Interpretacja indywidualna z dnia 26 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.96.2026.2.WL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „...”,

• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dotacji celowej,
• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców.

Uzupełnili Państwo wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 marca 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina ... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina ... jako jednostka samorządu terytorialnego złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023-2027.

Zakres zadania obejmuje budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy położonych na terenie ich gospodarstw domowych. Oczyszczalnie będą budowane na nieruchomościach mieszkańców, którzy zadeklarują chęć udziału w projekcie i dokonają wpłaty wkładu własnego. Wpłata zostanie wniesiona na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem. Poza tą wpłatą Gmina nie pobierze od mieszkańca innych wpłat, w tym za przeniesienie prawa własności oczyszczalni z Gminy na mieszkańca po upływie okresu trwałości projektu ani też za użytkowanie oczyszczalni przez mieszkańca.

Oczyszczalnie budowane będą na zlecenie Gminy przez wykonawcę wybranego w trybie ustawy – Prawo zamówień publicznych.

W chwili obecnej Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie i zakłada otrzymanie maksymalnego dofinansowania tj. 75% kosztów kwalifikowalnych. Właściciel posesji pokryje pozostałą część kosztów kwalifikowalnych. Na chwilę obecną nie jest znany dokładny udział jaki będą wnosić mieszkańcy i jaka będzie wysokość wpłaty. Wysokość wpłaty będzie uzależniona od kwoty inwestycji po rozstrzygnięciu przetargu i wysokości dofinansowania. Wartość wpłat mieszkańców będzie stała dla każdej inwestycji.

Na kwotę pomocy składają się środki z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz budżetu państwa. Wydatki Gminy na budowę oczyszczalni, które nie zostaną sfinansowane z powyższych środków oraz wkładu własnego mieszkańców gminy ... zostaną sfinansowane ze środków własnych Gminy.

Gmina będzie właścicielem wybudowanych oczyszczalni od dnia ich wybudowania do dnia w którym upłynie tzw. okres trwałości Projektu tj. do dnia w którym upłynie 5 lat od dnia otrzymania przez Gminę ostatniej transzy dofinansowania Projektu środkami powyższej dotacji. Po tym dniu staną się one własnością mieszkańców na których terenie gospodarstw zostaną one wybudowane przy czym przeniesienie prawa własności na tych mieszkańców zostanie określone w umowie zawartej pomiędzy mieszkańcem a Gminą o której mowa powyżej. Za przeniesienie prawa własności Gmina nie przewiduje pobrania od mieszkańca żadnej dodatkowej opłaty.

Mieszkańcy będą mieli prawo użytkować wybudowane na terenie ich gospodarstw oczyszczalnie od momentu ich wybudowania. Po wybudowaniu oczyszczalni obowiązek ponoszenia kosztów utrzymania i eksploatacji oczyszczalni będzie w całości należał do mieszkańców. Gmina nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją oczyszczalni. Mieszkańcy będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości z oczyszczalni na własny koszt.

Wydatki poniesione na wybudowanie oczyszczalni zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę (ze wskazaniem Gminy jako nabywcy).

Budowa oczyszczalni należy do zadań własnych Gminy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Art. 7 ust. 1 pkt 3 stanowi zaś, iż zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy – w szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizację, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. Dodatkowo zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2024 r. poz. 757) zbiorowe odprowadzenie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Celem budowy oczyszczalni nie jest stałe i zorganizowane wykonanie działalności Gminy w celach zarobkowych na warunkach w jakich wykonują ją podmioty gospodarcze, lecz interes społeczny. W przypadku braku uzyskania przez Gminę powyższego dofinansowania ze środków dotacji celowej budowy oczyszczalni Gmina nie będzie realizować tej budowy. Opisana budowa oczyszczalni jest działaniem incydentalnym, tj. Gmina nie zamierza kontynuować budowy oczyszczalni w przyszłości w ramach innych przedsięwzięć ze środków własnych, natomiast zakłada możliwość realizacji takiej budowy, gdy poziom dofinansowania takich budów z innych źródeł (np. dotacje, wpłaty mieszkańców) powodowałby, że finansowanie tej budowy ze środków własnych Gminy byłoby niewielkie w stosunku do całkowitych kosztów budowy.

Ponadto, w odpowiedzi na pytania Organu, wskazali Państwo odpowiednio:

1.Jaka jest nazwa realizowanego przez Państwa zadania objętego wnioskiem?

„....”

2.Czy nigdy wkład (wpłaty) mieszkańca nie będzie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów budowy przydomowej oczyszczalni ścieków, tj. nie będzie stanowił nigdy faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia?

„Wkład własny mieszkańców nie będzie stanowił nigdy faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Mieszkańcy na rzecz których będą budowane przydomowe oczyszczalnie, poniosą opłaty w minimalnej wysokości do kosztów brutto budowy przydomowych oczyszczalni tj. nie więcej niż 26% wkładu własnego pozostałych kosztów kwalifikowalnych niepokrytych dofinansowaniem.”

3.Czy w celu zrealizowania ww. zadania zatrudniają Państwo pracowników?

„Nie.”

Pytania

1.Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową oczyszczalni?

2.Czy otrzymana przez Gminę dotacja celowa na dofinansowanie budowy oczyszczalni powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?

3.Czy wpłaty mieszkańców będą objęte podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem wnioskodawcy:

1.Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

2.Otrzymana przez Gminę dotacja celowa na dofinansowanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

3.Wpłaty mieszkańców na udział własny do budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części a także wszelkie postaci energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (Świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Wskazać również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia, odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/we”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku orzecznictwa TSUE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi to koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Odpłatność określona jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne.

Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zmiany towarów bądź usług.

Reasumując aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2026 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z dnia z 11 grudnia 2006 r. s. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem. Działalnością rolniczą i wykonywanie wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten wyjaśnia, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych w pierwszej kolejności konieczne jest rozstrzygnięcie czy budowa przydomowych oczyszczalni przez Gminę będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Pomocne dla tego rozstrzygnięcia jest orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej), które zapadło w wyniku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji polegających na zawarciu przez gminę umowy z niektórymi z jej mieszkańców w celu instalacji systemów odnawialnych źródeł energii (OZE) na ich nieruchomościach z zamian za świadczenie pieniężne ze strony tych mieszkańców.

Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach instalacji systemów odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia są pomocne w analizowanej sprawie.

W odniesieniu do czynności związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków należy zauważyć, że działania prowadzone w okolicznościach bardzo zbliżonych do warunków w jakich zapadło ww. orzeczenie TSUE. Ostatecznie w wyroku TSUE w sprawie C-612/21 wynika, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności dostarczenia i instalacji OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez mieszkańców niewielkiej części poniesionych kosztów, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych. Aby ocenić, czy czynności związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków będą realizowane przez Gminę ... w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, kluczowe jest zidentyfikowanie realizowanych w ramach tej budowy czynności pod kątem ich opodatkowania w myśl przesłanek wskazanych w ww. wyroku tj. m.in.:

• brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynności te nie mają na celu osiągnięcia stałego dochodu,

• brak równorzędnego ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),
• zgoda mieszkańca na wykonanie usługi budowy przydomowej oczyszczalni ścieków,
• uzyskanie dofinansowania,
• zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu Podmiotowi trzeciemu.

W przedmiotowej sprawie ww. przesłanki są spełnione, ponieważ:

• Gmina ... jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT;

• zadanie ma charakter proekologiczny, ponieważ jego celem jest budowa przydomowych oczyszczalni ścieków;
• na dofinansowanie realizacji budowy przydomowych oczyszczalni Gmina ma otrzymać dotację celową;
• mieszkańcy na rzecz których będą budowane oczyszczalnie, poniosą opłaty w minimalnej wysokości do kosztów brutto budowy przydomowych oczyszczalni;
• udział mieszkańców Gminy w przedsięwzięciu będzie dobrowolny - mieszkańcy nie będą przymuszani do wybudowania przydomowych oczyszczalni na ich posesji;
• budowa przydomowych oczyszczalni będzie realizowana na zlecenie Gminy za pośrednictwem wykonawcy wybranego w trybie ustawy – Prawo zamówień publicznych;
• dla Gminy celem budowy przydomowych oczyszczalni nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie działalności w celach zarobkowych na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze, lecz interes społeczny;
• wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni zostaną udokumentowane fakturami VAT ze wskazaniem Gminy jako nabywcy.

Celem Gminy jest jednorazowa realizacja zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach należących do mieszkańców. Mieszkańcy sfinansują jedynie niewielką część kosztów budowy oczyszczalni. Zatem działania Gminy w analizowanym przypadku odbiegają od wzorca przeciętnego przedsiębiorcy, którego głównym celem byłoby dążenie do maksymalizacji zysku, przy jednoczesnej minimalizacji strat. Gmina nie ma możliwości budowy przydomowych oczyszczalni z osiągnięciem dochodu , przez co Gmina nie spełnia przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej na którą zwrócił uwagę TSUE w ww. wyroku z dnia 30 marca 2023 r. Zasadniczym celem budowy przydomowych oczyszczalni jest realizacja zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej. Spełnione są ponadto pozostałe przesłanki uznania czynności w ramach budowy przydomowych oczyszczalni za nieopodatkowane, wynikające z ww. wyroku TSUE, tj.: wola mieszkańców przeprowadzenia na ich rzecz zadania, skorzystanie z usług podmiotu trzeciego w celu wykonania zadania oraz uzyskanie dofinansowania na budowę oczyszczalni.

W konsekwencji działania na rzecz mieszkańców w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizując budowę przydomowych oczyszczalni Gmina nie będzie wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem, czynności realizowane w ramach budowy przydomowych oczyszczalni nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w zakresie jaki towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki , tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienie przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Zgodnie z przedstawionym powyżej stanowiskiem nabycie towarów i usług w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem w przedstawionym przypadku nie zostanie spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego do faktur VAT dokumentujących wydatki związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym: w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te o których mowa w art. 74-77 podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi zatem wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Do określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Co istotne, subwencja (dotacja, dofinansowanie) nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacona. Jeżeli czynność do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

W analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem oraz wpłatami mieszkańców a czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina ... nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działania w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji dotacja otrzymana przez Gminę ... oraz wpłaty mieszkańców z przeznaczeniem na wsparcie finansowe w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym ww. dofinansowanie oraz wpłaty mieszkańców nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że dla przejrzystości rozstrzygnięcia uznano za zasadne udzielenie w pierwszej kolejności odpowiedzi na pytania nr 2 i nr 3, a następnie na pytanie nr 1 wniosku.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto, stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zamierzają Państwo zrealizować zadanie pn. „...”. Zakres zadania obejmuje budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy położonych na terenie ich gospodarstw domowych. Oczyszczalnie będą budowane na nieruchomościach mieszkańców, którzy zadeklarują chęć udziału w projekcie i dokonają wpłaty wkładu własnego. Państwa Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie i zakłada otrzymanie maksymalnego dofinansowania tj. 75% kosztów kwalifikowalnych. Właściciel posesji pokryje pozostałą część kosztów kwalifikowalnych. Państwa Gmina będzie właścicielem wybudowanych oczyszczalni od dnia ich wybudowania do dnia, w którym upłynie tzw. okres trwałości Projektu tj. do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia otrzymania przez Państwa Gminę ostatniej transzy dofinansowania Projektu środkami powyższej dotacji. Po tym dniu staną się one własnością mieszkańców, na których terenie gospodarstw zostaną one wybudowane, przy czym przeniesienie prawa własności na tych mieszkańców zostanie określone w umowie zawartej pomiędzy mieszkańcem a Państwa Gminą. Wydatki poniesione na wybudowanie oczyszczalni zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Państwa Gminę. Oczyszczalnie budowane będą na zlecenie Gminy przez wykonawcę wybranego w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa zadania pn. „...”, polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

„(…), aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika”. (pkt 24)

Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:

„W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały. (pkt 36)

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25 % kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej. (pkt 37)

Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75 % kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku. (pkt 38)

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane”. (pkt 39)

Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:

„W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112. (pkt 40)

Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy”. (pkt 41)

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

„(…) art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”. (pkt 42)

Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności.

W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że:

(...) artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że realizują Państwo zadanie polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”) w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21, tj.:

• celem budowy oczyszczalni nie jest stałe i zorganizowane wykonanie działalności Gminy w celach zarobkowych na warunkach w jakich wykonują ją podmioty gospodarcze, lecz interes społeczny.
• wkład własny mieszkańców nie będzie stanowił nigdy faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Mieszkańcy na rzecz których będą budowane przydomowe oczyszczalnie, poniosą opłaty w minimalnej wysokości do kosztów brutto budowy przydomowych oczyszczalni tj. nie więcej niż 26% wkładu własnego pozostałych kosztów kwalifikowalnych niepokrytych dofinansowaniem.
• oczyszczalnie budowane będą na zlecenie Gminy przez wykonawcę wybranego w trybie ustawy – Prawo zamówień publicznych.
• Gmina nie będzie zatrudniała pracowników w celu realizacji zadania.
• Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach Planu Strategicznego dla Wspólnej Polityki Rolnej na lata 2023-2027.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że w zakresie realizacji na rzecz mieszkańców zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie wykonują Państwo działań na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych. Państwa rola sprowadza się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy.

Realizując inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków dla mieszkańców nie działają Państwo w celach zarobkowych tak jak przedsiębiorca, celem ww. zadania jest interes społeczny. Nie jest to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku Państwa działań nie występują znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków). Działają Państwo bowiem jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od wyłonionego przez Państwa wykonawcy.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie stanowią ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwo realizując ww. zadanie nie wykonują działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców w ramach realizowanego zadania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania wpłat mieszkańców i dotacji celowej, które planują Państwo przeznaczyć na realizację zadania (pytania nr 2 i 3).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, należy przeanalizować szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele dofinansowania.

Dotacja, dofinansowanie, subwencja stanowi podstawę opodatkowania, gdy jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie można powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Samo otrzymanie jakiejkolwiek zapłaty lub dofinansowania (dotacji, dopłaty, subwencji) nie stanowi żadnej czynności ani zdarzenia opodatkowanego. Jeżeli czynność, za którą wnoszona jest opłata lub do której jest przyznawana dopłata, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to zapłata / dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Jak wykazano powyżej, realizując zadanie nie wykonują Państwo działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wpłaty, które otrzymają Państwo od mieszkańców, będą wynikać z zawieranych przez Państwa umów cywilnoprawnych na budowę POŚ i będą stanowiły wkład własny mieszkańca.

Zatem wpłaty mieszkańców nie stanowią zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu, w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako element ceny.

Analogicznie, skoro wykonywane przez Państwa czynności w ramach zadania, nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu, to również środki z dotacji celowej, które Gmina otrzyma na realizację zadania, nie mogą podlegać opodatkowaniu jako element ceny.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• odliczenia dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

Treść art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabytych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje.

Nie realizują Państwo Inwestycji w ramach swojej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy - nie świadczą Państwo odpłatnych usług ani odpłatnie dostarczać towarów. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach zainteresowanych mieszkańców zrealizowana jest w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji nie jest spełniona podstawowa pozytywna przesłanka, która pozwala na odliczenie podatku naliczonego, czyli związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „...”.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.