Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.594.2025.1.SG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest bankiem (...) działającym na podstawie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2024 poz. 146 ze zm., dalej: „Prawo bankowe”). Przedmiotem działalności Banku jest m.in. udzielanie kredytów dla osób fizycznych będących konsumentami, a także dla klientów instytucjonalnych i przedsiębiorców.

Wnioskodawca zawierał z osobami fizycznymi (dalej: „Klient”/„Klienci” lub „Kredytobiorca”/ „Kredytobiorcy”) umowy kredytu oraz umowy pożyczki indeksowane lub denominowane do waluty innej niż złoty polski (dalej: „PLN”), np. do franka szwajcarskiego, euro lub dolara) – dalej łącznie: „Umowy kredytu”. Kredyty hipoteczne indeksowane do waluty obcej (tzw. kredyty z klauzulą indeksacyjną) to kredyty, które były udzielane i wypłacane przez Bank w PLN. Kredytobiorca może dokonywać spłaty kredytu (rat kapitałowych i odsetkowych) oraz prowizji i innych opłat związanych z kredytem w PLN. Spłaty kredytu (w niektórych przypadkach) mogły następować także w walucie, do której kredyt jest indeksowany. Mimo, że kwota kredytu była ustalana i wypłacana w PLN, wysokość rat kapitałowo-odsetkowych należnych od Klienta była zależna od ustalonego w umowie (regulaminie lub podobnym dokumencie) mechanizmu przeliczenia kwoty kredytu na walutę obcą, do której kredyt był/jest indeksowany. W przeciwieństwie do kredytów złotówkowych, w przypadku kredytów indeksowanych do waluty obcej, saldo zadłużenia kredytobiorcy wobec Banku oraz należne raty kredytu (kapitałowe i odsetkowe) były wyrażone w walucie obcej (np. CHF). W momencie wymagalności, raty kredytu były przeliczane z waluty obcej na PLN zgodnie z ustalonym kursem wymiany walut obcych (m.in. według kursu sprzedaży, zgodnie z tabelą kursów obowiązującą w Banku), chyba że Kredytobiorca dokonywał spłaty bezpośrednio w walucie, do której kredyt był indeksowany. W zakresie kredytów hipotecznych denominowanych do waluty obcej (tzw. kredyty z klauzulą denominacyjną) - tego rodzaju kredyty były udzielane w walucie obcej (m.in. w CHF), natomiast wypłata kredytu następowała w PLN (np. w związku z przeliczeniem kwoty kredytu wg kursu wymiany z dnia wypłaty). Zapłata przez Kredytobiorcę rat kredytowych oraz opłat była realizowana w PLN.

Ze względu na zawarte w Umowach kredytów klauzule waloryzacyjne i postępującą deprecjację PLN, w szczególności względem CHF, która pogorszyła sytuację kredytobiorców, pomiędzy bankami a częścią kredytobiorców powstały spory prawne. Klienci kwestionują ważność umów, z uwagi na istnienie w nich klauzul niedozwolonych (tzw. abuzywnych). Dotyczy to w szczególności zastosowania klauzul indeksacyjnych/denominacyjnych, czy klauzul spreadowych (powołując się np. na art. 58 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1021 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), w związku z art. 353¹ w związku z art. 358¹ lub 385¹ § 1 oraz 2, jak również art. 405 oraz art. 410 Kodeksu cywilnego) oraz klauzul ryzyka walutowego.

Roszczenia Kredytobiorców dotyczą/mogą dotyczyć, w szczególności:

1.uznania postanowień Umów kredytów za bezskuteczne na podstawie art. 385¹ § 1 i nast. Kodeksu Cywilnego, w tym postanowień w zakresie:

a.zasad ustalania kursu waluty, oraz

b.b. zasad waloryzacji do waluty obcej,

2.stwierdzenia/ustalenia bezskuteczności lub nieważności całej Umowy kredytu,

3.zapłaty środków na rzecz Kredytobiorcy w związku z uznaniem za bezskuteczne postanowień Umów kredytów lub stwierdzeniem bezskuteczności/nieważności całej Umowy kredytu.

W efekcie pozwów składanych przez Klientów zapadają głownie wyroki wskazujące na nieistnienie Umowy kredytu i stwierdzające jej nieważność (możliwe są także wyroki utrzymujące w mocy ważność Umów kredytu, ale ze wskazaniem abuzywności niektórych klauzul) - dalej: „Wyroki”. Nieważność lub bezskuteczność umów może być stwierdzona albo w sentencji orzeczenia albo w uzasadnieniu (tzw. przesłankowe stwierdzenie nieważności), jednak rozróżnienie to nie ma znaczenia z perspektywy bytu Umowy kredytu, która w każdym przypadku nie wiąże stron.

W wyniku wydawanych Wyroków stwierdzających nieważność umowy lub jej bezskuteczność, co do zasady, każdej ze stron Umowy kredytu przysługuje roszczenie o zwrot świadczeń pieniężnych spełnionych w wykonaniu tej umowy. Tym samym, Strony Umowy kredytu powinny dokonać zwrotu otrzymanych kwot (świadczeń) jako świadczeń nienależnych w rozumieniu art. 410 Kodeksu cywilnego, tj. Kredytobiorca powinien dokonać zwrotu pierwotnie otrzymanej od Banku kwoty kapitału kredytu w PLN, a Bank powinien dokonać zwrotu wszelkich płatności otrzymanych od Klienta w okresie trwania Umowy kredytu.

Szczegóły dotyczące samego sposobu rozliczenia zwrotu wzajemnych świadczeń mogą się różnić w zależności od konkretnego Wyroku i sytuacji Kredytobiorcy, w tym stosowania przez sąd teorii salda lub teorii dwóch kondykcji, dokonania potrącenia w ramach rozliczenia z Klientem, czy stopnia spłaty kapitału kredytu przez Klienta.

Jednocześnie Bank może być zobowiązany do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie - za okres od daty zgłoszenia przez Kredytobiorcę zarzutu abuzywności postanowień Umowy kredytu i jej nieważności, a także do zwrotu kosztów sądowych i zastępstwa procesowego. Powództwa cywilne są/były wytaczane w odniesieniu do kredytów nadal obsługiwanych, jak również w odniesieniu do kredytów już całkowicie spłaconych. Okoliczność ta nie jest dla sądów okolicznością różnicującą sytuację prawną Klientów. W obu przypadkach sądy (co do zasady) uwzględniają roszczenia Klientów.

W przypadku zastosowaniu teorii dwóch kondykcji, unieważnienie Umowy kredytu Wyrokiem powoduje, że Bank, w celu odzyskania wypłaconej kwoty kapitału kredytu (która stanowi nienależne świadczenie) musi ponieść koszty procesu. Składają się na nie w szczególności opłata sądowa w wysokości 5% dochodzonej kwoty i koszty zastępstwa prawnego. Przy dochodzeniu przez Bank zwrotu kapitału kredytu zachodzi też ryzyko przedawnienia wierzytelności o zwrot całej kwoty kredytu, ponieważ w orzecznictwie sądowym różnie jest obliczany termin, od którego należy liczyć wymagalność roszczenia o zwrot kapitału kredytu.

Bank dążąc do polubownego rozwiązania sporu oraz w celu wyeliminowania ryzyka prawnego, tj. możliwości unieważnienia umów w wyniku rozstrzygnięcia sądowego oraz ryzyka przedawnienia wierzytelności o zwrot kapitału kredytu oraz do zmniejszenia kwoty ponoszonych kosztów (np. w zakresie całości lub części odsetek ustawowych czy też kosztów procesu), występuje do Klientów z propozycjami ugód (dalej jako: „Ugody”). Ugody oferowane są i będą wyłącznie Klientom, którzy zawarli z Bankiem Umowę kredytu. Ugody dotyczą Umów kredytów wciąż wykonywanych (spłacanych), jak i Umów kredytów, w których, przed zawarciem Ugody, doszło już do całkowitej spłaty kredytu. Ugody są i będą zawierane zarówno z Klientami, którzy złożyli powództwo przeciwko Bankowi w związku z Umową kredytu jak i z Kredytobiorcami, którzy (przedsądowo) zgłosili Bankowi swoje roszczenie. Celem zawarcia Ugody jest polubowne zakończenie sporu dotyczącego ważności Umowy w związku z zarzutem istnienia w niej klauzul abuzywnych.

Ugody są i będą także zawierane z osobami, które nie złożyły powództwa, a zawarta Ugoda ma chronić Bank przez ryzykiem wystąpienia z takim roszczeniem, co pozwala na wczesnym etapie zakończyć polubownie sprawę kredytu walutowego na korzystnych warunkach dla obu, Klienta i Wnioskodawcy. Ugody są i będą zawierane przed sądami powszechnymi, a także bez jego udziału (pozasądowo). Co do zasady, na mocy Ugody Bank dąży do potwierdzenia związania stron umową, jednocześnie ustalając warunki finansowe rozliczenia. Możliwe są różne warianty postanowień w Ugodach.

W ramach procesu wzajemnych negocjacji pomiędzy Bankiem a Kredytobiorcą/Kredytobiorcami (ich pełnomocnikiem, itp.) może m.in. dochodzić do ustalenia kwoty/kwot podlegających wypłacie na rzecz Klienta, które mogą obejmować:

a.zwrot części lub całości nadpłaconego kredytu (dalej: „Kwota zwrotu”).

Maksymalna Kwota zwrotu jest ustalana jako nadwyżka (dodatnia różnica):

-sumy wpłat Klienta na rzecz Banku, dokonanych w wykonaniu Umowy kredytu (w szczególności spłaty rat kapitałowo-odsetkowych) do dnia zawarcia Ugody nad

-kwotą wypłaconego przez Bank Kredytobiorcy kapitału kredytu.

W toku negocjacji, Bank oraz Klient mogą ustalić niższą Kwotę zwrotu, ale nie może być ona wyższa. Jeśli wpłaty Klienta były dokonywane na rzecz Banku w walucie obcej, to Bank, w celu ustalenia Kwoty zwrotu, dokonuje ich przeliczenia na PLN. W zależność od ustaleń, przeliczenie to może odbywać się wg średniego kursu publikowanego przez Narodowy Bank Polski z dnia wpłaty Klienta albo zgodnie z kursem ustalonym Umową kredytową, regulaminem lub podobnym dokumentem (m.in. według kursu sprzedaży, zgodnie z tabelą kursów obowiązującą w Banku). Kwota zwrotu obejmuje zatem część środków pieniężnych, które wcześniej Kredytobiorca, realizując zobowiązania wynikające z Umowy kredytu, przekazał na rzecz Banku, w szczególności w ramach spłaty rat kapitałowo-odsetkowych kredytu, a także prowizji i innych opłat (jeśli miały zastosowanie). Jeśli suma wpłat Klienta na rzecz Banku dokonanych w wykonaniu Umowy kredytu do dnia zawarcia Ugody jest mniejsza niż kwota kapitału kredytu wypłacona przez Bank na podstawie tej umowy – Ugoda nie zawiera Kwoty zwrotu. Wówczas to Klient jest obowiązany do zapłaty na rzecz Banku kwoty odpowiadającej tej niedopłacie.

b.zwrot całości lub części poniesionych przez Kredytobiorców kosztów procesowych (np. koszty zastępstwa procesowego, koszty opłat sądowych).

Mając na uwadze, że przeważająca większości sporów sądowych w zakresie konsumenckich kredytów walutowych jest rozstrzyganych na korzyść Klientów z zasądzeniem kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego w stawkach wynikających z właściwych Rozporządzeń Ministra Sprawiedliwości, należy przyjąć że w każdej toczącej się sprawie sądowej w przypadku przegranej, koszty i tak byłyby zasądzone od Banku dla Klienta. Zwykle umowy łączące Klientów z ich kancelariami wprost przewidują, że koszty zastępstwa procesowego stanowią dodatkowy składnik wynagrodzenia kancelarii reprezentującej Klienta.

c.odsetki ustawowe za opóźnienie – powszechną praktyką sądów jest zasądzanie w Wyrokach odsetek ustawowych od daty upływu terminu określonego w wezwaniu do zapłaty Klienta do daty zapłaty.

Wynika to z tego, jaką datę sądy uznają za datę wymagalności roszczenia Klienta. Innymi słowy, gdyby Bank nie zawarł Ugody z Klientem, mógłby się spodziewać, że obowiązek zapłaty przez niego na rzecz Klienta odsetek ustawowych wynikał będzie z wyroku.

d.inne kwoty, jeśli zostaną ustalone w toku indywidualnych negocjacji.

Dodatkowo, jeśli w dacie zawarcia Ugody z Umowy kredytu wciąż istnieje wierzytelność Kredytobiorcy do spłaty kapitału kredytu, bank może zwolnić Kredytobiorcę z długu w zakresie całości lub części tej wierzytelności (dochodzi do umorzenia bieżącego zobowiązania kredowego). Wartość, która jest umarzana (objęta zwolnieniem z długu), jest wynikiem wzrostu zadłużenia (w części kapitałowej kredytu) wywołanego deprecjacją PLN. W praktyce może to oznaczać, że pomimo znaczących wpłat Klienta, przewyższających już wartość kapitału z dnia jego wypłacenia, Klient nadal ma do spłaty znaczną kwotę. W wyniku Umorzenia oraz otrzymania Kwoty zwrotu, Kredytobiorca dokonuje spłaty całego pierwotnie udzielonego kredytu, tj. suma wszystkich spłat rat kapitałowo-odsetkowych w okresie kredytowania (a także prowizji i innych opłat, jeśli miały zastosowanie) po odjęciu Kwoty zwrotu jest nie niższa niż kwota pierwotnie udzielonego kredytu (brak korzyści majątkowej w postaci niższej kwoty spłaconej niż kwota otrzymanego kredytu). Natomiast Kwota zwrotu jest ekwiwalentem zapłaconych przez Klienta w wykonaniu Umowy kredytu prowizji, odsetek oraz dodatnich różnic kursowych.

Z perspektywy ekonomicznej, wskutek zawarcia Ugody i realizacji jej postanowień (wypłaty Kwoty zwrotu), Bank może ponosić zatem stratę finansową, będącą odzwierciedleniem rozpoznanych wcześniej jako przychód podatkowy dla celów CIT:

a.odsetek, prowizji i innych opłat uiszczonych przez Kredytobiorców na podstawie Umów kredytu,

b.dodatnich zrealizowanych różnic kursowych, które powstały w związku z zapłaconymi w przeszłości przez Kredytobiorcę ratami kapitałowymi, odsetkami, prowizjami i innymi opłatami i które były rozpoznane jako przychód podatkowy, które to raty kapitałowe, odsetki, prowizje i inne opłaty Bank może być zobowiązany zapłacić na rzecz Kredytobiorcy, oraz

c.dodatnich niezrealizowanych (tj. nieuregulowanych/niezapłaconych przez Kredytobiorcę) różnic kursowych związanych z wyceną kredytów hipotecznych walutowych (jako należności/aktywów finansowych Banku), które jako różnice kursowe identyfikowane dla celów rachunkowych podlegały rozpoznaniu jako przychód podatkowy, a które nie zostaną otrzymane przez Bank.

Kwota zwrotu może obejmować całość lub część wszystkich przychodów rozpoznanych przez Bank w związku z daną Umową kredytu. Wskutek zawarcia ugody i w związku w wypłatą Klientowi kwot w niej określonych Kredytobiorca jest obowiązany wycofać pozew (jeśli go złożył) i zrzec się prawa do kwestionowania w przyszłości postanowień Umowy kredytu.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę Kwoty zwrotu na podstawie Ugody, ma on prawo do korekty przychodów, rozpoznanych w związku z Umową kredytu objętą Ugodą, o Kwotę zwrotu, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy CIT, jednorazowo w okresie rozliczeniowym, w którym zawarta została Ugoda (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy CIT)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę Kwoty zwrotu na podstawie Ugody ma on prawo do korekty przychodów, rozpoznanych w związku z Umową kredytu objętą Ugodą, o Kwotę zwrotu, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), jednorazowo w okresie rozliczeniowym, w którym zawarta została Ugoda (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy CIT).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ustalanie różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości reguluje art. 9b ustawy o CIT, który stanowi, że podatnicy, którzy wybrali tę metodę, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym, że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Do przychodów nie zalicza się natomiast kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych kredytów (art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT). A contrario, przechodem są odsetki zapłacone.

Do przychodów nie zalicza się także zwróconych kredytów, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych kredytów (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT).

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny. Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W zakresie zasad dotyczących korekt przychodów, art. 12 ust. 3j ustawy o CIT stanowi, że jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Na podstawie art. 12 ust. 3I pkt 1 ustawy o CIT, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu. Ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”.

Zgodnie z aktualnymi stanowiskami organów podatkowych, pojęcia te należy więc rozumieć w ich znaczeniu potocznym. Jako przykład Wnioskodawca wskazuje np. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „DKIS”) z 5 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDWB.4010.15.2022.1.MJ. W interpretacji tej, DKIS wskazuje: „z regulacji zawartych we wskazanym art. 12 ust. 3j updop wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.). Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sjp.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”. W świetle przedstawionych uregulowań prawnych należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ani z „błędem rachunkowym”, ani z „inną oczywistą omyłką”.”

Podobne stanowisko DKIS zawarł również z interpretacji z 12 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.333.2022.1.DP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, gdyż wynika z okoliczności, które zaistniały po zawarciu Umowy kredytu. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) niniejszego wniosku, roszczenia czy możliwość wystąpienia z nimi przez Kredytobiorców wynikają z okoliczności, które nie były znane w momencie zawierania Umowy kredytu z danym Kredytobiorcą.

Konieczność zawarcia Ugody z Kredytobiorcą wynika, po pierwsze, z postępującej w ostatnich latach deprecjacji PLN - w szczególności względem franka szwajcarskiego, co przyczyniło się do pogorszenia sytuacji Kredytobiorców, tj. zwiększenia ich zadłużenia w przeliczeniu na PLN; po drugie, z dążenia Banku do polubownego zakończenia bądź zapobieżenia przyszłemu sporowi sądowemu, którego wystąpienie jest z perspektywy Banku wysoce prawdopodobne w związku z licznymi wyrokami sądów powszechnych stwierdzającymi nieważność określonego rodzaju klauzul indeksacyjnych zawartych w analogicznych treścią Umowach kredytu.

Należy jednak w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe nie oznacza, że uprzednie rozpoznanie przez Bank przychodu z Umów kredytu było niezgodne z obowiązującymi na moment ich zawierania przepisami prawa. Na przestrzeni ostatnich lat wykładnia sądownictwa powszechnego w zakresie stosowania klauzul indeksacyjnych uległa zmianie na niekorzyść banków udzielających kredytów hipotecznych, co Wnioskodawca uznaje tym bardziej za okoliczność nową, która wywołuje skutki w postaci niejako konieczności zawierania przez Bank przedmiotowych Ugód bądź ekspektatywy przystąpienia z Kredytobiorcami do sporów rozwiązywanych na drodze sądowej. Konsekwencją istnienia tej de facto konieczności uregulowania sytuacji z Kredytobiorcami są zawierane Ugody, na mocy których Wnioskodawca wypłaca Kwoty zwrotu.

Dodatkowo, Wnioskodawca za zasadne uważa podkreślić, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się już pogląd, że nieważność umów kredytowych wywołuje skutki ex tunc (zob. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „WSA”) we Wrocławiu z 7 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 377/23, czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z 6 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 1442/23). Przede wszystkim, pogląd ten został zaakcentowany w judykaturze w wyroku NSA z 4 grudnia 2023 r. (sygn. akt II FSK 334/22), w którym sąd wskazał, że „nawiązując do zarzutów związanych z naruszeniem art. 12 u.p.d.o.p. podkreślić należy, że wyrok sądu pierwszej instancji jest dotknięty błędem logicznym - jeżeli, jak trafnie twierdzi sąd, nieważność wywołuje skutki ex tunc, to oznacza, że umowa uznawana jest za niezawartą, a wzajemne świadczenia ulegają zwrotowi (art. 410 § 2 k.c.). Tym samym, także podatkowo należy to ocenić jako nieuzyskanie przychodu. Ten „nieuzyskany” przychód nie może stać się kosztem jego uzyskania. Zwrócić też trzeba uwagę na treść art. 12 ust. 3j) u.p.d.o.p., który określa zasady korekty przychodów i zgodnie z przepisem przejściowym miał zastosowanie do przychodów uzyskanych przed dniem wejścia w życie ustawy.”

Co istotne, w wyroku dotyczącym bezpośrednio ugód z kredytobiorcami z 4 grudnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 1968/23) NSA zaznaczył, że treść stanowiska NSA z powołanego powyżej orzeczenia pozostaje aktualna, w szczególności w zakresie niemożliwości uznania wydatków powstających w wyniku wypłacenia kredytobiorcy zwrotu uprzednio poniesionych przez niego kosztów kredytu za koszty uzyskania przychodów (dalej jako: „KUP”) banku.

W najnowszym orzecznictwie NSA wskazuje się również, że mimo że wydatki na podobnego rodzaju ugody z kredytobiorcami nie mogą stanowić KUP, to banki powinny w zakresie tych wypłat zwrócić uwagę na treść art. 12 ust. 3j ustawy o CIT (m.in. wyrok NSA z 5 grudnia 2024 r., sygn. akt II FSK 287/24 czy wyrok NSA z 3 grudnia 2024 r., sygn. akt II FSK 1081/24).

W analogicznym, do będącego przedmiotem niniejszego wniosku, stanie faktycznym wydana została interpretacja indywidualna DKIS z 16 czerwca 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.227.2025.1.MBD, w której organ podatkowy wskazał: „W analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3j umowy o CIT, bowiem w sytuacji zawarcia Ugody, nie mamy do czynienia z błędem rachunkowym podatnika ani też oczywistą omyłką. Umowa kredytu została zawarta na podstawie obowiązującej w dniu zawarcia umowy oferty, kwota kredytu została wypłacona, a odsetki, prowizje i inne opłaty zostały pobrane zgodnie z umową. Natomiast, konieczność korekty przychodów w związku ze zwrotem świadczeń powstała w wyniku okoliczności, które zaistniały po uzyskaniu przez Państwa przychodu. Zatem, Bank powinien dokonać stosownej korekty swoich przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT), w okresie rozliczeniowym, w którym dojdzie do rozliczeń (zwrotu świadczeń) stron umowy Kredytu, wskutek zawarcia Ugody.”

Również w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.431.2019.1.IZ DKIS uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie tego, że korekta przychodów w związku z zawartą ugodą sądową powinna być dokonana „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym powstała przyczyna korekty (została zawarta ugoda). Jednocześnie, DKIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku zawarcia ugody sądowej dotyczącej rozliczenia zobowiązania między podatnikiem a jego kontrahentem nie mamy do czynienia z błędem rachunkowym ani oczywistą pomyłka, o których mowa w art. 12 ust. 3j ustawy o CIT.

Finalnie, w wyroku z 5 grudnia 2024 r., sygn. akt II FSK 2015/23, również dotyczącym ugód zawieranych przez bank z kredytobiorcami posiadającymi kredytu walutowe, NSA po raz kolejny podkreślił, że „w zakresie zaś możliwości dokonania korekty przychodów Naczelny Sąd Administracyjny potwierdza istnienie takiej możliwości”.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w związki z zawarciem Ugody i wypłatą Kwoty zwrotu, ma on prawo do korekty przychodów rozpoznanych w związku z Umową kredytu, objętą Ugodą, o Kwotę zwrotu zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy CIT. W ocenie Wnioskodawcy, za „dokument potwierdzający przyczyny korekty”, o którym mowa w art. 12 ust. 3j ustawy CIT, można uznać zawartą Ugodę. Zatem, korekta przychodów wynikająca z wypłaty Kwoty zwrotu powinna być dokonana w okresie rozliczeniowym, w który została zawarta Ugoda, przewidująca tę wypłatę. Dodatkowo, omawiana korekta powinna odbywać się przy uwzględnieniu ograniczenia wynikającego z art. 12 ust. 3I pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, korekta przychodów nie może dotyczy przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę Kwoty zwrotu na podstawie Ugody, ma on prawo do korekty przychodów, rozpoznanych w związku z Umową kredytu objętą Ugodą, o Kwotę zwrotu, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy CIT, jednorazowo w okresie rozliczeniowym, w którym zawarta została Ugoda (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy CIT). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, w szczególności kwestia ponoszenia innych wydatków, a związanych z zawieranymi Ugodami, nie były przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl natomiast art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT:

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zasady dokonywania korekt przychodów zawarte zostały w art. 12 ust. 3j-3m ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 58 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Z kolei w myśl art. 405 Kodeksu cywilnego:

Natomiast w myśl art. 410 Kodeksu cywilnego:

Skutki zawartej ugody na gruncie podatkowym należy odnieść do okresu, w którym Bank zawarł Ugodę z Kredytobiorcą, tj. okresu, w którym dojdzie do wzajemnych rozliczeń stron umowy kredytowej i faktycznego zwrotu wzajemnych świadczeń.

W związku z tym, Bank powinien dokonać stosownej korekty swoich rozliczeń pomniejszając przychody podatkowe o wartości wykazane w poprzednich latach podatkowych.

W analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3j umowy o CIT, bowiem w sytuacji zawarcia Ugody, nie mamy do czynienia z błędem rachunkowym podatnika ani też oczywistą omyłką. Umowa kredytu została zawarta na podstawie obowiązującej w dniu zawarcia umowy oferty, kwota kredytu została wypłacona, a odsetki, prowizje i inne opłaty zostały pobrane zgodnie z umową. Natomiast, konieczność korekty przychodów w związku ze zwrotem świadczeń powstała w wyniku okoliczności, które zaistniały po uzyskaniu przez Państwa przychodu.

Zatem, Bank powinien dokonać stosownej korekty swoich przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT), w okresie rozliczeniowym, w którym dojdzie do rozliczeń (zwrotu świadczeń) stron umowy Kredytu, wskutek zawarcia Ugody.

Wskazać należy, że art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT, jednoznacznie wskazuje, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Zatem, skorygowanie przychodu możliwe jest do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany rok.

W świetle powyższego Państwa stanowisko, zgodnie z którym, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę Kwoty zwrotu na podstawie Ugody ma on prawo do korekty przychodów, rozpoznanych w związku z Umową kredytu objętą Ugodą, o Kwotę zwrotu, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jednorazowo w okresie rozliczeniowym, w którym zawarta została Ugoda (z wyłączeniem przychodów związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu, stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT), należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądowych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i odnoszą się tylko do nich, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Z kolei odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.