Interpretacja indywidualna z dnia 18 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.600.2025.2.MR

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 18 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych usług terapeutycznych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 listopada 2025 r. (wpływ 28 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności oznaczone kodami PKD:

85.60.Z Działalność wspomagająca edukację,

85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Na podstawie zawartej z Fundacją umowy o świadczenie usług prowadzenia terapii indywidualnej Wnioskodawczyni wykonuje usługi terapeutyczne na stanowisku terapeuty terapii dziennej oraz na stanowisku trenera mieszkalnictwa. Zleceniodawcą jest Fundacja (…).

Przedmiotem umowy jest prowadzenie zajęć terapeutycznych w placówce (…). Przedmiot umowy realizowany jest w ramach projektu finansowanego prze Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (…).

Zakres czynności obejmuje m.in.:

1.Prowadzenie zajęć indywidualnych opracowanych we współpracy z superwizorem;

2.Opracowanie i realizacja harmonogramów terapeutycznych:

·IPT (Indywidualny program Terapii),

·WOPF (Wielospecjalistyczna Ocena Poziomu Funkcjonowania),

·planu tygodniowego działania dla Beneficjenta;

3.Sporządzanie raportów dziennych + dokumentacja zdjęciowa – video;

4.Bieżąca regulacja przesunięć przy realizacji planu tygodniowego działań Beneficjenta

5.Koordynowanie procedur terapii tygodniowej – plan działań dla Beneficjenta;

6.Tworzenie bieżącego rejestru trudnych zachowań (szczegółowy opis);

7.Terminowe, rzetelne sporządzenie i przekazywanie wymaganej dokumentacji z zajęć indywidualnych do superwizora;

8.Organizowanie i przeprowadzanie w ramach terapii zajęć indywidualnych, w tym:

·mieszkalnictwo – nauka dzienna w zakresie samodzielnego radzenia sobie z czynnościami po przebudzeniu (mycie, ubieranie, ścielenie łóżka, sprzątanie),

·kuchnia treningowa – m.in. nauka przygotowywania prostych posiłków, soków, nakrywanie do stołu, mycie naczyń itd.,

·pracownia artystyczna – m.in. nauka rękodzieła oraz rozwijanie pasji Beneficjenta,

·pracownia komputerowa – zajęcia na poziomie funkcjonowania i możliwości indywidualnych,

·pracownia sportowa – gimnastyka usprawniająca,

·sala doświadczeń świata – realizacja programu wg wskazań specjalisty SI,

·pracownia gospodarstwa domowego – pralnia, prasowanie, składanie,

·pracownia ogrodnicza – podlewanie, koszenie traw, sprzątanie terenu,

·pracownia stolarska – zajęcia z bezpiecznym wykorzystaniem narzędzi i urządzeń – ściśle wg wskazówek superwizora;

·nauka treningu czystości – najbardziej szczegółowy i możliwy sposób dążenia/nauki do samodzielności,

·nauka treningu ekonomicznego – zakupy, wybór określonych towarów w sklepie wg wcześniej przygotowanego planu (tabela z piktogramami),

·nauka treningu relaksu – leżakowanie, słuchanie muzyki, taniec, śpiewanie,

·uspołecznienie w tym wyjazdy: do kina, sklepu, lasu, basen itd.,

·nauka budowania relacji z mieszkańcami (...) – wspólne uroczystości urodziny, imieniny, inne okoliczności sprzyjające integracji

9.Wykonywanie innych poleceń wydawanych przez Prezesa Zarządu Fundacji, Superwizora, Kierownika Placówki.

Beneficjentami – podopiecznymi Wnioskodawczyni są osoby dorosłe z autyzmem ze sprzężeniami/epilepsja lekooporna, ADHD, brak mowy werbalnej, wybiórczość pokarmowa, brak możliwości generalizowania wyuczonych aktywności w innym miejscu lub z inną osobą, zaburzenia snu, liczne zachowania kompulsyjno-obsesyjne, agresja i autoagresja itd. Osoby te posiadają orzeczenia o niepełnosprawności. Wnioskodawczyni zapewnia całodobowe wsparcie dla 1 beneficjenta/podopiecznego. Wnioskodawczyni swoje usługi wykonuje w siedzibie placówki w odpowiednio dostosowanych salach (sala rehabilitacji ruchowej, sala doświadczania świata).

Usługi wykonywane są w placówce Fundacji w specjalistycznie dostosowanych salach (…).

Wynagrodzenie jest ustalone stawką godzinową. Wnioskodawczyni na koniec każdego miesiąca wystawia fakturę obejmującą liczbę przepracowanych godzin.

Wnioskodawczyni posiada kwalifikacje zawodowe: (...).

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1)Wnioskodawczyni nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie:

85.60.Z Działalność wspomagająca edukację,

85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana

2)Każda z usług objętych wnioskiem jest świadczona w ramach działalności terapeutycznej i opiekuńczej, usługi objęte wnioskiem nie są wykonywane w ramach działalności leczniczej. Usługi te są ukierunkowane na wspieranie osób dorosłych z autyzmem i innymi zaburzeniami. Celem świadczenia usług jest poprawa zdrowia, funkcjonowania i samodzielności w codziennym życiu beneficjentów.

3)Wnioskodawczyni nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i nie jest wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

4)Usługi będące przedmiotem zapytania nie są świadczone jako podmiot leczniczy w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy o działalności leczniczej. Usługi terapii zajęciowej Wnioskodawczyni świadczy jako osoba posiadająca kwalifikacje zawodowe: (...). Usługi te są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

5)Fundacja, na rzecz której Wnioskodawczyni świadczy usługi, nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Fundacja nie jest wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

6)Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, usługi są wykonywane w placówce Fundacji, w specjalistycznie dostosowanych salach terapeutycznych.

7)Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię polegają na prowadzeniu terapii indywidualnej i zajęć wspierających osoby dorosłe z autyzmem i innymi zaburzeniami rozwojowymi. Zakres obejmuje m.in.:

·opracowanie i realizację indywidualnych programów terapii (IPT, WOPF),

·prowadzenie zajęć w zakresie mieszkalnictwa, treningu samodzielności i czynności dnia codziennego (np. ubieranie, higiena, sprzątanie, przygotowanie posiłków),

·zajęcia terapeutyczne w pracowniach (artystycznej, komputerowej, ogrodniczej, stolarskiej, gospodarstwa domowego),

·trening ekonomiczny, społeczny i relaksacyjny,

·gimnastykę usprawniającą i zajęcia sportowe,

·działania integracyjne (wyjścia do kina, sklepu, lasu, na basen),

·dokumentowanie przebiegu terapii i współpracę z superwizorem.

Celem tych usług jest usprawnianie funkcjonowania, poprawa samodzielności i jakości życia beneficjentów oraz wspieranie ich w codziennym życiu społecznym. Usługi mają charakter terapeutyczny, rehabilitacyjny i opiekuńczy, dostosowany do indywidualnych potrzeb uczestników.

Usługi nie są usługami w zakresie opieki medycznej w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Mają one charakter terapeutyczny i wspierający, służą poprawie funkcjonowania i ogólnego dobrostanu psychofizycznego uczestników, ale nie polegają na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, diagnozowaniu ani leczeniu chorób. Poprawa zdrowia i kondycji uczestników jest efektem działań terapeutycznych (np. usprawnianie motoryki, nauka relaksu, budowanie relacji), jednak nie stanowi to leczenia w sensie medycznym.

Bezpośrednim celem usług jest cel terapeutyczny, rozumiany jako wspieranie rozwoju, poprawa umiejętności społecznych i emocjonalnych oraz wzmacnianie samodzielności osób z autyzmem i innymi zaburzeniami. Działania mają na celu rehabilitację społeczną i poprawę jakości życia, a nie świadczenie pomocy medycznej. Terapia ma charakter ciągły i dostosowany do indywidualnych możliwości i potrzeb każdej osoby objętej wsparciem.

Bezpośrednim celem usług nie jest diagnozowanie ani leczenie chorób, ani przywracanie zdrowia w sensie medycznym. Usługi te nie mają charakteru medycznego i nie są wykonywane przez podmiot leczniczy. Ich celem jest wsparcie rozwoju i utrzymania możliwie największej samodzielności osób z niepełnosprawnościami, a nie prowadzenie terapii leczniczej w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej.

Usługi nie zmierzają do likwidacji chorób ani stanów chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu. Ich celem jest łagodzenie skutków niepełnosprawności, poprawa funkcjonowania społecznego i emocjonalnego, rozwój samodzielności oraz przeciwdziałanie pogłębianiu izolacji społecznej osób z autyzmem. Nie mają one charakteru medycznego ani leczniczego.

Wnioskodawczyni nie dokonuje weryfikacji stanu zdrowia uczestników w sensie medycznym. Nie prowadzi analizy wywiadu lekarskiego ani nie wymaga przedstawiania wyników badań. Zakres usług obejmuje obserwację zachowań i postępów beneficjenta w ramach terapii, jednak ma to charakter pedagogiczno-terapeutyczny, a nie medyczny.

8)Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi nie są usługami ściśle związanymi z usługami opieki medycznej.

Nie stanowią one kontynuacji, części składowej ani elementu pomocniczego świadczeń zdrowotnych udzielanych przez podmioty lecznicze. Mają charakter terapeutyczny, wspierający i opiekuńczo-rehabilitacyjny, ale nie są wykonywane w ramach procesu leczenia, diagnozowania ani przywracania zdrowia w sensie medycznym.

Nie wykonuje się ich na zlecenie lekarza, nie są planowane jako etap terapii medycznej i nie mają charakteru usług pomocniczych niezbędnych do świadczeń zdrowotnych.

W przedmiotowym przypadku nie występuje usługa podstawowa w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, względem której świadczone usługi byłyby usługami pomocniczymi.

Usługi te nie są elementem żadnej usługi opieki medycznej, nie są wykonywane na rzecz podmiotów leczniczych i nie pozostają w funkcjonalnym związku z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

Ponieważ brak jest usługi podstawowej w rozumieniu przepisów o zwolnieniu dla usług medycznych, nie ma podmiotu wykonującego taką usługę.

W opisywanym stanie faktycznym usługi Wnioskodawczyni nie stanowią elementu usługi medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, wobec czego nie występuje usługa podstawowa, a tym samym brak jest zastosowania jakiegokolwiek zwolnienia przewidzianego dla usług opieki medycznej.

Usługi nie są wykonywane w związku z jakąkolwiek usługą medyczną ani nie są konieczne do jej realizacji. Mają charakter niezależny i służą poprawie funkcjonowania, samodzielności i jakości życia dorosłych osób z niepełnosprawnościami, ale nie są elementem świadczeń zdrowotnych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię nie mają na celu uzyskania dodatkowego dochodu w oparciu o zwolnienie podatkowe ani nie stanowią działalności konkurencyjnej względem podmiotów wykonujących usługi opieki medycznej.

Są to usługi o charakterze terapeutycznym, społecznym i rehabilitacyjnym, skierowane do konkretnej, wąskiej grupy osób i realizowane w ramach wsparcia osób z niepełnosprawnościami, niezwiązane z działalnością podmiotów leczniczych.

Pytanie

Czy opisane usługi terapeutyczne świadczone przez Wnioskodawczynię na rzecz osób dorosłych z autyzmem w placówce prowadzonej przez Fundację korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane usługi powinny korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Świadczone czynności mają charakter terapeutyczny i opiekuńczy, są ukierunkowane na wspieranie osób dorosłych z autyzmem i innymi zaburzeniami, służą poprawie ich zdrowia, funkcjonowania i samodzielności w codziennym życiu.

Wnioskodawczyni posiada kwalifikacje do wykonywania tego rodzaju świadczeń (...). Świadczenia są realizowane w specjalistycznym ośrodku, na rzecz osób z orzeczoną niepełnosprawnością.

W związku z powyższym należy uznać, że usługi terapeutyczne świadczone przez Wnioskodawczynię korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku VAT oraz określił warunki stosowania zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 17 ustawy:

Z kolei w świetle art. 43 ust. 17a ustawy:

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty lecznicze lub inne podmioty wykonujące te usługi na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze (pkt 18) oraz świadczonych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza (pkt 18a).

Również przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b i c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Ww. pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Ani przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer s Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, że:

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Panią usługi terapeutyczne na rzecz osób dorosłych z autyzmem w placówce prowadzonej przez Fundację korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W pierwszej kolejności należy więc wskazać przesłanki dotyczące podmiotów, które muszą być spełnione, aby można było zastosować zwolnienie od podatku dla świadczonych przez Panią i opisanych we wniosku usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej.

Wobec tego przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.).

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o działalności leczniczej:

Według art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:

W świetle postanowień art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Z kolei na podstawie art. 11 ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Ponadto jak stanowi art. 106 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Z przedstawionego przez Panią opisu sprawy wynika, że:

·nie jest Pani podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej;

·nie jest Pani wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą;

·Fundacja, na rzecz której świadczy Pani usługi, nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej;

·Fundacja nie jest wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

·nie prowadzi Pani działalności na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy; usługi są wykonywane w placówce Fundacji, w specjalistycznie dostosowanych salach terapeutycznych.

W związku z powyższym – świadcząc usługi objęte zakresem pytania – nie może Pani korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej wskazanej w tym przepisie, tj. brak statusu podmiotu leczniczego usługodawcy.

Przepis ten wprost wskazuje, że zwolnieniu na jego podstawie podlegają usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W świetle wskazanych okoliczności i ww. przepisów ustawy o działalności leczniczej nie spełnia Pani tych warunków bowiem wymienionych we wniosku usług nie świadczy Pani jako określony ustawą podmiot, tj. jako podmiot leczniczy w ramach działalności leczniczej.

Ponownie podkreślić należy, że z powołanych powyżej przepisów prawa jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT – o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy – podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez konkretne podmioty, wymienione wprost przez ustawodawcę. Powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Oba ww. warunki muszą być spełnione łącznie.

Skoro nie spełnia Pani przesłanki podmiotowej wskazanej wprost przez ustawodawcę w treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy – nie jest Pani bowiem podmiotem leczniczym prowadzącym działalność leczniczą – bezzasadna jest dalsza analiza przesłanki przedmiotowej zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Panią usług. Jak wskazano powyżej dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zarówno przesłanka podmiotowa, jak i przesłanka przedmiotowa muszą być spełnione łącznie.

Podsumowując stwierdzam, że usługi terapeutyczne świadczone przez Panią na rzecz osób dorosłych z autyzmem w placówce prowadzonej przez Fundację nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej wskazanej w tym przepisie.

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że zakres złożonego wniosku wyznacza zadane przez Panią pytanie. Wskazuję tym samym, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Stąd wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przez Panią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Zwracam również uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym załączone do wniosku dokumenty nie mogą być i nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.