tematy:

Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.925.2025.1.DJ

Dofinansowanie przez pracodawcę z ZFŚS spotkań integracyjnych i wycieczek nie stanowi przychodu podatkowego, gdyż służy interesom pracodawcy. Natomiast świadczenia w postaci biletów i karnetów, ze względu na ich osobisty charakter korzyści dla beneficjentów, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej sposobu opodatkowania świadczeń przekazywanych emerytom i rencistom oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

X reprezentowany przez Burmistrza (…), jest pracodawcą, który zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych tworzy Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych. Środki funduszu gromadzone są na odrębnym rachunku oraz przeznaczone są na działalność socjalną w X.

Zgodnie z przyjętym Regulaminem ZFŚS w X, środki Funduszu przeznaczone są w zależności od ich wielkości na dopłatę do kosztów uczestnictwa osób uprawnionych w różnych rodzajach i formach działalności socjalnej w szczególności m.in. na działalność kulturowo-oświatową lub sportowo-rekreacyjną. W ramach tej działalności dofinansowanie może dotyczyć:

1)imprez integracyjnych,

2)wycieczek krajowych i zagranicznych,

3)zakupu biletów wstępu m.in. do kin, teatrów, opery oraz karnetów wstępu na basen, siłownię itp.

Uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy, emeryci i renciści (byli pracownicy X dla których ww. X był ostatnim miejscem zatrudnienia przed nabyciem prawa do emerytury lub renty) oraz uprawnieni członkowie rodzin. Dofinansowanie do ww. działalności odbywa się na wniosek zainteresowanego z zastosowaniem grup dochodowych/kryterium socjalnego.

W 2026 r. i kolejnych latach organizowane będą dla osób uprawnionych spotkania integracyjne oraz wycieczki krajowe i zagraniczne, ponadto planowany jest zakup biletów wstępu m.in. do kin, teatrów oraz karnety na basen.

Pracodawca zamierza zorganizować spotkania o charakterze integracyjnym oraz wycieczki krajowe i zagraniczne dla osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS. Informacja o planowanych spotkaniach i wycieczkach jest podawana do wiadomości wszystkim osobom uprawnionym. Udział w tych przedsięwzięciach jest dobrowolny. Celem wycieczek czy spotkań jest zawsze integracja pracowników, co przekłada się na lepszą współpracę i atmosferę w pracy, a nie przyczynia się do zwiększenia dochodów uprawnionych. Gdyby X nie organizował wycieczek i spotkań, osoby uprawnione nie wydawałyby pieniędzy na uczestnictwo w takich przedsięwzięciach. Korzyść z tytułu uczestnictwa w spotkaniach integracyjnych jest niewymierna i nie jest możliwa do przypisania do każdej osoby uprawnionej osoby. Koszty udziału w spotkaniach i wycieczkach będą finansowane z ZFŚS, przy czym część wydatków jest współfinansowana przez uczestników w formie dopłaty własnej.

Dodatkowo X zamierza zakupić bilety/karnety w ramach działalności ZFŚS dla pracowników, emerytów i osób uprawnionych. Cena jednostkowa będzie znana na podstawie zawartej umowy z firmą świadczącą usługi lub otrzymanej noty. Bilety/karnety zostaną przekazane uprawnionym na podstawie złożonego wniosku o dofinansowanie. Pracodawca zamierza je częściowo dofinansować z ZFŚS w oparciu o zastosowanie grup dochodowych/kryterium socjalne.

Pytania

1) Czy dofinansowanie ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, do spotkań integracyjnych oraz wycieczek krajowych i zagranicznych dla pracowników, emerytów, rencistów i osób uprawnionych, będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Państwo jako płatnik będą zobowiązani do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

2) Czy dofinansowanie na zakup biletów/karnetów dla osób uprawnionych zainteresowanych korzystaniem z usług będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, dofinansowanie uczestnictwa w spotkaniach o charakterze integracyjnym oraz dofinansowanie uczestnictwa w wycieczkach integracyjnych (krajowych i zagranicznych ) dla pracowników, emerytów/rencistów i osób uprawnionych, organizowanych przez pracodawcę ze środków ZFŚS, nie będzie stanowić dla pracownika, emeryta lub rencisty przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, a co z tym związane na pracodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. nr K 7/13 za przychód pracownika mogą być uznawane świadczenia, które:

1)zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2)zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3)korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Udział w spotkaniach czy też w wycieczkach jest dobrowolny. Świadczenia nie są spełnione w interesie pracownika, a w interesie pracodawcy. Wystąpienie po stronie pracownika, emeryta, rencisty przysporzenia majątkowego (korzyści) nie jest spełnione, gdy pracodawca proponuje swoim pracownikom, emerytom i rencistom udział w spotkaniach integracyjnych, czy różnego rodzaju wyjazdach integracyjnych. W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w wyjeździe lub spotkaniu dobrowolnie, nie ma realnego przysporzenia majątkowego, które prowadziłoby do zwiększenia aktywów. Bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości. W związku z tym, iż nie zostają spełnione określone kryteria zawarte w wyroku, ww. spotkania oraz wycieczki nie będą stanowić przychodu do opodatkowania dla osób uprawnionych.

Natomiast w przypadku zakupu z ZFŚS biletów wstępu m.in. do kin, teatrów, opery oraz karnetów na basen, siłownię, itp. dla pracowników, emerytów i osób uprawnionych, dofinansowanie będzie stanowiło przychód i będzie wiązało się z koniecznością rozliczenia zaliczki na podatek dochodowy po przekroczeniu limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 76 (w przypadku pracowników), oraz o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 (w przypadku emerytów) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego zostaną spełnione przesłanki, aby to świadczenie uznać za przychód ze stosunku pracy.

Przychód pracownika/emeryta będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, które zostanie spełnione za zgodą pracownika/emeryta (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie realną korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Ponadto świadczenie będzie przychodem, ponieważ korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi/emerytowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stanowi on, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na podstawie art. 11 ust. 2b tej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

pkt 1 – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

pkt 9 – inne źródła.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Z art. 12 ust. 4 tej ustawy wynika, że:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Wskazany w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca sformułował katalog zwolnień podatkowych.

I tak, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymywane przez emerytów, rencistów lub osoby pobierające nauczycielskie świadczenie kompensacyjne, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 4500 zł.

Przepis ten stanowi zatem, że otrzymane świadczenia korzystają ze zwolnienia, jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

·beneficjentem tego świadczenia jest emeryt lub rencista;

·prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy;

·wartość świadczenia nie może przekroczyć w roku podatkowym kwoty 4500 zł.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Z ww. przepisu wynika, że zastosowanie zwolnienia możliwe jest, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

·świadczenie otrzymuje pracownik,

·świadczenie ma związek z finansowaniem działalności socjalnej określonej w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

·świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego lub świadczenia pieniężnego,

·źródłem finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 288):

Użyte w ustawie określenie działalność socjalna – oznacza usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych:

Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1-1b, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo art. 30 ust. 6 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 854). Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Podkreślenia wymaga również, że analiza treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że limit zwolnienia ustalony przez ustawodawcę jest jeden i dotyczy wszystkich świadczeń wypłacanych w danym roku z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i funduszy związków zawodowych niezależnie od tego, w ilu zakładach dany pracownik jest zatrudniony i od ilu podmiotów uprawnionych (pracodawców i związków zawodowych) otrzymuje świadczenia z ww. funduszy.

Przechodząc do obowiązków płatnika wskazać należy, że stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W myśl art. 38 ust. 1 omawianej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Natomiast z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy – z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów, rencistów lub osoby pobierające nauczycielskie świadczenie kompensacyjne, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10% należności.

Na mocy art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Przystępując do oceny ciążących na Państwu obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do osób korzystających ze świadczeń, będących przedmiotem Państwa zapytania w pierwszej kolejności zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy.

Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenie „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.).

Rozumienie tego pojęcia zostało również wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Co prawda w powyższym wyroku Trybunał Konstytucyjny odnosił się wprost do świadczeń oferowanych przez pracodawcę na rzecz osób pozostających w stosunku pracy (pracowników), niemniej jednak zarówno teza tego wyroku, jak i jego uzasadnienie mają zastosowanie również do osób fizycznych, które uzyskują przychody z innego tytułu.

Mając zatem na uwadze opisane zdarzenie oraz powołane powyżej kryteria wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdzić należy, że w związku z dofinansowaniem z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych pracownikom, emerytom i rencistom oraz uprawnionym członkom ich rodzin wycieczek (krajowych i zagranicznych) i spotkań integracyjnych – nie powstanie u tych osób przychód z tytułu świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych. Tym samym nie będą Państwo zobowiązani od tych świadczeń obliczyć, pobrać i przekazać w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na konto właściwego urzędu skarbowego ani zryczałtowanego podatku.

Jak bowiem wyjaśnili Państwo m.in. we wniosku: Celem wycieczek czy spotkań jest zawsze integracja pracowników, co przekłada się na lepszą współpracę i atmosferę w pracy, a nie przyczynia się do zwiększenia dochodów uprawnionych. Gdyby X nie organizował wycieczek i spotkań, osoby uprawnione nie wydawałyby pieniędzy na uczestnictwo w takich przedsięwzięciach. Zatem uznać należy, że zorganizowanie ww. wycieczek i spotkań integracyjnych leży w Państwa interesie. W związku z powyższym, w niniejszej sprawie w przypadku sfinansowania lub dofinansowania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych kosztów wycieczek (krajowych i zagranicznych) i spotkań integracyjnych nie można mówić o przychodzie uzyskanym przez osoby uprawnione (będące przedmiotem Państwa zapytania) z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia.

Sfinansowanie lub dofinansowanie uprawnionym osobom zakupu biletów wstępu m.in. do kin, teatrów, opery oraz karnetów wstępu na basen, siłownię, itp. – będzie natomiast stanowiło dla tych osób przychód podatkowy. Świadczenia te zostaną bowiem spełnione za zgodą tych osób i w ich interesie (nie zaś w interesie pracodawcy). Skorzystają z nich dobrowolnie, a wartość tych świadczeń będzie wymierna i przypisana konkretnej osobie. Wartość ww. nieodpłatnych świadczeń powinni zatem Państwo ustalić w oparciu o art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś wartość świadczeń częściowo odpłatnych – w oparciu o art. 11 ust. 2b tej ustawy.

Przy czym wartość świadczeń w postaci sfinansowania/dofinansowania pracownikom i uprawnionym członkom ich rodzin biletów m.in. do kin, teatrów, opery oraz karnetów wstępu na basen, siłownię itp. stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wartość tych świadczeń kierowanych do emerytów i rencistów oraz uprawnionych członków ich rodzin – stanowić będzie dla emerytów i rencistów przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w sytuacji gdy sfinansują/dofinansują Państwo z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych swojemu pracownikowi oraz członkowi jego rodziny świadczenia w postaci biletów m.in. do kin, teatrów, opery oraz karnetów wstępu na basen, siłownię itp. – i świadczenia te zostaną przyznane w oparciu o kryterium socjalne, to w łącznej wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1000 zł objęte będą zwolnieniem przedmiotowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli natomiast ww. bilety i karnety zostaną sfinansowane/dofinansowane emerytom i rencistom oraz członkom ich rodzin, to otrzymane przez emerytów i rencistów świadczenia – do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 4500 zł będą zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Gdy zaś wartość tych świadczeń sfinansowanych/dofinansowanych w roku podatkowym przekroczy limity wynikające z ww. art. 21 ust. 1 pkt 38 i pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą ciążyły na Państwu obowiązki płatnika. W związku z przekazaniem biletów/karnetów pracownikom i członkom ich rodzin będą Państwo zobowiązani do poboru zaliczki na podatek dochodowy, natomiast w przypadku przekazania ww. świadczeń emerytom, rencistom i członkom ich rodzin będą Państwo zobowiązani pobrać 10% zryczałtowany podatek dochodowy. Przy czym, obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od wartości świadczeń przekraczających limit, przekazanych pracownikom, wynika z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast obowiązek poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od wartości świadczeń przekraczających limit przekazanych emerytom i rencistom z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, uznałem Państwa stanowisko w części za nieprawidłowe, ponieważ nie uwzględnili Państwo tego, że opisane świadczenia dla emerytów i rencistów zaliczane są do innego źródła, niż świadczenia dla pracowników. Co za tym idzie, nie uwzględnili Państwo, że w odniesieniu do przychodów emerytów/rencistów obowiązki płatnika dotyczą podatku zryczałtowanego, a nie zaliczki na podatek.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informacyjnie wskazuję, że we własnym stanowisku w sprawie w odniesieniu do pracowników powołali się Państwo na możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 76 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty diet i kieszonkowego dla gości zagranicznych przybywających do Polski w ramach programów i umów oraz wartość wyżywienia dla tłumaczy (pilotów) towarzyszących tym gościom, z wyjątkiem ekwiwalentów za to wyżywienie.

- co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Zatem powyższe uznałem za omyłkę pisarską i przyjąłem, że prawidłowy przepis powinien dotyczyć art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zobacz także