Interpretacja indywidualna z dnia 8 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.569.2025.1.ENB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada Pan centrum interesów życiowych.

W poprzednim roku wykonywał Pan i w latach następnych również będzie wykonywał pracę najemną na jednostce typu drilling ship, tj. na statku wiertniczym kierowanym do operacji wiertniczych w celu poszukiwania lub eksploatacji zasobów. Praca wykonywana jest na wodach międzynarodowych, poza przypadkami zawijania do portu w celu remontów jednostki.

W 2024 r. statek znajdował się ponad 12 mil morskich od brzegu Afryki, gdzie najbliższym krajem była Angola. Dokładniej, około 60 mil morskich od brzegu, tj. na wodach międzynarodowych. Z terytorium Angoli odbywała się wymiana załogi jednostki oraz zaopatrzenie statku. Jednostka wykonywała swoją pracę na tym obszarze przez cały rok. Jednostka nie zawijała do żadnego portu. Praca cały czas jest wykonywana poza terytorium lądowym.

Statek na którym wykonuje Pan pracę najemną jest faktycznie zarządzany przez firmę z siedzibą w Luksemburgu. Pracodawcą jest firma włoska, jednak umowa została zawarta przez pośrednika z siedzibą w Szwajcarii.

Zgodnie z umową, na podstawie której świadczy Pan pracę, obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego od wynagrodzenia spoczywa na pracodawcy, zgodnie z przepisami prawa podatkowego kraju właściwego dla opodatkowania tego dochodu. Podatek za pracę najemną został zapłacony za granicą - zgodnie z informacją od pracodawcy. Mimo podjętych wielu prób ustalenia w którym kraju zapłacono podatek i w jakiej wysokości nie udało się otrzymać konkretnych kwot i kraju. Jest Pan „zawsze” odsyłany do treści umowy.

Poza dochodami uzyskiwanymi z pracy najemnej na wyżej wymienionym statku wiertniczym nie posiada Pan żadnych innych źródeł dochodów również na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Wobec rozbieżności w interpretacji przepisów i ogólnie dostępnych wyjaśnień powziął Pan wątpliwość co do konieczności rozliczania podatku dochodowego w kraju oraz sposobu rozliczenia tego dochodu.

Pytania

1)Czy w omawianym przypadku do Pana dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej na jednostce pływającej typu drilling ship, przebywającej na wodach międzynarodowych będzie miała zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania w postaci odliczenia proporcjonalnego?

2)Czy może Pan zastosować ulgę abolicyjną i czy może ją zastosować w pełnej wysokości?

3)Czy w związku z wykonywaniem pracy najemnej na statku wiertniczym - jednostce pływającej typu drilling ship, będzie obowiązany Pan do złożenia zeznania podatkowego w Polsce, jeżeli nie miał żadnych innych dochodów w kraju, a podatek z tytułu pracy najemnej na statku pobrano za granicą?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz.163 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest więc przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną w zawartych przez Polskę umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, znaczenie ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Większość umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę wzorowana jest na Modelowej Konwencji OECD, która w art. 15 ust. 3 wskazuje, że do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Wykonywał Pan pracę na jednostce typu drilling ship, to jest statku wiertniczym kierowanym do operacji wiertniczych w celu poszukiwania lub eksploatacji zasobów.

Oznacza to, że statek ten nie był eksploatowany w transporcie międzynarodowym. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w przypadku, w którym statek przeznaczony jest do wykonywania wierceń, to pomimo, iż może on przemieszczać się między różnymi portami - nie można uznać, że wykonuje on transport międzynarodowy z uwagi na jego charakter i przeznaczenie i że przemieszczenie tego typu jednostek związane jest z koniecznością dotarcia do obszaru prowadzenia operacji wiertniczej. Stanowisko takie zostało potwierdzone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 października 2018 r. sygn. akt I SA/OI 469/18; z 7 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/OI 479/18 oraz wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 151/17 oraz z 24 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 71/17 z 23 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 1581/17.

W konsekwencji do dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku wiertniczego - niebędącego statkiem eksploatowanych w transporcie międzynarodowym znajdującego się na wodach międzynarodowych, nie znajdzie więc zastosowania reguła z art. 15 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD.

Jednostka znajdowała się na wodach międzynarodowych w pobliżu Angoli (wymiana załogi i zaopatrzenie z Angoli), a Angola jest państwem, z którym Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem Pana dochody powinny podlegać opodatkowaniu na zasadach, określonych w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w Interpretacji Ogólnej Nr DD4.8201.1.2019 Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 31 października 2019 r. jeżeli z Państwem, w którym osiągany jest dochód Polska nie zawarta umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a pomiędzy Polską a Angolą nie została zawarta tego typu umowa, to co do zasady przewiduje się jednostronny mechanizm zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu dochodów w postaci metody zaliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z art. 27 ust. 9a ww. ustawy, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane. Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Metoda określona w art. 27 ust. 9 i 9a - metoda zaliczenia proporcjonalnego - ustawy znajdzie zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy z tytułu zagranicznych dochodów podatek został zapłacony za granicą. Wynika to bezpośrednio z literalnego brzmienia normy zawartej w przytoczonym artykule. Mowa tu o odliczeniu kwoty równej podatkowi „zapłaconemu za granicą”. Zatem możliwość zastosowania tej metody zapobiegania podwójnego opodatkowania jednoznacznie uzależniona jest od faktu zapłacenia podatku za granicą.

Mając na uwadze fakt, że podatek od Pana dochodów został zapłacony za granicą wspomniana wyżej metoda proporcjonalnego zaliczenia powinna znaleźć tutaj zastosowanie. Analizując możliwość zastosowania ulgi abolicyjnej, należałoby przytoczyć art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1)ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 lub

2)z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

–ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a, a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1 uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2. Ograniczenia kwotowego odliczenia (do kwoty 1360 zł) nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw. Odliczenie ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości przysługuje zatem podatnikom osiągającym dochody z tytułu pracy najemnej jeżeli praca jest wykonywana za granicą, poza terytorium lądowym państw. Określenie „terytorium lądowe państw” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale można w tej kwestii odnieść się do art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. 2025 poz.184), który stanowi, że: Rzeczpospolita Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym.

Zatem zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium lądowe, a więc też morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne.

Mając na uwadze powyższe do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez stosowania limitu 1360 zł) uprawnieni są podatnicy osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w ramach niektórych zawodów takich jak marynarze, stewardesy lub piloci. Pogląd ten został potwierdzony w Objaśnieniach podatkowych z dnia 10 sierpnia 2021 r. dotyczących „Ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Wykonuje Pan pracę najemną na statku wiertniczym znajdującym się na wodach międzynarodowych ponad 12 mil morskich od lądu (od Angoli). Angola nie jest krajem wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2024 r w sprawie wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1929).

Do rozliczenia Pana dochodu z tytułu pracy najemnej powinna znaleźć zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Angola jest państwem, z którym Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem powinien Pan mieć prawo do zastosowania ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości bez ustawowego ograniczenia. Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokość osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

To oznaczałoby, że z uwagi na uzyskiwanie w 2024 r. dochodów zagranicznych związanych z pracą najemną wykonywaną na statku wiertniczym znajdującym się poza terytorium lądowym, na wodach międzynarodowych będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za ten rok i wykazania w nim tych dochodów z pracy najemnej. Do dochodów powinna mieć zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego odliczenia wraz z możliwością zastosowania ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości bez kwotowego ograniczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Natomiast według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, która w pewnym zakresie jest zgodna z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego; chodzi o to, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W Komentarzu do art. 8 wskazano, że Umawiające się Państwa mogą uzgodnić między sobą zrzeczenie się prawa do opodatkowania dochodu na rzecz państwa, w którym mieści się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie, statki powietrzne lub barki. Przyczyny wprowadzenia takiej możliwości w przypadku dochodu z żeglugi morskiej, powietrznej lub śródlądowej odnoszą się również do wynagrodzenia załóg. Umawiające się Państwa mogą oczywiście uzgodnić między sobą postanowienie przyznające prawo do opodatkowania państwu przedsiębiorstwa. Takie postanowienie, jak również ust. 3 art. 15 zakładają, że ustawodawstwo wewnętrzne państwa, któremu przyznano prawo do opodatkowania, zezwala temu państwu opodatkować wynagrodzenie osoby zatrudnionej w danym przedsiębiorstwie, bez względu na jej miejsce zamieszkania.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, zasadę, w myśl której występuje opodatkowanie w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa stosuje się do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Z opisu zdarzenia wynika, że posiada Pan rezydencję podatkową w Polsce, gdzie znajduje się centrum Pana interesów życiowych.

W poprzednim roku wykonywał Pan i w latach następnych również będzie wykonywał pracę najemną na jednostce typu drilling ship, tj. na statku wiertniczym kierowanym do operacji wiertniczych w celu poszukiwania lub eksploatacji zasobów. Praca wykonywana jest na wodach międzynarodowych, poza przypadkami zawijania do portu w celu remontów jednostki.

W 2024 r. statek znajdował się ponad 12 mil morskich od brzegu Afryki, gdzie najbliższym krajem była Angola. Dokładniej, około 60 mil morskich od brzegu, tj. na wodach międzynarodowych. Z terytorium Angoli odbywała się wymiana załogi jednostki oraz zaopatrzenie statku. Jednostka wykonywała swoją pracę na tym obszarze przez cały rok. Jednostka nie zawijała do żadnego portu. Praca cały czas jest wykonywana poza terytorium lądowym.

Statek na którym wykonuje Pan pracę najemną jest faktycznie zarządzany przez firmę z siedzibą w Luksemburgu. Pracodawcą jest firma włoska, jednak umowa została zawarta przez pośrednika z siedzibą w Szwajcarii.

Zgodnie z umową, na podstawie której świadczy Pan pracę, obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego od wynagrodzenia spoczywa na pracodawcy, zgodnie z przepisami prawa podatkowego kraju właściwego dla opodatkowania tego dochodu. Podatek za pracę najemną został zapłacony za granicą - zgodnie z informacją od pracodawcy. Mimo podjętych wielu prób ustalenia w którym kraju zapłacono podatek i w jakiej wysokości nie udało się otrzymać konkretnych kwot i kraju. Jest Pan „zawsze” odsyłany do treści umowy.

Poza dochodami uzyskiwanymi z pracy najemnej na wyżej wymienionym statku wiertniczym nie posiada Pan żadnych innych źródeł dochodów również na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Okoliczność wykonywania w 2024 r. pracy najemnej na jednostce typu drilling-ship, tj. na statku wiertniczym który był kierowany do operacji wiertniczych w celu poszukiwania lub eksploatacji zasobów wskazuje, że statek nie był eksploatowany w transporcie międzynarodowym w rozumieniu umów/konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, z którego można wywieść, że w przypadku gdy statek jest przeznaczony do wykonywania wierceń, to pomimo, iż statek taki może przemieszczać się między różnymi portami – nie można uznać, że wykonuje on transport międzynarodowy z uwagi na jego charakter i przeznaczenie. Przemieszczanie się tego typu jednostek związane jest z koniecznością dotarcia do obszaru prowadzenia operacji wiertniczej.

W przedstawionej przez Pana sytuacji ustalenia sposobu i miejsca opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na statku wiertniczym należy dokonać uwzględniając miejsce gdzie uzyskiwał Pan wynagrodzenia. Jak już wyjaśniłem, dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, istotne jest określenie miejsca jej wykonywania, tj. miejsca w którym Pan przebywał w trakcie wykonywania pracy.

Z opisu zdarzenia wynika, że pracę wykonywał Pan na wodach międzynarodowych, oraz, że jednostka wykonywała swoją pracę na tym obszarze przez cały rok, tj. jednostka nie zawijała do żadnego portu.

Oznacza to, że do uzyskiwanych przez Pana dochodów nie znajduje zastosowania żadna z zawartych przez Polskę umów/konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dochodów tych nie można również traktować jako uzyskanych z Angoli, bowiem jak Pan wyjaśnił, statek znajdował się na wodach międzynarodowych, a nie np. wodach terytorialnych tego państwa. Bez znaczenia zatem w przedstawionej sytuacji pozostaje fakt, że Polska z Angolą nie ma zawartej umowy /konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji, zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą wynagrodzeń z pracy najemnej, Pana dochody powinny podlegać opodatkowaniu tylko w miejscu Pana zamieszkania, tj. w Polsce - stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak zatem podstaw do stosowania do wskazanych we wniosku dochodów metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego zaliczenia.

Metoda ta wynika z art. 27 ust. 9 i 9a ustawy, zgodnie z którymi:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Literalne brzmienie art. 27 ust. 9 ustawy wskazuje zatem, że metodę unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego zaliczenia stosujemy w przypadku gdy:

·umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (tj. metody wyłączenia z progresją);

·z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W Pana sytuacji nie ma zastosowania umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, z której wynika zastosowanie metody wyłączenia z progresją, jak też Pana dochody nie zostały uzyskane z pracy wykonywanej w konkretnym państwie, z którym Polska nie ma zawartej umowy, lecz na wodach międzynarodowych.

Zauważyć należy, że również powołana przez Pana Interpretacja Ogólna Nr DD4.8201.1.2019 Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 31 października 2019 r., dotycząca co prawda zastosowania ulgi abolicyjnej do dochodów z pracy wykonywanej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym w sytuacji bezumownej, wskazuje, że jednostronny mechanizm zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu dochodów, w postaci metody proporcjonalnego zaliczenia, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy przewiduje się - jeżeli z państwem, w którym osiągany jest dochód, Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Interpretacja ta więc również odnosi się do dochodów uzyskanych w konkretnym państwie, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a nie na wodach międzynarodowych.

W świetle powyższego uznać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionej przez Pana sytuacji nie przewidują zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania. Pana stanowisko w tym zakresie jest więc nieprawidłowe.

Niemniej jednak, nawet gdyby zgodzić się z Panem, że w przedstawionej sytuacji ma zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego zaliczenia – z czym tut. organ się nie zgadza – to zauważyć należy, że nie zna Pan wysokości pobranego podatku i kraju w którym został on zapłacony, w związku czym nie wiadomo jaka kwota zagranicznego podatku miałaby podlegać odliczeniu. Brak wiedzy o wysokości i brak możliwości udokumentowania podatku zapłaconego za granicą uniemożliwiłby zatem jego odliczenie, a tym samym zastosowanie metody.

Przechodząc do kwestii zastosowania ulgi abolicyjnej, stwierdzam, że z uwagi na brak zastosowania do Pana dochodów metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego zaliczenia - nie przysługuje Panu również prawo do zastosowania do uzyskanych dochodów ulgi abolicyjnej, na podstawie art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1)ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2)z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

–ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Jednym z warunków zastosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozliczanie dochodów według zasad wynikających z art. 27 ust. 9 lub ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co – jak wyjaśniłem powyżej – w Pana sytuacji nie miało miejsca.

Zatem nie można zgodzić się z Panem, że do dochodów za 2024 r. uzyskanych z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statku znajdującym się na wodach międzynarodowych mogła zostać uwzględniona ulga abolicyjna.

W konsekwencji Pana dochody z pracy najemnej osiągnięte w 2024 r. podlegały opodatkowaniu stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy, bez zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania w postaci proporcjonalnego odliczenia jak też bez zastosowania ulgi abolicyjnej.

W myśl natomiast art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Zatem w przedstawionej we wniosku sytuacji był Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za 2024 r. W zeznaniu tym był Pan zobowiązany wykazać dochody uzyskane z tytułu pracy wykonywanej na wskazanym we wniosku statku eksploatowanym na wodach międzynarodowych. W zeznaniu tym nie przysługuje Panu prawo odliczenia zagranicznego podatku, jak też wykazanie ulgi abolicyjnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.