; uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06, ONSAiWSA 2006/6/153, uchwała NSA z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, ONSAiWSA 2010/4/58).

Sad podniósł, że choć nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny (por. wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2011 r., II FSK 1672/09).

Nie budzi wątpliwości Sądu, że przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. W orzecznictwie przyjęte zostało bowiem stanowisko, iż obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym (...), za przychody uważa również wartości otrzymanych świadczeń w naturze, „inne nieodpłatne świadczenia”, podkreślając, że „przychodem są nie tylko aktywa zwiększające majątek podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów” (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2015 r., II FSK 1026/13).

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Reasumując tę część rozważań, Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko (niekwestionowane w niniejszej sprawie), odnośnie do pytania 1, iż wartość przedawnionej wierzytelności stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki : I SA/Kr 372/18 z dnia 13 listopada 2018 r., I SA/GI 1152/17 z dnia 14 lutego 2018 r., I SA/Po 966/17, I SA/Po 965/17 z dnia 21 grudnia 2017 r., I SA/Bk 1206/17 z dnia 12 grudnia 2017 r., I SA/Wr 1223/17 z dnia 28 lutego 2018r ). Sąd nie podziela natomiast odmiennego poglądu zawartego w tym zakresie m.in. w wyroku tutejszego sądu z dnia 5 października 2018 r. III SA/WA 4043/17.

Mając na uwadze istotę sporu, Sąd podniósł, że zgodnie z art. 117 § 1 Kodeksu cywilnego, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia. Nie oznacza to jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny - mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, lecz jedynie przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Prawo cywilne nadal traktuje zobowiązanego z przedawnionej wierzytelności jako dłużnika, z tą tylko różnicą, że odmawia wierzycielowi ochrony prawnej, w tym w szczególności odmawia zastosowania przymusu państwowego w celu wyegzekwowania wierzytelności. Na tym właśnie polega różnica pomiędzy przedawnieniem zobowiązania cywilnego, a podatkowego - pierwsze z nich nadal istnieje, zaś drugie nieodwracalnie gaśnie w sposób nieefektywny, wskutek czego zapłata przedawnionego zobowiązania podatkowego skutkuje nadpłatą.

W zaskarżonej interpretacji organ zajął stanowisko zgodnie, z którym przychód podatkowy z tytułu przedawnionego roszczenia powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia.

Zdaniem Sądu podgląd ten należy uznać za nieprawidłowy. Stanowisko organu podważa bowiem brak statusu definitywności przysporzenia uzyskanego przez dłużnika w momencie przedawnienia zobowiązania. Realność tego przysporzenia nie występuje bowiem już w momencie upływu terminu przedawnienia. Dłużnik przedawnionej wierzytelności może bowiem nie wiedzieć, wskutek nieznajomości prawa, o fakcie przedawnienia, albo nawet mając taką wiedzę, może nie skorzystać z zarzutu peremptoryjnego, np. w celu uniknięcia pojawienia się na liście dłużników. Przyjęcie za prawidłowe stanowiska organu prowadziłoby zatem do paradoksalnych sytuacji opodatkowania korzyści w istocie nie uzyskanej – gdy przedawniona wierzytelność zostałaby jednak wykonana - zwłaszcza wobec brzmienia art. 411 pkt 3 k.c., zgodnie z którym nie można żądać zwrotu świadczenia, jeśli świadczenie zostało spełnione w celu zadośćuczynienia przedawnionemu roszczeniu. W związku z powyższym należy zgodzić się ze Skarżącą, że sam upływ terminu przedawnienia niczego w sytuacji materialnej dłużnika nie zmienia. Przychód po stronie dłużnika zaistnieje dopiero w momencie powołania się dłużnika na zarzut przedawnienia. Dopiero wówczas wierzyciel straci możliwość żądania ochrony ze strony aparatu państwowego, zaś dłużnik zyskuje realną możliwość uchylenia się od zaspokojenia roszczenia.

W związku z powyższym Sąd w składzie orzekającym nie podziela odmiennego poglądu zaprezentowanego m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 1223/17. W orzeczeniu tym WSA stwierdził, iż „Okoliczność, iż dłużnik po upływie terminu przedawnienia może dobrowolnie wykonać przedawnione zobowiązanie, nie ma znaczenia dla oceny, czy ta przedawniona należność stanowi przychód. Nie ma również znaczenia, że korzyść dłużnika nie ma charakteru trwałego, gdyż po przedawnieniu zobowiązania, może je dobrowolnie wykonać. Przedmiotową korzyść ocenia się według kryteriów ustawy podatkowej, a nie według przepisów Kodeksu cywilnego.” Zdaniem składu orzekającego, właśnie z uwagi na fakt, że przedmiotową korzyść ocenia się według kryteriów ustawy podatkowej, aby mogła być ono uznane za przychód podatkowy, musi mieć charakter definitywny; a taki zyskuje dopiero w momencie powołania się dłużnika na zarzut przedawnienia. Zdaniem Sądu, okoliczność powyższa ma kluczowe znaczenie dla oceny, czy ma miejsce przychód.

Niezależnie od przedstawionych wyżej rozważań, w ocenie Sądu wytknąć należy organowi interpretacyjnemu wewnętrzną sprzeczność w przedstawionej w interpretacji ocenie stanowiska wnioskodawcy. Na stronie 10 interpretacji (k. 12 akt interpretacyjnych) wiąże powstanie przychodu, wbrew wyrażonemu w sentencji rozstrzygnięciu, nie tylko z urzeczywistnieniem przedawnienia ale i z powołaniem się na zarzut przedawnienia. W 23 wersie od góry wskazuje: „Dłużnik powołując się bowiem na przedawnienie zobowiązania z tytułu wierzytelności, odmawia jego spłacenia, wówczas osiąga realne przysporzenia majątkowe, które jako przychód (...) podlega opodatkowaniu”. Także w dalszej części uzasadnienia rekapituluje swoje stanowisko stwierdzając „W konsekwencji (...) na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł zobowiązany jest wykazać wartość przedawnionego zobowiązania (...), którego dłużnik odmawia spłacenia”.

Owa „dwoistość” konstrukcji, zdaniem Sądu uzasadnienia interpretacji, zwłaszcza w zestawieniu z pozostałą argumentacją zdaje się świadczyć o braku ugruntowanego przeświadczenia (braku rozumienia przez organ interpretacyjny) instytucji, których dotyczy spór. Także z tego powodu należy uznać skargę za zasadną, ponieważ użyte przez organ interpretacyjny argumenty na poparcie swojego stanowiska świadczą - wręcz – o prawidłowości stanowiska Banku, lecz nie o prawidłowości poglądu organu interpretacyjnego.

Na marginesie Sąd zasygnalizował, że ta wewnętrzna sprzeczność odnośnie momentu powstania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania jest zauważalna także w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych (por. wyroki : I SA/Kr 372/18 z dnia 13 listopada 2018 r., I SA/GI 1152/17 z dnia 14 lutego 2018 r., I SA/Po 966/17, I SA/Po 965/17 z dnia 21 grudnia 2017 r.). W judykatach tych sądy zajmowały się przede wszystkim oceną, czy przedawnione roszczenie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów u.p.d.o.f., kwestia związana z ustaleniem momentu powstania tego przychodu nie była zatem przedmiotem głębszej analizy. Nie mniej jednak sądy uznając, że wartość przedawnionej wierzytelności stanowi przychód podlegający opodatkowaniu (którą to ocenę skład orzekający w pełni podziela) wskazywały dalej, że „jeżeli kredytobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, odmawia jego spłacenia, to osiąga realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu. W konsekwencji wartość przedawnionej wierzytelności stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, który powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia”. Zdaniem składu orzekającego, skoro późniejsze zdarzenia (podniesienie zarzutu przedawnienia) mają znaczenie dla omawianej kwestii, to przychód nie może powstawać już w momencie samego upływu terminu przedawnienia.

Zdaniem Sądu nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że powołanie się dłużnika na zarzut przedawnienia zobowiązania, zwalnia Bank, jako świadczeniodawcę z obowiązków informacyjnych, o których mowa w art. 42a u.p.d.o.f., bowiem do świadczenia dochodzi wyłącznie z inicjatywy i woli dłużnika. Po pierwsze nie ulega wątpliwości Sądu, że źródłem uzyskanego przez dłużnika przysporzenia jest przedawnione zobowiązanie z tytułu niespłaconego kredytu/pożyczki udzielonej przez Bank. Nadto świadczenie Banku, które zgodnie z treścią art. 353 § 2 K.c. może polegać na działaniu jak i zaniechaniu, w opisanym stanie faktycznym przejawia się właśnie w zaniechaniu dochodzenia przymusowego wykonania przedawnionego zobowiązania.

W ocenie Sądu nie doszło zatem do naruszenia art. 42a w związku z powołanymi w skardze przepisami u.p.d.o.f. Zasadny okazał się natomiast zarzut błędnej wykładni art. 20 ust. 1, art. 11 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia - pomimo, że dłużnik nie podniósłby zarzutu przedawnienia albo zrzekł się korzystania z tego zarzutu.

Sąd orzekł, że rozpoznając ponownie sprawę organ interpretacyjny będzie zobowiązany wziąć pod uwagę przedstawioną powyżej ocenę prawną i sposób rozumienia prawa, w szczególności zagadnienia definicyjne przychodu i termin jego uzyskania przez dłużnika Banku.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny/Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku/wyrokach;

‒ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe w części i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji, tj. 14 czerwca 2018 r., ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2072/18.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.):

W myśl art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze, czy też innych nieodpłatnych świadczeń), jak również na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Źródłem przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, są między innymi inne źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwrot w „szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przedstawionym stanie faktycznym, na podstawie ustawy Prawo bankowe udzielacie Państwo kredytów (pożyczki) oraz wykonujecie Państwo inne czynności bankowe, w tym prowadzicie Państwo rachunki bankowe na rzecz klientów będących m.in. osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Państwa działalności obarczona jest ryzykiem, że wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów (pożyczek) oraz udzielonych po 1 styczniu 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek), czy też Państwa należności, powstałych z tytułu prowadzonych na rzecz Klientów bankowych rachunków oszczędnościowo rozliczeniowych (wierzytelności) nie będą spłacane regularnie przez klientów. W takich przypadkach podejmują Państwo działania windykacyjne w celu dochodzenia swoich roszczeń. Wierzytelności te mogą ulegać odpisaniu jako nieściągalne lub mogą zostać umorzone, jak również mogą być sprzedane na rynku obrotu wierzytelnościami. Może także dojść do przedawnienia Państwa roszczenia wobec dłużnika, zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z instytucją przedawnienia, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się z korzystania z zarzutu przedawnienia.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jeżeli ich przychody z tytułu przedawnienia się zobowiązania wobec Państwa podlegają rozpoznaniu i opodatkowaniu na gruncie podatku dochodowego do osób fizycznych, jako wierzyciel zobowiązani jesteście Państwo do sporządzenia informacji PIT-8C dotyczącej tych dłużników.

Instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117-125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.). Zgodnie z art. 117 § 1 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 117 § 2 i § 3 ww. ustawy:

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań.

Zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem, ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Niemniej jednak, w sytuacji gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania, mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania.

Tym samym należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem odnośnie pytania Nr 1, tj. że w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności dłużnika wobec państwa, po stronie dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z rozstrzygnięciem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2019 r., potwierdzić należy Państwa stanowisko odnośnie pytania Nr 2, że obowiązek podatkowy powstały po stronie dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w wyniku przedawnienia się Państwa roszczenia o spłatę wierzytelności dłużnika wobec Państwa, o którym mowa w pytaniu nr 1, powstaje w dacie, w której dłużnik po upływie okresu przedawnienia podniesie zarzut przedawnienia roszczenia na podstawie art. 117 § 2 Kodeksu cywilnego i tym samym uchyli się definitywnie od obowiązku zaspokojenia tego roszczenia.

Nie oznacza to jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny - mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, lecz jedynie przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Prawo cywilne nadal traktuje zobowiązanego z przedawnionej wierzytelności jako dłużnika, z tą tylko różnicą, że odmawia wierzycielowi ochrony prawnej, w tym w szczególności odmawia zastosowania przymusu państwowego w celu wyegzekwowania wierzytelności.

Przychód po stronie dłużnika powstaje dopiero w momencie powołania się dłużnika na zarzut przedawnienia. Dopiero wówczas wierzyciel straci możliwość żądania ochrony ze strony aparatu państwowego, natomiast dłużnik zyskuje realną możliwość uchylenia się od zaspokojenia roszczenia, a tym samym przychód ten powstaje w dacie, w której dłużnik po upływie okresu przedawnienia podniesie zarzut przedawnienia roszczenia na podstawie art. 117 § 2 Kodeksu cywilnego.

Dłużnik, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu wierzytelności, odmawia jego spłacenia, osiąga wówczas realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlega opodatkowaniu.

Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny, fakt powołania się dłużnika na zarzut przedawnienia zobowiązania, nie zwalnia Państwa, jako świadczeniodawcy z obowiązków informacyjnych, o których mowa w cytowanym powyżej art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródłem uzyskanego przez dłużnika przysporzenia jest przedawnione zobowiązanie z tytułu niespłaconego kredytu/pożyczki udzielonej przez Państwa. Ponadto Państwa świadczenie, które zgodnie z treścią art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego może polegać na działaniu, jak i zaniechaniu, przejawia się w zaniechaniu dochodzenia przymusowego wykonania przedawnionego zobowiązania.

Stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ciąży na Państwu obowiązek sporządzenia dłużnikowi informacji PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł zobowiązani jesteście Państwo wykazać wartość przedawnionego zobowiązania (należność główną oraz odsetki umowne wymagane na dzień powołania się dłużnika na zarzut przedawnienia roszczenia).

Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powyższego, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).