Podleganie sprzedaży działek podatkowi VAT w kontekście prowadzenia działalności gospodarczej - Interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.193.2025.2.AAR

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przyszłej sprzedaży działek niezabudowanych. Uzupełnił go Pan pismem z 13 maja 2025 r. (wpływ 13 maja 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest nauczycielem. Pracuje w szkole na podstawie umowy o pracę. Prowadzi również kursy maturalne na umowy cywilno-prawne. Nie prowadzi działalności gospodarczej (Wnioskodawca zawiesił działalność, którą prowadził w zakresie udzielania korepetycji) i nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W 2019 roku Wnioskodawca nabył zabudowaną starym drewnianym domem działkę zagrodową nr 1 o powierzchni 28 arów, położoną w miejscowości (...). Działka była nabyta od osób fizycznych na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału. W 2020 roku Wnioskodawca zmienił plany życiowe, sprzedał ją nabywcom indywidualnym. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał jej oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku Wnioskodawca nabył dwie sąsiadujące ze sobą działki: budowlaną nr 2 o powierzchni 20 arów oraz rolną nr 3 o powierzchni 30 arów, obie położone w miejscowości (...). Działki były nabyte od osób fizycznych na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału.

Dla działki nr 3 Wnioskodawca uzyskał decyzję o Warunkach Zabudowy (dalej: „WZ”). Działka nr 2 została sprzedana w 2021 roku a działka nr 3 w 2022 roku, obie nabywcom indywidualnym. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał ich, nie uzyskiwał dla nich pozwolenia na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku Wnioskodawca nabył zabudowaną działkę budowlaną nr 4 położoną w miejscowości (...) o powierzchni 25 arów, z zamiarem wyremontowania znajdującego się na niej domu oraz wykorzystywania go do własnych celów mieszkaniowych. Zbiegło to się w czasie ze skokowym wzrostem cen materiałów budowlanych i usług, co przerosło znacznie możliwości Wnioskodawcy, w szczególności, zgodnie informacjami od firmy remontowej, stan ścian ze szlaki był kiepski i nie nadają się on do remontu. Sprzedający podjął decyzję o zaniechaniu planów w tym zakresie oraz sprzedaży działki w 2021 roku. W związku z powyższym, Sprzedający postanowił o oszczędzaniu i odkładaniu środków w celu realizacji założonego planu budowy domu na cele osobiste. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał jej oraz nie uzbrajał jej w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku Wnioskodawca nabył działkę rolną nr 5 o powierzchni 12 arów położoną w miejscowości (...). Działka w chwili zakupu była uzbrojona w wodociąg, miała wydaną decyzję WZ. Wnioskodawca nie przenosił WZ na siebie, ponieważ działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału. Za dokonany zakup Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT. Działka została sprzedana w 2024 roku nabywcom indywidualnym, w celu zgromadzenia środków na budowę prywatnego domu. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał jej, nie uzyskiwał nowych WZ oraz nie wykonywał przyłączy wody, prądu ani kanalizacji.

W 2021 roku Wnioskodawca nabył działkę rolną nr 6 o powierzchni 46,5 arów położoną w miejscowości (...). Działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału (na budowę domu). Za dokonany zakup Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT. Wnioskodawca, dokonał podziału działki na mniejsze (ze względu na jej dużą powierzchnię), co wiązało się wydaniem WZ wymaganych przy podziale działki -wydzielone trzy działki o nr 7, 8 oraz 9. Działka 8 pozostała działką rolną bez WZ. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne było wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej 10. Do działki nr 7 Wnioskodawca doprowadził wodociąg. Działki 7 oraz 8 Wnioskodawca sprzedał w 2024 roku jednemu nabywcy indywidualnemu. Działkę 9 Wnioskodawca przekazał w darowiźnie siostrze.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał ich, nie uzyskiwał dla nich pozwolenia na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację, poza działką nr 7, do której Wnioskodawca doprowadził wodę. Pieniądze ze sprzedaży Wnioskodawca chce przeznaczyć na budowę domu.

W 2023 r. Wnioskodawca nabył działkę rolną 11 o powierzchni 86 arów położoną w miejscowości (...). Działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału na późniejsze potrzeby budowy domu prywatnego. Wnioskodawca planuje podzielić działkę na mniejszą (ze względu na jej dużą powierzchnię), co przy procedurze podziału związane jest z wydaniem dla nowoutworzonych działek WZ podziałowych. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Jedną działkę Wnioskodawca planuje zostawić dla siebie jako działkę rekreacyjną, na której Wnioskodawca planuje wybudowanie domu rekreacyjnego, gdy przejdzie na emeryturę. Pięć działek Wnioskodawca planuje przekazać w darowiźnie członkom rodziny. Pozostałe pięć działek Wnioskodawca planuje sprzedawać w zależności od potrzeb finansowych związanych między innymi z budową domu. Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ dla działek ani pozwoleń na budowę oraz nie będzie uzbrajał ich w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2024 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od matki działkę rekreacyjno-usługową nr 12 o powierzchni 15 arów, położoną w miejscowości (...). Działka była objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Działkę tą Wnioskodawca sprzedał w 2024 roku gminie (...). Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał jej, nie uzyskiwał dla niej pozwoleń na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację. Pieniądze ze sprzedaży Wnioskodawca chce przeznaczyć na budowę domu.

W 2024 roku Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od brata zabudowaną starym drewnianym domem działkę budowlano-rolną 13 o powierzchni 86 arów położoną w miejscowości (...). Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie będzie remontował nieruchomości, nie będzie jej ogradzał oraz nie będzie wykonywał żadnych przyłączy do działki. Działkę Wnioskodawca chce sprzedać jako całą, a pieniądze ze sprzedaży przeznaczyć na budowę domu.

W 2024 roku Wnioskodawca nabył dwie sąsiadujące działki nr 14 oraz 15 o powierzchni 30 arów każda, położone w miejscowości (...). Działki były nabyte od osoby fizycznej na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału na czas emerytury. Wnioskodawca planuje dokonać podziału działek na mniejsze (ze względu na wielkość działek, co będzie wymagało zgodnie z przepisami wydania WZ podziałowych) dla działki nr 14 na 4 działki. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Działkę nr 15 planuje przekazać w darowiźnie chrześnicy, gdy ta osiągnie pełnoletność. Potencjalna przyszła sprzedaż wydzielonych działek jest uzależniona od potrzeb finansowych Wnioskodawcy związanych między innymi z budową domu. Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ ani pozwoleń na budowę na pojedyncze działki oraz nie wykona do nich przyłączy wody, prądu ani kanalizacji.

W 2025 roku Wnioskodawca nabył sąsiadujące ze sobą działki budowlane nr 16 o powierzchni 0,5 ara oraz nr 17 i 18 o powierzchni 10 arów każda, położone w miejscowości (...). Działki są objęte Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Na jednej z działek Wnioskodawca planuje budowę domu jednorodzinnego, a drugą traktuje jako działkę rekreacyjną oraz lokatę kapitału.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytanie: W jaki sposób, w ramach jakich czynności nabył Pan działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 11, 14, 15, 16, 17, 18? Czy nabył Pan ww. nieruchomości w ramach czynności:

• opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
• zwolnionych od podatku od towarów i usług,
• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedział Pan: Działki 1, 2, 3, 4, 11, 14, 15, 16, 17, 18 zostały nabyte w ramach czynności poza VAT. Działki 6 oraz 5 Wnioskodawca otrzymał od sprzedającego fakturę z podatkiem VAT.

Na pytanie: Czy z tytułu nabycia opisanych we wniosku nieruchomości (działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 11, 14, 15, 16, 17, 18) przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, proszę wskazać z jakiego powodu.

Transakcje, z wyjątkiem działki 6 i 19, wskazane powyżej były nabyte w ramach czynności poza VAT (bez podatku VAT). W zakresie działek 6 oraz 5 nie mógł odliczyć VAT, ponieważ był to zakup na cele prywatne - niezwiązany z działalnością gospodarczą (brak prawa do odliczenia VAT).

Na pytanie: W jaki sposób wykorzystywał Pan nieruchomości, które zostały przez Pana zbyte oraz wykorzystywał/wykorzystuje Pan działki, które obecnie stanowią Pana własność przez cały okres posiadania? Co się z nimi działo/dzieje w tym czasie, jakim czynnościom służyły/służą? Czy działki były kiedykolwiek przez Pana wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej? Jeśli tak, proszę wskazać w jakim okresie i na potrzeby jakiej działalności gospodarczej?

Odpowiedział Pan: Nie były wykorzystywane w żaden sposób, w tym nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Na pytanie: Czy był Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? Jeżeli tak, proszę wskazać w jakim okresie i z tytułu prowadzenia jakiej działalności?

Odpowiedział Pan: Nie, Wnioskodawca nie był nigdy czynnym podatnikiem VAT.

Na pytanie: Czy był (w jakim okresie) bądź jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy wykorzystywał/wykorzystuje Pan działki do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak - czy sprzedawał Pan płody rolne, które pochodziły z Pana własnej działalności rolniczej (Jeśli tak, proszę wskazać: jakie to były płody rolne, kiedy je Pan sprzedawał, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT)?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy działki od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia były/są/będą udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, proszę wskazać okres w jakim nieruchomości były/są/będą oddane w najem lub dzierżawę oraz czy z tego tytułu otrzymywał/otrzymuje Pan jakiekolwiek wynagrodzenie? Czy wynagrodzenie to było/jest dokumentowane fakturami? Jeśli nie - proszę wskazać przyczynę. Czy czynności te były/są/będą zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: W jaki sposób pozyskał/pozyska Pan nabywców działek, które zostały/zostaną sprzedane? Jakie czynności podejmował/będzie Pan podejmować w celu zbycia nieruchomości?

Odpowiedział Pan: Darmowe ogłoszenia lub tzw. poczta pantoflowa.

Na pytanie: Czy udzielił/udzieli/zamierza Pan udzielić nabywcy lub innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu w związku z transakcją zbycia działki?

• Jeżeli tak, proszę precyzyjnie, w sposób niebudzący wątpliwości wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w tym do jakich konkretnie czynności umocowany został/zostanie podmiot działający jako Pana pełnomocnik w związku z transakcjami zbycia (np. wystąpienie o warunki zabudowy, pozwolenie na budowę, inne - jakie?)?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy została/zostanie zawarta umowa przedwstępna w związku z planowaną dostawą działek? Jeśli tak, proszę wskazać jakie są/będą konkretne postanowienia umowy przedwstępnej sprzedaży działek zawartej między Panem a nabywcą? Jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej, ciążą/będą ciążyły na nabywcy, a jakie na Panu? Proszę opisać, czy w umowie przedwstępnej zostały/zostaną określone warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji, itp.)?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy wyraził/wyrazi/zamierza Pan wyrazić zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomościami na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)? Jeżeli tak, proszę wskazać do jakich czynności podmiot, który uzyskał tę zgodę, jest/będzie upoważniony?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy na moment sprzedaży nowopowstałych działek (powstałych z działek 11 i 14) dla każdej z nich, będą wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Czy wystąpi Pan o wydanie tych decyzji? Jeśli tak - w jakim celu?

Odpowiedział Pan: Nie.

Na pytanie: Czy na moment sprzedaży nowopowstałych działek (powstałych z działek 11 i 14) będzie dla nich obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Czy plan ten w przeznaczeniu podstawowym lub uzupełniającym będzie dopuszczał jakąkolwiek zabudowę? Jeśli tak, proszę wskazać dla każdej działki odrębnie, jaka zabudowa będzie możliwa na tym terenie? Czy wystąpi Pan o objęcie ww. działek tym planem? W jakim celu?

Odpowiedział Pan: Wnioskodawca nie ma informacji i nie wie jakie są plany gminy w stosunku do tych nieruchomości. Działka 11 jest teraz działką rolną, dla której będą wydane WZ na 11 domów jednorodzinnych. Działka 14 jest działką rolną z WZ na jeden dom jednorodzinny. Gmina nie wyraża zgody na wydanie WZ na 4 domy dla działki 14. Wnioskodawca nie występował z wnioskiem do gminy w sprawie uchwalenia, zmian lub zastrzeżeń do MPZP.

Na pytanie: Czy zamierza Pan w przyszłości nabywać inne nieruchomości w celu ich sprzedaży?

Odpowiedział Pan: Nie.

Pytanie

Czy, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, przyszła sprzedaż działek wydzielonych powstałych w przyszłości z podziału działek 11 oraz 14 stanowi sprzedaż majątku prywatnego, poza zakresem opodatkowania VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, przyszła sprzedaż działek wydzielonych powstałych w przyszłości z podziału działek 11 oraz 14 stanowi sprzedaż majątku prywatnego, poza zakresem opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl zaś art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jak wskazuje się natomiast w krajowym orzecznictwie, dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest ustalenie czy działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13).

Co równie istotne, aby uznać dany podmiot za prowadzący działalność gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę, czy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży (w tym wypadku) nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), w szczególności zaś czy angażuje on środki zbliżone do innych stosowanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w przedmiocie handlu nieruchomościami.

Istotne znaczenie mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Pod uwagę należy brać jednak wszystkie okoliczności, które mają związek z rozpatrywanym przypadkiem, zarówno te obecne, bieżące, jak i mające miejsce w przeszłości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się także, że stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą, a w konsekwencji zorganizowaną. Dodatkowo istotna jest ocena, czy z dokonanych czynności wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 249/19; z 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/19).

Ponadto sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE (Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.)), umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA: z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1684/11; z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Tym samym, podstawowymi cechami tak rozumianej działalności gospodarczej będą:

• wszelkie działanie jak producent, sprzedawca, usługodawca,
• prowadzenie działalności samodzielnie, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności,
• prowadzenie działalności w sposób stały (częstotliwy) lub wykonanie czynności w sposób jednorazowy w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

W ocenie Wnioskodawcy, czynność przyszłej potencjalnej sprzedaży działek powstałych z wydzielenia działek 11 oraz 14 powinna zostać uznana za czynność podjętą przez Sprzedającego w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej.

Podejmowane przez Sprzedającego działania wskazują, że były one do samego początku nakierowane na akumulowanie majątku prywatnego, środków uzyskanych przez Wnioskodawcę z pracy na etacie, z przeznaczeniem na budowę domu (w szczególności w związku ze skokowym wzrostem cen materiałów budowlanych oraz robocizny w branży budowlanej).

Tym samym, działalność Wnioskodawcy sprowadzała się do akumulacji środków prywatnych i lokowania ich w nieruchomościach, których sprzedaż następowała w przypadku konieczności zdobycia przez Podatnika dodatkowych środków finansowych, na sfinansowanie wydatków, które przekraczają możliwość zarobienia ich na etacie. Przejawem tego obszaru jest przykładowo zakumulowane przez Podatnika środków na planowaną budowę domu, co wymaga od Wnioskodawcy uzyskania znacznych ilości kapitału.

Co więcej, kapitał uzyskany docelowo przez Wnioskodawcę przeznaczony jest na cele konsumpcji prywatnej (budowa domu). Uwypukla to, zdaniem Wnioskodawcy, cel osobisty transakcji sprzedaży Działek.

Tym samym, nie ma możliwości wskazania, że Wnioskodawca prowadził szereg czynności podobnych do profesjonalistów na rynku nieruchomości, ponieważ całokształt okoliczności i działań Wnioskodawcy wskazuje na cel w postaci akumulacji majątku, a następnie wykorzystywanie go również do celów prywatnych (sfinansowanie budowy domu).

Od początku posiadania nieruchomości Sprzedający nie wykonywał żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania „jak profesjonalista”.

Nieruchomość nie była w żaden sposób użytkowana przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sprzedający w stosunku do Nieruchomości nie podejmował żadnych działań o charakterze ulepszeniowym - nie dokonywał uzbrojenia terenu działek, nie ogradzał działek ani nie dokonywał jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży.

Ponadto, w związku z zamiarem sprzedaży nieruchomości powstałych z wydzielenia działek 11 oraz 14 Wnioskodawca nie podejmuje także zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe zamieszczenie ogłoszeń na ogólnodostępnych portalach internetowych, wbiciem na działce słupka z nr telefonu oraz informacją o chęci sprzedaży, informowanie znajomych oraz rodziny o chęci sprzedaży działek.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 sierpnia 2020 r., I FSK 1476/17, stwierdził, iż poszukiwanie kupującego poprzez zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi mieszczą się w zakresie czynności w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sąd podkreślił, że „brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów”.

W innym wyroku z 28 sierpnia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny, sygn. I FSK 2037/17 słusznie zauważył, że „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 2020 r., I FSK 1 888/17, podkreślił, że „za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż działek powstałych z wydzielenia działek 11 oraz 14 będzie rozporządzał majątkiem prywatnym, a tym samym nie będzie działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co w konsekwencji spowoduje, że planowana sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przy czym stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów nieruchomości (np. grunty), spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich zbycie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów bądź świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.):

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek, istotne jest, czy w celu dokonania sprzedaży działek, podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwana dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pan i nie był nigdy zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W 2019 roku nabył Pan zabudowaną starym drewnianym domem działkę zagrodową nr 1 w miejscowości (...). Działka była nabyta od osób fizycznych na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału. W 2020 roku zmienił Pan plany życiowe, sprzedał ją Pan nabywcom indywidualnym. Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał jej oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku nabył Pan dwie sąsiadujące ze sobą działki: budowlaną nr 2 oraz rolną nr 3, obie położone w miejscowości (...). Działki były nabyte od osób fizycznych na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału. Dla działki nr 3 uzyskał Pan decyzję o Warunkach Zabudowy. Działka nr 2 została sprzedana w 2021 roku a działka nr 3 w 2022 roku, obie nabywcom indywidualnym. Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał ich, nie uzyskiwał dla nich pozwolenia na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku nabył Pan zabudowaną działkę budowlaną nr 4 położoną w miejscowości (...), z zamiarem wyremontowania znajdującego się na niej domu oraz wykorzystywania go do własnych celów mieszkaniowych. Zbiegło to się w czasie ze skokowym wzrostem cen materiałów budowlanych i usług. Podjął Pan decyzję o zaniechaniu planów w tym zakresie oraz sprzedaży działki w 2021 roku. W związku z powyższym, postanowił Pan o oszczędzaniu i odkładaniu środków w celu realizacji założonego planu budowy domu na cele osobiste. Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie dokonywał remontu nieruchomości, nie ogradzał jej oraz nie uzbrajał jej w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2021 roku nabył Pan działkę rolną nr 5 położoną w miejscowości (...). Działka w chwili zakupu była uzbrojona w wodociąg, miała wydaną decyzję WZ. Nie przenosił Pan WZ na siebie, ponieważ działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału. Za dokonany zakup otrzymał Pan fakturę VAT. Działka została sprzedana w 2024 roku nabywcom indywidualnym, w celu zgromadzenia środków na budowę prywatnego domu. Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał jej, nie uzyskiwał nowych WZ oraz nie wykonywał przyłączy wody, prądu ani kanalizacji.

W 2021 roku nabył Pan działkę rolną nr 6 położoną w miejscowości (...). Działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału (na budowę domu). Za dokonany zakup otrzymał Pan fakturę VAT. Dokonał Pan podziału działki na mniejsze (ze względu na jej dużą powierzchnię), co wiązało się z wydaniem WZ wymaganych przy podziale działki - wydzielone trzy działki o nr 7, 8 oraz 9. Działka 8 pozostała działką rolną bez WZ. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne było wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej 10. Do działki nr 7 doprowadził Pan wodociąg. Działki 7 oraz 8 sprzedał Pan w 2024 roku jednemu nabywcy indywidualnemu. Działkę 9 przekazał Pan w darowiźnie siostrze. Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał ich, nie uzyskiwał dla nich pozwolenia na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację, poza działką nr 7 do której doprowadził Pan wodę. Pieniądze ze sprzedaży chce Pan przeznaczyć na budowę domu.

W 2023 r. nabył Pan działkę rolną 11 położoną w miejscowości (...). Działka była nabyta na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału na późniejsze potrzeby budowy domu prywatnego. Planuje Pan podzielić działkę na mniejszą (ze względu na jej dużą powierzchnię), co przy procedurze podziału związane jest z wydaniem dla nowoutworzonych działek WZ podziałowych. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Jedną działkę planuje Pan zostawić dla siebie jako działkę rekreacyjną, na której planuje Pan wybudowanie domu rekreacyjnego, gdy przejdzie na emeryturę. Pięć działek planuje Pan przekazać w darowiźnie członkom rodziny. Pozostałe pięć działek planuje Pan sprzedawać w zależności od potrzeb finansowych związanych między innymi z budową domu. Nie będzie Pan dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ dla działek ani pozwoleń na budowę oraz nie będzie uzbrajał ich w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2024 r. otrzymał Pan w darowiźnie od matki działkę rekreacyjno-usługową nr 12 położoną w miejscowości (...). Działka była objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Działkę tą sprzedał Pan w 2024 roku gminie (...). Nie dokonywał Pan żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie ogradzał jej, nie uzyskiwał dla niej pozwoleń na budowę oraz nie uzbrajał w wodę, prąd ani kanalizację. Pieniądze ze sprzedaży chce Pan przeznaczyć na budowę domu.

W 2024 roku otrzymał Pan w darowiźnie od brata zabudowaną starym drewnianym domem działkę budowlano-rolną 13 położoną w miejscowości (...). Nie będzie Pan dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, tj. nie będzie remontował nieruchomości, nie będzie jej ogradzał oraz nie będzie wykonywał żadnych przyłączy do działki. Działkę chce Pan sprzedać jako całą, a pieniądze ze sprzedaży przeznaczyć na budowę domu.

W 2024 roku nabył Pan dwie sąsiadujące działki nr 14 oraz 15 położone w miejscowości (...). Działki były nabyte od osoby fizycznej na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału na czas emerytury. Planuje Pan dokonać podziału działek na mniejsze (ze względu na wielkość działek, co będzie wymagało zgodnie z przepisami wydania WZ podziałowych) dla działki nr 14 na 4 działki. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Działkę nr 15 planuje Pan przekazać w darowiźnie chrześnicy, gdy ta osiągnie pełnoletność. Potencjalna przyszła sprzedaż wydzielonych działek jest uzależniona od Pana potrzeb finansowych związanych między innymi z budową domu. Nie będzie Pan dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ ani pozwoleń na budowę na pojedyncze działki oraz nie wykona do nich przyłączy wody, prądu ani kanalizacji.

W 2025 roku nabył Pan sąsiadujące ze sobą działki budowlane nr 16 oraz nr 17 i 18 położone w miejscowości (...). Działki są objęte Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Na jednej z działek planuje Pan budowę domu jednorodzinnego, a drugą traktuje jako działkę rekreacyjną oraz lokatę kapitału.

Działki 1, 2, 3, 4, 11, 14, 15, 16, 17, 18 zostały nabyte przez Pana w ramach czynności poza VAT. Za działki 6 oraz 5 otrzymał Pan od sprzedającego fakturę z podatkiem VAT. W zakresie działek 6 oraz 5 nie mógł Pan odliczyć VAT, ponieważ był to zakup na cele prywatne - niezwiązany z działalnością gospodarczą (brak prawa do odliczenia VAT).

Wskazał Pan, że nieruchomości, które zostały przez Pana zbyte oraz działki, które obecnie stanowią Pana własność przez cały okres posiadania nie były wykorzystywane w żaden sposób, w tym nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Nie był ani nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy o VAT. Nie wykorzystywał ani nie wykorzystuje Pan działek do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Działki od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia nie były/są/będą udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Nabywców działek, które zostały/zostaną sprzedane pozyskał Pan poprzez darmowe ogłoszenia lub tzw. pocztą pantoflową.

Na moment sprzedaży nowopowstałych działek (powstałych z działek 11 i 14) dla każdej z nich, nie będą wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nie ma Pan informacji i nie wie jakie są plany gminy w stosunku do tych nieruchomości. Działka 11 jest teraz działką rolną, dla której będą wydane WZ na 11 domów jednorodzinnych. Działka 14 jest działką rolną z WZ na jeden dom jednorodzinny. Gmina nie wyraża zgody na wydanie WZ na 4 domy dla działki 14. Nie występował Pan z wnioskiem do gminy w sprawie uchwalenia, zmian lub zastrzeżeń do MPZP. Nie zamierza Pan w przyszłości nabywać innych nieruchomości w celu ich sprzedaży.

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy przyszła sprzedaż działek wydzielonych powstałych z podziału działek 11 oraz 14 będzie stanowiła sprzedaż majątku prywatnego poza zakresem opodatkowania VAT.

W przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek będzie Pan spełniać przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, w zakresie ww. czynności.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Mając na uwadze powołany stan prawny oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji podejmowane przez Pana działania wskazują na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, a sprzedaż działek będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej.

Niewątpliwie za prowadzeniem przez Pana zorganizowanej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami przemawia fakt, że oprócz działek będących przedmiotem zapytania, w ciągu kilku lat wielokrotnie nabywał Pan i zbywał nieruchomości, w tym tereny budowlane. Liczne transakcje nabywania i zbywania nieruchomości, w krótkim okresie czasu, świadczą o zorganizowanym charakterze tych działań. Zgodnie z Pana wskazaniem, zamiarem towarzyszącym nabywaniu nieruchomości była m.in. lokata kapitału, wobec czego w chwili nabycia posiadanych nieruchomości miał Pan zamiar osiągnięcia zysku. Można więc uznać, iż kupno posiadanych nieruchomości posiada cechy swego rodzaju inwestycji.

Tak więc fakt sukcesywnego nabywania i zbywania kolejnych nieruchomości wskazuje, że przyszła sprzedaż działek wydzielonych z podziału działek 11 oraz 14, będzie stanowić jedną z wielu transakcji zbycia nieruchomości, nie można zatem przyszłej sprzedaży działek wydzielonych z podziału działek 11 oraz 14 rozpatrywać w oderwaniu od transakcji i działań, które podejmował Pan w przeszłości.

Wskazał Pan, że działkę 11 nabył Pan w 2023 r., jako lokatę kapitału na późniejsze potrzeby budowy domu prywatnego. Planuje Pan podzielić te działkę na mniejsze (ze względu na jej dużą powierzchnię), co przy procedurze podziału związane jest z wydaniem dla nowoutworzonych działek WZ podziałowych. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Jedną działkę planuje Pan zostawić dla siebie jako działkę rekreacyjną, na której planuje wybudowanie domu rekreacyjnego, gdy przejdzie na emeryturę. Pięć działek planuje Pan przekazać w darowiźnie członkom rodziny, a pozostałe pięć działek planuje Pan sprzedawać w zależności od potrzeb finansowych związanych m.in. z budową domu. Nie będzie Pan dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ dla działek ani pozwoleń na budowę oraz nie będzie uzbrajał ich w wodę, prąd ani kanalizację.

W 2024 roku nabył Pan dwie sąsiadujące działki nr 14 oraz 15, działki nabył Pan od osoby fizycznej na cele rekreacyjne oraz prywatne, tj. jako lokata kapitału na czas emerytury. Planuje Pan dokonać podziału działek na mniejsze (ze względu na wielkość działek, co będzie wymagało zgodnie z przepisami wydania WZ podziałowych) dla działki nr 14 na 4 działki. Ze względu na wąski wymiar dzielonej działki konieczne będzie wytyczenie geodezyjne wewnętrznej drogi dojazdowej. Potencjalna przyszła sprzedaż wydzielonych działek jest uzależniona od Pana potrzeb finansowych związanych m.in. z budową domu. Nie będzie Pan dokonywał żadnych czynności mających na celu podniesienie wartości sprzedawanych działek, tj. nie będzie ich ogradzał, nie będzie uzyskiwał WZ ani pozwoleń na budowę na pojedyncze działki oraz nie wykona do nich przyłączy wody, prądu ani kanalizacji.

Wskazał Pan, że nie ma informacji i nie wie jakie są plany gminy w stosunku do tych nieruchomości. Działka 11 jest teraz działką rolną, dla której będą wydane WZ na 11 domów jednorodzinnych. Działka 14 jest działką rolną z WZ na jeden dom jednorodzinny. Gmina nie wyraża zgody na wydanie WZ na 4 domy dla działki 14.

Analizując powyższe okoliczności należy dojść do wniosku, że potraktował Pan zakup ww. nieruchomości jako lokatę kapitału, wobec czego już w chwili nabycia posiadanych nieruchomości działał Pan z zamiarem osiągnięcia zysku. Zatem nie cele osobiste - w Pana przypadku brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym - a cele gospodarcze leżą u podstaw Pana działania, wobec czego sprzedaż działek wydzielonych z działki 11 oraz 14, nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym.

Stwierdzić należy, że nie wykazał Pan zamiaru wykorzystywania nieruchomości wyłącznie do celów osobistych przez cały okres posiadania przedmiotowych działek. Działki te nie będą służyły wyłącznie do zaspokajania Pana potrzeb prywatnych. Pod pretekstem lokaty kapitału prowadzi Pan systematyczną działalność w zakresie handlu nieruchomościami. Tym samym, działki przeznaczone do sprzedaży, w momencie ich dostawy, będą stanowiły składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej. Planowana sprzedaż ww. działek nie będzie więc stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym. Co więcej - sam Pan wskazał - że dla działki 11 będą wydane decyzje o warunkach zabudowy dla 11 domów jednorodzinnych, a dla działki nr 14 - dla 1 domu jednorodzinnego (wskazał Pan przy tym, że gmina nie wyraża zgody na wydanie decyzji o warunkach zabudowy na 4 domy).

W związku z tak przedstawionymi okolicznościami, w tej konkretnej sytuacji stwierdzić należy, że planowane przez Pana transakcje sprzedaży opisanych działek, które powstaną w wyniku podziału działek 11 i 14, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zakres wykonanych przez Pana czynności wskazuje bowiem na Pana aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Podjęte przez Pana czynności wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i stanowią działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wynika z opisu sprawy dokonuje Pan czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Spełnione są tu przesłanki zawodowego, tj. stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności, co przesądza o tym, że zbycie przez Pana opisanych działek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze podjęte przez Pana działania należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych działek należy uznać za wykonywaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie zaistniały przesłanki pozwalające uznać Pana, w zakresie sprzedaży ww. działek, za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Dokonując sprzedaży wydzielonych działek powstałych w przyszłości z podziału działek 11 i 14, nie będzie Pan korzystał z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Zatem będzie Pan działał jako podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż niezabudowanych działek będzie więc czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Pana wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena skutków sprzedaży nieruchomości opiera się na wielu przesłankach i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.