Interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.693.2025.3.ENB

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej:

·określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu nabycia akcji i braku konieczności wykazania przychodu z tego tytułu w PIT-36,

·braku możliwości odliczenia podatku pobranego w Wielkiej Brytanii w związku z uzyskaniem akcji,

·możliwości odliczenia zagranicznego podatku związanego ze zbyciem akcji,

·kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji

i prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Odpowiadając na wezwanie uzupełnił go Pan 23 stycznia 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, od 15 lat zamieszkałą w Wielkiej Brytanii, tam pracującą i tam posiadającą centrum interesów życiowych oraz rezydencję podatkową - do roku 2024 włącznie.

Wnioskodawca spełnia warunki do uzyskania zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opisane w ust. 43 art. 21 ustawy punkty 1-5.

Forma wynagrodzenia u byłego pracodawcy Wnioskodawcy - (...) – zawierała:

(i)pensję podstawową oraz

(ii)roczne premie uznaniowe.

Niniejszy wniosek o interpretację indywidualną dotyczy głównie rocznych premii uznaniowych. Zgodnie z umową o pracę, wymienione roczne premie uznaniowe za pracę w latach 2021-2025 zostały już wypłacone po części w gotówce, w terminie 2-4 miesięcy po zakończeniu każdego z tych lat kalendarzowych oraz po części zostaną przekazane Wnioskodawcy w latach 2026, 2027, 2028, 2029 oraz 2030.

Ww. premie uznaniowe w każdym z wymienionych powyżej lat, przybierają dwie różne formy:

1)gotówkę - środki przekazywane na rachunek Wnioskodawcy, po odjęciu należnego podatku dochodowego ("income tax") oraz składek na ubezpieczenia społeczne ("national insurance contributions"),

2)akcje i obligacje - deponowane na rachunek maklerski w Wielkiej Brytanii, po potrąceniu części należnych akcji czy obligacji na poczet podatku dochodowego ("income tax") oraz składek na ubezpieczenia społeczne ("national insurance contributions").

Dla uściślenia: premie te zostały już przyznane podczas pracy w Wielkiej Brytanii (w latach 2021-2025), jedynie ich części zostaną wypłacone w latach 2026-2030.

Poza przychodami z pracy najemnej w Wielkiej Brytanii i Polsce oraz ewentualnie przychodami ze sprzedaży akcji i obligacji otrzymanych od byłego pracodawcy brytyjskiego, Wnioskodawca nie osiąga innych przychodów, np. z działalności gospodarczej.

Uzupełniając wniosek Wnioskodawca wyjaśnił, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, tj. rocznych premii uznaniowych otrzymanych w roku 2025, ale także zdarzenia przyszłego, tj. rocznych premii uznaniowych, które Wnioskodawca ma otrzymać w latach kolejnych.

Wnioskodawca przeprowadził się do Polski 25 czerwca 2025 r. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w czasie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2025, tj. rok w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Nie miał również miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie od początku roku kalendarzowego 2025 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio 2025 r., w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii.

Od początku roku 2025, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień 25 czerwca 2025 r., w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca posiada brytyjski certyfikat rezydencji dla celów podatkowych, wydany przez odpowiedni organ administracji podatkowej Wielkiej Brytanii. Certyfikat ten wydany został na okres 2010-2015 oraz 2016-2025.

Wnioskodawca posiada następujące dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych:

·umowy o pracę za lata 2010 – 2025,

·brytyjskie zeznania podatkowe za lata podatkowe w Wielkiej Brytanii nieprzerwanie od 2010/2011 do 2024/2025,

·paski wynagrodzeń za lata 2010 – 2025,

·rachunki za media / inne związane z zamieszkaniem we własnym mieszkaniu (...) za okres 2021 – 2025.

Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie od urodzenia oraz obywatelstwo brytyjskie od roku 2016.

Z ulgi na powrót Wnioskodawca chciałby skorzystać za lata 2025, 2026, 2027, 2028.

W okresie otrzymywania wskazanych we wniosku „premii” Wnioskodawca będzie miał miejsce zamieszkania w Polsce.

Były pracodawca w Wielkiej Brytanii miał i ma siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii.

Były pracodawca w Wielkiej Brytanii: (...). Zakład ten ponosił i będzie ponosił koszty wynagrodzeń i premii Wnioskodawcy.

Stwierdzenie: „premie te zostały przyznane podczas pracy w Wielkiej Brytanii (w latach 2021 - 2025), jedynie ich części zostaną wypłacone w latach 2026 – 2030” należy rozumieć w ten sposób, że premie te zostały Wnioskodawcy przyznane – co jest stwierdzone w świadectwach przyznania premii rocznej – (...)– w latach 2021 – 2025 i w tych samych świadectwach zostało określone, jakie kwoty/walory zostaną Wnioskodawcy wypłacone. Harmonogram udostępniania tych kwot i walorów w kolejnych latach jest zgodny z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obowiązującym w zakładzie.

Stwierdzenie to dotyczy zarówno premii wypłacanych w formie gotówkowej, jak i w formie akcji oraz obligacji.

Premie te zostały przyznane na podstawie zawartej wcześniej umowy o pracę oraz obecnej w niej klauzuli, że wynagrodzenie obejmuje również roczne premie uznaniowe wypłacane wg regulaminu zakładowego. Dokumentem stwierdzającym przyznanie Wnioskodawcy rocznej premii (...) jest świadectwo przyznania premii rocznej (...).

Wysokość przyznanej premii zależała od wyników wypracowanych przez zespół do którego należał Wnioskodawca oraz jego wkładu osobistego. Dokument stwierdzający przyznanie Wnioskodawcy rocznej premii uznaniowej (...) – (...) wyraźnie stwierdzał rodzaj oraz wysokość / liczbę przyznanych mu środków oraz walorów. Harmonogram udostępniania Wnioskodawcy tych kwot i walorów w kolejnych latach był i jest zgodny z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obowiązującym w zakładzie.

Zdeponowanie wykazanych w dokumencie stwierdzającym przyznanie Wnioskodawcy rocznej premii uznaniowej, akcji i obligacji nastąpiło zgodnie z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obejmującym również harmonogram udostępniania ww. środków i walorów. Środki te i walory udostępniane były / są w określonej części w roku bieżącym, np. 2021, 2022, 2023, 2024, 2025, oraz w określonej części w kolejnych latach, wg harmonogramu w zakładowym regulaminie nagród rocznych, bez względu na pozostawanie – lub nie – w stosunku pracy z zakładem.

W konsekwencji, określone przez dokument potwierdzający przyznanie Wnioskodawcy (...) ilości akcji oraz obligacji, zostały już przez Wnioskodawcę nabyte, tj. zdeponowane zostały na jego rachunku maklerskim w trakcie pozostawania w stosunku pracy, a pewne – również określone w tym dokumencie – ilości akcji i obligacji, zostaną zdeponowane na rachunku Wnioskodawcy po ustaniu stosunku pracy (stosunek pracy ustał w dniu 24 czerwca 2025 r.), co jest zgodne ze wspomnianym zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników.

W momencie nabywania odpowiednio akcji i obligacji w latach następujących po 2025 r. Wnioskodawca będzie posiadał rezydencję podatkową Rzeczypospolitej Polskiej.

Przyznane Wnioskodawcy są bezpośrednio akcje. Wnioskodawca nie nabywa ich w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, ani też z realizacji innych praw majątkowych.

Przyznane obligacje Wnioskodawca nabywa nieodpłatnie.

Przyznane akcje Wnioskodawca nabywa nieodpłatnie.

W roku 2025 Wnioskodawca dokonał już zbycia akcji, które wpłynęły na jego konto maklerskie w UK, o których mowa we wniosku. Zbycia dokonał przed powrotem do Polski, jeszcze w czasie trwania zatrudnienia (...).

Akcje które Wnioskodawca obejmie w latach następnych: 2026 i później, będą zbywane z jego konta maklerskiego w Wielkiej Brytanii. Zlecenia sprzedaży będzie przekazywał przebywając na terenie Polski.

Akcje o których mowa we wniosku są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie.

(...)

Prawo do premii uznaniowej, w tym otrzymywania akcji, wynikało z umowy o pracę i regulaminu wynagrodzenia obowiązującego u byłego pracodawcy, co wypływało z programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną (...), od której otrzymywał świadczenia z tytułu określonego w art. 12.

Prawo do otrzymania akcji wynika z programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną (...) od której, poprzez (...) Wnioskodawca otrzymywał świadczenia z tytułu określonego w art. 12.

Ww. program motywacyjny został utworzony jako system wynagradzania.

W ramach tego systemu wynagradzania nabywa Pan akcje spółki akcyjnej (...).

Program ten został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki.

Siedziba oraz zarząd spółki (...) znajduje się w Szwajcarii, Polska zawarła ze Szwajcarią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Suma dochodów Wnioskodawcy podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a (ze stosunku pracy), art. 30b (ze sprzedaży papierów wartościowych i akcji), art. 30c (dział. gosp.) oraz art. 30 f (dochód zagranicznej jednostki kontrolowanej) (pomniejszona o kwoty składek o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz składek o których mowa w art. 30c ust. 2 oraz kwoty o których mowa w art. 30f ust. 5) w roku podatkowym którego dotyczy wniosek, czyli 2025, przekracza 1 000 000 zł.

Pytanie

Czy planowany następujący sposób postępowania z wyżej opisanymi premiami uznaniowymi będzie prawidłowy i dopełni obowiązki podatkowe Wnioskodawcy w Polsce w stosunku do wyżej wymienionych przychodów zagranicznych?

Pana stanowisko w sprawie

(i) Środki rocznej premii uznaniowej, wypłacone w roku 2025 w pieniądzu (GBP) na rachunek osobisty Wnioskodawcy oraz środki rocznej premii uznaniowej przekazanej na rachunek maklerski Wnioskodawcy w postaci obligacji spółki akcyjnej (…) zostaną przez niego wykazane w deklaracji podatkowej PIT-36 + PIT/ZG za rok 2025, jako przychód ze stosunku pracy, tj. na podstawie art. 12 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody w walucie GBP zostaną przeliczone na złote wg przepisów art. 11a ust. 1 wspomnianej ustawy. Przychody z nieodpłatnego objęcia obligacji zostaną przyjęte po cenach rynkowych na dzień objęcia tych obligacji.

Do tych przychodów Wnioskodawca przypisze koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od łącznej sumy dochodów (przychód - koszt uzyskania przychodu) z przychodów uzyskanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz z przychodów uzyskanych w Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca obliczy podatek wg przepisu art. 27 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 152 (dla przychodów podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), a następnie odliczy podatek dochodowy ("income tax") zapłacony w Wielkiej Brytanii, zgodnie z art. 26 (powinno być 27 – przypisek organu) ust. 9 ustawy oraz zgodnie z umową z 2006 r. o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polską i Wielką Brytanią - odliczenie to nie przekroczy tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Wielkiej Brytanii.

Zatem odliczenie podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii wyniesie, wg wspomnianego wyżej przepisu, nie więcej niż:

A. Część podatku która "przypada" na dochód zagraniczny z pracy w Wielkiej Brytanii (pieniądze + wartość obligacji) = podatek obliczony dla (sumy dochodów z pracy w Polsce i Wielkiej Brytanii (pieniądze + wartość obligacji) - kwota wolna od podatku dochodowego: 85 528 zł) x (dochód w Wielkiej Brytanii / sumaryczny dochód w Polsce i Wielkiej Brytanii).

Analogicznie jak ze środkami pieniężnymi otrzymanymi w roku 2026, podatnik postąpi ze środkami wypłacanymi z tego samego tytułu (środki z tytułu nagrody rocznej ze stosunku pracy na terenie Wielkiej Brytanii) w następnych latach: 2026 – 2030 – wykaże je w deklaracjach PIT-36 +PIT/ZG za te lata.

(ii) Środki rocznej premii uznaniowej przekazanej na rachunek maklerski Wnioskodawcy w postaci akcji spółki akcyjnej (…), od której podatnik (Wnioskodawca) otrzymuje świadczenia z tytułu stosunku pracy (świadczenia przyznane w okresie zatrudnienia, ale udostępniane Wnioskodawcy po ustaniu zatrudnienia), zostaną wykazane w deklaracji podatkowej PIT-38 (od kapitałów pieniężnych) za rok, w którym podatnik sprzeda te akcje. Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Wewnętrzny system wynagradzania Spółki, utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez Spółkę dla osób uzyskujących od niej świadczenia ze stosunku pracy, spełnia wymogi art. 24 ust. 11b w stosunku do tzw. "programów motywacyjnych", tj. uprawnia te osoby do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub realizacji innych praw majątkowych, do nabycia prawa do faktycznego objęcia lub nabycia akcji Spółki.

Przychód z odpłatnego zbycia tych akcji nie będzie mógł skorzystać z odliczenia kosztów, ponieważ podatnik (Wnioskodawca) nie poniósł wydatków na objęcie tych akcji (obligacji).

Podatek od tego przychodu będzie wynosił 19 % od uzyskanego przychodu (dochodu) – art. 30b ust. 1 ustawy (Wnioskodawca może się wykazać certyfikatem rezydencji podatkowej Wielkiej Brytanii za lata 2010 - 2015) – i będzie mógł skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 30b ust. 5a oraz 5b ustawy:

„5a. Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga dochody, o których mowa w ust. 1, zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami, dochody te łączy się i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą.

5b. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego dochody, o których mowa w ust. 1, wyłącznie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zasadę określoną w ust. 5a stosuje się odpowiednio”.

W przypadku, w którym roczne dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a (Wnioskodawca świadczył pracę najemną) oraz w art. 30b (ze sprzedaży papierów wartościowych i akcji) przekroczą sumę 1 000 000 zł, Wnioskodawca wykaże nadwyżkę sumy dochodów ponad kwotę 1 000 000 zł w deklaracji DSF-1 i obliczy daninę solidarnościową w wysokości 4% od tej nadwyżki. Od tak obliczonej daniny solidarnościowej Wnioskodawca odliczy kwotę podatku zapłaconego za granicą („income tax”) przypadającego na ww. dochody, ale w części nie odliczonej wcześniej w ramach limitu (...).

Jest to postępowanie zgodne z zawartymi w „Objaśnieniach podatkowych z dnia 28 sierpnia 2019 r. dotyczących stosowania przepisów o daninie solidarnościowej zawartych w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu nabycia akcji i braku konieczności wykazania przychodu z tego tytułu w PIT-36, braku możliwości odliczenia podatku pobranego w Wielkiej Brytanii w związku z uzyskaniem akcji, możliwości odliczenia zagranicznego podatku związanego ze zbyciem akcji, kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji, i jest prawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Z opisu zdarzenia wynika, m.in. że u byłego pracodawcy brytyjskiego otrzymywał Pan wynagrodzenie w formie pensji podstawowej oraz rocznych premii uznaniowych.

Zgodnie z umową o pracę, roczne premie uznaniowe za pracę w latach 2021-2025 zostały już wypłacone po części w gotówce, w terminie 2-4 miesięcy po zakończeniu każdego z tych lat kalendarzowych oraz po części zostaną Panu przekazane w latach 2026, 2027, 2028, 2029 oraz 2030.

Premie uznaniowe w każdym z wymienionych powyżej lat, przybierają dwie różne formy:

· gotówkę - środki przekazywane na Pana rachunek,

· akcje i obligacje - deponowane na rachunek maklerski w Wielkiej Brytanii.

Premie te zostały już przyznane podczas pracy w Wielkiej Brytanii (w latach 2021-2025), jedynie ich części zostaną wypłacone w latach 2026-2030.

Do Polski przeprowadził się Pan 25 czerwca 2025 r. i w związku ze zmianą miejsca zamieszkania podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W okresie otrzymywania wskazanych we wniosku „premii” będzie miał Pan miejsce zamieszkania w Polsce.

Były pracodawca w Wielkiej Brytanii miał i ma siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii.

Stwierdzenie: „premie te zostały przyznane podczas pracy w Wielkiej Brytanii (w latach 2021 - 2025), jedynie ich części zostaną wypłacone w latach 2026 – 2030” należy rozumieć w ten sposób, że premie te zostały Panu przyznane – co jest stwierdzone w świadectwach przyznania premii rocznej – (...)– w latach 2021 – 2025 i w tych samych świadectwach zostało określone, jakie kwoty/walory zostaną Panu wypłacone. Harmonogram udostępniania tych kwot i walorów w kolejnych latach jest zgodny z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obowiązującym w zakładzie.

Stwierdzenie to dotyczy zarówno premii wypłacanych w formie gotówkowej, jak i w formie akcji oraz obligacji.

Premie te zostały przyznane na podstawie zawartej wcześniej umowy o pracę oraz obecnej w niej klauzuli, że wynagrodzenie obejmuje również roczne premie uznaniowe wypłacane wg regulaminu zakładowego. Dokumentem stwierdzającym przyznanie Panu rocznej premii (...) jest świadectwo przyznania premii rocznej – (...).

Wysokość przyznanej premii zależała od wyników wypracowanych przez zespół, do którego należał Wnioskodawca oraz jego wkładu osobistego. Dokument stwierdzający przyznanie Wnioskodawcy rocznej premii uznaniowej (...) – (...)wyraźnie stwierdzał rodzaj oraz wysokość / liczbę przyznanych mu środków oraz walorów. Harmonogram udostępniania Panu tych kwot i walorów w kolejnych latach był i jest zgodny z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obowiązującym w zakładzie.

Zdeponowanie wykazanych w dokumencie stwierdzającym przyznanie rocznej premii uznaniowej, akcji i obligacji nastąpiło zgodnie z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obejmującym również harmonogram udostępniania ww. środków i walorów. Środki te i walory udostępniane były / są w określonej części w roku bieżącym, np. 2021, 2022, 2023, 2024, 2025, oraz w określonej części w kolejnych latach, wg harmonogramu w zakładowym regulaminie nagród rocznych, bez względu na pozostawanie – lub nie – w stosunku pracy z zakładem.

W konsekwencji, określone przez dokument potwierdzający przyznanie (...) ilości akcji oraz obligacji, zostały już przez Pana nabyte, tj. zdeponowane zostały na jego rachunku maklerskim w trakcie pozostawania w stosunku pracy, a pewne – również określone w tym dokumencie – ilości akcji i obligacji, zostaną zdeponowane na Pana rachunku po ustaniu stosunku pracy (stosunek pracy ustał w dniu 24 czerwca 2025 r.), co jest zgodne ze wspomnianym zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników.

W momencie nabywania odpowiednio akcji i obligacji w latach następujących po 2025 r. będzie Pan posiadał rezydencję podatkową Rzeczypospolitej Polskiej.

Przyznane są bezpośrednio akcje. Przyznane obligacje i akcje nabywa Pan nieodpłatnie.

Opodatkowanie otrzymywanej premii w świetle Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania

W odniesieniu do opodatkowania premii, do których uprawnienie wynika z umowy o pracę i regulaminu wynagradzania i związanych z pracą wykonywaną w Wielkiej Brytanii dla pracodawcy mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii, które otrzymuje Pan w okresie w którym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu należy zastosować przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, sporządzonej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840, dalej: Konwencja polsko-brytyjska), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369, dalej: konwencja MLI).

Na podstawie art. 14 ust. 1 tej Konwencji polsko-brytyjskiej:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 14 ust. 2 tej Konwencji:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a)odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

b)wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

W Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD wskazuje się, że państwa członkowskie przyjmują na ogół, że określenie „pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia” obejmuje także świadczenia w naturze uzyskiwane z tytułu zatrudnienia (na przykład akcje pracownicze, korzystanie z mieszkania, samochodu, ubezpieczenia chorobowe, ubezpieczenia na życie lub członkostwo w klubie). Przewidziany w artykule warunek opodatkowania przez państwo źródła postanawia, iż pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia powinny być osiągane z wykonywania pracy najemnej w tym państwie. Ma to zastosowanie bez względu na to, kiedy taki dochód może być wypłacony, zapisany na rachunek lub w inny sposób definitywnie nabyty przez pracownika najemnego.

Komentarz ten wskazuje również, że pracowniczą akcję giełdową można uznawać za związaną z usługami świadczonymi przed czasem jej przyznania w granicach, w jakich intencją tej opcji było wynagrodzenie za świadczenie takich usług w określonym okresie. Miałoby to miejsce na przykład wówczas, gdy wynagrodzenie jest w sposób oczywisty oparte na świadczeniu przez pracownika usług w określonym okresie lub na dawnych wynikach finansowych pracownika i było uzależnione od tego, że pracownik musiał być zatrudniony przez pracodawcę lub przedsiębiorstwo powiązane w czasie tego okresu, do którego odnoszą się te wyniki finansowe. Również w niektórych przypadkach może istnieć obiektywny dowód wykazujący, że istniały uzasadnione oczekiwania pracowników dotyczące uzyskania pracowniczych opcji giełdowych jako części wynagrodzenia przyznanego w późniejszym okresie. Taki dowód może obejmować na przykład stałe praktyki pracodawcy, który przyznawał podobny poziom opcji giełdowych przez wiele lat, o ile nie było wskazówek, że taka praktyka została zaniechana. Zależnie od innych czynników taki dowód może być wielce miarodajny na potrzeby określenia, czy i w jakim stopniu opcja giełdowa jest związana z takim okresem zatrudnienia w przeszłości.

Stosownie do art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej, wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że są to świadczenia osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Wielkiej Brytanii. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie, tj. w Wielkiej Brytanii.

Użycie w art. 14 ust. 1 Konwencji zwrotu „może być opodatkowane w tym drugim Państwie” oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo w którym podatnik ma miejsce zamieszkania.

Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej uprzednio w Wielkiej Brytanii, może być opodatkowany zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce.

Jednakże w sytuacji, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 2 ww. Konwencji polsko-brytyjskiej zostaną spełnione łącznie, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Wielkiej Brytanii podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej ww. wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Z przedstawionych przez Pana informacji wynika, że nie zostały spełnione łącznie przesłanki wynikające z art. 14 ust. 2 Konwencji polsko-brytyjskiej, bowiem siedziba pracodawcy znajdowała się i znajduje na terytorium Wielkiej Brytanii. Oznacza to, że roczne premie uznaniowe – tj. zarówno środki pieniężne, jak i wartość akcji i obligacji – otrzymane w okresie, w którym mieszka już Pan w Polsce podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej, tj. zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w Polsce – stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji w Polsce należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że art. 22 ust. 2 pkt a) Konwencji polsko-brytyjskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI.

Zgodnie z tym przepisem:

W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

i)odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;

ii)odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta Umawiającą się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.

Zatem, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Zjednoczone Królestwo wyłącznie z powodu, że dany dochód lub zyski majątkowe są także dochodem lub zyskami majątkowymi uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Zjednoczonego Królestwa), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, kwoty równej podatkowi od dochodu lub zysków majątkowych zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Zjednoczonym Królestwie.

Wobec powyższego do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia. Metoda ta została odzwierciedlona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Kwalifikacja premii uznaniowej na tle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Przechodząc do kwestii opodatkowania w Polsce wskazanych we wniosku premii uzyskanych po 25 czerwca 2025 r. należy odwołać się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 10 ust. 4 ustawy:

Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy:

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2a ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Do przychodów ze stosunku pracy należy więc zakwalifikować świadczenia wskazane w umowie o pracę, nawet jeśli ich faktyczna wypłata/postawienie do dyspozycji nastąpi po zakończeniu stosunku pracy.

Z opisu zdarzenia wynika, że Pana stosunek pracy z brytyjskim pracodawcą został już rozwiązany, niemniej jednak zawarta uprzednio umowa o pracę przewidywała wypłatę należności również w okresie przyszłym, bez względu na fakt czy nadal będzie Pan pozostawał w stosunku pracy.

W konsekwencji otrzymywane od byłego pracodawcy premie uznaniowe związane z uprzednio wykonywaną w Wielkiej Brytanii pracą, na tle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć do przychodów uzyskanych ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy w momencie otrzymania, postawienia do dyspozycji odpowiednio środków pieniężnych, obligacji i akcji.

Nie można się bowiem z Panem zgodzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji w przypadku otrzymania akcji zastosowanie znajduje art. 24 ust. 11 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12lub art. 13,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Na podstawie art. 24 ust. 11a ustawy:

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 24 ust. 11b ustawy:

Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

–w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. bustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia w przypadku, gdy:

·jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

·podatnik uzyskuje od spółki świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

·w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

·podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek,

·dochód jest uzyskany przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z opisu zdarzenia wynika, że forma wynagrodzenia u byłego pracodawcy zawierała pensję podstawową oraz roczne premie uznaniowe. W ramach rocznych premii uznaniowych nabywa Pan również akcje deponowane na rachunek maklerski w Wielkiej Brytanii. Premie te zostały już przyznane podczas pracy w Wielkiej Brytanii (w latach 2021-2025), jedynie ich części zostaną wypłacone w latach 2026-2030. Premie te zostały przyznane - co jest stwierdzone w świadectwach przyznania premii rocznej - (...)- w latach 2021 - 2025 i w tych samych świadectwach zostało określone, jakie kwoty/walory zostaną wypłacone. Harmonogram udostępniania tych kwot i walorów w kolejnych latach jest zgodny z zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników, obowiązującym w zakładzie. Stwierdzenie to dotyczy również premii wypłacanych w formie akcji.

Premie te zostały przyznane na podstawie zawartej wcześniej umowy o pracę oraz obecnej w niej klauzuli, że wynagrodzenie obejmuje również roczne premie uznaniowe wypłacane wg regulaminu zakładowego. Dokumentem stwierdzającym przyznanie rocznej premii (...) jest świadectwo przyznania premii rocznej - (...).

W konsekwencji, określone przez dokument potwierdzający przyznanie Wnioskodawcy (...) ilości akcji oraz obligacji, zostały już przez Wnioskodawcę nabyte, tj. zdeponowane zostały na jego rachunku maklerskim w trakcie pozostawania w stosunku pracy, a pewne - również określone w tym dokumencie - ilości akcji i obligacji, zostaną zdeponowane na rachunku Wnioskodawcy po ustaniu stosunku pracy (stosunek pracy ustał w dniu 24 czerwca 2025 r.), co jest zgodne ze wspomnianym zakładowym regulaminem nagród rocznych dla pracowników. Prawo do premii uznaniowej, w tym otrzymywania akcji, wynikało z umowy o pracę i regulaminu wynagrodzenia obowiązującego u byłego pracodawcy, co wypływało z programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną (...), od której otrzymywał świadczenia z tytułu określonego w art. 12.

Prawo do otrzymania akcji wynika z programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną (...). Program motywacyjny został utworzony jako system wynagradzania.

Przedstawiony opis zdarzenia wskazuje zatem, że uprawnienie do rocznych premii uznaniowych wynikało z zawartej umowy o pracę i regulaminu wynagradzania / zakładowego regulaminu nagród rocznych dla pracowników obowiązującego u byłego pracodawcy, co jak Pan wskazał wypływało z programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę.

Wobec powyższego, należy podkreślić, że prawo do wynagrodzenia na podstawie umowy o pracę jest jednym z podstawowych praw pracowników wykonujących pracę najemną. Pracownik ma prawo do wynagrodzenia zapisanego w umowie o pracę niezależnie od tego czy pracodawca wprowadzi dodatkowy motywacyjny system wynagradzania. W sytuacji, gdy prawo do nabycia akcji zostaje wprost włączone do treści umowy o pracę, akcje te w istocie stają się składnikiem wynagrodzenia za pracę. Uprawnienie do ich otrzymania wynika bowiem bezpośrednio z zawartej z pracownikiem umowy oraz regulaminu wynagradzania, a nie z odrębnego stosunku prawnego kreowanego przez program motywacyjny. Wskazał Pan, że umowa o pracę zawiera klauzulę zgodnie z którą wynagrodzenie obejmuje również roczne premie uznaniowe. Nawet zatem jeśli pierwotnie uprawnienie do nabycia akcji wynikało ze wskazanego przez Pana programu, to – w przypadku ujęcia tego uprawnienia w ramach umowy o pracę jako formy wynagrodzenia – świadczenie to traci swój autonomiczny, warunkowy i motywacyjny charakter, stając się elementem wynagrodzenia pracowniczego mającego swą podstawę w zawartej umowie o pracę. Zauważyć należy, że program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy systemów wynagradzania tworzonych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach takiego systemu wynagradzania powinno zatem bezpośrednio przysługiwać na podstawie takiego programu, a nie zawartej umowy o pracę. Skoro zatem art. 24 ust. 11 ustawy dotyczy wyłącznie obejmowania i nabywania akcji w wyniku realizacji programu motywacyjnego to nie można przyjąć, że obejmuje on również nabycie akcji w oparciu o uprawnienia wynikające wprost z umowy o pracę. Odmienne stanowisko prowadziłoby do zatarcia granicy pomiędzy wynikającym z umowy o pracę wynagrodzeniem ze stosunku pracy a instrumentami motywacyjnymi o charakterze kapitałowym, które są przyznawane w ramach programów motywacyjnych tworzonych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki.

W konsekwencji okoliczność, że prawo do nabycia akcji w ramach rocznej premii uznaniowej jako formy wynagrodzenia wynikało z zawartej przez Pana umowy o pracę, nie pozwala przyjąć, że akcje nabył Pan w wyniku realizacji programu motywacyjnego.

Przechodząc do sposobu ustalania przychodu, wskazać należy, że przychód otrzymany w formie pieniężnej na potrzeby opodatkowania powinien Pan przeliczyć stosownie do art. 11a ust. 1 ustawy, tj. według kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast przychód uzyskany w związku z nieodpłatnym otrzymaniem obligacji i akcji powinien Pan ustalać stosownie do ww. art. 11 ust. 2 - 2a ustawy – wg ich wartości rynkowej.

Koszty uzyskania przychodu w odniesieniu do świadczeń uzyskiwanych ze stosunku pracy reguluje zaś art. 22 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1)wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

2)nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

3)wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;

4)nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Skoro uzyskiwane przez Pana przychody z Wielkiej Brytanii są kwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy, to zgodzić się z Panem należy, że przysługuje Panu prawo do uwzględnienia kosztów wskazanych w art. 22 ust. 2 ustawy.

Zastosowanie tzw. ulgi na powrót

Przechodząc do kwestii zastosowania tzw. ulgi na powrót, wyjaśniam, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osóbfizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

-w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

-nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

-na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze Pana wskazanie, że 25 czerwca 2025 r. przeprowadził się Pan do Polski i w związku ze zmianą miejsca zamieszkania podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został przez Pana spełniony.

Ponadto – jak Pan wyjaśnił – nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w czasie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2025, jak również nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie od początku roku kalendarzowego 2025 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym okresie miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii. W konsekwencji, spełnia Pan wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ustawy.

Posiada Pan również obywatelstwo polskie, co oznacza również spełnienie warunku wynikającego z art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy.

Kolejnym istotnym kryterium warunkującym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy, ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Z treści art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub też inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, muszą to być jednak dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

We wniosku wskazał Pan, że posiada brytyjski certyfikat rezydencji dla celów podatkowych, wydany przez odpowiedni organ administracji podatkowej Wielkiej Brytanii. Posiada Pan również umowy o pracę, brytyjskie zeznania podatkowe, paski wynagrodzeń, rachunki za media i inne związane z własnym mieszkaniem (...). Zatem w oparciu o przedstawione przez Pana wyjaśnienia uznać należy, że spełnia Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto nie korzystał Pan uprzednio w całości lub w części z ulgi.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych ze stosunku pracy. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania będzie obejmowało przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte ze stosunku pracy – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

W świetle przedstawionych przez Pana okoliczności, zgodzić się zatem z Panem należy, że przysługuje Panu prawo do skorzystania z ulgi na powrót za lata 2025-2028 w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych ze stosunku pracy z Wielkiej Brytanii.

Ponadto w opisie zdarzenia wskazał Pan, że uzyskuje dochody z pracy najemnej w Wielkiej Brytanii i Polsce. Zauważyć zatem należy, że przepisy nie zawierają wytycznych dotyczących sposobu wykorzystania ulgi, w szczególności nie nakazują stosować ulgi w pierwszej kolejności do którejś z kategorii dochodów polskich lub zagranicznych. Jeśli zatem w Polsce również uzyskuje Pan dochody ze stosunku pracy to może Pan samodzielnie zdecydować czy zwolnienie przedmiotowe zastosować do przychodów uzyskiwanych z pracy w Polsce czy do przychodów z Wielkiej Brytanii.

Obowiązek złożenia zeznania podatkowego PIT-36

Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W wobec powyższego w związku z uzyskiwaniem premii kwalifikowanych na tle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody ze stosunku pracy za granicą jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za dany rok podatkowy w którym uzyskuje Pan te przychody PIT-36, wraz z informacją o wysokości dochodów / przychodów z zagranicy i zapłaconym podatku za dany rok podatkowy PIT-ZG.

W zeznaniu tym w odpowiednich rubrykach powinien Pan wykazać m.in. przychody zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, jak i niekorzystające ze zwolnienia przychody ze stosunku pracy uzyskane z pracy wykonywanej w Polsce i przychody z tytułu premii uzyskane z Wielkiej Brytanii (środki pieniężne oraz wartość otrzymanych obligacji i akcji), w odniesieniu do których powinien Pan zastosować koszty uzyskania przychodu, o których mowa w ww. art. 22 ust. 2 ustawy.

Dochody ze stosunku pracy podlegają opodatkowaniu wg skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali podatkowej:

W konsekwencji, dochody ze stosunku pracy, które nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego podlegają opodatkowaniu odpowiednio według stawki 12% lub 32%, w zależności od wysokości uzyskanych dochodów.

Od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów może Pan odliczyć kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Wielkiej Brytanii od tych premii. W odliczeniu może Pan zatem co do zasady uwzględnić podatek pobrany w Wielkiej Brytanii zarówno od środków pieniężnych, jak i akcji i obligacji. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Wielkiej Brytanii.

Ponadto zauważyć należy, że w sytuacji gdy ulga na powrót będzie zastosowana przez Pana do przychodów uzyskanych z Wielkiej Brytanii, to w przypadku zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia, zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy, odliczeniu podlega jedynie zagraniczny podatek do wysokości polskiego podatku obliczonego od dochodów nieobjętych zwolnieniem, który proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Wielkiej Brytanii podlegający w Polsce opodatkowaniu.

W przypadku zastosowania ulgi na powrót do dochodów zagranicznych, podatnik ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą do wysokości limitu, w którym uwzględniane są dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce (nie podlegające zwolnieniu w ramach ulgi na powrót).

Opodatkowanie wskazanej we wniosku sprzedaży akcji na tle Konwencji polsko-brytyjskiej

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej:

Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 13 ust. 2 ww. Konwencji:

Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności:

a)udziałów (akcji), innych niż akcje, które są przedmiotem znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie, których wartość w całości lub w większej części związana jest bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w drugim Umawiającym się Państwie, lub

b)udziału w spółce osobowej lub truście, których aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, lub z udziałów (akcji), o których mowa w punkcie a) niniejszego ustępu, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

 Natomiast art. 13 ust. 5 ww. Konwencji wskazuje, że:

Zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2, 3 i 4 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W myśl art. 13 ust. 6 ww. Konwencji:

Postanowienia ustępu 5 niniejszego artykułu nie ograniczają prawa Umawiającego się Państwa do opodatkowania, zgodnie z jego prawem, zysków z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku osiąganych przez osobę która ma i w jakimkolwiek czasie w ciągu poprzednich sześciu lat podatkowych miała miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie lub osobę, która ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie w jakimkolwiek czasie w ciągu roku podatkowego, w którym własność majątku została przeniesiona.

W myśl art. 22 ust. 2 pkt b) Konwencji:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.

Na podstawie art. 22 ust. 4 pkt a) i pkt b) Konwencji:

Bez względu na postanowienia poprzednich ustępów niniejszego artykułu:

a)Jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie wyłącznie na podstawie artykułu 13 ustęp 6 niniejszej Konwencji, wówczas to Umawiające się Państwo a nie drugie Umawiające się Państwo, będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w niniejszym artykule tak, jakby zyski pochodziły ze źródeł położonych w tym drugim Umawiającym się Państwie.

b)Jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Umawiającym się Państwie na podstawie artykułu 13 ustęp 1, 2 lub 3 niniejszej Konwencji, to drugie Umawiające się Państwo a nie pierwsze wymienione Umawiające się Państwo będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w niniejszym artykule.

Z opisu zdarzenia wynika, że sprzedaje Pan akcje emitowane przez spółkę akcyjną (...) z siedzibą w Szwajcarii a zdeponowane na koncie maklerskim w Wielkiej Brytanii. Akcje te są przedmiotom znaczącego i regularnego obrotu na giełdzie, a ich wartość w całości lub w większej części nie jest związana bezpośrednio lub pośrednio z majątkiem nieruchomym położonym w Wielkiej Brytanii. W 2025 r. dokonał Pan zbycia akcji przed powrotem do Polski.

W konsekwencji zyski kapitałowe ze sprzedaży wskazanych we wniosku akcji uzyskane przez Pana w okresie, w którym miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Natomiast zyski kapitałowe ze sprzedaży wskazanych we wniosku akcji uzyskane przez Pana w okresie podlegania w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, które nie są zyskami określonymi w art. 13 ust. 1 i 2 Konwencji polsko-brytyjskiej, podlegają opodatkowaniu tylko na terytorium Polski – stosownie do art. 13 ust. 5 Konwencji polsko-brytyjskiej.

Jednocześnie jednak zgodnie z art. 13 ust. 6 Konwencji, postanowienia ustępu 5 nie ograniczają prawa Wielkiej Brytanii do opodatkowania, zgodnie z jego prawem, zysków z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku osiąganych przez osobę która m.in. ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Wielkiej Brytanii w jakimkolwiek czasie w ciągu roku podatkowego, w którym własność majątku została przeniesiona.

Przy czym jeżeli zyski mogą być opodatkowane w Wielkiej Brytanii wyłącznie na podstawie artykułu 13 ustęp 6 Konwencji, wówczas to Wielka Brytania a nie Polska, będzie unikać podwójnego opodatkowania zgodnie z metodami określonymi w niniejszym artykule tak, jakby zyski pochodziły ze źródeł położonych Polsce.

W świetle ww. przepisów Konwencji w przypadku sprzedaży tych akcji nie ma możliwości zastosowania w Polsce metody unikania podwójnego opodatkowania.

Opodatkowanie sprzedaży akcji na tle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych:

1)z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających,

2)z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),

3)z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni,

4)z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,

5)z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

–podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga dochody, o których mowa w ust. 1, zarówno na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami, dochody te łączy się i od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany za granicą.

W myśl art. 30b ust. 5b ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego dochody, o których mowa w ust. 1, wyłącznie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej zasadę określoną w ust. 5a stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego, dochody ze sprzedaży akcji dokonywanych w okresie w którym ma Pan miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. zapisami Konwencji polsko-brytyjskiej zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że zastosowanie znajduje art. 13 ust. 6 Konwencji. Nawet jednak w takiej sytuacji, zgodnie z art. 22 ust. 4 pkt a) tej Konwencji prawo do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania przysługiwałoby Wielkiej Brytanii, a nie Polsce.

Skoro zatem w świetle Konwencji polsko-brytyjskiej w analizowanej sytuacji nie ma miejsca podwójne opodatkowanie, które uprawniałoby do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania to nie przysługuje Panu prawo odliczenia na podstawie art. 30 ust. 5a i ust. 5b ustawy.

Jednocześnie jednak zauważyć należy, że skoro w związku z nieodpłatnym nabyciem akcji uzyskał Pan przychód określany na podstawie art. 11 ust. 2 - 2a tej ustawy, to taka sytuacja wpisuje się bezpośrednio w hipotezę art. 22 ust. 1d tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f , kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1)wartość przychodu określonego na podstawieart. 11 ust. 2 i 2a albo

2)wartość przychodu określonego na podstawieart. 11 ust. 2bpowiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3)równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

–pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepis ten daje możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych – w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/prawa otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie – wartości przychodu określonego na moment otrzymania/nabycia tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze, określonego zgodnie z art. 11 ust. 2, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że przy sprzedaży nabytych akcji przysługuje Panu prawo uwzględnienia kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1d ustawy.

W związku z uzyskaniem dochodów kapitałowych ciąży na Panu obowiązek, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązek złożenia zeznania PIT- 38 za rok, w którym dojdzie do sprzedaży akcji która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W zeznaniu złożonym za rok podatkowy w którym sprzeda Pan akcje podlegając w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu jest Pan zobowiązany do wykazania uzyskanego dochodu.

Jednocześnie stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek.

Danina solidarnościowa

W opisie zdarzenia wskazał Pan również, że suma Pana dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a (ze stosunku pracy), art. 30b (ze sprzedaży papierów wartościowych i akcji), art. 30c (dział. gosp.) oraz art. 30 f (dochód zagranicznej jednostki kontrolowanej) (pomniejszona o kwoty składek o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a oraz składek o których mowa w art. 30c ust. 2 oraz kwoty o których mowa w art. 30f ust. 5) w roku podatkowym którego dotyczy wniosek, czyli w 2025 r., przekracza 1 000 000 zł.

W myśl art. 30h ust. 1 – ust. 2 ustawy:

1.Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

2.Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30fpo ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2,

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

- odliczone od tych dochodów.

Do zapłaty daniny solidarnościowej zobowiązane są więc osoby fizyczne, których dochód przekroczył 1 000 000 zł. Osoby te, oprócz podatku dochodowego są obowiązane zapłacić dodatkowo daninę solidarnościową w wysokości 4% podstawy obliczenia oraz złożyć we właściwym urzędzie skarbowym deklarację o wysokości tej daniny solidarnościowej w terminie do 30 kwietnia roku kalendarzowego. W tym samym terminie upływa termin zapłaty daniny.

Na podstawie natomiast art. 30h ust. 3 – ust. 4 ustawy:

3.Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1)rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa wart. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2)zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1apkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

- których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

4.Osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Przepisy art. 45 ust. 1b i 1cstosuje się odpowiednio.

Wyjaśniam więc, że podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych:

·w art. 27 ust. 1, 9, 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody opodatkowane według skali podatkowej, m.in. ze stosunku pracy, działalności gospodarczej, rent i emerytur, umów o dzieło i umów zlecenia, itd.),

·w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zyski kapitałowe opodatkowane według stałej stawki 19%),

·w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%) oraz

·w art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody zagranicznej spółki kontrolowanej opodatkowane według stałej stawki 19%)

·pomniejszonych o możliwe do odliczenia od tych dochodów składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. uwzględnioną w podstawie opodatkowania podatnika dywidendę otrzymaną od zagranicznej jednostki kontrolowanej oraz dochód z odpłatnego zbycia udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej, w części uwzględnionej w podstawie jego opodatkowania).

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia uznać zatem należy, że przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie należy uwzględniać kwot zwolnionych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach tzw. ulgi na powrót.

Zgodzić się jednakże z Panem należy, że jeżeli w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej zostały uwzględnione dochody uzyskane ze źródeł przychodów położonych za granicą, daninę solidarnościową pomniejsza się proporcjonalnie o kwotę równą podatkowi zapłaconemu od tych dochodów za granicą, zgodnie z postanowieniami zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odliczeniu od daniny solidarnościowej podlega kwota podatku zapłaconego za granicą, w części przekraczającej kwotę podatku odliczonego zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a, art. 30b ust. 5a, 5b, 5e i 5f lub art. 30c ust. 4 i 5 ustawy PIT. W konsekwencji podatek zapłacony za granicą, który podlega proporcjonalnemu odliczeniu na mocy tych przepisów, lecz nie został w całości odliczony, może zostać w dalszej kolejności odliczony przy obliczaniu daniny solidarnościowej od tych dochodów.

Należy także pamiętać, że w sytuacji gdy ulga na powrót zostanie przez Pana zastosowana do przychodów zagranicznych, to w przypadku daniny solidarnościowejnie ma możliwości odliczenia zagranicznego podatku w części przypadającej na kwoty zwolnione w Polsce z opodatkowania. Przychód objęty zwolnieniem przedmiotowym nie podlega bowiem opodatkowaniu w Polsce, nie stanowi podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, a jednocześnie zagraniczny podatek od tego przychodu zwolnionego nie podlegał odliczeniu na podstawie art. 27 ust. 9 ustawy.

Podsumowując, w przedstawionych przez Pana okolicznościach przy obliczaniu daniny solidarnościowej przysługuje Panu odliczenie podatku, podlegającego proporcjonalnemu odliczeniu na mocy art. 27 ust. 9 ustawy, który nie został w całości odliczony.

Jeśli suma Pana dochodów osiągniętych ze źródeł, o których mowa w art. 30h ustawy, tj. m.in. dochodów ze stosunku pracy i odpłatnego zbycia akcji/obligacji, obliczonych w sposób opisany powyżej przekroczy kwotę 1 000 000 zł to nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu stawką 4%. Jednocześnie jest Pan zobowiązany do złożenia deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej i zapłaty podatku z tego tytułu do 30 kwietnia 2026 r.

O ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny, powyższe ustalenia będą miały również zastosowanie do:

·opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu premii uznaniowych otrzymywanych od byłego pracodawcy z Wielkiej Brytanii w latach kolejnych,

·dochodów uzyskiwanych z odpłatnego zbycia akcji w latach kolejnych,

·skorzystania z ulgi na powrót za lata 2025-2028,

·objęcia daniną solidarnościową.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.