Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.882.2025.1.AA

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

prawidłowe w części dotyczącej:

·prawa do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu, w przypadku zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Państwa na rzecz Klienta fakturą, albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego powództwa (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle);

·prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus”;

·obowiązku dokonania obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygującą „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF dotyczą ustalenia, od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF;

·obowiązku wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości dopłaty otrzymanej od TU w sytuacji, w której - po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej - TU przyzna Państwu ostatecznie odszkodowanie w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury);

·prawa do skorygowania podstawy opodatkowania (zastosowania przez Państwa ulgi na złe długi) w odniesieniu do faktur, w przypadku których nie otrzymają Państwo płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik;

·w przypadku braku zapłaty kwoty netto przez TU (w całości/części) uznania kwoty otrzymanej przez Państwa od Klienta za spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie 2);

·w przypadku wypłaty przez TU kwoty odszkodowania (całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uznania uiszczonego przez TU odszkodowania za spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie 3);

i nieprawidłowe w części dotyczącej:

·obowiązku zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in plus”, a więc „na bieżąco”, nie wstecz.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Wnioskodawca spełnia (i będzie spełniać) kryteria małego podatnika VAT - roczny obrót Wnioskodawcy nie przekracza (i nie przekroczy) limitu określonego w art. 2 ust. 25 ustawy o VAT. Wnioskodawca planuje płacić podatek VAT według metody kasowej i rozliczać VAT w kwartalnych okresach rozliczeniowych (w tym celu zostanie złożona we właściwym urzędzie skarbowym informacja/aktualizacja zgłoszenia VAT-R).

Spółka rozważa rozszerzenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie krótkoterminowego i długoterminowego wynajmu samochodów, w tym tzw. pojazdów zastępczych, udostępnianych w związku z zaistniałymi szkodami komunikacyjnymi. Podstawą działalności w tym zakresie będą m.in. przepisy prawa ubezpieczeń i prawa cywilnego, sankcjonujące prawo poszkodowanego w wypadkach i kolizjach drogowych do otrzymania samochodu zastępczego w ramach polisy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (OC) sprawcy (m.in. art. 34 ust. 1 oraz art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o ubezpieczeniach obowiązkowych, ubezpieczeniowym funduszu gwarancyjnym i polskim biurze ubezpieczycieli komunikacyjnych oraz art. 361 i art. 802 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny), a także orzecznictwo, na podstawie którego ubezpieczyciele mają obowiązek zapewnienia poszkodowanemu samochodu zastępczego w ramach polisy OC.

Pojazdy zastępcze będą wynajmowane osobom fizycznym niebędącym podatnikami VAT (tzw. konsumentom) lub podmiotom posiadającym, status podatnika VAT, którzy wykorzystują pojazd w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (uczestnikom zdarzenia drogowego; dalej łącznie: „Klienci”, a każdy z osobna „Klient”) których pojazdy uległy w całości bądź w części uszkodzeniu w wyniku wypadku albo kolizji drogowej. Pojazdy zastępcze będą wynajmowane przez Spółkę na podstawie umowy najmu zawartej przez Spółkę z Klientem (dalej: „Umowa najmu”). Klienci nie będą podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 32 ustawy VAT.

W ramach zawieranych Umów najmu Spółka każdorazowo będzie oddawać Klientowi do odpłatnego użytkowania samochód zastępczy (dane zostaną wskazane każdorazowo w Umowie najmu), który to Klient (najemca) przyjmie w najem. Każda Umowa najmu wraz z towarzyszącą jej dokumentacją wypełnianą przy zawarciu Umowy najmu, zawierać będzie informacje dotyczące m.in. uszkodzonego (poszkodowanego) pojazdu (w tym marki, numeru rejestracyjnego i roku produkcji) oraz jego właściciela, a także numer ubezpieczenia OC sprawcy zdarzenia (w tym dane ubezpieczyciela sprawcy), datę i miejsce szkody, informację o tym czy na miejscu była policja czy też sprawca złożył pisemne oświadczenie, dane pojazdu sprawcy etc. Wynajem pojazdu zastępczego w ramach Umowy najmu nie będzie możliwy m.in. wówczas, jeżeli szkoda w pojeździe nie będzie mogła być zlikwidowana w ramach ubezpieczenia OC sprawcy. Klient - zgodnie z zawieraną ze Spółką Umową najmu - będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki wynagrodzenia za usługę najmu, tj. czynsz najmu za najem pojazdu zastępczego wynikającego z otrzymanej przez Klienta faktury (faktura za usługę będzie każdorazowo wystawiana na rzecz Klienta, a obowiązek podatkowy w VAT z tego tytułu rozpoznany zgodnie z przepisami ustawy o VAT). Odpowiednie dla danej klasy pojazdu podstawowe stawki czynszu najmu w każdym przypadku określone będą w Umowie najmu.

Ostateczna wysokość czynszu najmu będzie określana w dniu zwrotu pojazdu zastępczego przez Klienta jako iloczyn liczby dni wynajmu i jednostkowej stawki za dobę najmu.

Strony transakcji, tj. Wnioskodawca i Klient - oprócz Umowy najmu - zawrą umowę cesji wierzytelności, na podstawie której Klient przeniesie na rzecz Wnioskodawcy wierzytelność z tytułu zwrotu kosztów najmu auta zastępczego (dalej: „Umowa cesji”), która przysługiwać mu będzie w stosunku do Towarzystwa Ubezpieczeń (dalej: „TU”) sprawcy zdarzenia drogowego. Innymi słowy, Klient i Spółka zawrą umowę cesji wierzytelności - usługi wynajmu pojazdu zastępczego a Spółka poinformuje TU, że została zawarta cesja po zakończeniu najmu, w tzw. roszczeniu za najem. Strony zgodnie postanowią, że roszczenie Spółki względem Klienta zostanie zaspokojone w powyższy sposób. W rezultacie, Klient jako zapłatę wynagrodzenia na rzecz Spółki, przeniesie na Wnioskodawcę swoją wierzytelność wobec TU - w takim przypadku dojdzie do cesji roszczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej względem TU sprawcy szkody. Wraz z wierzytelnością przejdą na Spółkę wszelkie związane z nią prawa, w tym prawo do odsetek. Cesja będzie zatem potrzebna do tego, aby ubezpieczyciel mógł dokonać wypłaty odszkodowania bezpośrednio na konto Spółki, tj. Wnioskodawcy bez udziału Klienta.

Klient jako strona zawartej Umowy cesji (cedent), zobowiąże się do współpracy ze Spółką (cesjonariuszem) w zakresie dochodzenia roszczeń z tytułu zwrotu kosztów najmu pojazdu zastępczego przez TU w szczególności do przekazywania niezbędnych dokumentów i udzielania informacji Spółce (cesjonariuszowi) żądanych przez TU, w tym składania zeznań, wyjaśnień, oświadczeń etc.

W umowie cesji nie będzie wskazana wartość cedowanej wierzytelności. Ostateczna wysokość zwrotu kosztów w związku ze szkodą komunikacyjną, a w efekcie wysokość wierzytelności, ustalana będzie przez TU już po wystawieniu przez Spółkę faktury na rzecz danego Klienta w związku z wykonaną usługą. Mając jednak na uwadze fakt, że przedmiotem cesji będzie wierzytelność z tytułu zwrotu kosztów pojazdu zastępczego, Wnioskodawca w dobrej wierze każdorazowo będzie zakładać, że wartość cedowanej wierzytelności powinna odpowiadać kwocie należnego Spółce od Klienta wynagrodzenia, ustalonej zgodnie z postanowieniami Umowy najmu. W związku z tym, Spółka wystawi na rzecz Klienta każdorazowo fakturę dokumentującą wykonaną usługę i należne wynagrodzenie w określonej (jej zdaniem) prawidłowej wysokości.

W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że dokonując zgłoszenia roszczenia do TU Spółka będzie każdorazowo załączać m.in. fakturę, Umowę najmu, Umowę cesji oraz inne niezbędne dokumenty na prośbę TU. W niektórych przypadkach (gdy Klient będzie miał pełne lub częściowe prawo do odliczenia VAT od usługi najmu pojazdu), Klient - jak zakłada Spółka - będzie dokonywał na rzecz Spółki zapłaty kwoty odpowiadającej kwocie VAT z faktury, którą ma prawo odliczyć (50% albo 100% VAT). W takim przypadku wierzytelność wobec TU będzie odpowiednio niższa. Powyższy sposób rozliczenia wynagrodzenia należnego Spółce od Klienta w opisanym zdarzeniu przyszłym jest powszechnie stosowany przez podmioty działające w branży, w której będzie działać Spółka.

Postanowienia umów w zakresie przeniesienia ww. wierzytelności nie będą miały zastosowania (dla przykładu) w sytuacji, gdy oświadczenia danego Klienta będą niezgodne z prawdą, Klient nie wywiąże się ze zobowiązania do współpracy w zakresie dochodzenia roszczeń z tytułu zwrotu kosztów najmu od TU etc. Klienta będzie miał również obowiązek zapłacić za najem, jeśli oszuka Spółkę i przekaże nie takie okoliczności jak faktyczne zaistniałe powstania szkody, jeśli okaże się sprawcą szkody lub z niewiadomych przyczyn zrezygnuje z likwidacji szkody z OC sprawcy i przeniesie szkodę na AC bez zawiadomienia TU o regresie do sprawcy. W takich przypadkach Klient zobowiązany będzie do uiszczenia na rzecz Spółki czynszu najmu za pojazd zastępczy, określonego zgodnie z postanowieniami Umowy najmu.

W związku z powyższym - tak jak zostało wskazane - oprócz Umowy najmu, Spółka i Klient zawierać będą Umowę cesji. Do zawarcia Umowy cesji dochodzić będzie przed albo po zawarciu umowy najmu. Tym samym, Klient (cedent) zapłaci Spółce za udostępnienie (najem) pojazdu poprzez dokonanie cesji roszczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej względem TU sprawcy szkody wraz ze wszystkimi związanymi z nią prawami, w tym roszczeniami o zaległe odsetki. Jednocześnie Spółka oświadczy, że powyższą wierzytelność przyjmuje (przyjmie).

W tym zakresie, w Spółce możliwe będą 3 (trzy) modele rozliczenia, w ramach których - poza dokonaniem cesji wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy - Klient:

a) nie będzie dokonywał na rzecz Spółki żadnej dodatkowej płatności;

b) wypłaci Spółce kwotę odpowiadającą 50% kwoty VAT wynikającej z wystawionej faktury (drugie 50% płatne będzie przez TU);

c) uiści na rzecz Wnioskodawcy pełną kwotę VAT wynikającą z wystawionej faktury (100%)

- w zależności od tego, czy Klientowi będzie przysługiwało czy też nie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Jeżeli Klientowi będzie przysługiwało prawo odliczenia VAT, wartość otrzymanej wierzytelności będzie automatycznie pomniejszona o część przypadającą na odpowiednią kwotę VAT, w związku z czym wynagrodzenie Spółki zostanie odpowiednio uzupełnione przez Klienta).

Następnie, w oparciu o zawartą Umowę cesji, Spółka będzie dochodzić odszkodowania (zapłaty) od TU (w wysokości wynikającej z danego modelu rozliczenia), a uzyskane kwoty będą zaliczane na poczet czynszu najmu auta zastępczego. Faktury wystawione na nabywców usług (Klientów) będą przedstawiane TU w celu uzyskania odszkodowania („wynagrodzenia”) w kwocie odpowiedniej dla danego modelu rozliczenia, wynikającej z faktury za wynajem pojazdu i ewentualnie dokonanych przez Klienta płatności. Z punktu widzenia Wnioskodawcy jest to bezsprzecznie kwota należna z tytułu wykonanej przez Spółkę usługi na rzecz Klienta, za którą zgodnie z zawartą Umową cesji powinien zapłacić podmiot trzeci (TU).

Przed wypłatą należności TU - zgodnie z praktyką rynkową - przeprowadzać będzie „postępowanie” mające na celu weryfikację m.in. zasadności zastosowanych przez Wnioskodawcę stawek (ich zgodności ze średnimi cenami rynkowymi) oraz okresów uzasadnionego najmu pojazdów zastępczych. W wyniku powyższego TU może:

a)spełnić świadczenie dobrowolnie (i w całości), zgodnie z wystawioną przez Wnioskodawcę fakturą albo

b)kwestionować je co do zasady bądź co do kwoty, tj. opierając się na własnych miernikach może odmówić spełnienia roszczenia w wysokości wynikającej z wystawionej faktury i zaspokoić wierzytelność tylko w części albo nie zaspokoić jej w ogóle.

W drugim ze wskazanych przypadków (kwestionowanie przez TU wysokości dochodzonej przez Spółkę kwoty) - jak wskazuje praktyka rynkowa - mogą być (dla przykładu):

a)zarzut wydłużonego czasu naprawy, a co za tym idzie czasu najmu samochodu zastępczego (w kontekście przyczynienia się przez poszkodowanego do zwiększania rozmiarów szkody - art. 362 k.c.);

b)zarzut zawyżania stawki najmu (art. 362 k.c.);

c)zarzut braku współdziałania wierzyciela z dłużnikiem (art. 354 k.c. i art. 826 k.c.) nieskorzystanie z propozycji najmu pojazdu zastępczego z wypożyczalni współpracujących z TU po stawkach niższych niż stosowane przez Spółkę.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca nie może wykluczyć dochodzenia wypłaty należnych i nieotrzymanych przez niego kwot na drodze sądowej. Pozwanym w takim przypadku będzie TU (nie Klient).

W praktyce, w efekcie przeprowadzonego postępowania sądowego, sąd może:

a)uwzględnić powództwo Spółki w całości;

b)uwzględnić powództwo Spółki jedynie w części;

c)w wyjątkowych przypadkach - oddalić powództwo Spółki w całości.

Spółka - pomijając powyższe - nie wyklucza również możliwości skorzystania z polubownego zakończenia sporu, zawierając z TU ugodę, w ramach której zostanie zrewidowana wysokość dochodzonego odszkodowania, obejmującego wynagrodzenie z tytułu wyświadczonych usług. W takim przypadku Wnioskodawca zgadzać się będzie na częściowe obniżenie wysokości dochodzonej kwoty.

W efekcie końcowym - w opisanych wyżej dwóch przypadkach - ustalone ostatecznie odszkodowanie obejmujące wynagrodzenie Spółki z tytułu wykonanych usług, może być niższe od pierwotnie zafakturowanego przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta i może (dla przykładu) wynieść 90% kwoty wynikającej z faktury.

Ze względu na fakt, że cesja, na podstawie której Spółka nabędzie prawo do odszkodowania będzie miała charakter definitywny, w przypadku, gdy sąd przyzna odszkodowanie w niższej wysokości, oddali powództwo, lub zostanie zawarta ugoda, w wyniku której wysokość dochodzonego odszkodowania ulegnie odpowiedniemu obniżeniu, Spółka nie będzie miała prawa dochodzenia od Klienta kwot niewyegzekwowanych od TU (poza przypadkiem opisanym powyżej, kiedy Klient np. wprowadzi Spółkę w błąd).

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca rozważa skorzystanie z następujących możliwości.

Wariant nr 1:

Wystawianie na rzecz Klienta w opisanych przypadkach, tj. po wydaniu przez sąd wyroku innego niż uwzględniający powództwo w całości lub po zawarciu ugody z TU - faktur korygujących, obniżających wynagrodzenie Spółki (i zawartą w nim kwotę VAT) do wysokości wnikającej z zapadłego w sprawie wyroku lub zawartej z TU ugody (uwzględniającej ten wyrok lub ugodę, względnie ewentualne płatności dokonane uprzednio przez TU bądź Klienta). W wyniku dokonanego obniżenia, wynagrodzenie Spółki wynikające z faktury będzie odpowiadać kwocie, jaką Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/ lub Klienta.

Wnioskodawca przewiduje, że doręczenie faktur korygujących Klientom będzie odbywało się różnymi ścieżkami. W szczególności Wnioskodawca może przesłać fakturę Klientowi przesyłką pocztową poleconą za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, czy też przekazać ją za pomocą poczty elektronicznej na adres e-mail Klienta wskazany uprzednio Spółce. Wnioskodawca zapewni autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur oraz otrzymywanych potwierdzeń ich odbioru przez Klientów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Spółka zakłada, że najczęściej faktura korygująca „in minus” zostanie dołączona do wiadomości e-mail skierowanej do Klienta, która informować będzie o jej wystawieniu. W ramach tej korespondencji faktura korygująca zostanie przekazana Klientowi w formie pliku elektronicznego w dowolnym nieedytowalnym formacie elektronicznym, przykładowo: PDF, TIF, GIF, JPG oraz/lub innym wraz z informacją o jej wystawieniu i prośbą potwierdzenia jej otrzymania, np. e-mailem, SMS. W takiej informacji e-mail, SMS (zawierającej fakturę korygującą) zostanie również wskazane, że w przypadku braku reakcji ze strony Klienta w terminie 3 dni od dnia wysłania Klientowi faktury korygującej - Spółka uznaje, że faktura dotarła do Klienta i została przez Klienta zaakceptowana (milcząca zgoda/akceptacja Klienta).

Spółka zaznacza, że przed wystawieniem faktury korygującej Wnioskodawca każdorazowo będzie posiadał uzgodnienia z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku VAT należnego (warunki korekty). W dniu podpisania umowy wynajmu Klient będzie podpisywał odpowiedni regulamin oraz oświadczenie o następującej treści:

„Przyjmuję do wiadomości i akceptuję, że w sytuacji spornej w sprawie warunków najmu pojazdu zastępczego, która zakończy się ugodą lub wyrokiem sądowym może nastąpić zmiana warunków najmu pojazdu w zakresie odpłatności za usługę najmu, która wynikać będzie z zawartej ugody z TU lub wydanego wyroku w sprawie. Następstwem takich okoliczności może być korekta warunków wykonanej usługi (korekta ceny). Wobec tego, zobowiązuję się do potwierdzenia otrzymania faktury korygującej za wykonane usługi drogą elektroniczną (poprzez wysłanie zwrotnego maila o potwierdzeniu otrzymania korekty i jej zaakceptowaniu) lub w drodze osobistego pisemnego potwierdzenia przez złożenie na niej mojego podpisu lub przyjęcie i potwierdzenie korekty otrzymanej pocztą tradycyjną za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. W przypadku braku jakiejkolwiek reakcji z mojej strony w terminie 3 dni od dnia otrzymania przeze mnie faktury korygującej drogą elektroniczną (poprzez wysłanie zwrotnego maila o potwierdzeniu otrzymania korekty i jej zaakceptowaniu) lub w drodze osobistego pisemnego potwierdzenia przez złożenie na niej mojego podpisu lub przyjęcie i potwierdzenie korekty otrzymanej pocztą tradycyjną za zwrotnym potwierdzeniem odbioru - Spółka prawidłowo uznaje, że faktura dotarła do mnie i została przeze mnie zaakceptowana (milcząca zgoda/akceptacja Klienta)”.

Przed wysłaniem faktury korygującej albo w tym samym momencie, w którym będzie wysyłana faktura korygująca „in minus” Spółka poinformuje Klienta o zawartej ugodzie lub wyroku sądowym i wystawionej fakturze korygującej.

Spółka - jak zostało wskazane - będzie w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania (i podatku VAT należnego), tj. Klient będzie wiedział, że doszło lub na moment podpisywania Umowy najmu (oraz oświadczenia) będzie wiedział w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia. Wnioskodawca zaznacza zatem, że faktura korygująca („in minus”) nie będzie jedynym dokumentem, z którego będą wynikać nowe warunki transakcji. Wynikać to będzie m.in. z zawartych ugód i wyroków sądowych czy oświadczenia podpisywanego przez Klienta w momencie zawierania Umowy najmu.

Bez względu na powyższe, Spółka nie może wykluczyć również sytuacji, w której po wystawieniu faktury korygującej „in minus” z uwagi na zawartą z TU ugodę, TU po jakimś czasie (ale już po wystawieniu przez Spółkę faktury korygującej „in minus”) przyzna Spółce jednak odszkodowanie za najem pojazdu zastępczego czy usługę holowania pojazdu w wyższej wysokości niż pierwotnie przyznane, np. w pełnej kwocie, czyli w kwocie uznającej w całości odszkodowanie należne Spółce i wynikające z pierwotnie wystawionej („zwykłej”) faktury. W takiej sytuacji - z uwagi na korektę ceny - Spółka zamierza wystawiać faktury korygujące „in plus” (do pierwotnie wystawionej faktury i wystawionej do niej faktury korygującej „in minus”) na rzecz Klientów w wysokości dopłaty otrzymanej od TU.

Wariant nr 2

Alternatywnie, Wnioskodawca nie wyklucza korzystania z instytucji tzw. ulgi na złe długi uregulowanej w art. 89a ustawy o VAT (odpowiednio art. 90 Dyrektywy VAT), który pozwala na obniżenie podstawy opodatkowania w podatku VAT w przypadku całkowitego bądź częściowego niewywiązania się z płatności dłużnika. Spółka nie planuje zbywać przedmiotowej wierzytelności, jak również nie upłynie 3 letni okres od daty wystawienia faktury, licząc od końca roku, w którym zostanie wystawiona.

W sytuacji Spółki wyglądałoby to w ten sposób, że Spółka zgłasza roszczenie do TU, który nie dokonuje płatności za fakturę z tytułu wyświadczonych przez Wnioskodawcę usług bądź dokonuje zapłaty jedynie w sposób częściowy. Następnie po zgłoszeniu roszczenia do TU, któremu przedstawiona zostanie faktura (wraz z dokumentacją towarzyszącą, tj. m.in. Umową najmu i Umową cesji), upłynie 90 dniowy termin zapłaty faktury, uprawdopodobniający jej nieściągalność, tj. określony w art. 89a ust. 1a ustawy o VAT. Po tym okresie, Wnioskodawca rozważa dokonanie całkowitego bądź częściowego zakwalifikowania przedmiotowej wierzytelności (w kwocie brutto) z tytułu wystawionej faktury za najem pojazdu zastępczego do ulgi na złe długi i zastosowanie stosownego odliczenia (obniżenia) z tytułu niezapłaconej całkowicie lub częściowo wierzytelności w podatku VAT.

Niniejszy mechanizm Spółka planuje stosować - z uwagi na rozliczanie VAT metodą kasową – do podmiotów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a więc np. na rzecz podmiotów zwolnionych od opodatkowania VAT czy też w odniesieniu do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (tzw. konsumentów) - dalej: „Zdarzenie nr 1”

Bez względu na powyższe, Spółka nie może wykluczyć również takiej sytuacji — w odniesieniu Klientów będących czynnymi podatnikami VAT — że Klient uiszcza na rzecz Spółki podatek VAT (50% albo 100%), ale TU nie realizuje na rzecz Spółki płatności (w całości lub części) kwoty netto odszkodowania (gdy 100% VAT płaci Klient) lub kwoty netto plus 50% VAT (gdy 50% VAT płaci Klient) — dalej: „Zdarzenie nr 2” albo TU wypłaca odszkodowanie w określonej części (w praktyce niższej niż wynikająca z faktury), a Klient nie płaci podatku VAT (50% albo 100%) — dalej: „Zdarzenie nr 3”. W odniesieniu do pierwszego z opisanych zdarzeń (Zdarzenie nr 2) uiszczony przez klienta formalnie podatek VAT (50% albo 100%) w przypadku braku płatności kwoty netto przez TU (w całości/części) Spółka planuje traktować jako częściową spłatę wierzytelności w kwocie brutto. Analogicznie, odszkodowanie wypłacane przez TU (w całości/części), przy jednoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% lub 100%) Spółka planuje traktować jako spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie nr 3).

Wnioskodawca — rozszerzając kontekst planowej działalności gospodarczej — wskazuje, że opisany model działalności jest modelem powszechnie stosowanym na rynku usług, na którym będzie działała Spółka. Specyfika rynku najmu samochodów zastępczych wymaga bowiem od usługodawców wychodzenia naprzeciw oczekiwaniom Klientów, którzy w wyniku działania innego podmiotu sprawcy szkody - znaleźli się w sytuacji polegającej na braku możliwości korzystania z własnego pojazdu, niejednokrotnie niezbędnego im w prowadzonej działalności gospodarczej. Z drugiej strony, Klienci, wobec zawierania umów cesji wierzytelności, nie muszą z góry angażować własnych środków, a ciężar dochodzenia roszczenia od TU sprawcy zostaje w praktyce przerzucony na profesjonalny podmiot funkcjonujący na danym rynku i znający jego realia. W rezultacie, Klient zostaje obarczony minimalną liczbą obowiązków administracyjnych oraz minimalnym ryzykiem braku zaspokojenia roszczenia przez TU, a także może funkcjonować bez utrudnień, które zostały spowodowane kolizją.

Jednocześnie, w przypadku braku zgody Wnioskodawcy na świadczenie usług w takim modelu jak planowany przez Spółkę, większość Klientów mogłaby w ogóle nie zdecydować się na wynajem pojazdu zastępczego od Spółki. Klient, chcąc naprawić samochód uszkodzony nie z jego winy, musiałby bowiem w pierwszej kolejności sam pokryć koszty naprawy oraz wynajmu auta zastępczego, a następnie dochodzić wypłaty odszkodowania od TU, co dla Klientów mogłoby okazać się przeszkodą nie do pokonania. W rezultacie Klienci wybieraliby ofertę usługodawcy, który godzi się na cesję wierzytelności w miejsce zapłaty pieniężnej, tym bardziej, że takie rozwiązania - jak zostało wskazane - są powszechnie stosowane na rynku, na którym będzie działał Wnioskodawca. Działania Spółki w tym aspekcie wpisują się zatem w ogólne trendy funkcjonujące na rynku i zarazem faktycznie warunkują w ogóle możliwość świadczenia usług i osiągania jakichkolwiek przychodów z tego tytułu. Jednocześnie specyfika rynku w jakim zamierza działać Wnioskodawca powoduje, że Klient sam w sobie nie jest co do zasady zainteresowany w negocjowaniu/ustalaniu ze Spółką jej wynagrodzenia, przyjmując, że w praktyce leży to w gestii TU faktycznie wypłacającego należne z tego tytułu środki (względnie tylko kwotę netto lub netto wraz z 50% VAT - w zależności od przyjętego modelu rozliczenia) i ustalającego ze Spółką - w drodze ugody, czy na drodze sporu sądowego - wysokość refundowanych kosztów. Klient nie ponosi bowiem zasadniczo ciężaru ekonomicznego związanego z nabyciem usługi (choć formalnie przenosi na Spółkę swoją wierzytelność wobec TU w tym zakresie i może ewentualnie pokryć całość lub część kwoty podatku VAT) - nie angażuje własnych środków - zainteresowany jest jedynie skonsumowaniem usługi, za którą rzeczywiście - z jego punktu widzenia - zapłaci TU (jako podmiot trzeci).

W tak przedstawionym stanie zdarzeniu przyszłym pojawiła się u Wnioskodawcy wątpliwość dotycząca skutków w podatku VAT planowanego modelu działania.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w momencie zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Spółkę na rzecz Klienta fakturą, albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego przez Spółkę powództwa (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle) Spółka będzie uprawniona do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu?

2)Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe - czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus”?

3)Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe - czy od 1 lutego 2026 r., a więc od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygującą „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF?

4)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym w sytuacji, w której – po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej - TU przyzna ostatecznie Wnioskodawcy odszkodowanie np. w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury) Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości dopłaty otrzymanej od TU?

5)Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe - czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus”, a więc „na bieżąco”, nie wstecz?

6)W odniesieniu do opisanego w zdarzeniu przyszłym Zdarzenia nr 1, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym - alternatywnie - bezpośrednio na podstawie art. 90 Dyrektywy VAT dopuszczalnym będzie zastosowanie przez Spółkę ulgi na złe długi w odniesieniu do faktur, w przypadku których Wnioskodawca nie otrzyma płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanych jako podatnik VAT czynny, w tym konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy dokonali na jego rzecz cesji wierzytelności z tytułu wypłaty odszkodowania za najem pojazdu zastępczego również w sytuacji, w której Spółka nie będzie spełniać żadnej przesłanki (1 z 3) z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT?

7)W odniesieniu do opisanego Zdarzenia nr 2, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym w przypadku braku zapłaty kwoty netto przez TU (w całości/części) kwota otrzymana przez Spółkę od Klienta, odpowiadająca formalnie podatkowi VAT (50% albo 100%) powinna zostać potraktowana jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc podatek VAT powinien zostać „podzielony” proporcjonalnie na kwotę netto i VAT?

8)W odniesieniu do opisanego Zdarzenia nr 3, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku wypłaty przez TU kwoty odszkodowania (całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uiszczone przez TU odszkodowanie powinno być traktowane jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc „podzielone” proporcjonalnie na kwotę netto i VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Tak, w momencie zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Spółką na rzecz Klienta fakturą albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego przez Spółkę powództwa (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle) Spółka będzie uprawniona do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu.

Ad. 2

Tak, w sytuacji wystawienia faktury korygującej „in minus” wskutek zaistnienia okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego z tytułu wyświadczonych usług najmu pojazdu zastępczego, co do zasady zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 ustawy VAT, tj. w okresie rozliczeniowym w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus” gdyż z posiadanej przez Wnioskodawcę dokumentacji będzie wynikać, że uzgodnił on z usługobiorcą (Klientami) warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia usług oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Ad. 3

Tak, od 1 lutego 2026 r., a więc od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF.

Ad. 4

Tak, w sytuacji, w której — po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej — TU przyzna ostatecznie Wnioskodawcy odszkodowanie np. w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury) Wnioskodawca będzie zobowiązany z uwagi na korektę ceny do wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości odpowiadającej dopłacie otrzymanej od TU.

Ad. 5

Tak, Wnioskodawca będzie uprawniony do podwyższenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym zostanie przez Wnioskodawcę wystawiona faktura korygująca „in plus”, a więc „na bieżąco”, nie wstecz.

Ad. 6

Tak - alternatywnie - bezpośrednio na podstawie art. 90 Dyrektywy VAT, dopuszczalnym będzie zastosowanie przez Spółkę (w Zdarzeniu nr 1) ulgi na złe długi w odniesieniu do faktur w przypadku których Wnioskodawca nie otrzyma płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanych jako podatnik VAT czynny, w tym konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) którzy dokonali na jego rzecz cesji wierzytelności z tytułu wypłaty odszkodowania za najem pojazdu zastępczego również w sytuacji, w której Spółka nie będzie spełniać żadnej przesłanki (1 z 3) z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 7

Tak, w przypadku braku zapłaty kwoty netto przez TU (w całości/części) kwota otrzymana przez Spółkę od Klienta, odpowiadająca formalnie podatkowi VAT (50% albo 100%) powinien zostać potraktowana przez Spółkę jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc podatek VAT powinien zostać „podzielony” proporcjonalnie na kwotę netto i VAT. W konsekwencji obowiązek podatkowy powstanie w przypadku Spółki tylko w odniesieniu do części VAT przypadającej proporcjonalnie na tę płatność.

Dla przykładu, jeśli należność z faktury wystawionej na rzecz Klienta wyniosła 12.300 zł, czyli VAT 2.300 zł, a Klient zapłacił 100% VAT (2.300,00 zł) albo 50% VAT (1.150,00 zł) a TU nie wypłacił (dla przykładu) w ogóle odszkodowania to z tej kwoty VAT Spółka powinna wyodrębnić:

gdy Klient płaci (odlicza) 100% VAT - kwotę netto (ok 1.869,00 zł) i VAT (ok. 430,00 zł) czyli obowiązek podatkowy powstanie od kwoty ok 430,00 zł VAT, nie 2.300,00 zł VAT; gdy Klient płaci (odlicza) 50% VAT - kwotę netto (ok 934,00) i VAT (ok 215,00 zł) czyli obowiązek podatkowy powstanie od kwoty ok. 215,00 zł VAT, nie 1.150,00 zł VAT.

Ad. 8

Tak, w przypadku wypłaty przez TU kwoty odszkodowania (w całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty kwoty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uiszczone przez TU odszkodowanie powinno być traktowane jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc proporcjonalnie „podzielona” na kwotę netto i VAT. W konsekwencji obowiązek podatkowy powstanie tylko w odniesieniu do części VAT przypadającej proporcjonalnie na tę płatność.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie.

Ad. 1

Podstawa opodatkowania VAT - uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Spółki, zasadniczą kwestią przy ocenie dopuszczalności wystawienia przez Wnioskodawcę w opisanym zdarzeniu przyszłym faktur korygujących obniżających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego z tytułu wyświadczonych usług wynajmu pojazdów zastępczych do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzyma od TU lub Klienta w sytuacji wydania przez sąd wyroku uwzględniającego powództwo Spółki w części albo zawarcia ugody ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż wynikająca z faktury, jest ustalenie zakresu pojęcia podstawy opodatkowania dla celów VAT.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołana definicja jest zbieżna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którą podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Ponadto, stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy VAT, podstawę opodatkowania obniża się o:

1.kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2.wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3.zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4.wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jednocześnie należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem prezentowanym zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), krajowych sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych, tak definiowana podstawa opodatkowania rozumiana jest jako obejmująca wszystkie kwoty, które składają się na wynagrodzenie, jakie otrzymał lub ma otrzymać dostawca od nabywcy, względnie od osoby trzeciej. W orzecznictwie podkreśla się bowiem, że pojęcie zapłaty (obrotu) z tytułu sprzedaży łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenia”, które jest dostawcy/usługodawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. „Wynagrodzenie” jest natomiast wartością „subiektywną”, to znaczy wartością faktycznie otrzymaną w danej konkretnej sprawie.

Przykładowo na takie rozumienie podstawy opodatkowania wskazał TSUE w wyroku w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11 (Bałkan and Sea Properties ADSIC i Prowadninwest OOD), w którym TSUE stwierdził, że „zgodnie z zasadą ogólną ustanowioną w art. 73 Dyrektywy VAT podstawę opodatkowania odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi świadczenie wzajemnie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. Owo świadczenie wzajemne jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną”. Również z wyroku TSUE w sprawie C-33/93 (Empire Stores Ltd.) wynika, że wynagrodzenie przyjmowane za podstawę opodatkowania jest wartością subiektywną, zatem podstawa opodatkowania to wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane.

Analogicznie w przedmiotowej kwestii wypowiadają się krajowe sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1904/14, w którym to orzeczeniu Sąd potwierdził, że:

„(…) Podstawa opodatkowania, co do zasady stanowi wartość subiektywną, tzn. powinna odzwierciedlać wynagrodzenie faktycznie otrzymane (należne) dostawcy lub usługodawcy z tytułu danej transakcji. Podstawa opodatkowania VAT nie jest zatem ustalana według kryteriów obiektywnych. (...) Nawet bowiem wtedy, gdy uzgodniona i rzeczywiście zapłacona cena jest oczywiście niższa od zwyklej ceny rynkowej, to i tak podstawa opodatkowania powinna być ustalona w oparciu o treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Istotne jest jednak, aby cena ta była uzasadniona względami ekonomicznymi towarzyszącymi danej transakcji, np. gdy stanowi to element strategii podatnika, który ma doprowadzić do umocnienia jego pozycji na rynku, do zwiększenia wolumenu sprzedaży czy uzyskania innych ekonomicznych korzyści z tak realizowanej transakcji”.

Analogicznie, WSA w Poznaniu w wyroku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 149/19 wskazał, że:

„(...) Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT regulujący podstawę opodatkowania odwołuje się do pojęcia zapłaty, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał oraz zapłaty, którą wskazany ostatnio podmiot ma otrzymać. W kontekście wartości otrzymanej zapłaty sąd podkreśla, że przedmiotem podatku od towarów i usług są określone stany i zdarzenia, które należy postrzegać raczej jako zjawiska o charakterze ekonomicznym, a nie czynności konwencjonalne. Ujmując te kwestię syntetycznie, można by stwierdzić, że podatek od towarów i usług nie jest podatkiem od umów, tylko podatkiem od zdarzeń ekonomicznych. (...) Rozumienie konkretnych czynności opodatkowanych (dostawy towarów, świadczenia usług) powinno uwzględniać przede wszystkim skutki faktyczne oraz ich aspekty ekonomiczne. Mniejsze zaś znaczenie mają skutki o charakterze konwencjonalnym występujące na gruncie prawa prywatnego. Decydujące znaczenie zyskuje nie prawny (cywilnoprawny), lecz ekonomiczny aspekt transakcji (tak: A. Bartosiewicz, art. 5 w: „VAT. Komentarz”, wyd. XII. Wolters Kluwer Polska, 2018). (...) Dokonując kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy oderwać się od uwarunkowań cywilistycznych danej czynności a skoncentrować się na jej aspekcie faktycznym, determinowanym przede wszystkim uwarunkowaniami ekonomicznymi danej czynności (…)”.

W rezultacie, strony transakcji opodatkowanej VAT uprawnione są do określenia podstawy opodatkowania z tytułu danej transakcji (wynagrodzenia) w sposób uwzględniający ich subiektywne potrzeby oraz ekonomiczny sens transakcji — biorąc pod uwagę realia panujące na danym rynku i ukształtowaną na nim praktykę (względy biznesowe wpływające na ukształtowanie wynagrodzenia). Organy podatkowe nie są natomiast zasadniczo uprawnione do władczego rozstrzygania o wysokości podstawy opodatkowania wbrew ustaleniom stron transakcji. Jedynie wyjątkowo, w sytuacji, gdy pomiędzy podmiotami (kontrahentami) lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej, ale tylko w sytuacji, gdy związki te miały wpływ na ustalenie ceny — art. 32 ust. 1 i 2 ustawy VAT (nie jest to przypadek Spółki).

Przedmiotowe uzasadnienie — w ocenie Wnioskodawcy — znajdzie odpowiednio zastosowanie do pytania nr 4 niniejszego wniosku wydanie interpretacji indywidualnej.

Podstawa opodatkowania w przypadku usług Spółki

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje świadczenie usługi najmu samochodów zastępczych, które to usługi będą dokumentowane fakturami wystawianymi na rzecz Klientów. Chcąc prawidłowo rozpoznać obowiązek podatkowy w ramach tych czynności zgodnie z przepisami ustawy VAT, Spółka jako podstawę opodatkowania — niejako w pierwszym etapie — będzie traktować wartość wynagrodzenia netto wskazaną na wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta fakturze.

Nie zmienia to jednak faktu, że kwota wskazana na przedmiotowej fakturze w przypadkach objętych niniejszym wnioskiem może nie odpowiadać wartości, którą Spółka ostatecznie otrzyma w ramach przyjętego modelu współpracy z Klientem. Klient w miejsce zapłaty pieniężnej wynagrodzenia Spółki dokona bowiem na jej rzecz cesji wierzytelności, która przysługiwać mu będzie wobec TU o naprawienie szkody spowodowanej zdarzeniem komunikacyjnym, w części obejmującej zwrot kosztów najmu auta zastępczego. Klient może być co najwyżej zobligowany do bezpośredniej zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej 50% lub 100% kwoty VAT wynikającej z wystawionej faktury (w przypadku podatników VAT czynnych). W rezultacie podmiotem, który będzie wypłacał Spółce środki w ramach analizowanego stosunku prawnego (i zdarzenia przyszłego) będzie TU, które zaspokoi wierzytelność Klienta o pokrycie kosztów wynajmu auta zastępczego w wysokości wynikającej z zapadłego wyroku/zawartej ugody z TU.

W rezultacie, mimo skalkulowania wartości wystawianej na Klienta faktury w oparciu o stawki wynikające z cennika Spółki, Wnioskodawca faktycznie od dnia zawarcia umowy najmu i umowy cesji w pewnym sensie przyjmuje, że rzeczywistym przysporzeniem majątkowym, które otrzyma w związku z wyświadczoną Klientowi usługą będzie kwota faktycznie wypłacona mu przez TU (wierzytelność na moment cesji nieznana co do wartości). Spółka zatem już w dacie wykonania usługi i wystawienia faktury, opierając się na tym jak działa rynek w przypadku przedmiotowych usług i modelu rozliczeń powszechnie stosowanym na rynku, zdaje sobie sprawę z ryzyka, że kwota wskazana na wystawionej fakturze może ostatecznie nie odpowiadać kwocie faktycznie wypłaconych przez TU środków, co wynika ze specyfiki rynku, na którym Wnioskodawca będzie funkcjonował. Niemniej, ponieważ przedmiotem cesji jest wierzytelność z tytułu zwrotu kosztów pojazdu zastępczego, nie zmienia to faktu, że dla celów zadeklarowania analizowanych usług zgodnie z datą powstania obowiązku podatkowego w VAT, Wnioskodawca każdorazowo - w jego ocenie w sposób prawidłowy - zakłada będąc zmuszonym do wskazania podstawy opodatkowania w ustawowych terminach - że wartość cedowanej wierzytelności wobec TU będzie odpowiadać kwocie wynagrodzenia ustalonego z Klientem zgodnie z postanowieniami umowy najmu. Na dzień zawarcia Umowy najmu i wystawienia faktury Wnioskodawca nie ma bowiem jeszcze podstaw, by przyjąć wartość wierzytelności wobec TU w innej skonkretyzowanej wysokości, aczkolwiek - tak jak zostało wskazane - bazując na znajomości specyfiki rynku równocześnie liczy się z ryzykiem uzyskania w ramach planowanego modelu współpracy z Klientem niższej kwoty niż tej wynikającej z wystawionej faktury. Innymi słowy, w analizowanym przypadku, pierwotna wierzytelność (z pierwotnie wystawionej faktury), która będzie przysługiwać Spółce wobec Klienta (z tytułu najmu) w oparciu o wystawioną fakturę nie przesądza bowiem jeszcze o wysokości rzeczywiście otrzymywanego przez Spółkę z tytułu wykonanych usług przysporzenia majątkowego. W ramach Umowy najmu i Umowy cesji określona co do wartości (wykazana w umowie z Klientem i na wystawionej przez Spółkę fakturze) zostanie zastąpiona wierzytelnością wobec TU nieznaną co do wartości. W ramach Umowy cesji wymieniana jest bowiem na wierzytelność wobec TU, której zaspokojenie przez TU w wysokości wynikającej z zapadłego wyroku lub zawartej ugody - z uwagi na postanowienia umowy łączącej Wnioskodawcę z Klientem - przesądza o ostatecznej wysokości przysporzenia majątkowego, które Wnioskodawca otrzyma w związku z wyświadczoną Klientowi usługą. Ostateczna wysokość rzeczywiście otrzymywanego przez Spółkę wynagrodzenia (w poszczególnych sprawach) znana będzie zatem dopiero po określeniu przez TU, bądź po określeniu w drodze wyroku sądowego lub ugody wartości wierzytelności wobec TU.

Z uwagi na powyższe, w przypadku wyroku sądu uwzględniającego powództwo Spółki jedynie w części lub zawarcia ugody określającej wartość pokrywanych przez TU kosztów wynajmu pojazdu zastępczego w niższej wysokości niż wynikająca z wystawionej faktury, wartość wierzytelności wnikająca z umowy z Klientem nie powinna stanowić podstawy opodatkowania usług Spółki, ponieważ odbiegać będzie on od wysokości ostatecznie otrzymywanych przez Wnioskodawcę środków w ramach zaspokojenia wierzytelności wobec TU.

W efekcie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku świadczonych przez niego usług, jako podstawa opodatkowania VAT należnego powinna być traktowana kwota ostatecznie wypłacana Wnioskodawcy przez TU w oparciu o zapadły wyrok/zawartą ugodę (względnie powiększona o wcześniejsze płatności dokonane przez TU lub/i Klienta), a nie kwota wykazana na pierwotnie wystawionej fakturze, co oznacza, że Spółka będzie obowiązana do wstawienia faktury korygującej „in minus" na rzecz Klienta.

Takie stanowisko odpowiada w pełni wnioskom wypływającym z cytowanego powyżej orzecznictwa TSUE dotyczącego podstawy opodatkowania VAT, które jest w pełni akceptowane przez polskie organy podatkowe. Raz jeszcze należy bowiem podkreślić, że w świetle wyroków TSUE podstawa opodatkowania stanowi wartość subiektywną, odzwierciedlającą wynagrodzenie faktycznie otrzymane (należne) przez dostawcę lub usługodawcę z tytułu danej transakcji, uzasadnione względami ekonomicznymi towarzyszącymi danej transakcji. Analogicznie w przedmiotowej kwestii wypowiada się w wydawanych interpretacjach Dyrektor KIS, podkreślając m.in. poprzez odwołanie do wyroku Trybunału w sprawie C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec), że:

„(...) wynagrodzenie (zapłata w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku. W szczególności niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje”.

Analogicznie, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2019 r., nr 0114-KDIP4-4012.473.2019.1.AK czy interpretacja indywidualna z 5 września 2019 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.415.2019.1.IK.

Dla Spółki taką wartością subiektywną w świetle całokształtu okoliczności planowanych przez Spółkę transakcji, wynikających z warunków rynkowych, jest niewątpliwie dopiero kwota ostatecznie otrzymana od TU w oparciu o zapadły wyrok/zawartą ugodę. Wyrok ten/ugoda będzie przesądzać faktycznie (względnie wraz z ewentualnymi wcześniejszymi płatnościami między stronami) o wartości nabytej wierzytelności, a w praktyce - co w okolicznościach zdarzenia przyszłego nie powinno budzić wątpliwości o uznanej przez TU wartości usługi wyświadczonej przez Spółkę.

Biorąc zatem pod uwagę aspekt ekonomiczny i specyfikę całego modelu współpracy z Klientem oraz funkcjonowania rynku wynajmu pojazdów zastępczych, gdzie planowany przez Spółkę model rozliczeń jest modelem powszechnie funkcjonującym, dopiero kwota uzyskana tą drogą będzie przesądzać z perspektywy Wnioskodawcy o wysokości rzeczywistej zapłaty z tytułu wyświadczonych uprzednio usług, którą Spółka otrzymuje.

Przedmiotowe uzasadnienie — w ocenie Wnioskodawcy — znajdzie odpowiednio zastosowanie do pytania nr 4 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej.

Korekta faktury wystawionej przez Spółkę.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

3. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

4. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik zobligowany jest wystawić fakturę korygującą, zawierającą elementy przewidziane w art. 106j ust. 2 ww. ustawy.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w systemie podatku VAT faktury są dokumentami sformalizowanymi, potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Jeżeli zatem, po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością danych, w tym kwot odnoszących się do wartości podstawy opodatkowania rozumianej jako zaplata, którą usługodawca w warunkach funkcjonujących na danym rynku faktycznie otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej. Prawidłowość materialno-prawna faktury — tak jak zostało wskazane — zachodzi bowiem wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług po określonej cenie (dokumentuje rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonane przez podatnika).

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury (poprzez wystawienie faktury korygującej) ma na celu zapewnienie prawidłowości materialno-prawnej faktury tak, by podawała ona rzetelne dane dotyczące danej transakcji, w tym zakresie wartości podstawy opodatkowania - i dokumentowała daną sprzedaż zgodnie z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń gospodarczych, rozumianych jako zdarzenia, których treść kształtowana jest m.in. przez względy (uwarunkowania) biznesowe funkcjonujące na danym rynku.

Biorąc pod uwagę, że podstawa opodatkowania w przypadku świadczonych przez Spółkę usług wynajmu pojazdów zastępczych powinna zostać określona na poziomie uwzględniającym zapadły wyrok/zawartą z TU ugodę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej („in minus”), którą doprowadzi dane dotyczące podstawy opodatkowania i proporcjonalnego w stosunku do niej podatku VAT wykazane w pierwotnej fakturze do poziomu kwot należnych określonych przez sąd/ustalonych przez strony w ugodzie.

Pierwotnie bowiem — zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym — Spółka wystawi na rzecz Klienta faktury, w których wysokość jej wynagrodzenia zostanie skalkulowana w oparciu o stawki z cennika podczas gdy wartość rzeczywiście ustalonego i otrzymanego przez Spółkę z tytułu świadczonych usług wynagrodzenia będzie odpowiadać ostatecznie ustalonej w wyroku/ugodzie wartości wierzytelności wobec TU przeniesionej w ramach zapłaty przez Klienta na rzecz Spółki (co szczegółowo uzasadniono powyżej). Implikuje to konieczność odpowiedniego obniżenia przez Spółkę podstawy opodatkowania (ceny) oraz kwoty VAT, wykazanej na pierwotnie wystawionej fakturze, i udokumentowanie tego faktu za pomocą faktur korygujących („in minus”). Za pomocą tych faktur Wnioskodawca, który uprzednio już wprowadził pierwotne faktury do obrotu prawnego przekazując je Klientom i przedstawiając je TU, zapewni prawidłowość materialno-prawną wystawionych faktur. Skoro w wyniku dokonanych rozliczeń dochodzi do faktycznej obniżki pierwotnie określonej na fakturach ceny, Spółka zobligowana będzie do wstawienia stosownej faktury korygującej („in minus”), zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT.

Prawidłowość takiego stanowiska - dopuszczalność wystawienia faktury korygującej w analizowanym zdarzeniu przyszłym — niejednokrotnie została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidulanych. Tylko tytułem przykładu wskazać można m.in. interpretację indywidualną z 5 kwietnia 2019 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.84.2019.2.KK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygając w przedmiocie analogicznego zagadnienia, jak to przedstawione w niniejszym wniosku, zgodził się ze stanowiskiem podatnika odnośnie do skalkulowania podstawy opodatkowania z tytułu wyświadczonych usług wynajmu auta zastępczego, stwierdzając, że:

„(...) Prawomocny wyrok sądu lub ugoda zawarta z ubezpieczycielem stanowi podstawę do wystawienia faktury korygującej zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług w celu rzetelnego udokumentowania danej transakcji, tj. doprowadzenia danych wykazanych w pierwotnej fakturze do poziomu kwot należnych określonych przez sąd/ustalonych przez strony w ugodzie oraz zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy (czyli nie więcej niż wszystko, co stanowi zapłatę, którą ma Pani prawo otrzymać z tytułu wykonanych usług). Faktura korygująca powinna być wystawiona zgodnie z art. 106j, natomiast obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem może Pani dokonać w terminie i na zasadach określonych wart. 29a ust. 13-16 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zasadniczo pod warunkiem posiadania przez Panią, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez usługobiorcę, dla którego wystawiła Pani fakturę pierwotną”.

Analogicznie, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 maja 2017 r., nr 0461-ITPP1.4512.198.2017.2, w której potwierdzono, że:

„ (...) Odnosząc się do kwestii możliwości skorygowania wartości sprzedaży z tytułu wynajmu samochodu zastępczego wskazać należy, że brak częściowego uregulowania należności z prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonaną usługę nie stanowi przesłanki do wystawienia faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ust. 1 ustawy o VAT. Niemniej jednak wskazać należy, że tut. organ nie neguje prawa podatnika do faktycznego udzielenia po dokonaniu sprzedaży opustów lub obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Zatem, w każdej sytuacji ma Pan prawo do ponownego ustalenia (skalkulowania) wartości przedmiotowej usługi (także z zastosowaniem określonego rabatu czy obniżki ceny) w taki sposób, aby wystawiona faktura korygująca podawała prawidłowe i zgodne z rzeczywistością kwoty i inne dane decydujące o rzetelności wystawionego dokumentu, a nie była jedynie konsekwencją braku częściowego uregulowania należności z faktury dokumentującej dokonaną usługę. Analiza przedstawionych okoliczności sprawy wskazuje, że o ile faktycznie w wyniku planowanych czynności dojdzie do obniżenia ceny pomiędzy stronami transakcji w wysokości 40% po wykonaniu usługi, to ma Pan prawo do skorygowania faktury dokumentującej wynajem pojazdu zastępczego do wysokości wypłaconego odszkodowania przez firmę ubezpieczeniową. Dodatkowo należy wskazać, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące ceny. Zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego”.

W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie uprawniona do udzielenia Klientom obniżki ceny/rabatu wykazanej na pierwotnych fakturach zgodnej z rzeczywistą wartością podstawy opodatkowania z tytułu wykonanych usług. W każdej bowiem sytuacji podatnik może, a w zasadzie zobligowany jest, dokonać ponownego ustalenia (skalkulowania) wartości świadczonej usługi (także z zastosowaniem określonego rabatu czy obniżki ceny) w taki sposób, aby wystawiona przez niego z tego tytułu faktura podawała prawidłowe i zgodne z rzeczywistością kwoty i inne dane decydujące o rzetelności wystawionego dokumentu. W rezultacie Wnioskodawca będzie uprawniony do wystawienia stosownych faktur korygujących „in minus” do wysokości uwzględniającej zapadły wyrok sądowy bądź zawartą ugodę z TU.

Powyższe oznacza, że w zależności od przyjętego modelu rozliczenia, kwota określona ugodą sądową/ugodą z TU powinna być traktowana jako:

1.wartość brutto usługi wyświadczonej przez Wnioskodawcę w sytuacji, gdy Klient nie uiszczał na rzecz Spółki żadnych kwot tytułem VAT;

2.wartość netto usługi wyświadczonej przez Wnioskodawcę powiększona o 50% kwoty należnego VAT — w sytuacji, gdy Klient zobligowany będzie uiścić bezpośrednio na rzecz Spółki kwotę stanowiącą 50% VAT wynikającego z faktury;

3.wartość netto usługi wyświadczonej przez Wnioskodawcę — w sytuacji, gdy Klient zobligowany będzie uiścić bezpośrednio na rzecz Spółki kwotę stanowiącą 100% VAT wynikającego z faktury.

W sytuacji, gdy niezależnie od zawarcia ugody/zapadłego w sprawie wyroku TU przekazał już Spółce w związku z wykonaną usługą jeszcze inne kwoty (w oparciu o zawartą Umowę cesji) - zostaną one odpowiednio uwzględnione przy kalkulacji ceny usługi (w zależności od jednego z ww. modeli rozliczenia) dla potrzeb korekty.

Reasumując, w momencie wydania przez sąd wyroku określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle) albo w momencie zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż wynikająca z faktury, Spółka zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 29 ust. 10 pkt 1 ustawy VAT, będzie uprawniona do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego do wysokości, jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu wyświadczenia usługi najmu. Innymi sowy, Spółka będzie miała prawo do ponownego ustalenia (skalkulowania) wartości przedmiotowej usługi (z zastosowaniem określonego rabatu czy obniżki ceny) w taki sposób, aby wystawiona faktura korygująca podawała prawidłowe i zgodne z rzeczywistością kwoty i inne dane decydujące o rzetelności wystawionego dokumentu (faktury).

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy VAT, podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty opustów lub obniżek cen udzielonych po sprzedaży. W przypadku sprzedaży udokumentowanej fakturą — tak jak będzie to mieć miejsce w sytuacji Wnioskodawcy — obniżka ta możliwa będzie jedynie o tyle, o ile podatnik wystawił stosowną fakturę korygującą pod określonymi warunkami.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku, gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Jak stanowi natomiast art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ponadto, jak wynika z art. 29a ust. 15 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej/posiadania dokumentacji, o której mowa w ust. 13, przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;

2.dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;

3.sprzedaży energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy.

Wprowadzenie warunku uzgodnienia z nabywcą warunków transakcji oznacza, że przy wystawieniu faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania (i VAT należny) istotne są faktyczne ustalenia między kontrahentami, a nie tylko samo wystawienie faktury. Zatem, zasadnicze znaczenie dla obniżenia podstawy opodatkowania ma dokumentacja potwierdzająca, że obie strony transakcji znają i akceptują nowe, zmienione warunki transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, podatnik ma prawo dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w momencie wystawienia faktury korygującej pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1)uzgodnienia warunków korekty z nabywcą towaru lub usługobiorcą,

2)spełnienia uzgodnionych warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług,

3)posiadania dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towarów lub usług warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia tych usług (tj. z dokumentacji powinno wynikać, że nabywca wie, że doszło lub wie w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia), z dokumentacji powinno wynika również, że warunki te zostały spełnione na moment dokonywania przez podatnika korekty podatku należnego, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie kwoty podatku należnego,

4)faktura korygująca będzie zgodna z posiadaną dokumentacją w zakresie uzgodnienia z nabywcą towarów i/lub usług, warunków obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego dla dostawy towarów i/lub świadczonych usług.

Jeżeli natomiast podatnik w okresie, w którym wystawi fakturę korygującą „in minus” nie będzie posiadać dokumentacji potwierdzającej:

1)uzgodnienie z nabywcą towarów lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego albo

2)spełnienie tych uzgodnionych warunków (mimo że doszło do faktycznego uzgodnienia tych warunków i ich spełnienia)

- obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego dokona dopiero za okres, w którym będzie posiadać dokumentację potwierdzającą spełnienie obydwu warunków.

W tym miejscu Wnioskodawca zauważa, że na gruncie obecnie obowiązujących przepisów niemożliwe jest wskazanie w ustawie katalogu dokumentów, które potwierdzałyby uzgodnienie nowych warunków transakcji, ponieważ mogłoby to zawęzić rodzaje dokumentów stanowiących takie potwierdzenie. Jako formę uzgodnienia można zatem przyjąć również domniemaną akceptację uzgodnienia warunków transakcji - w szczególności, gdy samo wystawienie faktury korygującej albo dokonanie przelewu stanowić będzie element uzgodnienia/spełnienia warunków.

Ponadto, z przepisu art. 29a ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obecnie obowiązującym) wynika obowiązek spełnienia się uzgodnionych warunków. Spełnienie warunków oznacza ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę do uzgodnienia warunków (katalog otwarty).

W opisanym zdarzeniu przyszłym - tak jak zostało wskazane - Spółka po wydaniu przez sąd wyroku innego niż uwzględniający powództwo w całości lub po zawarciu ugody z TU, rozważa możliwość wystawiania na rzecz Klientów faktur korygujących, obniżających wynagrodzenie Spółki (i zawartą w nim kwotę VAT) do wysokości wynikającej z zapadłego w sprawie wyroku lub zawartej z TU ugody (uwzględniającej ten wyrok lub ugodę, względnie ewentualne płatności dokonane uprzednio przez TU bądź Klienta). W wyniku dokonanego obniżenia, wynagrodzenie Spółki wynikające z faktury będzie zatem odpowiadać kwocie, jaką Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/ lub Klienta. Doręczenie faktur korygujących Klientom będzie odbywało się różnymi ścieżkami, w szczególności za pomocą poczty elektronicznej na adres e-mail Klienta wskazany uprzednio Spółce.

Jednocześnie, jak zostało wskazane przez Spółkę we wniosku, w dniu podpisania Umowy wynajmu Klient (bez względu na status, tj. podatnik VAT czy osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) będzie podpisywał regulamin wraz z oświadczeniem, z którego wynikać będzie następująca treść:

„Przyjmuję do wiadomości i akceptuję, że w sytuacji spornej w sprawie warunków najmu pojazdu zastępczego, która zakończy się ugodą lub wyrokiem sądowym może nastąpić zmiana warunków najmu pojazdu w zakresie odpłatności za usługę najmu, która wynikać będzie z zawartej ugody z TU lub wydanego wyroku w sprawie. Następstwem takich okoliczności może być korekta warunków wykonanej usługi (korekta ceny). Wobec tego, zobowiązuję się do potwierdzenia otrzymania faktury korygującej za wykonane usługi drogą elektroniczną (poprzez wysłanie zwrotnego maila o potwierdzeniu otrzymania korekty i jej zaakceptowaniu) lub w drodze osobistego pisemnego potwierdzenia przez złożenie na niej mojego podpisu lub przyjęcie i potwierdzenie korekty otrzymanej pocztą tradycyjną za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. W przypadku braku jakiejkolwiek reakcji z mojej strony w terminie 3 dni od dnia otrzymania przeze mnie faktury korygującej drogą elektroniczną (poprzez wysłanie zwrotnego maila o potwierdzeniu otrzymania korekty i jej zaakceptowaniu) lub w drodze osobistego pisemnego potwierdzenia przez złożenie na niej mojego podpisu lub przyjęcie i potwierdzenie korekty otrzymanej pocztą tradycyjną za zwrotnym potwierdzeniem odbioru — Spółka prawidłowo uznaje, że faktura dotarła do mnie i została przeze mnie zaakceptowana (milcząca zgoda/akceptacja Klienta)”.

Wobec przedstawionych okoliczności Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postanowienia zawarte w treści Umów najmu z Klientami w szczególności w ww. oświadczeniu potwierdzają uzgodnienie i spełnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego dla świadczonych usług najmu. Wystawienie faktury korygującej będzie w tym przypadku konsekwencją uprzednio udokumentowanych w umowie uzgodnień pomiędzy stronami a tym samym Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i VAT należnego w deklaracji (JPK_VAT) w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus”.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji wystawienia faktury korygującej „in minus” wskutek zaistnienia okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu wyświadczonych usług najmu pojazdu zastępczego, co do zasady zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 ustawy VAT, w momencie wystawienia faktury korygującej „in minus” gdyż z posiadanej przez Spółkę dokumentacji będzie — w ocenie Wnioskodawcy — jednoznacznie wynikać, że uzgodnił on z usługobiorcą (Klientem) warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta będzie zgodna z posiadaną dokumentacją, w szczególności podpisanym przez Klienta oświadczeniem.

Ad. 3

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy VAT, przez fakturę ustrukturyzowaną rozumie się fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

W myśl art. 106j ust. 4 ustawy VAT (zmieniony przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 5 sierpnia 2025 r. (Dz.U.2025.1203) zmieniającej nim ustawę z dniem 1 lutego 2026 r.), fakturę korygującą fakturę ustrukturyzowaną wystawia się w postaci faktury ustrukturyzowanej albo faktury, o której mowa w art. 106nda ust. 1.

Zgodnie z art. 106na ust. 1 ustawy o VAT, fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

Jak stanowi natomiast art. 106na ust. 3 ustawy o VAT, faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

W przypadku udostępnienia faktury ustrukturyzowanej nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, za datę otrzymania tej faktury uznaje się datę jej faktycznego otrzymania przez tego nabywcę (art. 106na ust. 4 ustawy o VAT dodany przez art. 1 pkt 19 lit. b) ustawy (Dz.U.2023.1598) zmieniającej nim ustawę z dniem 1 lutego 2026 r.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT (zmieniony przez art. 1 pkt 2 lit. a) ustawy (Dz.U.2023.1598) zmieniającej nim ustawę z dniem 1 lutego 2026 r.), w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c.

Reasumując, Wnioskodawca od 1 lutego 2026 r., a więc wejścia w życie obligatoryjnego KSeF, będzie miał prawo do korekty (obniżenia) podstawy opodatkowania oraz podatku należnego za okres rozliczeniowy, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie przesłania faktury korygującej do KSeF.

Ad. 4

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi, potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Jeżeli zatem, po wystawieniu faktury/faktury korygującej wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury/faktury korygującej, podatnik wystawia fakturę (faktury) korygujące w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością danych, w tym kwot odnoszących się do wartości podstawy opodatkowania rozumianej jako zapłata, którą usługodawca w warunkach funkcjonujących na danym rynku faktycznie otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej. Prawidłowość materialno-prawna faktury - tak jak zostało wskazane - zachodzi bowiem wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług po określonej cenie (dokumentuje rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonane przez podatnika).

Z uwagi na powyższe, w przypadku wypłaty przez TU (dla przykładu) pełnych kosztów wynajmu pojazdu zastępczego (już po wystawieniu przez Spółkę faktury korygującej „in minus”) a więc w wysokości wynikającej z faktury pierwotnej Spółka powinna - z uwagi na zmianę ceny - ponownie dokonać korekty podstawy opodatkowania usług „in plus” ponieważ w przypadku braku takiego działania odbiegać będzie ona od wysokości ostatecznie otrzymywanych przez Wnioskodawcę środków w ramach zaspokojenia wierzytelności wobec TU. Wystawienie „zwykłej” faktury (na dodatkowe odszkodowanie/dopłatę) w tym przypadku nie będzie prawidłowe z uwagi na to, że taka faktura dokumentowałaby zdarzenie, które już raz zostało udokumentowane fakturą — w tym przypadku zmianie uległa jedynie cena z tytułu świadczenia usługi.

Reasumując, w sytuacji, w której — po wystawieniu faktury korygującej „in minus” — TU przyzna Wnioskodawcy (dla przykładu) odszkodowanie w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury) Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości odpowiadającej dopłacie otrzymanej od TU.

Ad. 5

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 17 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Wnioskodawca pragnie zatem zauważyć, że sposób rozliczenia przez wystawcę faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność skorygowania „in plus” faktur dokumentujących dostawę towarów czy też świadczenie usług w tych pozycjach. W przypadku bowiem gdy przyczyna powodująca konieczność dokonania korekty istniała już w chwili wystawienia faktury pierwotnej (np. błąd, pomyłka, przeoczenie) lub gdy nawet w momencie wystawiania faktury nie istniała, lecz mogła być przez strony transakcji przewidziana, wówczas korekty „in plus” w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego należy dokonać wstecz, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym z powyższych przyczyn zaniżona została podstawa opodatkowania i kwota podatku należnego. Natomiast w sytuacji, gdy przyczyna uzasadniająca dokonanie korekty zaistnieje w terminie późniejszym niż wystawiona została faktura, której korekta ma dotyczyć, a jej wystąpienia nie można było w żaden sposób przewidzieć, wówczas korekty tej nie trzeba uwzględniać w okresie, w którym ujęto fakturę pierwotną. Przy czym, każdą sytuację należy badać indywidualnie, czy okoliczności powodujące wystawienie faktury korygującej kreują nową sytuację prawną, czy też stwierdzają (ze skutkiem wstecznym) stan, jaki powinien być uwidoczniony na fakturze pierwotnej.

Powyższe, wynika również z Objaśnień Podatkowych z 3 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2419). W zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Generalnie, zaistnienie przesłanek do dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania powoduje obowiązek wykazania zwiększenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu bieżącym (tj. tym, w którym zaistniały wspomniane przesłanki). Takie okoliczności wystąpią w przypadku, gdy przyczyna korekty zwiększającej podstawę opodatkowania jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży. Jednak, w przypadku, gdy przyczyna korekty istniała już w momencie faktury, obowiązek dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla dostawy towarów lub świadczenia usług. Podsumowując zatem, momentem warunkującym o ujęciu w deklaracji (JPK_VAT) faktur korygujących „in plus” jest przyczyna jej wystawienia przez sprzedającego (tu: Spółkę).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka po zawarciu ugody z TU, rozważa możliwość wystawiania na rzecz Klientów faktur korygujących, obniżających wynagrodzenie Spółki (i zawartą w nim kwotę VAT) do wysokości wynikającej z zawartej z TU ugody/wyroku sądu. W wyniku dokonanego obniżenia, wynagrodzenie Spółki wynikające z faktury będzie odpowiadać kwocie, jaką Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/ lub Klienta. Niemniej jednak, jak zostało wskazane - Spółka nie może wykluczyć również sytuacji, gdy po wystawieniu faktury korygującej „in minus” z uwagi na zawartą z TU ugodę, TU po jakimś czasie (ale już po wystawieniu przez Spółkę faktury korygującej „in minus”) przyzna jednak Spółce odszkodowanie za najem pojazdu zastępczego czy usługę holowania pojazdu (dla przykładu) w pełnej kwocie, tj. w kwocie uznającej w całości odszkodowanie należne Spółce i wynikające z pierwotnie wstawionej „zwykłej” faktury. W takiej sytuacji, Spółka zamierza wstawiać faktury korygujące „in plus” na rzecz Klientów w wysokości dopłaty otrzymanej od TU (i które to postępowanie w jej ocenie będzie prawidłowe — uzasadnienie do pytania nr 4 wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej). W związku natomiast z tym, że przyczyna wystawienia faktury korygującej „in plus” powstanie w terminie późniejszym i powstaną nowe okoliczności powodujące zmianę ceny (TU uzna odszkodowanie należne Spółce w kwocie wyższej niż uprzednio przyznanej Spółce wg jej mierników i indywidualnej decyzji), Spółka będzie zobowiązana do ujęcia faktury korygującej „in plus” na bieżąco, tj. w rozliczeniu VAT za okres jej wystawienia. Wynika to z dwóch powodów: po pierwsze, pierwotna wierzytelność (z pierwotnie wystawionej faktury), która będzie przysługiwać Spółce wobec Klienta (z tytułu najmu) w oparciu o wystawioną fakturę nie przesądza jeszcze o wysokości rzeczywiście otrzymywanego przez Spółkę z tytułu wykonanych usług przysporzenia majątkowego. Po drugie, ostateczna wysokość rzeczywiście otrzymywanego przez Spółkę wynagrodzenia (w poszczególnych sprawach) znana jest/będzie po jej określeniu przez TU (zarówno w przypadku korekt „in minus” - jak również - korekt „in plus”) gdyż wtedy pojawi się nowe zdarzenie skutkujące wypłatą odszkodowania — w przypadku faktur korygujących „in plus” — w kwocie wyższej niż uprzednio określona przez TU (i wynikająca z faktury korygującej „in minus”). To z kolei powoduje, że korekta „in plus” powinna zostać wykazana „na bieżąco”, nie wstecz.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że faktury korygujące „in plus” powinny zostać wykazane przez Spółkę w deklaracji (JPK_VAT) „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym faktury korygujące „in plus” zostały wystawione, a nie wstecz.

Ad. 6

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 2 Dyrektywy VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zauważyć, że TSUE w wyroku z dnia 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, wskazał, że art. 90 Dyrektywy VAT stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT. TSUE w wyroku tym podkreślił, że status dłużnika jako podatnika VAT jest w ogóle bez znaczenia z punktu widzenia możliwości skorzystania z regulacji art. 90 Dyrektywy VAT, a w konsekwencji - regulacji art. 89a ustawy o VAT. W ocenie TSUE, skoro przepis ten może zostać zastosowany także w przypadku, gdy kontrahentem podatnika jest osoba niebędąca podatnikiem (np. osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej), to tym samym fakt rejestracji na VAT bądź jego brak stanowią okoliczności zupełnie pozbawione znaczenia z punktu widzenia zastosowania analizowanych regulacji.

Uzupełniająco TSUE zauważył, że już w wyroku z 18 maja 2019 r. w sprawie C-127/19 orzekł, iż art. 90 Dyrektywy VAT stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT.

TSUE zaznaczył także, że art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT spełnia przesłanki konieczne do tego, by mógł być bezpośrednio skuteczny, a „zasada pierwszeństwa prawa Unii oznacza, że każdy sąd krajowy orzekający w ramach swoich kompetencji jako organ państwa członkowskiego jest zobowiązany odstąpić od stosowania wszelkiego przepisu prawa krajowego sprzecznego z bezpośrednio skutecznym przepisem prawa Unii w ramach toczącego się przed tym sądem sporu”.

Zważywszy na powyższe względy, TSUE orzekł następująco:

„Artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT”.

W konsekwencji, jeżeli podatnik - wierzyciel nie otrzymał płatności (w całości bądź w części) za wykonane świadczenie i nie są spełnione przesłanki ujęte w art. 89a ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o VAT, które w ocenie TSUE są niezgodne z art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT podatnik taki może zastosować bezpośrednio przepis art. 90 Dyrektywy VAT z pominięciem powyższych warunków określonych w przepisach ustawy (a zatem zastosować regułę bezpośredniego skutku Dyrektywy VAT). Tym samym, biorąc pod uwagę warunki dokonania obniżenia podstawy opodatkowania określone w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, TSUE zakwestionował zgodność z przepisami Dyrektywy VAT warunku ujętego w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (dokonanie dostawy na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 VATU, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji) oraz warunków ujętych w art. 89a ust. 1 pkt 3 lit. a) i b) ustawy o VAT (zgodnie z którymi na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji).

A zatem jedynym warunkiem, który nie został przez TSUE zakwestionowany, jest ujęty w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT warunek, aby od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata (od 1 stycznia 2022 r. termin ten został wydłużony do 3 lat), licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura.

W ślad za wyrokiem TSUE stanowisko takie przyjęły polskie sądy administracyjne. Przykładowo, WSA w Warszawie w wyroku z 20 stycznia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1373/19 uznał, że:

„W ocenie TSUE dla potrzeb skorzystania z ulgi nie powinny być brane pod uwagę warunki uzależniające obniżenie podstawy opodatkowania VAT, m.in. od okoliczności związanych z ewentualnym postępowaniem upadłościowym lub restrukturyzacyjnym dłużnika”.

Mając na uwadze, że klientami Spółki mogą być — poza podatnikami VAT — podmioty niebędące podatnikami VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT teoretycznie obowiązują Spółkę przesłanki z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostaw towaru lub świadczenia usług dokonanych na rzecz podmiotu innego niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, korekta, o której mowa w ust. 1, może zostać dokonana, jeżeli:

1)wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego lub

2)wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym lub

3)wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.

Niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę że, TSUE zakwestionował zgodność z przepisami Dyrektywy VAT warunku ujętego w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (dokonanie dostawy na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 VATU, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji) oraz warunków ujętych w art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT (zgodnie z którymi na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji) zasadnym jest przyjęcie, że Spółka aby mogła skorzystać ze skorygowania podstawy opodatkowania (ulgi na złe długi) w odniesieniu do podmiotów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, nie będzie zobowiązana do spełnienia 1 z 3 warunków określonych w art. 89a ust. 2a ustawy o VAT, tj. (1) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego lub (2) wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub (3) wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów. Odmienne podejście byłoby niezgodne z przepisami Dyrektywy VAT, w szczególności art. 90.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, zastosowanie przez Podatnika prawa do obniżenia podatku VAT należnego na podstawie przepisu art. 90 Dyrektywy VAT, z niezapłaconych całkowicie lub częściowo faktur, dla których upłynęło co najmniej 90 dni od terminu zapłaty, przysługuje nie tylko w sytuacji, w której dłużnik jest podatnikiem VAT, ale również w odniesieniu do podmiotów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, w tym konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) także również w sytuacji, w której Spółka nie będzie spełniać żadnej (1 z 3) przesłanek z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT.

Reasumując, dopuszczalnym będzie zastosowanie przez Spółkę ulgi na złe długi w odniesieniu do faktur, w przypadku których Wnioskodawca nie otrzyma płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, w tym konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), którzy dokonali na jego rzecz cesji wierzytelności z tytułu wypłaty odszkodowania za najem pojazdu zastępczego również w sytuacji, w której Spółka nie będzie spełniać żadnej przesłanki (warunku) z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT. Obowiązek podatkowy — w przypadku braku otrzymania całości lub części zapłaty — powstanie, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wykonania usługi (art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Ad. 7 i 8

Z uwagi na to, że uzasadnienie dla pytań nr 7 i 8 ma charakter analogiczny, zostało ono zaprezentowane poniżej w sposób łączny.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca pragnie zatem zauważyć, że zacytowany przepis odwołuje się do pojęcia „zapłaty” — w całości lub w części. Jednocześnie, w świetle ustawy o VAT (art. 29a ust. 1) podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis powyższy stanowi implementację art. 73 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest w odniesieniu do dostaw towarów i usług innych niż wymienione w art. 74-77, wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy zatem zauważyć, że podstawą opodatkowania jest generalnie zapłata (wszystko co stanowi zapłatę). Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (wydanie internetowe) „zapłata” to „uiszczenie należności za coś", „należność za coś", „odpłacenie komuś za coś". Zapłata jest więc należnością (kwotą należną) za czynność opodatkowaną. Jest to zatem wielkość, która musi być mierzalna (wymierna) w pieniądzu (biorąc pod uwagę, że podatek jest wyrażony w pieniądzu). Analizując treść przytoczonego przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy natomiast zwrócić uwagę, że w przepisie tym nie ma zastrzeżenia, że zapłata powinna być utożsamiana wyłącznie z podatkiem VAT albo wyłącznie z kwotą netto. W efekcie, „zapłata” powinna być traktowana jako zapłata uiszczona „na poczet należności ogółem” (a więc utożsamiana z kwotą brutto). Tym samym, jeżeli kontrahent dokonuje (dla przykładu) zapłaty tylko VAT, to w sensie cywilnoprawnym i podatkowym zapłata ta powinna być traktowana jako zapłata uiszczona „na poczet należności ogółem”, a nie wyłącznie na poczet konkretnego składnika (VAT/netto). Innymi słowy, zapłata nie może być utożsamiana wyłącznie z podatkiem VAT albo wyłącznie z kwotą netto. Zapłata zawsze powinna być — proporcjonalnie rozdzielona na część netto i VAT.

W świetle powyższego - odnosząc się do Zdarzenia nr 2 - wpłata przez Klienta formalnie tylko kwoty podatku VAT (50% albo 100%) - w sensie podatkowym musi być traktowana jako część zapłaty należności brutto, od której powstaje obowiązek podatkowy w proporcji do wartości netto i podatku. Analogicznie, w przypadku wypłaty przez TU odszkodowania (w całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uiszczone przez TU odszkodowanie powinno być traktowane jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc proporcjonalnie „podzielona” na kwotę netto i VAT (Zdarzenie nr 3).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

prawidłowe w części dotyczącej:

·prawa do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu, w przypadku zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Państwa na rzecz Klienta fakturą, albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego powództwa (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle);

·prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus”;

·obowiązku dokonania obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygującą „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF dotyczą ustalenia, od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF;

·obowiązku wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości dopłaty otrzymanej od TU w sytuacji, w której - po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej - TU przyzna Państwu ostatecznie odszkodowanie w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury);

·prawa do skorygowania podstawy opodatkowania (zastosowania przez Państwa ulgi na złe długi) w odniesieniu do faktur, w przypadku których nie otrzymają Państwo płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik;

·w przypadku braku zapłaty kwoty netto przez TU (w całości/części) uznania kwoty otrzymanej przez Państwa od Klienta za spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie 2);

·w przypadku wypłaty przez TU kwoty odszkodowania (całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uznania uiszczonego przez TU odszkodowania za spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie 3);

i nieprawidłowe w części dotyczącej:

·obowiązku zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in plus”, a więc „na bieżąco”, nie wstecz.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Stosownie natomiast do art. 29a ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy:

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 13a, 13b i 13c ustawy:

Według art. 29a ust. 14 ustawy:

Z treści art. 29a ust. 15 ustawy wynika, że:

Zatem, jak wynika z literalnej wykładni cytowanego wyżej art. 29a ust. 13 ustawy, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej, jest posiadanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 32 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106ba ustawy:

Jak stanowi art. 106g ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106ga ust. 1-4 ustawy:

Podkreślić należy, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi, potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Należy wskazać, że w praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Ustawodawca w art. 106j ust. 1 ustawy określił przypadki, w których podatnik powinien wystawić fakturę korygującą. I tak, zgodnie z tym przepisem:

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy:

W myśl art. 106m ustawy:

Jak stanowi art. 106n ustawy:

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

·rozważają Państwo rozszerzenie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie krótkoterminowego i długoterminowego wynajmu samochodów, w tym tzw. pojazdów zastępczych, udostępnianych w związku z zaistniałymi szkodami komunikacyjnymi;

·pojazdy zastępcze będą wynajmowane osobom fizycznym niebędącym podatnikami VAT (tzw. konsumentom) lub podmiotom posiadającym, status podatnika VAT, którzy wykorzystują pojazd w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

·Klient - zgodnie z zawieraną z Państwem Umową najmu - będzie zobowiązany do zapłaty na Państwa rzecz wynagrodzenia za usługę najmu, tj. czynsz najmu za najem pojazdu zastępczego wynikającego z otrzymanej przez Klienta faktury. Ostateczna wysokość czynszu najmu będzie określana w dniu zwrotu pojazdu zastępczego przez Klienta jako iloczyn liczby dni wynajmu i jednostkowej stawki za dobę najmu;

·Strony transakcji zawrą umowę cesji wierzytelności, na podstawie której Klient przeniesie na Państwa rzecz wierzytelność z tytułu zwrotu kosztów najmu auta zastępczego, która przysługiwać mu będzie w stosunku do Towarzystwa Ubezpieczeń sprawcy zdarzenia drogowego;

·Klient jako zapłatę wynagrodzenia na Państwa rzecz, przeniesie na Państwa swoją wierzytelność wobec TU - w takim przypadku dojdzie do cesji roszczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej względem TU sprawcy szkody;

·możliwe będą 3 (trzy) modele rozliczenia, w ramach których - poza dokonaniem cesji wierzytelności na Państwa rzecz Klient:

onie będzie dokonywał na rzecz Spółki żadnej dodatkowej płatności;

owypłaci Spółce kwotę odpowiadającą 50% kwoty VAT wynikającej z wystawionej faktury (drugie 50% płatne będzie przez TU);

ouiści na rzecz Wnioskodawcy pełną kwotę VAT wynikającą z wystawionej faktury (100%);

- w zależności od tego, czy Klientowi będzie przysługiwało czy też nie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Jeżeli Klientowi będzie przysługiwało prawo odliczenia VAT, wartość otrzymanej wierzytelności będzie automatycznie pomniejszona o część przypadającą na odpowiednią kwotę VAT, w związku z czym wynagrodzenie Spółki zostanie odpowiednio uzupełnione przez Klienta;

· w oparciu o zawartą Umowę cesji, będą Państwo dochodzić odszkodowania (zapłaty) od TU (w wysokości wynikającej z danego modelu rozliczenia), a uzyskane kwoty będą zaliczane na poczet czynszu najmu auta zastępczego;

·TU może:

ospełnić świadczenie dobrowolnie (i w całości), zgodnie z wystawioną przez Wnioskodawcę fakturą albo

okwestionować je co do zasady bądź co do kwoty, tj. opierając się na własnych miernikach może odmówić spełnienia roszczenia w wysokości wynikającej z wystawionej faktury i zaspokoić wierzytelność tylko w części albo nie zaspokoić jej w ogóle;

·nie wykluczają Państwo dochodzenia wypłaty należnych i nieotrzymanych kwot na drodze sądowej. Pozwanym w takim przypadku będzie TU (nie Klient). W efekcie przeprowadzonego postępowania sądowego, sąd może:

o uwzględnić powództwo Spółki w całości;

o uwzględnić powództwo Spółki jedynie w części;

ow wyjątkowych przypadkach - oddalić powództwo Spółki w całości;

·nie wykluczają Państwo możliwości skorzystania z polubownego zakończenia sporu, zawierając z TU ugodę, w ramach której zostanie zrewidowana wysokość dochodzonego odszkodowania, obejmującego wynagrodzenie z tytułu wyświadczonych usług. W takim przypadku będą się Państwo zgadzać na częściowe obniżenie wysokości dochodzonej kwoty;

·ustalone ostatecznie odszkodowanie obejmujące wynagrodzenie z tytułu wykonanych usług, może być niższe od pierwotnie zafakturowanego przez Państwa na rzecz Klienta;

·po wydaniu przez sąd wyroku innego niż uwzględniający powództwo w całości lub po zawarciu ugody z TU – planują Państwo wystawić faktury korygujące, obniżające wynagrodzenie do wysokości wnikającej z zapadłego w sprawie wyroku lub zawartej z TU ugody;

·doręczenie faktur korygujących Klientom będzie odbywało się różnymi ścieżkami;

·przed wystawieniem faktury korygującej każdorazowo będą Państwo posiadać uzgodnienia z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku VAT należnego (warunki korekty);

·przed wysłaniem faktury korygującej albo w tym samym momencie, w którym będzie wysyłana faktura korygująca „in minus” poinformują Państwo Klienta o zawartej ugodzie lub wyroku sądowym i wystawionej fakturze korygującej;

·będą Państwo w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania ;

·planują Państwo również skorzystanie z instytucji tzw. ulgi na złe długi;

·po zgłoszeniu roszczenia do TU, któremu przedstawiona zostanie faktura oraz uprawdopodobnieniu jej nieściągalności, planują Państwo dokonanie całkowitego bądź częściowego zakwalifikowania przedmiotowej wierzytelności (w kwocie brutto) z tytułu wystawionej faktury za najem pojazdu zastępczego do ulgi na złe długi i zastosowanie stosownego odliczenia (obniżenia) z tytułu niezapłaconej całkowicie lub częściowo wierzytelności w podatku VAT;

·niniejszy mechanizm planują Państwo stosować do podmiotów innych niż podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ad. 1

Na tle przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy w momencie zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Państwa na rzecz Klienta fakturą, albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego powództwa (wyrok uwzględniający powództwo w części albo nie uwzględniający w ogóle) będą Państwo uprawnieni do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Spółka rzeczywiście otrzymała lub ma otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy wskazać, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy zauważyć, że możliwość wystawienia faktury korygującej istnieje w ściśle określonych sytuacjach.

Odnosząc się do kwestii możliwości skorygowania wartości sprzedaży z tytułu wynajmu samochodu zastępczego na rzecz Klienta należy wskazać, że brak częściowego uregulowania należności z prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej dokonaną usługę wynajmu nie stanowi/nie będzie stanowił przesłanki do wystawienia faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ust. 1 ustawy.

Niemniej jednak należy wskazać, że podatnik ma prawo do faktycznego udzielenia, po dokonaniu sprzedaży, opustów lub obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Zatem, w każdej sytuacji będą Państwo mieć prawo do ponownego ustalenia (skalkulowania) wartości przedmiotowej usługi (także z zastosowaniem określonego rabatu czy obniżki ceny) w taki sposób, aby wystawiona faktura korygująca podawała prawidłowe i zgodne z rzeczywistością kwoty i inne dane decydujące o rzetelności wystawionego dokumentu, a nie była jedynie konsekwencją braku częściowego uregulowania należności z faktury dokumentującej dokonaną usługę.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy wskazuje, że jeżeli w wyniku wyroku sądowego albo zawarcia ugody będzie dochodziło, po wykonaniu usługi najmu samochodu zastępczego, do obniżenia ceny pomiędzy stronami ww. transakcji, to w tej sytuacji będą mieć Państwo prawo do skorygowania faktury dokumentującej wynajem pojazdu zastępczego do wysokości wypłaconego odszkodowania przez TU i/lub Klienta.

Zatem, w przypadku zawarcia ugody z TU ustalającej odszkodowanie w wysokości niższej niż pozostała do uregulowania zgodnie z wystawioną przez Państwa na rzecz Klienta fakturą, albo w momencie wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z wniesionego przez Państwa powództwa, będą Państwo uprawnieni do wystawienia faktury korygującej „in minus” obniżającej podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku VAT należnego do wysokości jaka odpowiada kwotom, które Państwo rzeczywiście otrzymali lub mają otrzymać od TU i/lub Klienta z tytułu świadczenia usługi najmu.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Ad. 2

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy będą Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym została wystawiona faktura korygująca „in minus”.

Treść przepisu art. 29a ust. 13 ustawy umożliwia podatnikowi dokonanie obniżenia podstawy opodatkowania już w momencie wystawienia faktury korygującej pod warunkiem, że z posiadanej przez niego dokumentacji wynika, że uzgodnił z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, określone w fakturze korygującej i faktura korygująca jest zgodna z tą posiadaną dokumentacją. Natomiast w przypadku, gdy podatnik nie posiada dokumentacji w okresie, w którym wystawił fakturę korygującą, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za ten okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał. Wprowadzenie warunku uzgodnienia z nabywcą warunków transakcji oznacza, że przy wystawieniu faktury korygującej istotne są faktyczne ustalenia między kontrahentami, a nie tylko samo wystawienie faktury. Zatem, zasadnicze znaczenie dla obniżenia podstawy opodatkowania ma dokumentacja potwierdzająca, że obie strony transakcji znają i akceptują nowe, zmienione warunki transakcji.

W kontekście powyższego istotnym jest, że przy założeniu odejścia od wymogu posiadania potwierdzenia odbioru faktur korygujących, zasadnicze znaczenie zyskują inne dowody dokumentujące obniżenie podstawy opodatkowania, przykładowo dokumenty handlowe, w tym aneksy do umów, korespondencja handlowa, dowody zapłaty, kompensaty itp., które potwierdzają, że obie strony transakcji znają i akceptują nowe, zmienione warunki transakcji.

Nowe rozwiązania systemowe pozwalają na swobodniejsze regulacje relacji między podatnikami VAT, którzy mogą oprzeć warunki rozliczenia korekty in minus na wypracowanych dotychczas indywidualnych zasadach współpracy, bez obowiązku spełniania dodatkowych wymagań formalnych, jednakże jest to uwarunkowane łącznym spełnieniem warunków przewidzianych w art. 29a ust. 13 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnik będzie miał prawo dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego już w momencie wystawienia faktury korygującej, przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1)uzgodnienia warunków korekty z nabywcą towaru lub usługobiorcą,

2)spełnienia uzgodnionych warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług,

3)posiadania dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług (tj. z dokumentacji powinno wynikać, że nabywca wie, że doszło lub wie w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia), z dokumentacji powinno wynikać również, że warunki te zostały spełnione na moment dokonywania przez podatnika korekty podatku należnego, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie kwoty podatku należnego,

4)faktura korygująca jest zgodna z posiadaną dokumentacją w zakresie uzgodnienia z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług oraz w zakresie spełnienia tych uzgodnionych warunków.

Podatnik może wobec tego dokonać obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego już w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą przy łącznym spełnieniu powyższych warunków. Jeżeli natomiast podatnik w okresie, w którym wystawił fakturę korygującą nie posiada dokumentacji potwierdzającej:

1)uzgodnienie z nabywcą towarów lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego albo

2)spełnienie tych uzgodnionych warunków (mimo że doszło do faktycznego uzgodnienia tych warunków i ich spełnienia)

obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego dokonuje dopiero za okres, w którym posiada dokumentację potwierdzającą spełnienie obydwu warunków.

Ponadto zasadą jest, że istnieje komunikacja pomiędzy stronami w zakresie uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania – w zdecydowanej większości powinna ona poprzedzać wydanie faktury korygującej, wystąpić w tym samym momencie albo poprzedzić dokonanie np. udzielenia rabatu lub zwrotu towarów.

Na gruncie znowelizowanych przepisów dopuszcza się jako formę uzgodnienia również domniemaną akceptację uzgodnienia warunków transakcji – w szczególności, gdy samo wystawienie faktury korygującej albo dokonanie przelewu stanowić będzie element uzgodnienia/spełnienia warunków. Podkreślić należy, że jest to sytuacja wyjątkowa, gdy okoliczność dokonania korekty byłaby niemożliwa do uzgodnienia/spełnienia w inny sposób.

Jednocześnie należy podkreślić, że niemożliwe jest wskazanie w ustawie katalogu dokumentów, które potwierdzałyby uzgodnienie nowych warunków transakcji, ponieważ mogłoby to zawęzić rodzaje dokumentów stanowiących takie potwierdzenie.

Należy także zauważyć, że z przepisu art. 29a ust. 13 ustawy wynika obowiązek spełnienia się uzgodnionych warunków. Spełnienie warunków oznacza ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę do dokonania obniżenia wynagrodzenia możliwe do udokumentowania. Powiązanie korekty wyłącznie z faktem uzgodnienia warunków jest niewystarczające dla precyzji zapisu. Jest to bowiem podyktowane różnorodnością sytuacji, które mogą wystąpić w obrocie gospodarczym.

Ponadto, podatnik zobowiązany jest posiadać dokumentację potwierdzającą uzgodnienie warunków oraz dokumentację potwierdzającą spełnienie warunków obniżenia. W przypadku braku dokumentacji na moment wystawienia faktury korygującej, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania i podatek należny dopiero w okresie, w którym dokumentację uzyska.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”).

W analizowanej sytuacji, po wydaniu przez sąd wyroku innego niż uwzględniający powództwo w całości lub po zawarciu ugody z TU – planują Państwo wystawiać faktury korygujące, obniżające wynagrodzenie do wysokości wnikającej z zapadłego w sprawie wyroku lub zawartej z TU ugody. Doręczenie faktur korygujących Klientom będzie odbywało się różnymi ścieżkami. Przed wystawieniem faktury korygującej każdorazowo będą Państwo posiadać uzgodnienia z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku VAT należnego (warunki korekty). Przed wysłaniem faktury korygującej albo w tym samym momencie, w którym będzie wysyłana faktura korygująca „in minus” poinformują Państwo Klienta o zawartej ugodzie lub wyroku sądowym i wystawionej fakturze korygującej. Będą Państwo w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z Klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania.

Wskazali Państwo, że w dniu podpisania umowy wynajmu Klient będzie podpisywał odpowiedni regulamin oraz oświadczenie o następującej treści:

Wobec przedstawionych okoliczności należy zatem uznać, że postanowienia zawarte w treści umów z Klientami potwierdzają uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług najmu. Wystawienie faktury korygującej będzie bowiem konsekwencją uprzednio udokumentowanych w umowie uzgodnień pomiędzy stronami. Umowy najmu zawierane z Klientami będą zawierać uzgodnienia regulujące warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług, zatem należy uznać, że stanowić będą dokumentację, o której mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

W konsekwencji, w sytuacji wystawienia faktury korygującej „in minus”, będą Państwo uprawnieni do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego z tytułu wyświadczonych usług najmu pojazdu zastępczego zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 ustawy VAT, tj. w okresie rozliczeniowym w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus” gdyż z posiadanej przez Państwa dokumentacji będzie wynikać, że uzgodnili Państwo z usługobiorcą (Klientami) warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia usług oraz warunki te zostaną spełnione, a faktura ta będzie zgodna z posiadaną dokumentacją.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” – termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r. (ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 lipca 2024 r.).

Według art. 106na ust. 1 i ust. 2 ustawy:

W myśl art. 106g ust. 3a i 3b oraz 3c ustawy:

W świetle cytowanych wyżej regulacji, co do zasady, otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF wymaga akceptacji odbiorcy faktury, jednak gdy odbiorca faktury nie wyraził takiej akceptacji, faktura ustrukturyzowana może być przesłana temu podmiotowi w postaci z nim uzgodnionej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy od 1 lutego 2026 r., a więc od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF, będą Państwo mieli obowiązek dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygującą „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF.

W wyżej cytowanym art. 29a ust. 15 pkt 5 ustawy wskazano, że podatnik nie musi posiadać dokumentacji, o której mowa w art. 29a ust. 13 ustawy (tj. dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług) w przypadku wystawienia faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej. Zatem podatnik będzie mógł pomniejszyć podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego VAT już w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej.

Uzasadnieniem wprowadzenia ww. rozwiązania jest pewność rozliczeń gwarantowana dzięki wykorzystaniu systemu KSeF. Wystawienie faktury korygującej zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego w systemie KSeF oznacza u wystawcy prawo do pomniejszenia podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym faktura ta została wystawiona.

W konsekwencji, od 1 lutego 2026 r., a więc od momentu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF będą mieć Państwo prawo do korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus” w postaci ustrukturyzowanej, a więc w dacie jej przesłania do KSeF.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Ad. 4, 5

W świetle art. 29a ust. 17 ustawy:

Faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

·jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;

·w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Należy ponownie wskazać, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w sytuacji, w której - po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej - TU przyzna Państwu ostatecznie odszkodowanie w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury), będą Państwo zobowiązani do wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości dopłaty otrzymanej od TU oraz ustalenia czy będą Państwo uprawnieni do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym w którym zostanie wystawiona faktura korygująca „in minus”, a więc „na bieżąco”, nie wstecz.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że w zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Zasadniczo, zaistnienie przesłanek do dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania powoduje obowiązek wykazania zwiększenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu bieżącym (tj. tym, w którym zaistniały wspomniane przesłanki). Takie okoliczności wystąpią w przypadku, gdy przyczyna korekty zwiększającej podstawę opodatkowania jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży. Jednak, w przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w momencie wystawienia faktury, obowiązek dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

Wskazać należy, że korekta zwiększająca („in plus”) dokonywana jest na bieżąco w przypadku, kiedy podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży, stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji – dokonania korekty poprzez zwiększenie należnego podatku. Zatem dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wykazanej wcześniej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania, stosownie do ww. art. 29a ust. 17 ustawy, powinna być ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Natomiast korekta wsteczna, gdy odnosząc się do rozliczenia dokonywanego wstecz (poprzez korektę), dokonywana korekta ma na celu wykazanie prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu danego zdarzenia, który w rozliczeniu za dany okres powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu został wykazany w wadliwej (zaniżonej) wysokości. Istotne jest zatem, że korekta wsteczna dotyczy przypadku gdy wspomniane zaniżenie podstawy opodatkowania nastąpiło w świetle okoliczności aktualnych już w momencie „pierwotnego” rozpoznania obowiązku podatkowego.

W takiej sytuacji faktura korygująca dokumentuje jedynie prawidłową wysokość podatku należnego z tytułu danej sprzedaży, odnośnie do której obowiązek podatkowy powstał w momencie jej realizacji i wystawienia faktury pierwotnej. Wobec tego – w świetle ogólnej zasady określającej moment powstania obowiązku podatkowego – sam fakt wystawienia faktury korygującej nie ma wpływu na obiektywną wysokość ukonstytuowanego już zobowiązania (podatku należnego) w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, w przypadku którego doszło jedynie do wadliwego jego udokumentowania i wykazania w rozliczeniu za ten okres. Stąd wystawiana faktura korygująca musi zostać ujęta w rozliczeniu za ten okres.

Kluczową rolę w ustaleniu momentu ujęcia korekty „in plus” w deklaracji stanowi więc przeanalizowanie sytuacji i ustalenie, czy przyczyna wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę stanowi nową okoliczność, powstałą po wystawieniu faktury pierwotnej. Bowiem jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, po dokonaniu dostawy lub np. wystąpią nowe okoliczności powodujące zmianę ceny po dokonaniu dostawy i wystawieniu faktur dokumentujących te dostawy, korekta powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktury zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu, czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.

A zatem momentem warunkującym o ujęciu faktur korygujących „in plus” jest przyczyna ich wystawienia przez sprzedającego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że może zaistnieć sytuacja, w której po wystawieniu faktury korygującej „in minus” z uwagi na zawartą z TU ugodę, TU po jakimś czasie (ale już po wystawieniu przez Państwa faktury korygującej „in minus”) przyzna Państwu jednak odszkodowanie za najem pojazdu zastępczego czy usługę holowania pojazdu w wyższej wysokości niż pierwotnie przyznane, np. w pełnej kwocie, czyli w kwocie uznającej w całości odszkodowanie należne Państwu i wynikające z pierwotnie wystawionej („zwykłej”) faktury. W takiej sytuacji - z uwagi na korektę ceny – zamierzają Państwo wystawiać faktury korygujące „in plus” (do pierwotnie wystawionej faktury i wystawionej do niej faktury korygującej „in minus”) na rzecz Klientów w wysokości dopłaty otrzymanej od TU.

Należy, że w rozpatrywanej sprawie w momencie wystawienia faktur pierwotnych, podatek należny z tytułu dostawy towarów wykazany będzie w fakturach pierwotnych w prawidłowej wysokości, a dopiero kolejne, opisane przez Państwa zdarzenia, które nastąpią po sprzedaży usług będą stanowiły podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji – dokonania korekty poprzez podwyższenie podatku.

W związku z powyższym w analizowanym przypadku zaistnieją okoliczności, których wystąpienie spowoduje konieczność dokonania korekty „in plus” w zakresie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, tj. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury, powstaną nowe okoliczności, które na moment wystawienia faktury pierwotnej nie będą możliwe do ustalenia, należy uznać je za niedające się przewidzieć w momencie wystawiania faktury dokumentującej świadczenie usługi najmu na rzecz Klienta.

W sytuacji gdy faktura korygująca „in plus” będzie spowodowana przyczynami, które będą miały miejsce już po dokonaniu świadczenia usług, a przyczyna nie będzie możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej, powinna być ona ujęta na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty.

W konsekwencji, w sytuacji, w której — po wystawieniu faktury korygującej „in minus” do faktury pierwotnej — TU przyzna Państwu ostatecznie odszkodowanie w pełnej wysokości (wynikającej de facto z pierwotnie wystawionej faktury), będą Państwo zobowiązani, z uwagi na korektę ceny, do wystawienia na rzecz Klienta faktury korygującej „in plus” w wysokości uwzględniającej dopłatę otrzymaną od TU. W związku z czym, będą Państwo zobowiązani – zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy – do podwyższenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, tj. przyznanie przez TU odszkodowania za najem pojazdu zastępczego w wyższej wysokości niż pierwotnie przyznane.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za prawidłowe. Natomiast Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5, w którym wskazali Państwo, że będą Państwo zobowiązani do podwyższenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie przez Wnioskodawcę wystawiona faktura korygująca „in plus” należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 6

Zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 ustawy:

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy:

Natomiast, w myśl art. 89a ust. 1a ustawy:

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 89a ust. 2a ustawy:

Na mocy art. 89a ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy:

Natomiast art. 89a ust. 5 ustawy stanowi, że:

Odpowiednikiem przepisów krajowych jest art. 90 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (Dz. U. UE. L 2006 Nr 347 str. 1), dalej nazywana Dyrektywą 112, zgodnie z którym,

Państwa członkowskie uzyskały możliwość określenia warunków obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Prawodawca unijny wskazuje, iż przesłanki te ustalą same państwa członkowskie, a Dyrektywa 2006/112/WE wyznacza w tym zakresie tylko cel, jaki ma zostać osiągnięty.

Przepis art. 90 Dyrektywy 112 daje bowiem prawo do obniżania podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie.

We własnym stanowisku powołali Państwo wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, uznając że wyrok ten stanowi potwierdzenie Państwa stanowiska, zgodnie z którym w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy mają Państwo prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o niezapłacone przez dłużników należności.

Należy wskazać, że zdaniem TSUE, w pierwszej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, należy uznać, że taki warunek nie może być uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Okoliczność, czy dłużnik jest podatnikiem VAT w dniu dostawy towarów lub świadczenia usług, nie pozwala bowiem sama w sobie na rozstrzygnięcie, czy istnieje ryzyko, iż wierzytelność nie zostanie odzyskana. Jest tak tym bardziej, że - jak podnosi Komisja Europejska w uwagach na piśmie - towary mogą być dostarczone i usługi świadczone na rzecz osób, które nie są podatnikami VAT, takich jak podmioty zwolnione z VAT lub konsumenci, co nie ma wpływu na obowiązek poboru przez wierzyciela VAT na rzecz państwa i prawo tego wierzyciela do dokonania korekty podstawy opodatkowania a posteriori. W drugiej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby dłużnik nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy podkreślić, oprócz okoliczności przypomnianej w poprzednim punkcie niniejszego wyroku, zgodnie z którą dłużnik niekoniecznie jest podatnikiem, że w pkt 28 wyroku z 8 maja 2019 r., A-PACK CZ (C-127/18, EU:C:2019:377) Trybunał orzekł, iż art. 90 dyrektywy 2006/112 stoi na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, że podatnik nie może dokonać korekty podstawy opodatkowania VAT w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności przez dłużnika kwoty należnej z tytułu transakcji podlegającej VAT, jeżeli dłużnik ten nie jest już podatnikiem VAT. W trzeciej kolejności, jeśli chodzi o warunek uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania VAT od okoliczności, aby wierzyciel nadal był zarejestrowany jako podatnik VAT w dniu poprzedzającym złożenie korekty deklaracji podatkowej, należy uznać, że warunek ten nie jest uzasadniony koniecznością uwzględnienia niepewności co do ostatecznego charakteru niewywiązania się z płatności. Ponieważ istnienie długu i obowiązek jego spłaty przez dłużnika nie zależą od zachowania statusu podatnika przez wierzyciela, okoliczność, czy wierzyciel jest podatnikiem VAT w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej, nie pozwala sama w sobie uznać, że wierzytelność może nie zostać odzyskana.

Zatem – jak podkreślił TSUE - artykuł 90 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji podatkowej nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Z uwagi na to, że Trybunał w wyroku C-335/19 orzekł o niezgodności przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i pkt 3 polskiej ustawy o VAT z przepisami prawa unijnego (tj. z art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE), to do czasu zmiany ww. przepisów krajowych podatnicy mogli zastosować obowiązujące w tym zakresie normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy.

Jednakże wskazać należy, że 1 października 2021 r. weszły w życie zmiany w art. 89a ustawy, których wprowadzenie wiązało się z koniecznością dostosowania polskich przepisów do wyroku TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19. Tym samym obecnie obowiązujące przepisy krajowe są zgodne z powołanym powyżej orzeczeniem TSUE w sprawie C-335/19.

Z wniosku wynika, że każdorazowo, z tytułu świadczenia usługi najmu auta zastępczego, wystawią Państwo fakturę dokumentującą wykonaną usługę i należne wynagrodzenie w określonej prawidłowej wysokości. Na podstawie umowy cesji wierzytelności, Klient przeniesie na Państwa rzecz wierzytelność z tytułu zwrotu kosztów najmu auta zastępczego, która przysługiwać mu będzie w stosunku do Towarzystwa Ubezpieczeń sprawcy zdarzenia drogowego. Nie wykluczają Państwo korzystania z instytucji tzw. ulgi na złe długi uregulowanej w art. 89a ustawy o VAT (odpowiednio art. 90 Dyrektywy VAT), która pozwala na obniżenie podstawy opodatkowania w podatku VAT w przypadku całkowitego bądź częściowego niewywiązania się z płatności dłużnika. Zgłoszą Państwo roszczenie do TU, które nie dokonuje płatności za fakturę z tytułu wyświadczonych przez Państwa usług bądź dokonuje zapłaty jedynie w sposób częściowy. Następnie po zgłoszeniu roszczenia do TU, któremu przedstawiona zostanie faktura (wraz z dokumentacją towarzyszącą, tj. m.in. Umową najmu i Umową cesji), upłynie 90 dniowy termin zapłaty faktury, uprawdopodobniający jej nieściągalność, tj. określony w art. 89a ust. 1a ustawy o VAT. Niniejszy mechanizm planują Państwo stosować do podmiotów innych niż podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a więc np. na rzecz podmiotów zwolnionych od opodatkowania VAT czy też w odniesieniu do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy dopuszczalne będzie zastosowanie przez Państwa ulgi na złe długi w odniesieniu do faktur, w przypadku których nie otrzymają Państwo płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik również w sytuacji, w której nie będą Państwo spełniać żadnej przesłanki z art. 89a ust. 2a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego:

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że będą Państwo zawierać z Klientami umowy cesji wierzytelności z tytułu najmu pojazdu zastępczego. Będą Państwo pełnić funkcję cesjonariusza, czyli podmiotu nabywającego wierzytelność. Wskazali Państwo, że cesja będzie potrzebna do tego, aby ubezpieczyciel mógł dokonać wypłaty odszkodowania bezpośrednio na Państwa konto bez udziału Klienta. Tym samym, w analizowanym przypadku w wyniku cesji wierzytelności dłużnikiem stanie się TU, a nie Klient.

Zgodnie z przepisami ustawy, podatnik – wierzyciel może skorygować podstawę opodatkowania i podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, o czym stanowi art. 89a ust. 1 ustawy.

Natomiast nieściągalność wierzytelności – stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy – uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na gruncie polskich przepisów obowiązujących od 1 października 2021 r. skorzystanie przez wierzyciela z możliwości dokonania korekty w trybie art. 89a ust. 1 ustawy, wiąże się z łącznym spełnieniem warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 3 oraz pkt 5 ustawy. W przypadku małego podatnika, który rozlicza się metodą kasową i dokonuje sprzedaży na rzecz podmiotu innego niż podatnik będący zarejestrowanym, korekta podatku należnego z tytułu „ulgi na złe długi”, może być zastosowana nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym wykazany zostanie podatek należny z tytułu dokonanej dostawy towarów lub usług. Czyli w opisanym przez Państwa przypadku (nie otrzymają Państwo płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów innych niż podatnik) - w okresie, w którym przypada 180 dzień od wykonania usługi.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT, nie planują Państwo zbywać przedmiotowej wierzytelności, jak również nie upłynie 3 letni okres od daty wystawienia faktury, licząc od końca roku, w którym zostanie wystawiona. Ponadto wskazali Państwo, że upłynie 90dniowy termin uprawdopodobniający nieściągalność wierzytelności.

Zatem, kierując się powołanymi wyżej przepisami ustawy należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych w opisie sprawy, Państwo - jako wierzyciel - będą uprawnieni do dokonania korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z tytułu nieuregulowanych przez TU wierzytelności w powiązaniu z art. 90 Dyrektywy.

W konsekwencji - tak jak wskazano wyżej - na podstawie polskich przepisów ustawy będą Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na złe długi w odniesieniu do faktur, w przypadku których nie otrzymają Państwo płatności od wybranych ubezpieczycieli Klientów, którzy dokonają na Państwa rzecz cesji wierzytelności z tytułu wypłaty odszkodowania za najem pojazdu zastępczego. Przy czym na prawo do skorygowania podstawy opodatkowania nie ma wpływu okoliczność, że Klienci nie będą czynnymi podatnikami VAT. Ponadto, korekty podatku należnego z tytułu „ulgi na złe długi”, będą mogli Państwo dokonać nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym wykazany zostanie podatek należny z tytułu wykonanej usługi.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe. Należy jednak zaznaczyć, że powyższe prawo będzie Państwu przysługiwać bezpośrednio na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, a nie art. 90 Dyrektywy VAT.

Ad. 7 i 8

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Natomiast na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, podstawa opodatkowania musi być kwotą niezawierającą podatku. Skoro bowiem podstawa opodatkowania jest kwotą, od jakiej oblicza się podatek, to sama nie może zawierać podatku. Tę cechę podstawy opodatkowania wyraża przepis art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy. Wynika z niego, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku (należnego od danych czynności). To znaczy, że zapłata, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest kwotą brutto i stanowi podstawę opodatkowania dopiero po pomniejszeniu jej o należny podatek.

Z opisu sprawy wynika, że możliwe będą modele rozliczenia, w ramach których - poza dokonaniem cesji wierzytelności na Państwa rzecz Klient:

·wypłaci Państwu kwotę odpowiadającą 50% kwoty VAT wynikającej z wystawionej faktury (drugie 50% płatne będzie przez TU);

·uiści na Państwa rzecz pełną kwotę VAT wynikającą z wystawionej faktury (100%)

w zależności od tego, czy Klientowi będzie przysługiwało czy też nie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Jeżeli Klientowi będzie przysługiwało prawo odliczenia VAT, wartość otrzymanej wierzytelności będzie automatycznie pomniejszona o część przypadającą na odpowiednią kwotę VAT, w związku z czym wynagrodzenie Spółki zostanie odpowiednio uzupełnione przez Klienta.

Przewidują Państwo następujące zdarzenia:

·Zdarzenie 2 - Klient uiszcza na rzecz Spółki podatek VAT (50% albo 100%), ale TU nie realizuje na rzecz Spółki płatności (w całości lub części) kwoty netto odszkodowania (gdy 100% VAT płaci Klient) lub kwoty netto plus 50% VAT (gdy 50% VAT płaci Klient);

·Zdarzenie 3 - TU wypłaca odszkodowanie w określonej części (w praktyce niższej niż wynikająca z faktury), a Klient nie płaci podatku VAT (50% albo 100%);

W odniesieniu do pierwszego z opisanych zdarzeń (Zdarzenie nr 2) uiszczony przez klienta formalnie podatek VAT (50% albo 100%) w przypadku braku płatności kwoty netto przez TU (w całości/części) Spółka planuje traktować jako częściową spłatę wierzytelności w kwocie brutto. Analogicznie, odszkodowanie wypłacane przez TU (w całości/części), przy jednoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% lub 100%) Spółka planuje traktować jako spłatę wierzytelności w kwocie brutto (Zdarzenie nr 3).

Państwa wątpliwości dotyczą również, ustalenia czy w przypadku braku zapłaty kwoty netto przez TU (w całości/części) kwota otrzymana przez Państwa od Klienta, powinna zostać potraktowana jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc podatek VAT powinien zostać „podzielony” proporcjonalnie na kwotę netto i VAT (Zdarzenie 2) oraz czy w przypadku wypłaty przez TU kwoty odszkodowania (całości/części) przy jedoczesnym braku zapłaty VAT przez Klienta (50% albo 100%) uiszczone przez TU odszkodowanie powinno być traktowane jako spłata wierzytelności w kwocie brutto, a więc „podzielone” proporcjonalnie na kwotę netto i VAT (Zdarzenie 3).

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że skoro za świadczoną usługę otrzymają Państwo:

·w przypadku Zdarzenia 2 - wyłącznie zapłatę dokonaną przez Klienta, odpowiadającą 50% lub 100% podatku VAT z tytułu wystawionej faktury;

·w przypadku Zdarzenia 3 - wyłącznie zapłatę dokonaną przez TU, odpowiadającą kwocie odszkodowania (całości lub części) netto

Wówczas otrzymaną zapłatę należy potraktować jako spłatę części wierzytelności w kwocie brutto.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 i 8 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.