Interpretacja indywidualna z dnia 4 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.436.2023.1.NM

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą nierezydentowi wynagrodzenia za pełnienie funkcji prezesa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą nierezydentowi wynagrodzenia za pełnienie funkcji prezesa.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

… Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółka”) to spółka, której głównym udziałowcem jest … .

W związku z podjętą w dniu … … 2023 r. uchwałą Zgromadzenia Wspólników w sprawie przyznania Prezesowi Zarządu prawa do świadczenia w formie wynagrodzenia za pełnioną funkcję w Zarządzie, Spółka zamierza wypłacać świadczenie pieniężne w formie wynagrodzenia wypłacanego co kwartał do określonej w uchwale kwoty, w związku z pełnioną funkcją w Zarządzie; wynagrodzenie zależne od kondycji finansowej Spółki i czasu pełnienia funkcji w Zarządzie.

Wynagrodzenie powyższe zgodnie z ww. uchwałą będzie wypłacane na rzecz członka Zarządu Spółki (Prezesa) będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki.

Członek Zarządu (Prezes) nie jest polskim rezydentem podatkowym, jest obywatelem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii, stale zamieszkującym na terytorium zależnym Wielkiej Brytanii – Gibraltar, okresowo przebywającym na terytorium RP.

Prezes Zarządu wykonuje swoje funkcje z zagranicy z wykorzystaniem technologii on-line w celu zarządzania Spółką.

Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej Prezesa Zarządu potwierdzający miejsce zamieszkania do celów podatkowych na terytorium zależnym – Gibraltar.

Wynagrodzenie będzie wypłacane z polskiego rachunku bankowego Spółki na rachunek bankowy Prezesa Zarządu na Gibraltarze.

Pytanie

Czy Spółka wypłacając opisane wynagrodzenie dla Prezesa Zarządu będzie zobowiązana do pobrania tzw. podatku u źródła?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 203¹ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, uchwała wspólników może ustalać zasady wynagradzania członków zarządu, w szczególności maksymalną wysokość wynagrodzenia, przyznawania członkom zarządu prawa do świadczeń dodatkowych lub maksymalną wartość takich świadczeń. Wynagrodzenie członków zarządu zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub innej umowy określa organ albo osoba powołana uchwałą zgromadzenia wspólników do zawarcia umowy z członkiem zarządu.

Zgromadzenie Wspólników Spółki w dniu … … 2023 r. podjęło uchwałę w sprawie przyznania Prezesowi Zarządu prawa do świadczenia w formie wynagrodzenia za pełnioną funkcję w Zarządzie. Będzie ono wypłacane co kwartał do określonej w uchwale kwoty i będzie zależne od kondycji finansowej Spółki i czasu pełnienia funkcji w Zarządzie.

Analizując opodatkowanie wynagrodzenia Prezesa Zarządu Spółki z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wynagrodzenie Prezesa Zarządu za pełnioną funkcję w Zarządzie uzyskiwane na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników będzie stanowiło przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych).

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 2b pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Treść powołanej regulacji wprost określa, że opodatkowaniu w Polsce podlegają dochody z działalności wykonywanej osobiście (w tym wynagrodzenie członka zarządu z tytułu pełnionej funkcji), ale tylko jeśli jest ona wykonywana na terytorium Polski. Wykładania językowa powołanego przepisu jednoznacznie wskazuje, że nie obejmuje on przychodów z działalności wykonywanej osobiście spoza terytorium Polski, czyli w przypadku zdalnego wykonywania tej działalności z zagranicy.

Przepis ten bowiem określa dwa warunki dotyczące miejsca uzyskania przychodów przez nierezydentów:

1)przychody mają być osiągane na terytorium Polski (źródło wypłaty) i

2)mają być osiągane z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (miejsce wykonywania działalności), bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Zatem regulacja art. 3 ust. 2b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje przychody nierezydentów, które są wypłacane (osiągane) z Polski i są osiągane z działalności wykonywanej osobiście w Polsce.

Tymczasem, jak wskazała Spółka, Prezes Zarządu Spółki będzie otrzymywał wynagrodzenie z działalności wykonywanej osobiście poza Polską (zdalnie z zagranicy). Prezes Zarządu wykonuje bowiem swoje funkcje z zagranicy z wykorzystaniem technologii on-line w celu zarządzania Spółką.

Gdyby intencją ustawodawcy było objęcie powołaną regulacją wszystkich przychodów nierezydentów z działalności wykonywanej osobiście wypłacanych (osiąganych ) z Polski, bez względu na miejsce wykonywania tej działalności, to pkt 2 art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miałby brzmienie: „z działalności wykonywanej osobiście, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia”, czyli nie zawierałby sformułowania „na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, gdyż wstęp do wyliczenia w tym ustępie zawiera już takie sformułowanie. Należy przyjąć, że racjonalny ustawodawca nie bez powodu użył go po raz drugi w treści pkt 2 i tym samym jednoznacznie wskazał kierunek wykładni tej regulacji.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2d powołanej ustawy, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Natomiast zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Odnosząc powyższe do powołanej uprzednio treści art. 3 ust. 2d powołanej ustawy należy wskazać, że opisane wynagrodzenie Prezesa Zarządu nie mieści się również w zakresie art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem przychody z działalności wykonywanej osobiście są wymienione w art. 3 ust. 2b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie ma do nich zastosowania pkt 7 tego przepisu.

Zatem, przychód Prezesa Zarządu Spółki z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie jako nieobjęty (z uwagi na miejsce wykonywania osobistej działalności poza Polską) żadnym z punktów art. 3 ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie stanowił dochodów (przychodów) nierezydenta osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Ponieważ Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej Prezesa Zarządu, zatem znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r.

Na podstawie art. 15 Konwencji, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne wypłaty, które osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie dyrektorów lub w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepisy Konwencji wskazują, że takie wynagrodzenie może (ale nie musi) być opodatkowane w Polsce.

Jak zostało jednak wskazane powyżej, polskie przepisy podatkowe przewidują opodatkowanie tego rodzaju wynagrodzenia, ale tylko w przypadku działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeśli działalność ta będzie wykonywana w kraju rezydencji podatkowej Prezesa Zarządu, to przychód z tego tytułu będzie tam opodatkowany.

Zatem wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki uzyskane w związku z działalności wykonywaną osobiście poza Polską nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce i Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła z tego tytułu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Przy czym, zgodnie z art. 3 ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wskazana powyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Ponadto, jak dowodzi powyżej użyte sformułowanie „w szczególności” definicja dochodów (przychodów) uważanych za osiąganie na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby zaliczyć do nich również inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. To oznacza, że do przychodów (dochodów) uznawanych za dochody osiągane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej należy zaliczyć te wszystkie przychody (dochody), których źródło uzyskania mieści się (jest położone) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Źródło to należy m.in. definiować poprzez siedzibę podmiotu, od którego przychody (dochody) są uzyskiwane.

Z wniosku wynika, że na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników z … … 2023 r. zamierzacie Państwo wypłacać Prezesowi Zarządu za pełnienie funkcji prezesa świadczenie pieniężne w formie wynagrodzenia wypłacanego za kwartał. Prezes jest rezydentem podatkowym Gibraltaru (posiadacie Państwo certyfikat rezydencji Prezesa). Wynagrodzenie będzie wypłacane z Państwa polskiego rachunku bankowego na rachunek bankowy Prezesa Zarządu na Gibraltarze.

Biorąc powyższe pod uwagę nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że przychód Prezesa Zarządu Spółki z tytułu pełnienia funkcji w Zarządzie nie mieści się w żadnym z punktów art. 3 ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że nie będzie stanowił dochodów (przychodów) nierezydenta osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, stosownie do art. 13 pkt 7 ww. ustawy:

Dodatkowo nadmienić należy, że w myśl art. 29 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Płatnik stosuje stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobiera podatku zgodnie z taką umową jeżeli podatnik przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym kraju.

W tym miejscu podkreślić należy, że Polski nie łączy z Gibraltarem żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem, w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie będzie miała zastosowania umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu oznacza to, że do opodatkowania osoby niebędącej polskim rezydentem zastosowanie mają przepisy polskie.

Wobec powyższego na Państwu ciążyć będą obowiązki płatnika i będziecie Państwo zobowiązani do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązki płatników podatku dochodowego określone zostały w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z wypłatą wynagrodzenia dla Prezesa Zarządu (nierezydenta) będziecie Państwo zobowiązani jako płatnik do obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Prawidłowa dla podatku dochodowego będzie stawka w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Państwa stanowisko uznano zatem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).