Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.541.2025.2.ENB

 Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z ulgi na powrót. W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił go Pan 29 października 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Urodził się Pan w dniu (…) 1988 r. w Wielkiej Brytanii i do dziś jest obywatelem tego państwa. Jest Pan (...). W kwietniu 2021 r. zawarł Pan umowę o pracę (w charakterze (...) z brytyjskim pracodawcą: A z siedzibą w B (...), zarejestrowaną pod numerem (...), który posiada także swoje biuro w C (Szkocja).

Wcześniej świadczył Pan pracę (również jako (...)) na rzecz brytyjskiej spółki D z siedzibą: E (UK), zarejestrowanej pod numerem (...).

Choć Pana praca w przypadku obu pracodawców wiązała się z częstymi podróżami służbowymi to w tym czasie, aż do lutego 2022 r. na stałe zamieszkiwał Pan (wraz z babcią) w Wielkiej Brytanii pod stałym adresem: F. Jako że do lutego 2022 r. Pana stałym miejscem zamieszkania było terytorium Wielkiej Brytanii, gdzie posiadał Pan centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), a ponadto przebywał na terytorium Wielkiej Brytanii dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, Wielka Brytania - do zmiany przez Pana miejsca zamieszkania na terytorium Polski – była miejscem Pana rezydencji podatkowej i tam Pan płacił swoje podatki, w szczególności podatki dochodowe, co m.in. potwierdzają formularze podatkowe P60 za lata 2018-2022, będące oficjalnymi brytyjskimi dokumentami znanymi jako (...), w których brytyjscy pracodawcy podsumowują łączne zarobki i odliczenia podatkowe zatrudnionych pracowników za cały rok podatkowy (który w Wielkiej Brytanii trwa od 6 kwietnia – do 5 kwietnia następnego roku).

Fakt Pana stałego zamieszkiwania na terytorium Wielkiej Brytanii może potwierdzić także np. korespondencja prowadzona w latach 2019-2021 z bankiem: Bank (...), w którym posiadał Pan swój rachunek, z urzędem podatkowym, brytyjską spółką G prowadzącą zakładowy program emerytalny, do którego Pan przystąpił zamieszkując w Wielkiej Brytanii.

W październiku 2020 r. „za pośrednictwem sieci internetowej” poznał Pan swoją partnerkę, obywatelkę Polski, późniejszą żonę A.A i od tego momentu regularnie, w celu spotkań z nią czasowo przyjeżdżał do Polski i czasowo przebywał na jej terytorium, ale ciągle i na stałe świadcząc pracę i zamieszkując na terenie Wielkiej Brytanii.

Z uwagi na „brexit”, w celu zapewnienia sobie możliwości dalszych licznych, legalnych pobytów w Polsce, korzystając z takiej możliwości przewidzianej w art. 18 ust. 4 Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, jako obywatel Zjednoczonego Królestwa wystąpił Pan do Wojewody H z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o zarejestrowaniu pobytu i takowe Zaświadczenie o numerze (...) zostało Panu w dniu (…) 2021 r. wydane.

Z partnerką łączyły Pana coraz bliższe relacje i pod koniec 2021 r. zaczęli Państwo rozważać możliwość założenia wspólnej rodziny i zmiany na stałe Pana miejsca zamieszkania na terytorium Polski, w I, gdzie wówczas na stałe Pana partnerka zamieszkiwała. Przygotowując ewentualną, późniejszą przeprowadzkę na stałe do Polski, w celu m.in. uzyskania numeru PESEL (niewątpliwie ułatwiającego załatwianie spraw „urzędowych”, w tym związanych m.in., z planowaną zmianą miejsca zamieszkania), został Pan w dniu (…) 2021 r. zameldowany, ale tylko na pobyt czasowy, pod adresem zamieszkania swojej partnerki tj. w I przy ul. J.

Stała zmiana Pana miejsca zamieszkania na terytorium Polski nastąpiła dopiero pod koniec lutego 2022 r., kiedy to wspólnie i na stałe zamieszkał Pan ze swoją partnerką A. A, zakładając z nią wspólnie rodzinę i z którego to związku w dniu 12 grudnia 2022 r. urodziła się Państwa pierwsza córka (co może dodatkowo potwierdzać to, iż jej poczęcie nastąpiło po ich wspólnym zamieszkaniu, w lutym 2022 r. i dopiero od tego momentu Polska stała się ośrodkiem Pana interesów życiowych).

W dniu (…) 2024 r. zawarli Państwo w Polsce „formalny” związek małżeński.

Po zmianie stałego miejsca zamieszkania, w dniu (…) 2022 r. rozpoczął Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej (NIP: (...)), świadcząc usługi: pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (…).

W związku z założeniem w Polsce rodziny i zmianą stałego miejsca zamieszkania, poprosił Pan swojego pracodawcę: A o wyrażenie zgody na wykonywanie swoich obowiązków pracowniczych (dalej na podstawie umowy o pracę) w sposób zdalny już z terenu Polski, a tylko niekiedy sporadycznie (w trakcie wyjazdów „służbowych”) poza granicami RP.

Otrzymał Pan taką zgodę od swojego pracodawcy ze skutkiem od (…) 2022 r., czemu pracodawca dał wyraz w dokumencie z (…) 2022 r. oraz zawierając z Panem umowę o przejęcie przez Pana na terenie Polski obowiązków płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, ze skutkiem od (…) 2022 r. (vide art. 21 ust. 1 Rozporządzenia (WE) nr 987/2009).

Wykonywana do dziś przez Pana praca nie ma charakteru czasowej delegacji do pracy w Polsce, a usług (...) nie wykonuje Pan na rzecz swojego pracodawcy K (na jego rzecz świadczy Pan tylko pracę jako (...)).

To, że na stałe zmienił Pan miejsce zamieszkania na Polskę po 1 stycznia 2022 r. potwierdzić może także Pismo ZUS z (…) 2025 r. znak (...), dotyczące wydania zaświadczenia A1, w którym to piśmie ZUS wspomina, że na skutek Wniosku złożonego przez Pana, ZUS w piśmie z (…) 2024 r. znak (...) ustalił, że w zakresie zabezpieczeń społecznych, wobec niego w okresie od (…) 2022 r. do (…) 2025 r. właściwe jest ustawodawstwo polskie (art. SSC. 10 ust. 3 a Protokołu do Umowy o handlu i współpracy (Dz. Urz. UE serii L nr 444/14 z dnia 31 grudnia 2020 r.), a brytyjska instytucja ubezpieczeniowa w wyznaczonym terminie nie wniosła zastrzeżeń do ustalonego ustawodawstwa.

Wedle stanowiska ZUS, wyrażonego w ww. piśmie „ustawodawstwo ma charakter ostateczny”.

Uzupełniając wniosek wyjaśnił Pan, że przeniósł swoje miejsce zamieszkania z Wielkiej Brytanii do Polski w dniu (…) 2022 r., kiedy to na stałe zamieszkał wraz ze swoją partnerką (i późniejszą żoną) A. A w jej mieszkaniu położonym w I przy ul. J. Od tego momentu posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju (...) i w tym czasie wyłącznie Wielka Brytania była miejscem Pana rezydencji podatkowej i tam też płacił Pan podatki, w szczególności podatki dochodowe.

W żadnym roku podatkowym, tj. 2019, 2020 lub 2021 (ani też wcześniej) nie przebywał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni. Pana wizyty miały charakter sporadyczny, okazjonalny i „prywatny” (wiązały się ze spotkaniami z Pana wcześniejszą partnerką /do czerwca 2020 r./ a następnie od listopada 2020 r. z Pana późniejszą żoną A. A), odbywały się najwyżej co kilka tygodni, zazwyczaj od piątkowego wieczoru do poniedziałkowego poranka, kiedy to wracał Pan do swojego ówcześnie stałego miejsca zamieszkania na terytorium Wielkiej Brytanii, gdzie m.in. na stałe wykonywał Pan swoje obowiązki pracownicze. W okresie wakacyjnym Pana pobyty na terytorium RP bywały o kilka dni dłuższe, ale trwały nie dłużej niż na 5-8 dni.

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., swoje stałe miejsce zamieszkania posiadał Pan wyłącznie na terytorium Wielkiej Brytanii, tam też posiadał Pan swoje centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), w tym okresie zamieszkując przede wszystkim wraz ze swoją babcią (którą w razie takiej potrzeby się opiekował) w Szkocji pod adresem: (...), Wielka Brytania.

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., Pana powiązania osobiste z Polską sprowadzały się wyłącznie do sporadycznych, okazjonalnych i „prywatnych” kontaktów z jego wcześniejszą partnerką (do czerwca 2020 r.) a następnie (od listopada 2020 r.) z jego późniejszą żoną A. A) i nie miał żadnych innych powiązań osobistych z Polską.

Z kolei co do powiązań osobistych z Wielką Brytanią w latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., to na terytorium Wielkiej Brytanii miał Pan w tym czasie miejsce swojego stałego zamieszkania, tam też znajdowała się siedziba jego pracodawcy i stałe miejsce świadczenia pracy (...). Na terytorium Wielkiej Brytanii zamieszkiwała Pana (wówczas najbliższa) rodzina: rodzice, siostra, dziadkowie, a także ówcześni znajomi i przyjaciele. W tym czasie znajdował się Pan również w spisie wyborców i dokonywał wyborów władz brytyjskich, był zarejestrowany w brytyjskiej placówce medycznej, posiadał rachunek bankowy w brytyjskim banku: Bank (...), w ramach wolontariatu wspierał (…), itp.

W okresie zamieszkiwania na terytorium Wielkiej Brytanii nie posiadał Pan dzieci; Pana pierwsze dziecko - córka urodziła się w Polsce w dniu (…) 2022 r., w związku z partnerką (późniejszą żoną) A. A, po założeniu przez Państwa rodziny i Pana stałym zamieszkaniu w Polsce (co dla przypomnienia nastąpiło w dniu (…) 2022 r.).

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., co do powiązań majątkowych z Polską, to w 2019 r. założył Pan i posiadał walutowy rachunek bankowy w Banku X., a od 2021 r. także w Banku Y. w celu ułatwienia „prywatnych” rozliczeń i transakcji podczas krótkotrwałych pobytów w Polsce. W czasie pobytów w Polsce okresowo (na czas tych pobytów) wynajmował Pan lokale mieszkalne, w celu podtrzymywania kontaktów i relacji najpierw z wcześniejszą partnerką (do czerwca 2020 r.) a następnie (od listopada 2020 r.) z późniejszą żoną A. A. Poza tym w owym czasie, nie posiadał Pan w Polsce (nie był właścicielem, ani współwłaścicielem) żadnej nieruchomości, nie czynił Pan żadnych inwestycji, nie zawierał umów ubezpieczenia na życie lub majątkowych, nie posiadał oszczędności, kredytów oraz ruchomości o mogącej mieć jakiekolwiek większe znaczenie wartości, w tym np. samochodów.

W kolei co do powiązań majątkowych z Wielką Brytanią w latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., to właśnie w tym kraju posiadał Pan swój ośrodek interesów życiowych i tam m.in. posiadał swój główny i podstawowy rachunek bankowy (w brytyjskim banku: Bank (...)), na który m.in. pracodawca przez cały ten czas sukcesywnie przelewał należne wynagrodzenia, w Wielkiej Brytanii wydatkował Pan lwią część uzyskanych świadczeń, w Wielkiej Brytanii (w razie takiej potrzeby) zaciągał Pan pożyczki i inne zobowiązania, korzystał z wydanej Panu w Wielkiej Brytanii karty kredytowej, a gdy posiadał Pan wolne środki lokował je w oszczędności. Był Pan uczestnikiem zakładowego programu emerytalnego prowadzonego przez brytyjską spółkę G, zawierał Pan umowy: ubezpieczenia na życie, umowy dotyczące korzystania z telefonii komórkowej oraz internetu itd.

W czasie zamieszkiwania na terytorium Wielkiej Brytanii, nie posiadał Pan (nie był właścicielem, ani współwłaścicielem) zlokalizowanej tam (ani też gdzie indziej) żadnej nieruchomości, a zamieszkiwał Pan na stałe w lokalu mieszkalnym stanowiącym własność babci (...).

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., nie przejawiał Pan w Polsce jakiejkolwiek znaczącej aktywności: społecznej, politycznej, kulturalnej, obywatelskiej nie przynależał także do żadnej organizacji, czy też klubu itp.

W trakcie swojego stałego zamieszkiwania w Wielkiej Brytanii, w latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r., był Pan zarejestrowanym wyborcą i dokonywał wyborów władz brytyjskich, przejawiał okazjonalną aktywność w polityce lokalnej, w ramach wolontariatu wspierał (...).

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r. prowadził Pan swoje gospodarstwo domowe (w rozumieniu np.: miejsca stałego zamieszkania; zaspokajania codziennych potrzeb życiowych, takich jak zakupy, opłacanie rachunków i wykonywanie obowiązków domowych itp.) na terytorium Wielkiej Brytanii.

W latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r. zazwyczaj przebywał Pan na terytorium Wielkiej Brytanii, a do Polski w tych latach – tak jak wskazywano to wcześniej – przyjeżdżał Pan sporadycznie i okazjonalnie co kilka tygodni, zazwyczaj od piątkowego wieczoru do poniedziałkowego poranka, a w okresie wakacyjnym pobyty na terytorium RP bywały o kilka dni dłuższe i mogły trwać nie dłużej niż na 5-8 dni, co pozwala stwierdzić, iż w żadnym z tych lat łączny Pana pobyt w Polsce nie trwał dłużej niż 60 dni. Tak jak wskazano to wcześniej, we wszystkich wskazanych powyżej latach 2019, 2020 i 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do dnia (…) 2022 r. przebywał Pan na terytorium Polski łącznie nie dłużej niż przez 60 dni, a z całą pewnością nie dłużej niż 183 dni w każdym ww. roku podatkowym.

Począwszy od (…) 2022 r. kiedy to przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a więc obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na źródła przychodów i miejsce położenia tych źródeł.

Nie posiada Pan certyfikatu rezydencji wydanego przez organ brytyjskiej administracji podatkowej. Z uzyskanych informacji wynika, że brytyjski urząd skarbowy (HMRC) nie wydaje Certyfikatu rezydencji (Certificate of Residency – CoR) „na żądanie”. Zgodnie z wytycznymi HMRC, o certyfikat rezydencji można ubiegać się tylko wtedy, gdy uzyskuje się dochody zarówno z Wielkiej Brytanii, jak i z innego kraju, ponieważ certyfikat jest przeznaczony do ubiegania się o ulgę podatkową od zagranicznych dochodów (a w analizowanym okresie uzyskiwał Pan wyłącznie dochody w Wielkiej Brytanii). Jeżeli taka sytuacja nie zachodzi, wówczas HMRC odmawia wydania takiego dokumentu.

Jak to wyjaśniono we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 23 września 2025 r., zgodnie z art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o PIT, aby skorzystać z prawa do „ulgi na powrót” podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia. Z przepisu tego zatem wynika, że może to być przede wszystkim (ale nie musi) certyfikat rezydencji. Certyfikat rezydencji nie jest zatem jedynym dokumentem to potwierdzającym, ponieważ przywołany przepis wskazuje, że podatnik może się posłużyć też innymi dowodami.

Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia potwierdzają przywoływane we wniosku i posiadane formularze podatkowe P60 za lata 2018-2022, będące oficjalnymi brytyjskimi dokumentami znanymi jako „End of Year Certificate” (Certyfikat Końca Roku), w których brytyjscy pracodawcy podsumowują łączne zarobki i odliczenia podatkowe zatrudnionych pracowników za cały rok podatkowy (który w Wielkiej Brytanii trwa od 6 kwietnia – do 5 kwietnia następnego roku).

Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia potwierdzają przede wszystkim posiadane formularze podatkowe P60 za lata 2018-2022, a ponadto mogą to potwierdzić inne dowody takie jak np.: jego korespondencja prowadzona w latach 2019-2021 z bankiem: Bank (...), w którym posiadał Pan swój rachunek, z urzędem podatkowym, brytyjską spółką G prowadzącą zakładowy program emerytalny, do którego przystąpił Pan zamieszkując w Wielkiej Brytanii, umowa o pracę, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe.

W chwili obecnej nie posiada Pan innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii, ale gdyby zaszła taka dodatkowa potrzeba udokumentowania oczywistego faktu zamieszkiwania w analizowanym okresie w Wielkiej Brytanii, po wskazaniu jakie to dodatkowe dokumenty mógłby Pan jeszcze przedłożyć, podejmie Pan niezbędne działania w celu ich pozyskania.

Biorąc pod uwagę treść art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chciałby Pan skorzystać z „ulgi na powrót” przez 4 kolejno po sobie następujące lata podatkowe, licząc od początku roku, w którym przeniósł on miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (co nastąpiło, dla przypomnienia, w 2022 r.), w wyniku czego stał się podatnikiem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli chciałby skorzystać z „ulgi na powrót” w 4 kolejno po sobie następujących latach podatkowych, począwszy od rozliczenia za 2022 r. aż do rozliczenia za 2025 r.

Chciałby Pan skorzystać z przedmiotowej ulgi w odniesieniu do dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ściślej co do przychodów osiągniętych ze stosunku pracy.

Pytanie

Czy biorąc pod uwagę opisany powyżej stan faktyczny (zwłaszcza to, że stała zmiana miejsca zamieszkania przez Pana z Wielkiej Brytanii na terytorium Polski nastąpiła po 1 stycznia 2022 r.) ma Pan prawo do zwolnienia przedmiotowego uzyskanych przychodów, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT), wprowadzonego z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw i przysługującego podatnikom, którzy po 31 grudnia 2021 r. przenieśli swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę opisany powyżej stan faktyczny ma Pan prawo do zwolnienia przedmiotowego uzyskanych przez niego przychodów, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 152 w zw. w szczególności z art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b ustawy 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzonego do ustawy o PIT z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) w związku z tym, iż po dniu 31 grudnia 2021 r. przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyjaśniając zaprezentowane powyżej stanowisko i dokonując oceny prawnej zaistniałego (przedstawionego wcześniej) stanu faktycznego, zauważyć należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa - w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy o PIT, przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do kluczowego w sprawie art. 21 ust. 43 ustawy o PIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

-nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

-na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak to zasygnalizowano wcześniej, ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105).

Ponadto z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej ulgę na powrót, jest to nowa propozycja (dotychczas brak regulacji w tym zakresie) dotycząca podatników osiedlających się w Polsce, w konsekwencji zmieniających rezydencję podatkową. Prawo do stosowania zwolnienia ma przysługiwać podatnikowi przez 4 kolejno po sobie następujące lata podatkowe, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku czego stał się podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, albo od początku roku następnego. Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne, aby przeniesienie miejsca zamieszkania miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. "ulgi na powrót" (choć to potoczne określenie może wprowadzać w błąd, bowiem choćby z art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b ustawy o PIT wynika, że przysługuje ona nie tylko osobom „powracającym” do kraju), spełnione muszą być jednak wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 43 ustawy. Przy czym w świetle przepisów regulujących omawiane zwolnienie, znaczenie ma takie przeniesienie miejsca zamieszkania, w wyniku którego podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (zmiana rezydencji podatkowej). Wprost stanowi o tym art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie zaś do art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania.

Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynika to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy uwzględnić również przepisy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), zmodyfikowanej Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej Konwencji: w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Konwencji: jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

a.osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b.jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

c.jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d.jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, warto sięgnąć do Komentarza Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów.

Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami zostało sporządzonych w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską i Wielką Brytanią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Centrum, czyli "skoncentrowanie" interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej itp. W praktyce czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Jeszcze raz zatem zauważyć należy, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego wcześniej stanu faktycznego wynika, że do zmiany Pana miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w szczególności w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT doszło pod koniec miesiąca lutego 2022 r. i od tego terminu jako osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiadająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), a ponadto i dodatkowo przebywająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, spełniając warunek skorzystania ze zwolnienia z podatku, przewidziany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o PIT.

Spełnił również Pan drugi z warunków skorzystania z prawa do „Ulgi na powrót”, przewidziany w art. 21 ust. 43 pkt 2 ustawy o PIT, a mianowicie nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W żaden sposób nie może świadczyć o Pana wcześniejszym (przed 1 stycznia 2022 r.) „zamieszkaniu” w Polsce fakt czasowego zameldowania w dniu (…) 2021 r. pod adresem zamieszkania partnerki w I, bowiem – nie wdając się w tym zakresie w zbyt daleko idące rozważania prawne - adres zameldowania osoby fizycznej na pobyt stały lub czasowy jest rejestrowany w rejestrze PESEL na potrzeby ewidencji ludności. Dotyczy obywateli polskich oraz cudzoziemców przebywających na terenie RP. Obowiązek meldunkowy został stworzony przede wszystkim dla potrzeb ewidencjonowania ludności, w myśl przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych. Czynność zameldowania ma charakter jedynie ewidencyjny i nie wiąże się z nią nabycie jakichkolwiek praw bądź obowiązków przez osobę podlegającą zameldowaniu. Adres zameldowania jest odmiennym pojęciem od adresu i miejsca zamieszkania, a samo zameldowanie nie przesądza o miejscu zamieszkania, choć może stanowić pewną przesłankę przy ustalaniu tego miejsca. Odmienność tych pojęć wiąże się z celami, których realizacji służą. Miejsce zamieszkania to określenie obowiązujące przede wszystkim w prawie cywilnym, ma istotne znaczenie dla sytuacji prawnej osoby fizycznej, natomiast zameldowanie stanowi kategorię prawa administracyjnego. W piśmiennictwie od dawna zwracano uwagę na anachroniczność obowiązku meldunkowego i postulowano jego zniesienie. Nie może mieć też znaczenia dla sprawy to, że jako tzw. beneficjent Umowy o wystąpieniu, złożył Pan stosowny wniosek i w dniu (…) 2021 r. uzyskał od Wojewody H Zaświadczenie o zarejestrowaniu pobytu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że przepisy prawa podatkowego kwestię zamieszkania osoby fizycznej (podatnika) regulują w sposób autonomiczny, w szczególności w znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie art. 3 ustawy o PIT.

W art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o PIT sformułowany został w sposób alternatywny trzeci z warunków prawa do „ulgi na powrót”, a mianowicie, że w celu skorzystania z tego zwolnienia podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

–nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

–na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2.

Nie ulega wszak wątpliwości, że nieprzerwanie co najmniej przez okres trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz przez okres od początku roku, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskie miał Pan miejsce zamieszkania w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (a taki podatnik, jak wyraźnie wynika to z przepisu, nie musi posiadać obywatelstwa polskiego, Karty Polaka lub obywatelstwa innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej, wystarczy że zamieszkiwał przez wskazany w nim okres czasu w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii).

Zgodnie z art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o PIT, aby skorzystać z prawa do „ulgi na powrót” podatnik musi posiadać certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Z przepisu tego zatem wynika, że może to być przede wszystkim (ale nie musi, o czym niżej) certyfikat rezydencji. Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji nie jest jednak jedynym dokumentem, ponieważ analizowany przepis wskazuje, że podatnik może się posłużyć też innymi dowodami.

W tym zakresie należy odwołać się do treści art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Jako dowód trzeba dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora KIS z 5 czerwca 2024 r. (nr 0114- KDIP3-2.4011.349.2024.2.AC): podatnik powinien mieć certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik ma inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Organy podatkowe akceptują zatem możliwość posłużenia się innymi dowodami niż certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez zagraniczne organy podatkowe.

W tym zakresie można przywołać także np. interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 23 sierpnia 2023 r. (nr 0115-KDIT2.4011.312.2023.3.ENB), gdzie stwierdza się m.in.: we wniosku wskazał Pan, że co prawda nie posiada Pan certyfikatu rezydencji, jednakże może o niego wystąpić, a ponadto posiada Pan rozliczenia z brytyjskim urzędem skarbowym (pity P-60, P-11 etc.), comiesięczne paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe, umowę o pracę na czas nieokreślony, może Pan przedstawić historię zatrudnienia, ma Pan zagraniczne zeznania podatkowe (robione automatycznie przez tamtejszy urząd skarbowy), umowę najmu pokoju. Dokumenty te potwierdzają okres zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii.

Brak zagranicznego certyfikatu rezydencji podatkowej nie wyklucza zatem możliwości zastosowania ulgi na powrót, ponieważ udokumentowanie zagranicznego miejsca zamieszkania może odbyć się przy użyciu innych dowodów.

W przedstawionej sprawie mamy do czynienia z otwartym katalogiem środków dowodowych.

Podatnik, który chce skorzystać z ulgi na powrót, może udokumentować zagraniczne miejsce zamieszkania każdym dowodem, który nie jest sprzeczny z prawem. Można zatem posłużyć się innym dowodem niż zagraniczny certyfikat rezydencji podatkowej, a Pan takie dowody wcześniejszego zamieszkania, przez okres o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 2 ustawy o PIT posiada i wskazał je opisując stan faktyczny sprawy.

Dla porządku dodać należy, że w Pana przypadku spełniony został także ostatni z warunków skorzystania z prawa do „ulgi na powrót”, przewidziany w art. 21 ust. 43 pkt 5 ustawy o PIT, mianowicie jako, że nigdy wcześniej nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mógł ponownie przenieść tego miejsca zamieszkania, a zatem i skorzystać uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia.

Reasumując powyższe, stwierdza Pan, że spełnił wszystkie konieczne warunki do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tzw. „ulgi na powrót”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie możliwości skorzystania z ulgi na powrót, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

-w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3)podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

-nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

-na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Kwestie rezydencji podatkowej w Polsce zostały obszernie przedstawione w Objaśnieniach podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Objaśnieniami, centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Jak wskazuje się w objaśnieniach, zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku, do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawioną treść Objaśnień podatkowych uznać należy, że w opisanej przez Pana sytuacji, okoliczność zamieszkiwania Pana partnerek w Polsce wskazuje na posiadanie przez Pana w Polsce centrum interesów osobistych także przed dniem (…) 2022 r., a tym samym spełnienie przed tym dniem przesłanki wskazanej w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co jednak istotne, uznanie, że osoba fizyczna spełnia warunki wskazane w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jeśli jest ona jednocześnie rezydentem podatkowym innego państwa, z którym Polska ma zawartą umowę/konwencję o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe przepisy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, co wynika wprost z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze, że – jak wynika z opisu zdarzenia – w latach 2019, 2020, 2021 oraz od 1 stycznia do (…) 2022 r. miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii, należy odnieść się również do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, sporządzonej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (dalej: Konwencja polsko-brytyjska), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369, dalej: Konwencja MLI).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej Konwencji:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

a)osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b)jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

c)jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d)jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się więc bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, należy zaznaczyć, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany). Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania należy rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeżeli osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w drugim państwie z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, iż pierwsze z nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i w którym znajduje się jej rodzina i mienie, może w połączeniu z innymi elementami wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym państwie.

Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Analizując pierwszą z ww. norm kolizyjnych, należy mieć na uwadze, że wskazał Pan w opisie zdarzenia, iż stałe miejsce zamieszkania przed (…) 2022 r. miał Pan w Wielkiej Brytanii, natomiast Pana przyjazdy do Polski miały charakter sporadyczny, okazjonalny, odbywały się co kilka tygodni, i trwały zazwyczaj od piątkowego wieczoru do poniedziałkowego poranka, a jedynie w okresie wakacyjnym były o kilka dni dłuższe, ale jednocześnie nie trwały dłużej niż 5-8 dni i jedynie na czas tych pobytów wynajmował Pan lokale mieszkalne. Powyższe wskazuje, że przed (…) 2022 r. Pana miejscem zamieszkania ustalonym w oparciu o art. 4 ust. 2 Konwencji polsko-brytyjskiej, była – z uwagi na stałe miejsce zamieszkania – Wielka Brytania.

Mając na uwadze przedstawione przez Pana okoliczności, oraz ww. regulacje Konwencji polsko-brytyjskiej uznać należy, że w latach 2019, 2020, 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do (…) 2022 r., nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce podlegał Pan dopiero od momentu przeprowadzki do Polski, która miała miejsce (…) 2022 r.

Skoro zatem w związku z przeprowadzką podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, to warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został przez Pana spełniony.

Ponadto z powyższej analizy wynika również, że spełnia Pan wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ustawy, bowiem w latach 2019, 2020, 2021 oraz w okresie od 1 stycznia do (…) 2022 r. nie posiadał Pan miejsca zamieszkania w Polsce, lecz w Wielkiej Brytanii.

Oznacza to również spełnienie warunku wynikającego z art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b tiret pierwszy ww. regulacji, który warunkuje zastosowanie ulgi na powrót m.in. od posiadania nieprzerwanie miejsca zamieszkania w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej.

Kolejnym istotnym kryterium warunkującym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy, ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Z treści art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub też inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, muszą to być jednak dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

We wniosku wskazał Pan, że w Wielkiej Brytanii posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju co potwierdzają formularze podatkowe P60 za lata 2018-2022, korespondencja prowadzona z bankiem, urzędem podatkowym, zakładowym programem emerytalnym, umowa o pracę, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe. Zatem w oparciu o przedstawione przez Pana wyjaśnienia uznać należy, że spełnia Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto nie korzystał Pan uprzednio w całości lub w części z ulgi.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych ze stosunku pracy. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania będzie obejmowało przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte ze stosunku pracy – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

W świetle przedstawionych przez Pana okoliczności, zgodzić się zatem z Panem należy, że przysługuje Panu prawo do skorzystania z ulgi na powrót za lata 2022-2025 w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych w związku z wykonywaniem w Polsce pracy dla zagranicznego pracodawcy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodać należy, że organ interpretacyjny nie ma uprawnień do przeprowadzania postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji może przyjmować wyłącznie z przedstawionego przez Pana opisu zdarzenia. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania kontrolnego czy podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia

11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.