Interpretacja indywidualna z dnia 20 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.26.2026.3.AB

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 12 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług wpłynął 14 stycznia 2026 r.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 17 lutego 2026 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...) Spółka z o.o.

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...) Spółka z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

(i) Wnioskodawcy i transakcja

Niniejszy wniosek dotyczy transakcji sprzedaży nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”) za wynagrodzeniem, na warunkach opisanych w dalszej części wniosku (dalej: „Transakcja"), która zostanie dokonana w 2026 r. pomiędzy Zbywcą a Nabywcą.

(...) sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: „Sprzedający”, „Zbywca”), prowadzi (oraz na moment Transakcji będzie prowadził) w Polsce działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna, sprzedaży i zarządzania nieruchomościami, podlegającą opodatkowaniu VAT.

(...) sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: „Kupujący”, „Nabywca”) prowadzi (oraz na moment Transakcji będzie prowadził) w Polsce działalność gospodarczą m.in. w zakresie zarządzania nieruchomościami i doradztwa w tym zakresie, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Nabywca i Zbywca nie będą, na moment Transakcji, podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.).

Na moment Transakcji, zarówno Nabywca, jak i Zbywca, będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniali ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy”, „Strony” lub „Zainteresowani”.

(ii) Opis Nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, na dzień Transakcji, będzie obejmowała:

a) prawo użytkowania wieczystego gruntu - nieruchomość składająca się z działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6, obręb (…), położonych w miejscowości (...), przy ul. (...), powiat (...), województwo (...), dla których Sąd Rejonowy w (...), prowadzi księgę wieczystą nr (...) (dalej: „Grunt”). W księdze wieczystej Grunt jest oznaczony jako BP - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy (działki ewidencyjne 2, 3, 4) oraz BI - inne tereny zabudowane (działki ewidencyjne 6 i 5).

b) prawo własności budynków i budowli zlokalizowanych na Gruncie. Na moment Transakcji, na Gruncie będą znajdować się:

- dwa budynki składające się na centrum handlowo-usługowe (dalej łącznie: „Budynki”) oraz budynek w trakcie budowy (dalej: „Budynek 3") (działki ewidencyjne nr 5 oraz 6),

Budynek 3 jest obecnie w trakcie budowy, realizowanej przez Zbywcę. Na moment złożenia niniejszego wniosku Strony zakładają, że w stosunku do Budynku 3 na dzień Transakcji nie zostanie wydane pozwolenie na użytkowanie. Realizacja budowy Budynku 3 przez Zbywcę, w tym oddanie do użytkowania Budynku 3, po dniu Transakcji, będzie realizowana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy na podstawie odrębnej umowy.

- parking (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- drogi wewnętrzne (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- rampa załadunkowa (działka ewidencyjna nr 6),

- chodniki (działka ewidencyjna 6),

- wiata rowerowa (działka ewidencyjna nr 6),

- wiata z prowadnicą na wózki (działka ewidencyjna nr 6),

- pylon reklamowy (działka ewidencyjna nr 6),

- znaki (działki ewidencyjne nr 3, 6),

- przyłącze i instalacja wodociągowa (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja kanalizacji sanitarnej i deszczowej (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja elektryczna (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja oświetleniowa (działki ewidencyjne nr 5, 6),

(dalej łącznie: „Budowle”). Na dzień Transakcji Budynki i Budowle będą własnością Zbywcy.

Na dzień Transakcji, na Gruncie będą znajdować się również sieci i urządzenia przesyłowe będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych:

- sieć i urządzenia elektroenergetyczne (działka ewidencyjna nr 1),

- sieć ciepłownicza (działka ewidencyjna nr 2),

- sieć wodno-kanalizacyjna (działka ewidencyjna nr 1),

(dalej łącznie: „Sieci Przesyłowe”). Prawo własności Sieci Przesyłowych nie będzie przedmiotem Transakcji i nie przejdzie na Nabywcę.

Dla Gruntu uchwalony jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (...) z dnia (...) 2021 r. dla terenu działek 1, 7, 2, 3 i 5, które znajdują się na obszarze oznaczonym symbolami: P, U, UC, tj. teren zabudowy produkcyjnej, składów i magazynów, zabudowy usługowej oraz rozmieszczenia wielkopowierzchniowych obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m² (dalej: „MPZP").

Względem Nieruchomości zostały wydane, pozwolenia na budowę Budynków i Budowli:

- Decyzja Starosty (...) nr (…) z dnia (...) 2024 r. - zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany wraz z udzieleniem pozwolenia na budowę, obejmującego budowę obiektów handlowo-usługowych z wewnętrznym układem drogowym i zewnętrznymi instalacjami wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Przedmiotem inwestycji objętej decyzją jest budowa dwóch budynków handlowo-usługowych (stanowiących trzy obiekty budowlane) wraz z parkingiem, wiatami na odpady, pylonem reklamowym oraz instalacjami zewnętrznymi: wodociągowymi, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, elektrycznej i oświetleniowej (dla działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 7),

- Decyzja Starosty (...) nr (…), znak (…) z dnia (...) 2025 r. - zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany wraz z udzieleniem pozwolenia na budowę, obejmującego budowę drogi gminnej wewnętrznej (dla działki ewidencyjnej 7),

- Decyzja Wojewody (...) znak (...) z dnia (...) 2025 r. - zezwalająca na realizację inwestycji drogowej (dla działki ewidencyjnej nr 7),

- Decyzja Starosty (...) znak (...) z dnia (...) 2025 r. - zmieniająca decyzję nr (…), znak (...) z dnia (...) 2024 r., w zakresie umiejscowienia na nieruchomości obiektów objętych decyzją nr (...), znak (...) (dla działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5,7),

- Decyzja Starosty (...) nr (…), znak (...) z dnia (...) 2025 r. - zatwierdzająca projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany wraz z udzieleniem pozwolenia na budowę, obejmującego budowę obiektów handlowo-usługowych z wewnętrznym układem drogowym i zewnętrznymi instalacjami wraz z infrastrukturą towarzyszącą w zakresie trzeciego budynku handlowo-usługowego (oznaczonego w decyzji nr 4) (dla działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 7),

- Decyzja Starosty (...) nr (…), znak (...) z dnia (...) 2025 r. - zezwalająca na realizację inwestycji drogowej (dla działki ewidencyjnej nr 8)

(dalej łącznie: „Decyzje Pozwolenie na Budowę”), a w dalszej kolejności, pozwolenia na ich użytkowanie:

- Decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w powiecie (...) nr (…), znak (…) z dnia (...) 2025 r. - w której udzielono pozwolenia na użytkowanie obiektów handlowo usługowych z wewnętrznymi instalacjami oraz zagospodarowaniem terenu, w tym: wewnętrznym układem drogowym i zewnętrznymi instalacjami wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dla działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6). Decyzja została wydana dla obiektów objętych decyzją pozwolenie na budowę nr (...), znak (...) z dnia (...) 2024 r. zmienionej decyzją pozwolenie na budowę nr (...), znak (...) z dnia (...) 2025 r. (dalej: „Decyzja Pozwolenie na Użytkowanie”).

(iii) Okoliczności nabycia przez Zbywcę prawa wieczystego użytkowania Gruntu i własności Budynków / Budowli, status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy

Na dzień Transakcji, Sprzedający będzie wyłącznym użytkownikiem wieczystym Gruntu i właścicielem Budynków i Budowli znajdujących się na Gruncie.

Prawo użytkowania wieczystego Gruntu zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 4 czerwca 2024 r. (repertorium A nr (...)) oraz umowy przeniesienia nieruchomości z dnia (...) 2024 r. (repertorium A nr (...)) w ramach transakcji nabycia aktywów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Na podstawie ww. umów Zbywca nabył m. in. działki ewidencyjne nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 7. Nabycie przez Zbywcę prawa użytkowania wieczystego Gruntu podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Sprzedający był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego Gruntu i z tego prawa skorzystał.

Decyzją nr (...) z dnia (...) 2025 r., wydaną przez Wojewodę (...) zatwierdzono podział nieruchomości 7, w wyniku której powstała m.in działka ewidencyjna nr 8.

Decyzją nr (...) z dnia (...) 2025 r., wydaną przez Starostę (...) zatwierdzono podział nieruchomości 8, w wyniku której powstała m.in działka ewidencyjna nr 6.

Po nabyciu prawa użytkowania wieczystego Gruntu, nabywca rozpoczął inwestycję polegającą na wybudowaniu Budynków i Budowli. Zbywca uzyskał w tym zakresie odpowiednie Decyzje Pozwolenie na Budowę, a w dalszej kolejności Decyzję Pozwolenie na Użytkowanie. Zbywca ponosił koszty budowy i był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji inwestycji. Zbywca skorzystał z tego prawa.

Nieruchomość jest i będzie do dnia Transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do celów działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Nieruchomość jest przedmiotem następujących umów najmu zawartych między Zbywcą a najemcami (dalej: „Najemcy"):

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r., aneksowana dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r., aneksowana dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r., aneksowana dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2025 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2025 r., aneksowana dnia (...) 2025 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2025 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2025 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2024 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

- umowa najmu z dnia (...) 2025 r. Przekazanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło dnia (...) 2025 r.,

(dalej łącznie: „Umowy Najmu”).

Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego do celów zwolnionych z podatku VAT w Polsce.

Moment faktycznego oddania do użytkowania Budynków i Budowli położonych na Nieruchomości pierwszemu Najemcy przypada na 7 sierpnia 2025 r.

Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział. Dla Nieruchomości nie są i do dnia Transakcji nie będą prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat. Nieruchomość nie jest traktowana przez Sprzedającego jako niezależne przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowana część, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze.

Zbywca nie ponosił i do dnia Transakcji nie będzie ponosił wydatków na adaptację i modernizację/ulepszenia Budynków i Budowli, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej każdego pojedynczego Budynku/Budowli z dnia ich nabycia/wybudowania.

(iv) Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość, jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, które Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w zamian za określoną cenę sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”). W ramach Transakcji Strony zamierzają również zawrzeć, poprzedzającą zawarcie Umowę Sprzedaży, przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, określającą ich prawa i obowiązki co do przebiegu Transakcji (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, Nabywca z chwilą nabycia Nieruchomości wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z Umów Najmu.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Zbywca przeniesie na Nabywcę, m. in. (wolne od wszelkich obciążeń, z wyjątkiem dozwolonych obciążeń zdefiniowanych w Umowie Przedwstępnej):

- prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umów Najmu, w tym umów najmu, które nie zostaną przeniesione zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego (o ile będzie to miało zastosowanie),

- prawa i obowiązki wynikające z nowych umów najmu oraz dokumentów zabezpieczających nowe umowy najmu dostarczonych w tym czasie przez Najemców (o ile będzie to miało zastosowanie),

- prawa Sprzedającego wynikające z instrumentów zabezpieczających dostarczonych przez Najemców na mocy umów najmu, w tym kaucje pieniężne, gwarancje i oświadczenia o poddaniu się egzekucji,

- wszystkie prawa Sprzedającego wynikające z gwarancji budowlanych wraz ze wszystkimi instrumentami zabezpieczenia budowy,

- prawa autorskie będące własnością Sprzedającego, w tym m.in. do projektów Budynków

- wszystkie pozwolenia na zajęcie dróg uzyskane przez Sprzedającego w celu umieszczenia przyłączy mediów w pasach drogowych,

- wszelkie roszczenia Sprzedającego wobec dostawców usług lub mediów związane z niewłaściwym świadczeniem usług i/lub dostawą mediów na podstawie umów o świadczenie usług i/lub umów o dostawę mediów w okresie od dnia Transakcji do daty wygaśnięcia odpowiedniej umowy o świadczenie usług i/lub umowy o dostawę mediów (o ile będzie to miało zastosowanie) - intencją Stron jest rozwiązanie istniejących umów o świadczenie usług i dostawę mediów przez Sprzedającego i zawarcie nowych umów przez Kupującego,

- umowy dotyczące dostawy mediów do wyżej wymienionych Budynków, wyłącznie w wyjątkowych przypadkach, np. gdy ich rozwiązanie z dostawcami mediów nie będzie możliwe przed dniem przeprowadzenia Transakcji lub gdy będzie to miało na celu zapewnienie Nieruchomości nieprzerwanego dostępu do mediów. Co do zasady jednak umowy z dostawcami zostaną, w miarę możliwości, rozwiązane lub wypowiedziane przed dniem przeprowadzenia Transakcji lub niezwłocznie po dniu Transakcji. Po Transakcji Nabywca zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach - np. gdyby rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy wiązało się z istotnymi karami finansowymi - może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów),

(dalej: „Przenoszone Prawa i Obowiązki”).

Na podstawie Umowy Sprzedaży, Sprzedający przekaże również Kupującemu kwotę depozytów wpłaconych przez Najemców. Powyższa kwota zostanie wypłacona Kupującemu przez Sprzedającego po zawarciu umowy sprzedaży.

Zastrzec przy tym należy, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji i będą przysługiwały Sprzedającemu.

Co do zasady, w ramach Transakcji Zbywca nie przeniesie na rzecz Nabywcy, innych niż wskazane wyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki, składników majątkowych, w szczególności aktywów, zobowiązań, umów, dokumentów lub praw związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego, a także praw i obowiązków, które nie są związane z Nieruchomością. W szczególności, następujące elementy nie wejdą w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:

- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy),

- wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

- zakład pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy, w tym pracownicy Zbywcy. Zbywca nie zatrudnia pracowników,

- zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe (w szczególności kredytowe) inne niż wynikające z Umowy najmu lub związane z Nieruchomością w taki sposób, że obciążają one każdego obecnego właściciela Nieruchomości lub Aktywów,

- wierzytelności (inne niż wynikające z Umowy Najmu, przy czym w odniesieniu do Umowy Najmu tylko te dotyczące okresu następującego po dacie zawarcia Umowy Sprzedaży),

- umowy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym w szczególności umowy o świadczenie usług księgowych,

- umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości, zarządzaniem Nieruchomością oraz umowy o dostawę mediów,

- Inne aktywa, w tym środki pieniężne i rachunki bankowe,

- prawa do domeny internetowej, jej zawartości i strona internetowa odnosząca się między innymi do Nieruchomości,

- prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów i umów o świadczenie innych usług niezbędnych do eksploatacji i utrzymania Nieruchomości. Wskazane umowy zostaną rozwiązane przez Sprzedającego, co najmniej, ze skutkiem na dzień Transakcji lub niezwłocznie po dniu Transakcji. Intencją Stron jest, aby Kupujący zawarł, we własnym zakresie nowe umowy, w szczególności nowe umowy o świadczenie usług i nowe umowy o dostawę mediów. Jeśli, z uwagi na zapewnienie nieprzerwanego świadczenia usług i dostawy mediów do Nieruchomości nie będzie to możliwe, Kupujący zwróci Sprzedającemu koszty (bez żadnych dopłat lub marży) usług świadczonych na rzecz Nieruchomości po dniu podpisania Umowy Sprzedaży. W takim przypadku Sprzedający wystawi i dostarczy Kupującemu odpowiednią fakturę VAT. W wyjątkowych przypadkach - np. gdyby rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy wiązało się z istotnymi karami finansowymi - może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów,

- prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości - intencją Stron jest rozwiązanie istniejących umów o ubezpieczenia przez Sprzedającego i zawarcie nowych umów przez Kupującego.

Strony dokonają również rozliczenia kosztów oraz przychodów związanych z Nieruchomością (tj. m.in. opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów, kosztów operacyjnych, czynszów najmu) w tym za miesiąc, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości, wg. ustalonych procedur.

Z ostrożności, przed Transakcją uzyskane zostaną zaświadczenia wydawane na podstawie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa dotyczące Zbywcy (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

(v) Okoliczności związane z zawarciem Umowy Sprzedaży, płatnością ceny Transakcji oraz dokumentowaniem Transakcji

Po podpisaniu Umowy Sprzedaży, Zbywca wystawi na Nabywcę stosowną fakturę VAT wykazującą cenę, po której sprzedany został przedmiot Transakcji (z wyłączeniem Budynku 3; dalej: „Cena”). Cena zostanie powiększona o podatek VAT zgodnie z obowiązującą stawką VAT.

Cena wraz z kwotą VAT należną od Ceny zostanie zapłacona przez Nabywcę poprzez depozyt notarialny, zgodnie z którym notariusz zwolni na rzecz Zbywcy Cenę i VAT od Ceny na jego odpowiedni rachunek bankowy. Cena zostanie zapłacona w kwocie netto w walucie EUR, natomiast podatek VAT zostanie zapłacony w złotych polskich po przeliczeniu podatku zgodnie z przepisami ustawy o VAT, w oparciu o mechanizm podzielonej płatności. Jeżeli kwota podatku VAT zdeponowana na depozycie notarialnym okaże się niewystarczająca do pokrycia całego podatku VAT od Ceny, Nabywca zapłaci Zbywcy pozostałą kwotę w oparciu o mechanizm podzielonej płatności.

Cena będzie jedynym wynagrodzeniem należnym Zbywcy na podstawie Umowy Sprzedaży, w związku ze zbyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Budynku 3).

Z uwagi na trwającą realizację budowy Budynku 3, Strony planują również zawrzeć dodatkową umowę, w której Sprzedający zobowiąże się m. in. do dokończenia inwestycji budowy Budynku 3 oraz wynajęcia powierzchni Budynku 3 (dalej: „Umowa Dodatkowa”). Za realizację obowiązków wskazanych w Umowie Dodatkowej, Zbywcy będzie przysługiwało wynagrodzenie (powiększone o podatek VAT zgodnie z obowiązującą stawką), wypłacane zgodnie z postanowieniami Umowy Dodatkowej (dalej: „Wynagrodzenie”). Po wykonaniu swoich obowiązków, przewidzianych w Umowie Dodatkowej, Zbywca wystawi na Nabywcę stosowną fakturę VAT.

(vi) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości

Nabywca, we własnym zakresie podejmie szereg działań umożliwiających mu rozpoczęcie prowadzenia, przy użyciu Nieruchomości, działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez inne podmioty, podlegającej opodatkowaniu VAT.

Nabywca zawrze w szczególności umowy o dostawę mediów i umowy o świadczenie innych usług niezbędnych do eksploatacji i utrzymania Nieruchomości, w tym m. in. umowę o komercyjne zarządzanie nieruchomością.

Po nabyciu Nieruchomości, powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców zewnętrznych.

Nie jest wykluczone, że Nabywca może w przyszłości sprzedać Nieruchomość.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Ad. pkt 1, tj. „Jednoznaczne wskazanie, czy dwa budynki składające się na centrum handlowo- usługowe stanowią budynki w myśl art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego [2]?”,

Wnioskodawca wskazuje, że dwa budynki składające się na centrum handlowo-usługowe spełniają definicję „budynku” w rozumieniu art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy wskazane dwa budynki stanowią „budynki” w myśl Prawa budowlanego.

Ad. pkt 2, tj. „Jednoznaczne wskazanie, czy „Budynek 3” na dzień sprzedaży będzie stanowił budynek w myśl art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego [2]? Jeśli tak to należy wskazać”, Wnioskodawca wskazuje, że Budynek 3 na dzień sprzedaży będzie spełniał definicję „budynku” w rozumieniu art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy Budynek 3 na dzień sprzedaży będzie stanowił „budynek” w myśl Prawa budowlanego. W związku z tym Wnioskodawca wskazuje, że:

- Ad lit. a, tj. „Czy przed dokonaniem sprzedaży „Budynku 3” dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku? Jeśli tak to należy wskazać dokładna datę pierwszego zajęcia (używania) tego „Budynku 3”,

Wnioskodawca wskazuje, że Strony planują, że przed dokonaniem sprzedaży Budynku 3 dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku. Dokładna data nie jest obecnie znana. Wnioskodawca wskazuje, że pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) tego budynku, a dokonaniem sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, gdyż pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpi w tym samym roku co sprzedaż Budynku 3 w ramach planowanej Transakcji.

- Ad lit. b, tj. „Czy od pierwszego zajęcia (używania) „Budynku 3” do dnia sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata?”,

Wnioskodawca wskazuje, jak zostało to również wyjaśnione powyżej, że od pierwszego zajęcia (używania) Budynku 3 do dnia sprzedaży minie okres krótszy niż 2 lata.

- Ad lit. c, tj. „Czy Zbywca będzie ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych „Budynku 3”, w stosunku do których Zbywca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”,

Wnioskodawca wskazuje, że Zbywca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym po jego pierwszy zajęciu (oddaniu do używania).

- Ad lit. d, tj. „Jeżeli Zbywca będzie ponosił takie wydatki to będą one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej „Budynku 3”, kiedy zakończy się jego ulepszenie, proszę podać dokładną datę?”,

Jak wyżej, Wnioskodawca wskazuje, że Zbywca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym po jego pierwszy zajęciu (oddaniu do używania).

- Ad lit. e, tj. „Czy po poniesieniu wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, w stosunku do których Zbywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych ww. Budynku doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ww. definicji i kiedy?”,

Jak wyżej, Wnioskodawca wskazuje, że Zbywca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym po jego pierwszy zajęciu (oddaniu do używania).

- Ad lit. f, tj. „Czy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia „Budynku 3” po ulepszeniu przekraczającym 30% jego wartości początkowej, w myśl ww. definicji, do dnia dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata?”,

Jak wyżej, Wnioskodawca wskazuje, że Zbywca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym po jego pierwszy zajęciu (oddaniu do używania).

- Ad lit. g, tj. „Czy „Budynek 3” był/będzie wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT wykonywał Zbywca w odniesieniu do ww. „Budynku 3” - należy podać podstawę prawną zwolnienia?”,

Wnioskodawca wskazuje, że Budynek 3, po jego oddaniu do użytkowania, nie będzie wykorzystywany przez Zbywcę na cele działalności zwolnionej od podatku.

Ad. pkt 3, tj. „Czy wszystkie „Budowle” wymienione we wniosku będące przedmiotem Transakcji stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane [2] i są trwale z gruntem związane (proszę odnieść się do każdej budowli odrębnie)?”,

Wnioskodawca wskazuje, że we wniosku zostały wymienione następujące budowle:

- parking (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- drogi wewnętrzne (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- rampa załadunkowa (działka ewidencyjna nr 6),

- chodniki (działka ewidencyjna 6),

- wiata rowerowa (działka ewidencyjna nr 6),

- wiata z prowadnicą na wózki (działka ewidencyjna nr 6),

- pylon reklamowy (działka ewidencyjna nr 6),

- znaki (działki ewidencyjne nr 3, 6),

- przyłącze i instalacja wodociągowa (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja kanalizacji sanitarnej i deszczowej (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja elektryczna (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja oświetleniowa (działki ewidencyjne nr 5, 6).

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie ww. budowle spełniają definicję „budowli” w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i są trwale z związane gruntem.

Jednocześnie, Wnioskodawca uzupełnia wniosek poprzez wskazanie, że przedmiotem Transakcji będzie również ścieżka rowerowa położna na działkach ewidencyjnych nr 6, 4 oraz 1, która spełnia definicję „budowli” w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i jest trwale z związana gruntem. 

Ad. pkt 4, tj. „Czy sieci i urządzeń elektroenergetyczne i sieci wodno-kanalizacyjnej znajdujące się na działce nr 1 oraz sieć ciepłownicza znajdująca się na działce nr 2 stanowią budowle w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego [2] i są trwale z gruntem związane?”,

Wnioskodawca wskazuje, że sieci i urządzeń elektroenergetyczne oraz sieci wodno-kanalizacyjnej znajdujące się na działce nr 1 oraz sieć ciepłownicza znajdująca się na działce nr 2 stanowią budowle w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i są trwale związane z gruntem. Jak zostało wskazane we wniosku, ww. sieci i urządzenia przesyłowe są własnością przedsiębiorstw przesyłowych i nie będą przedmiotem Transakcji. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego.

Ad. pkt 5, tj. „Czy Nabywca będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku?”,

Wnioskodawca wskazuje, że Nabywca będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Ad. pkt 6, tj. „Czy dokończenie inwestycji budowy „Budynku 3” oraz wynajęcie powierzchni „Budynku 3” (Umowa dodatkowa) przez Sprzedającego będzie związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług?”,

Wnioskodawca wskazuje, że jeśli na moment Transakcji Budynek 3 zostanie oddany do użytkowania i wynajęty, to przedmiotowa umowa dodatkowa nie będzie zawarta i realizowana. Jak zostało wskazane wyżej Strony planują, że przed dokonaniem sprzedaży Budynku 3 dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku. Stąd, na potrzeby niniejszego wniosku należy przyjąć, że umowa dodatkowa nie zostanie zawarta i nie będzie realizowana. Niemniej, dla pełnego obrazu Wnioskodawca z ostrożności wskazuje, że gdyby czynności na podstawie umowy dodatkowej były realizowane, wówczas dokończenie inwestycji budowy „Budynku 3” oraz wynajęcie powierzchni „Budynku 3” byłoby związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Ad. pkt 7, tj. „Czy Nabywca będzie wykorzystywał „Budynek 3” wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku”, Wnioskodawca wskazuje, że Nabywca będzie wykorzystywał Budynek 3 wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

1. Czy planowana dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy?

2. Czy planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegać w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT, ponieważ nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ustawy o VAT?

3. Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości i realizację usług wynikających z Umowy Dodatkowej w ramach planowanej Transakcji?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1. Planowana dostawa Nieruchomości i Przenoszonych Praw i Obowiązków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na to, że będące przedmiotem tej dostawy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

2. Planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegać w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów oraz nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT, ponieważ nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ustawy o VAT.

3. Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości i realizację usług wynikających z Umowy Dodatkowej w ramach planowanej Transakcji.

Ad 1.

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana dostawa Nieruchomości, Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach Transakcji powinna być opodatkowana podatkiem VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej „ZCP” lub „Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa”) nie jest objęta zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - tj. przedsiębiorstwa oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu Transakcji podatkiem VAT albo podatkiem PCC.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja sprzedaży dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zbycia ZCP czy też zbycia indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub ZCP). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w (...) z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. I SA/GI 1044/08).

A. Brak przesłanek uzasadniających uznanie planowanej Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia jej na tej podstawie spod zakresu VAT

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być interpretowane pomocniczo w oparciu o definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w powołanym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot planowanej Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności należności i zobowiązania Zbywcy. W ramach Transakcji Nabywca nabędzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynków i Budowli, a także wymienione w opisie stanu faktycznego Przenoszone Prawa i Obowiązki.

Prawidłowość stanowiska, iż brak objęcia zakresem Transakcji któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż planowana Transakcja nie może zostać uznana za, niepodlegające opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), zgodnie z którą: „(...) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. Jednocześnie należy wskazać, że nabywca będzie mógł kontynuować działalność dopiero po uzyskaniu koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Zatem z powyższego opisu wynika, że przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny) lub jego zorganizowanej części (w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym transakcja sprzedaży farmy wiatrowej będzie stanowiła przeniesienie własności konkretnych składników przedsiębiorstwa, a więc dostawę towarów i świadczenie usług opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług według właściwych stawek podatku”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2021 r. (0114-KDIP4- 1.4012.8.2021.3.AM), zgodnie z którą: „(...) Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego Działek i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. (...) Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz odnosząc je do przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w (...) z dnia 29 stycznia 2020 r. (0112-KDIL1-2.4012.589.2019.3.PM), zgodnie z którą: „(...) Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (i ściśle związane z nią prawa i obowiązki m.in. wynikające z Umów najmu). Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.”;

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w (...) z dnia 19 listopada 2018 r. (0114-KDIP1- 2.4012.600.2018.2.KT), zgodnie z którą: „(...) Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ww. ustawy Kodeks cywilny, gdyż - jak wynika z wniosku - transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Składniki majątkowe mające być przedmiotem Transakcji w momencie Transakcji nie będą posiadać zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie należności oraz zobowiązań Zbywcy. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. Zbywane składniki majątku nie zostały przypisane do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy.Nie są również prowadzone osobne księgi rachunkowe w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.”

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wielu innych interpretacjach indywidualnych np. w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r. (0114-KDIP1- 2.4012.277.2021.2.RST),

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2021 r. (0114-KDIP4- 3.4012.198.2021.2.DS),

- oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w:

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06, oraz

- orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa jest również poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku planowanej Transakcji zasadniczo nie będzie towarzyszyć transfer należności ani zobowiązań Zbywcy.

A zatem, po dacie Transakcji, istniejące należności i zobowiązania Zbywcy pozostaną w bilansie Zbywcy.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się również, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok NSA z dnia 25.06.2015, sygn. akt I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie będą stanowiły zorganizowanego zespołu, ponieważ zobowiązania i należności oraz inne składniki służące Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

W ramach Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz Przenoszone Prawa i Obowiązki. Z wyjątkiem Przenoszonych Praw i Obowiązków, Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadzić działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Nie można zatem - zdaniem Wnioskodawców - uznać, iż przedmiotem planowanej Transakcji będzie zorganizowany zespół elementów, które łączy więź o charakterze organizacyjnym i funkcjonalnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby planowaną Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie umożliwi Nabywcy dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte na jej podstawie składniki majątkowe. Dla prowadzenia takiej działalności gospodarczej niezbędne byłoby uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

Okoliczność, że przedmiotu planowanej Transakcji pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Zbywcy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2023 r. 0111-KDIB3- 1.4012.947.2022.3.AB), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 sierpnia 2022 r. (0111-KDIB3-1.4012.341.2022.3.AB).

Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w (...) z dnia 31 marca 2016 r., (IPPP3/4512-60/16-2/PC), w której organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(...) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.”

B. Brak przesłanek uzasadniających uznanie planowanej Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia jej na tej podstawie spod zakresu VAT

a) Zorganizowana część przedsiębiorstwa

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2024 r. (0113-KDIPT1-3.4012.137.2024.1.MWJ), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2024 r. (0111-KDIB3-2.4012.33.2024.3.AR), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3- 1.4012.810.2023.2.AB), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.416.2023.3.MPU), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2023 r. (0111-KDIB3-1.4012.47.2023.3.IK), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS), aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w (...) w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)". Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w (...) w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., IPPP3/4512-60/16-2/PC, jak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2021 r. (0114-KDIP4-1.4012.582.2020.2.RMA).

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

b)Odrębność organizacyjna

Przenoszone, w ramach planowanej Transakcji, składniki nie spełnią, zdaniem Wnioskodawców, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Ponadto, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie organizacyjne spełnione mogłoby zostać wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp.

Tymczasem, przenoszone, w ramach planowanej Transakcji, składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są i do dnia Transakcji nie będą wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych (Nieruchomości) zbywanych w ramach planowanej Transakcji.

c) Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. W konsekwencji, nie oznacza to samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji nie jest i, do dnia Transakcji, nie będzie wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nie będą dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można więc wskazać na odrębność finansową przedmiotu Transakcji. Z takim rozumieniem pojęcia odrębności finansowej, zgadzają się również organy podatkowe (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.l.AKA), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.807.2023.2.MSO), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB3- 2.4012.299.2023.4.ASZ), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.261.2023.4.PC).

d) Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątkowe muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zbywcy i Nabywcy nie będzie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Zbywcy, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Zbywcy jako całość. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2024 r. (0114-KDIP1-1.4012.771.2023.1.AKA), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-1.4012.810.2023.2.AB), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3- 1.4012.807.2023.2.MSO), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.416.2023.3.MPU), w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r. (0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r. (0115-KDIT1-2.4012.239.2019.l.DM), interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 marca 2019 r. (0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB).

Na samodzielność jako kluczową okoliczność przesądzającą o istnieniu ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dopiero w gestii Kupującego będzie leżało takie zorganizowanie nabywanych składników i dodanie nowych składników, aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT w Polsce. W ramach planowanej Transakcji, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego żadnych praw i obowiązków wynikających z umów o dostawę mediów i umów o świadczenie innych usług niezbędnych do eksploatacji i utrzymania Nieruchomości. Kupujący będzie musiał we własnym zakresie zawrzeć szereg umów niezbędnych do prawidłowej eksploatacji nieruchomości, w tym umowę o komercyjne zarządzanie nieruchomością, umowy o administracyjny i techniczny dozór nad Nieruchomością, umowy serwisowe, etc.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, elementy majątkowe stanowiące przedmiot planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

e) Przedmiot planowanej Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W ramach planowanej Transakcji na rzecz Nabywcy nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywcy, z wyjątkiem zobowiązań wynikających m. in. z Umów Najmu, w tym w szczególności nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem działalności Zbywcy, kluczowe dla działania każdego biznesu.

Przepis art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2023 r., 0111-KDIB3-3.4012.85.2023.3.MPU, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał: „Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (...)”.

Tym samym, sprzedawane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe nie będą spełniać definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

f) Faktyczna możliwość kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę w oparciu o składniki majątku będące przedmiotem planowanej Transakcji oraz zamiar kontynuowania przez Nabywcę tej działalności przy pomocy składników majątku będących jej przedmiotem

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym zbywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanymi przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych" (dalej: „Objaśnienia”).

Stosownie do treści Objaśnień (podkreślenia i pogrubienia własne Zainteresowanych):

- „(...) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu (...);

- Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

- Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. (...);

- Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. (...);

- W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

- umowy o zarządzanie nieruchomością;

- umowy zarządzania aktywami;

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem (...);

- Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. (...);

- Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydującą dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. (...);

- W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienia wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:

- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,

- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),

- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku,

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. Facility management agreement), itp.,

- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,

- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości,

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,

- dokumentacja techniczna dotyczącą budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,

- dokumentacja prawna dotyczącą budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

- W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych).”

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem planowanej Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami - nie są istotne dla oceny przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości stanowiące wyposażenie Budynków, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

- umowa o zarządzanie nieruchomością,

- umowa zarządzania aktywami,

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

- nie będzie przedmiotem planowanej Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot planowanej Transakcji nie będzie mógł służyć prowadzeniu przez Nabywcę działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych, bez uprzedniego zawarcia przez Nabywcę dodatkowych umów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie Nieruchomością. Innymi słowy Nabywca nie mógł kontynuować działalności Zbywcy wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych wobec braku wypełnienia łącznie kryteriów wskazanych w przedmiotowych Objaśnieniach MF, brak jest podstaw do uznania przedmiotu planowanej Transakcji za ZCP/przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że dostawa Nieruchomości oraz Przenoszonych Praw i Obowiązków w ramach planowanej Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie powinna być wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkami oraz Budowlami.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji powinna być więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W przedmiotowym przypadku, należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji może podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.

a) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do planowanej Transakcji

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W ocenie Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość nie jest (i do dnia Transakcji nie będzie) wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do planowanej Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT.

b) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do Transakcji

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze, że Grunt wskazany w opisie zdarzenia przyszłego na moment Transakcji będzie zabudowany, tym samym dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działki nr 3, 4, 5 oraz 6 będą zabudowane Budynkami i Budowlami. Na działkach nr 1 i 2 będą znajdować się Sieci Przesyłowe nie będące przedmiotem Transakcji. Gdyby, zdaniem organu, nie można było uznać działek nr 1 i 2 jako terenów zabudowanych, to jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dla Gruntu uchwalony jest MPZP, zgodnie z którym, ww. działki znajdują się na obszarze oznaczonym symbolami: P, U, UC, tj. teren zabudowy produkcyjnej, składów i magazynów, zabudowy usługowej oraz rozmieszczenia wielkopowierzchniowych obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2. Mając powyższe na uwadze, gdyby organ uznał, iż działki nr 1 i 2 należy traktować jako teren niezabudowany, to z uwagi na przeznaczenie tych działek Gruntu w MPZP, zdaniem zainteresowanych, nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym, dostawa całości Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

c) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia"

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba że: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu oraz ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szerzej, jako obejmujące, poza wydaniem nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych VAT, również wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych.

W wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wskazano, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. [...] Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia [...]."

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o.

W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do oddania budynku/budowli do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie budynków lub budowli przez podatnika do użytkowania innemu podmiotowi, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budynków / budowli poprzez ich wykorzystywanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

Zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Jak Wnioskodawcy wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, od dnia, w którym najwcześniej mogło dojść do pierwszego zasiedlenia każdego z Budynków i Budowli, do dnia Transakcji, upłynie okres krótszy niż dwa lata, tj. od faktycznego oddania do użytkowania Budynków i Budowli pierwszemu Najemcy, niezależnie od momentu podpisania pierwszej umowy najmu. W przypadku, gdyby do dnia Transakcji, nie uzyskano stosownego pozwolenia na użytkowanie Budynku 3 (będącego, na moment złożenia niniejszego wniosku, w budowie) i nie będzie on przedmiotem najmu, zdaniem Wnioskodawców, do jego pierwszego zasiedlenia dojdzie najwcześniej w momencie Transakcji. Tym samym, w najwcześniejszym możliwym momencie, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynków i Budowli (lub ich części) w ramach Transakcji upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nie ponosił (i do dnia Transakcji nie będzie ponosił) wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawców, do dnia Transakcji, nie dojdzie z tego tytułu do tzw. „ponownego pierwszego zasiedlenia”.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do Nieruchomości, planowana Transakcja będzie stanowiła dostawę Nieruchomości dokonywaną przed upływem 2 lat od najwcześniejszego momentu, który mógłby być uznany za moment pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli. Mając na uwadze tę okoliczność, zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT, nie powinno mieć zastosowania do planowanej dostawy Nieruchomości.

d) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Jak zatem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że są spełnione łącznie warunki opisane w pkt a i b powyżej.

Mając na uwadze opisane powyżej zdarzenie przyszłe, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie powinno znaleźć zastosowania w zakresie planowanej dostawy Nieruchomości, gdyż Zbywcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu poniesionych kosztów budowy Budynków i Budowli (w tym również w zakresie budowy Budynku 3), a Zbywca z tego prawa korzysta.

e) Podsumowanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnień z podatku VAT

Mając na uwadze powyższą argumentację, do planowanej dostawy Budynków i Budowli nie powinno znaleźć zastosowania żadne z powyższych zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, tj. w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

W konsekwencji, przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Planowana sprzedaż Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości powinna być zatem opodatkowana według tych samych zasad jak planowana dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na tym Gruncie.

W efekcie dostawa Nieruchomości powinna być w całości opodatkowana VAT.

W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2 w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o VAT, „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej "WIS", jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

 1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

 2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

 3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.

Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych - kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Wskazany wyżej zamiar ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1751).

Mianowicie „Zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS - zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU - będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT transakcji na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej - art. 42a ustawy o VAT.”

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytania nr 2, dostawa nieruchomości podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT, przy czym w ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których podlega ona zwolnieniu z VAT (zwolnienia przedmiotowe), określone w art. 43 ust. 1 pkt 2), art. 43 ust. 1 pkt 9), art. 43 ust. 1 pkt 10), art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Analiza treści wskazanych wyżej regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia przedmiotowe nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o opodatkowanie VAT w ramach przedmiotowego Wniosku dotyczące planowanej dostawy Nieruchomości nie może być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez Organ w trybie postępowania interpretacyjnego.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca jako czynny podatnik VAT będzie prowadził, przy wykorzystaniu Nieruchomości, działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, czynnego podatnika VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak Wnioskodawcy wskazali w uzasadnieniu do pytania nr 1, przedmiot planowanej Transakcji nie stanowi i nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym jego dostawa powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Natomiast, zgodnie z uzasadnieniem do pytania nr 2, w stosunku do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Zbywcy faktur VAT dokumentujących nabycie Nieruchomości i wykonanie przez Zbywcę usług wynikających z Umowy Dodatkowej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia.

Należy ponadto uznać, że nie zajdzie żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej ustawy, gdyż Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Również okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego we wspomnianym wyżej okresie rozliczeniowym, może dokonać takiego obniżenia w deklaracji podatkowej zasadniczo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości i nabycia usług wynikających z Umowy Dodatkowej.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Konsekwentnie, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur, Nabywca będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu planowanej Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionych faktur, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości oraz realizację usług wynikających z Umowy Dodatkowej w ramach Transakcji.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe w odniesieniu do zdarzeń podobnych do przedmiotowego zdarzenia przyszłego:

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3- 1.4012.421.2018.2.KO,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.194.2019.2.RM,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112- KDIL4.4012.85.2019.3.JK,

- interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.133.2019.2.WH.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

 a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

 b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

 c) umowy zarządzania aktywami;

 d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Zbywca zamierza sprzedać na Państwa rzecz Nieruchomość w skład której wchodzą prawo użytkowania wieczystego gruntu - zabudowanych działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6.

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości, Zbywca przeniesie na Nabywcę, m.in. prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umów Najmu, w tym umów najmu, które nie zostaną przeniesione zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego (o ile będzie to miało zastosowanie), prawa i obowiązki wynikające z nowych umów najmu oraz dokumentów zabezpieczających nowe umowy najmu dostarczonych w tym czasie przez Najemców (o ile będzie to miało zastosowanie), prawa Sprzedającego wynikające z instrumentów zabezpieczających dostarczonych przez Najemców na mocy umów najmu, w tym kaucje pieniężne, gwarancje i oświadczenia o poddaniu się egzekucji, wszystkie prawa Sprzedającego wynikające z gwarancji budowlanych wraz ze wszystkimi instrumentami zabezpieczenia budowy, prawa autorskie będące własnością Sprzedającego, w tym m.in. do projektów Budynków wszystkie pozwolenia na zajęcie dróg uzyskane przez Sprzedającego w celu umieszczenia przyłączy mediów w pasach drogowych, wszelkie roszczenia Sprzedającego wobec dostawców usług lub mediów związane z niewłaściwym świadczeniem usług i/lub dostawą mediów na podstawie umów o świadczenie usług i/lub umów o dostawę mediów w okresie od dnia Transakcji do daty wygaśnięcia odpowiedniej umowy o świadczenie usług i/lub umowy o dostawę mediów (o ile będzie to miało zastosowanie) - intencją Stron jest rozwiązanie istniejących umów o świadczenie usług i dostawę mediów przez Sprzedającego i zawarcie nowych umów przez Kupującego, umowy dotyczące dostawy mediów do wyżej wymienionych Budynków, wyłącznie w wyjątkowych przypadkach, np. gdy ich rozwiązanie z dostawcami mediów nie będzie możliwe przed dniem przeprowadzenia Transakcji lub gdy będzie to miało na celu zapewnienie Nieruchomości nieprzerwanego dostępu do mediów. Co do zasady jednak umowy z dostawcami zostaną, w miarę możliwości, rozwiązane lub wypowiedziane przed dniem przeprowadzenia Transakcji lub niezwłocznie po dniu Transakcji. Po Transakcji Nabywca zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach - np. gdyby rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy wiązało się z istotnymi karami finansowymi - może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów).

Co do zasady, w ramach Transakcji Zbywca nie przeniesie na rzecz Nabywcy, innych niż wskazane wyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki, składników majątkowych, w szczególności aktywów, zobowiązań, umów, dokumentów lub praw związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego, a także praw i obowiązków, które nie są związane z Nieruchomością. W szczególności, następujące elementy nie wejdą w skład zbywanego przedmiotu Transakcji:

- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Zbywcy),

- wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

- zakład pracy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu Pracy, w tym pracownicy Zbywcy. Zbywca nie zatrudnia pracowników,

- zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe (w szczególności kredytowe) inne niż wynikające z Umowy najmu lub związane z Nieruchomością w taki sposób, że obciążają one każdego obecnego właściciela Nieruchomości lub Aktywów,

- wierzytelności (inne niż wynikające z Umowy Najmu, przy czym w odniesieniu do Umowy Najmu tylko te dotyczące okresu następującego po dacie zawarcia Umowy Sprzedaży),

- umowy związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym w szczególności umowy o świadczenie usług księgowych,

- umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości, zarządzaniem Nieruchomością oraz umowy o dostawę mediów,

- Inne aktywa, w tym środki pieniężne i rachunki bankowe,

- prawa do domeny internetowej, jej zawartości i strona internetowa odnosząca się między innymi do Nieruchomości,

- prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów i umów o świadczenie innych usług niezbędnych do eksploatacji i utrzymania Nieruchomości. Wskazane umowy zostaną rozwiązane przez Sprzedającego, co najmniej, ze skutkiem na dzień Transakcji lub niezwłocznie po dniu Transakcji. Intencją Stron jest, aby Kupujący zawarł, we własnym zakresie nowe umowy, w szczególności nowe umowy o świadczenie usług i nowe umowy o dostawę mediów. Jeśli, z uwagi na zapewnienie nieprzerwanego świadczenia usług i dostawy mediów do Nieruchomości nie będzie to możliwe, Kupujący zwróci Sprzedającemu koszty (bez żadnych dopłat lub marży) usług świadczonych na rzecz Nieruchomości po dniu podpisania Umowy Sprzedaży. W takim przypadku Sprzedający wystawi i dostarczy Kupującemu odpowiednią fakturę VAT. W wyjątkowych przypadkach - np. gdyby rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy wiązało się z istotnymi karami finansowymi - może dojść do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów,

- prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego w odniesieniu do Nieruchomości - intencją Stron jest rozwiązanie istniejących umów o ubezpieczenia przez Sprzedającego i zawarcie nowych umów przez Kupującego.

Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział. Dla Nieruchomości nie są i do dnia Transakcji nie będą prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat. Nieruchomość nie jest traktowana przez Sprzedającego jako niezależne przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowana część, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegać będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość wraz z pozostałymi rzeczami oraz prawami, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana dostawa nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot transakcji nie jest wyodrębniony w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy jako np. dział, wydział, oddział, a także nie są dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał Nabywcy kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji dostawa przedmiotu Transakcji tj. prawa użytkowania wieczystego działek wraz z zabudowaniami będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości tj. prawa użytkowania wieczystego działek zabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 (pytanie nr 2), zauważyć należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy :

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy,

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.),

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

 a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

 b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”,. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający Nieruchomość, będzie obejmowała prawo użytkowania wieczystego gruntu - składająca się z działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6. Na moment Transakcji, na Gruncie będą znajdować się: dwa budynki składające się na centrum handlowo-usługowe („Budynki”) oraz budynek w trakcie budowy („Budynek 3”) (działki ewidencyjne nr 5 oraz 6). Budynek 3 jest obecnie w trakcie budowy, realizowanej przez Zbywcę. W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że Budynek 3 na dzień sprzedaży będzie spełniał definicję „budynku” w rozumieniu art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy Budynek 3 na dzień sprzedaży będzie stanowił „budynek” w myśl Prawa budowlanego. Strony planują, że przed dokonaniem sprzedaży Budynku 3 dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku. Wskazali Państwo, że pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) tego budynku, a dokonaniem sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, gdyż pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpi w tym samym roku co sprzedaż Budynku 3 w ramach planowanej Transakcji. Zbywca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 3 w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym po jego pierwszy zajęciu (oddaniu do używania). Ponadto przedmiotem transakcji będą Budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane trwale z związane gruntem tj.

- parking (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- drogi wewnętrzne (działki ewidencyjne nr 3, 4, 6),

- rampa załadunkowa (działka ewidencyjna nr 6),

- chodniki (działka ewidencyjna 6),

- wiata rowerowa (działka ewidencyjna nr 6),

- wiata z prowadnicą na wózki (działka ewidencyjna nr 6),

- pylon reklamowy (działka ewidencyjna nr 6),

- znaki (działki ewidencyjne nr 3, 6),

- przyłącze i instalacja wodociągowa (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja kanalizacji sanitarnej i deszczowej (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja elektryczna (działki ewidencyjne nr 5, 6),

- przyłącze i instalacja oświetleniowa (działki ewidencyjne nr 5, 6),

oraz jak wynika z uzupełnienia wniosku

- ścieżka rowerowa położna na działkach ewidencyjnych nr 6, 4 oraz 1, która spełnia definicję „budowli” w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane trwale z związana gruntem

Na dzień transakcji ww. Budynki i Budowle będą własnością Zbywcy.

Ponadto na dzień Transakcji, na Gruncie będą znajdować się również sieci i urządzenia przesyłowe będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych sieć i urządzenia elektroenergetyczne (działka ewidencyjna nr 1), sieć ciepłownicza (działka ewidencyjna nr 2), sieć wodno-kanalizacyjna (działka ewidencyjna nr 1). Sieci i urządzeń elektroenergetyczne oraz sieci wodno-kanalizacyjnej znajdujące się na działce nr 1 oraz sieć ciepłownicza znajdująca się na działce nr 2 stanowią budowle w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane i są trwale związane z gruntem. Prawo własności Sieci Przesyłowych nie będzie przedmiotem Transakcji i nie przejdzie na Nabywcę.

Prawo użytkowania wieczystego Gruntu zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 4 czerwca 2024 r. oraz umowy przeniesienia nieruchomości z dnia 11 czerwca 2024 r. w ramach transakcji nabycia aktywów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Na podstawie ww. umów Zbywca nabył m. in. działki ewidencyjne nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 7. Nabycie przez Zbywcę prawa użytkowania wieczystego Gruntu podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Sprzedający był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego Gruntu i z tego prawa skorzystał. Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego do celów zwolnionych z podatku VAT w Polsce. Moment faktycznego oddania do użytkowania Budynków i Budowli położonych na Nieruchomości pierwszemu Najemcy przypada na 7 sierpnia 2025 r. Zbywca nie ponosił i do dnia Transakcji nie będzie ponosił wydatków na adaptację i modernizację/ulepszenia Budynków i Budowli, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej każdego pojedynczego Budynku/Budowli z dnia ich nabycia/wybudowania.

Zatem mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa 3 Budynków (tj. 2 Budynków składających się na centrum handlowe i Budynku 3) posadowionych na działkach nr 5 i 6 oraz Budowli, będących własnością Zbywcy, posadowionych na działkach nr 1, 3, 4, 5 oraz 6 będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak Państwo wskazali, moment faktycznego oddania do użytkowania ww. Budynków i Budowli pierwszemu najemcy przypada na 7 sierpnia 2025 r. Ponadto, jak Państwo wskazali w uzupełnieniu, w stosunku do Budynku nr 3 dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku przed jego sprzedażą w tym samym roku co sprzedaż Budynku 3, w ramach planowanej Transakcji. Tym samym pierwszy warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do 2 Budynków i Budowli został spełniony. Nie zostanie jednak spełniony drugi warunek umożliwiający zastosowania zwolnienia ww. 2 Budynków i Budowli na podstawia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż jak wynika z opisu sprawy pomiędzy pierwszym zasiedleniem (zajęciem, używaniem) ww. Budynków i Budowli, a dokonaniem sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata. Natomiast sprzedaż Budynku 3 nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie ma zastosowania do tej sprzedaży.

W związku z powyższym dostawa ww. Budynków i Budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie ww. Budynków i Budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Sprzedający nie będzie miał również prawa do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży ww. Budynków i Budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż Zbywca ponosił koszty budowy i był uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji inwestycji i skorzystał z tego prawa.

Tym samym nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zwolnienie sprzedaży Budynków i Budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Ponadto Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego do celów zwolnionych z podatku VAT, jak również przy budowie ww. Budynków i Budowli Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tak więc dostawa ww. Budynków i Budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym dostawa ww. Budynków i Budowli opodatkowana będzie właściwą stawką VAT dla przedmiotu dostawy.

W konsekwencji, dostawa prawa użytkowania wieczystego działek nr 1, 3, 4, 5 oraz 6, na których posadowione są ww. Budynki i Budowle - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - również będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Natomiast odnosząc się do sprzedaży prawa użytkowania działki nr 2, na której położona jest Budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego w postaci sieci ciepłowniczej, która to sieć jest własnością przedsiębiorstwa przesyłowego należy stwierdzić, że niestanowi własności Sprzedającego. Tym samym w rezultacie planowanej dostawy działki nr 2 na rzecz Kupującego nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. naniesieniem, jak właściciel. Zatem sieć ciepłownicza nie będzie przedmiotem sprzedaży.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro Sprzedający nie jest właścicielem znajdującego się na ww. działce naniesienia w postaci sieci ciepłowniczej, to należy przyjąć, że w związku z planowaną dostawą prawa użytkowania działki nr 2, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, który jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro dostawa będzie obejmowała wyłącznie grunt to dla tej dostawy nie będzie mieć zastosowania zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu Nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie jest i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego do celów zwolnionych z podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że nie został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy prawa użytkowania wieczystego działki nr 2.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa prawa użytkowania wieczystego działek nr 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały wart. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca na dzień Transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Nabywca będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, dostawa prawa użytkowania wieczystego działek zabudowanych będzie w całości opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących transakcję - nabycie Nieruchomości, na których posadowione są ww. Budynki i Budowle, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie miał również prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub prawo ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że kwestia dotycząca prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację usług wynikających z Umowy Dodatkowej w ramach planowanej Transakcji nie była przedmiotem rozstrzygnięcia gdyż, jak Państwo wyjaśnili w uzupełnieniu wniosku z 17 lutego 2026 r., że jeśli na moment Transakcji Budynek 3 zostanie oddany do użytkowania i wynajęty, to przedmiotowa umowa dodatkowa nie będzie zawarta i realizowana. Jak zostało wskazane wyżej Strony planują, że przed dokonaniem sprzedaży Budynku 3 dojdzie do pierwszego zajęcia (używania) tego budynku. Stąd, na potrzeby niniejszego wniosku należy przyjąć, że umowa dodatkowa nie zostanie zawarta i nie będzie realizowana.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienia się, że interpretacja nie wywrze skutków prawnych gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) Spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.