Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.67.2026.2.MF

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 marca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Grupa X (dalej: „Grupa”) jest światowym liderem w dziedzinie (…). Inżynieryjne oraz innowacyjne rozwiązania konstrukcyjne oferowane przez Grupę wykorzystywane są w różnych sektorach, takich jak (…) oraz inne. Podmioty z Grupy X należą do międzynarodowej grupy kapitałowej Y produkującej szeroki asortyment (…).

Do Grupy należy A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „A”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…). A podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

·(…)

Główną działalnością gospodarczą Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest (…)/

B GmbH z siedzibą w (…) posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym A.

Do 2023 roku B GmbH zamawiała wyroby gotowe od A, która pełniła rolę producenta kontraktowego, z którym zawarta była umowa na wytwarzanie komponentów lub produktów na określonych warunkach. Spółka dokonywała dostawy gotowych produktów z linii (…) oraz komponentów, które B GmbH wykorzystywała we własnych procesach produkcyjnych, niezwiązanych z produktami (…). Wyroby wytworzone przez Spółkę były również przedmiotem dalszej odsprzedaży przez B GmbH jako towary handlowe na rzecz pozostałych spółek z Grupy. B GmbH była odpowiedzialna za projektowanie produktów, prowadzenie działań badawczo-rozwojowych (…), logistykę oraz większość procesów magazynowania towarów produkowanych przez A. B GmbH zarządzała również bazą klientów i utrzymywała relacje z dystrybutorami należącymi do Grupy. Z kolei A była właścicielem swojego sprzętu i odpowiadała za procesy produkcyjne. Spółka ponosiła ograniczone ryzyko rynkowe oraz częściowe ryzyko produkcyjne, a dzięki prowadzonej działalności rozwijała lokalne know-how operacyjne.

W związku z reorganizacją w ramach Grupy, do której należą obie spółki, podjęto decyzję o przekazaniu części funkcji dotychczas wykonywanych przez B GmbH na rzecz Spółki. Celem tej reorganizacji było zwiększenie operacyjnej samodzielności Spółki, która w jej wyniku przejęła odpowiedzialność za szereg kluczowych funkcji wcześniej realizowanych przez B GmbH. Zmiana ta była uzasadniona względami biznesowymi i wiązała się z przekształceniem Spółki z producenta kontraktowego w niezależnego producenta, ponoszącego pełne ryzyko związane z wytwarzaniem produktów marki (…). B GmbH miała jednak, w ograniczonym zakresie, kontynuować nabywanie od Spółki komponentów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży powiązanym lokalnym dystrybutorom. W związku z powyższym między spółkami w 2023 roku została zawarta umowa przeniesienia aktywów (dalej: „Umowa”). Zgodnie z postanowieniami Umowy, w celu umożliwienia Spółce pełnienia roli producenta linii (…), zdolnego w ramach Grupy do samodzielnego wykonywania wszystkich działań niezbędnych do sprzedaży wytworzonych produktów, strony postanowiły przenieść na Spółkę konieczne funkcje. Po reorganizacji, oprócz działalności produkcyjnej, na A przeszły obowiązki wykonywania rutynowych lokalnych funkcji inżynieryjnych, zarządzania magazynem, prowadzenia operacji logistycznych i zakupu surowców oraz obsługi sprzedaży. Spółka przejęła również odpowiedzialność za ryzyko rynkowe, pełne ryzyko produkcyjne, ryzyko związane z zapasami oraz ryzyko kredytowe. Dodatkowo, A przejęła bazę klientów wewnętrznych, z wyjątkiem przypadków, w których B GmbH nadal nabywała komponenty od A w celu ich dalszej odsprzedaży spółkom powiązanym, które są dystrybutorami. Istotnym jest, że w następstwie przeprowadzonej reorganizacji, A nabyła możliwość samodzielnego generowania przychodu ze sprzedaży wyprodukowanych towarów. Własność marki oraz praw własności intelektualnej związanych z produktami (…) pozostała jednak po stronie B GmbH.

W zamian za powyższe przeniesienie, Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz B GmbH rekompensaty o wartości określonej w Umowie, stanowiącej tzw. exit fee. Wartość ta została ustalona na podstawie wyceny sporządzonej w 2023 roku, opartej na danych finansowych i operacyjnych odzwierciedlających sytuację obu spółek w momencie sporządzenia analizy, a także na prognozach przygotowanych w oparciu o określone plany oraz specyfikę nowego modelu operacyjnego po restrukturyzacji.

Zgodnie z postanowieniami umowy, 50% kwoty exit fee zostało uregulowane w 2023 roku na podstawie otrzymanej od B GmbH faktury. Jednocześnie, pełna wartość wynagrodzenia z tytułu exit fee została ujęta w księgach rachunkowych Spółki jako koszt w 2023 roku, obniżając jej wynik finansowy za rok 2023. Kwota ta nie została w 2023 roku zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT, gdyż zgodnie z umową, planowane było przeprowadzenie dodatkowej weryfikacji oraz ewentualnej zmiany wartości exit fee w oparciu o zaktualizowane dane oraz prognozy finansowe.

Tym samym, w 2025 roku przeprowadzono aktualizację wyceny w celu odzwierciedlenia w wysokości exit fee rzeczywistych wyników za lata 2023-2024 oraz prognoz na kolejne lata, adekwatnych do aktualnych warunków rynkowych, co było wymagane z punktu widzenia założeń uzgodnionych w umowie.

W rezultacie, po dokonaniu analizy, B GmbH wystawiła notę korygującą, która obniżyła odpowiednio kwotę wynagrodzenia stanowiącego exit fee. Nota korygująca wystawiona w 2025 roku została otrzymana oraz ujęta w księgach rachunkowych Spółki w tym samym roku. Spółka traktuje ostateczną kwotę wynagrodzenia, po uwzględnieniu korekty dokonanej w 2025 roku jako koszt uzyskania przychodu.

Spółka podkreśla, że nie ma wątpliwości co do kwalifikacji wydatku z tytułu exit fee jako kosztu uzyskania przychodu. Ponadto Spółka stwierdza, że wynagrodzenie exit fee wypłacone przez Spółkę jest kosztem innym niż bezpośrednio związany z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Wątpliwości Spółki dotyczą natomiast właściwego momentu jego ujęcia dla celów podatkowych.

W uzupełnieniu wniosku z 23 marca 2026 r. wskazali Państwo, iż:

1)wynagrodzenie w postaci exit fee spełnia wstępny warunek ceny rynkowej w myśl art. 11c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Ta okoliczność została wskazana w złożonym wniosku o wydanie interpretacji. Wartość exit fee została ustalona na podstawie wyceny sporządzonej w 2023 roku. Wycena ta została przygotowana w oparciu o dane finansowe i operacyjne, które odzwierciedlały sytuację obu spółek na moment przeprowadzania analizy. Dodatkowo uwzględniono prognozy finansowe opracowane na bazie planów zarządu, jak również założenia wynikające ze specyfiki nowego modelu operacyjnego funkcjonującego po przeprowadzonej restrukturyzacji.

2)Wynagrodzenie exit fee zostało poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego złożonego wniosku o wydanie interpretacji, Spółka nie ma wątpliwości co do kwalifikacji wydatku z tytułu exit fee jako kosztu uzyskania przychodu. Spółka zmieniła swój profil działalności, stając się niezależnym producentem w miejsce dotychczasowego funkcjonowania jako producenta kontraktowego. Stało się tak poprzez przejęcie części funkcji, które wcześniej wykonywane były przez B GmbH. Takie przejęcie funkcji łączy się, zgodnie z praktyką rynkową, z koniecznością poniesienia określonego wynagrodzenia (którym w omawianej sytuacji jest exit fee). To wskazuje na celowość poniesienia wydatku i determinuje uznanie exit fee za koszt uzyskania przychodów.

3)Konieczne funkcje, ryzyka i aktywa związane z pełnieniem roli niezależnego producenta zostały przeniesione na Spółkę ze skutkiem na dzień 1 stycznia 2023 r.

4)Kwota wynagrodzenia została wskazana w zawartej Umowie. Sposób jej kalkulacji wynikał z analizy cen transferowych, sporządzonej na zlecenie B GmbH przez niemieckiego doradcę podatkowego. Zatem sam sposób kalkulacji ceny nie został opisany w umowie, natomiast wysokość ceny, zawarta w Umowie, wprost z niej wynika.

5)Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 4, Umowa wskazywała kwotę wynagrodzenia. Jednocześnie Umowa zawierała zapisy dotyczące mechanizmu dodatkowej weryfikacji oraz ewentualnej zmiany wartości exit fee w oparciu o zaktualizowane dane oraz prognozy finansowe.

6)Umowa zawierała wartość wynagrodzenia w kwocie (…) euro i na taką kwotę została wystawiona faktura otrzymana przez Spółkę.

7)Na dzień zawarcia Umowy znana była wskazana w odpowiedzi na pytanie nr 6 kwota (…) euro. Z uwagi na zawarty w umowie mechanizm weryfikacji i zmiany wynagrodzenia, ostateczna (czyli, jak rozumie Spółka, „rzeczywista”) wysokość wynagrodzenia została poznana w 2025 r.

8)Zgodnie z mechanizmem przewidzianym w umowie, dokonano weryfikacji wysokości wynagrodzenia, bazując na danych, które dostępne stały się już po dokonywaniu pierwotnej analizy (na której oparto wysokość wynagrodzenia zawartą w umowie) oraz zaktualizowanych prognozach rynkowych. Raport zawierający tak zweryfikowaną wysokość wynagrodzenia został sporządzony w 2025 r. i był podstawą do wystawienia noty korygującej przez B GmbH, zmniejszającej wysokość wynagrodzenia Exit Fee.

9)B GmbH jest i był w momencie zawierania Umowy podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego złożonego wniosku o wydanie interpretacji, B GmbH posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki (to powiązanie istniało także w momencie zawierania Umowy).

10)Tak, na dzień zawarcia Umowy ustalone zostały warunki wynagrodzenia tzw. exit fee, które ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane. Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1, wartość exit fee została ustalona na podstawie wyceny sporządzonej w 2023 roku. Wycena ta została przygotowana w oparciu o dane finansowe i operacyjne, które odzwierciedlały sytuację obu spółek na moment przeprowadzania analizy. Dodatkowo uwzględniono prognozy finansowe opracowane na bazie planów zarządu, jak również założenia wynikające ze specyfiki nowego modelu operacyjnego funkcjonującego po przeprowadzonej restrukturyzacji.

11)Pierwotna wysokość wynagrodzenia została ustalona na podstawie danych dostępnych w 2023 r. Od momentu pierwotnej wyceny otoczenie gospodarcze uległo znaczącym zmianom zarówno w Polsce, jak i w Niemczech, co miało bezpośredni wpływ na perspektywy działalności zarówno Spółki, jak i B GmbH. W Polsce wzrosła wartość produkcji budowlano‑montażowej, popyt przesunął się w stronę robót inwestycyjnych i infrastrukturalnych, a dynamika cen materiałów uległa normalizacji, zaś w Niemczech pogorszyła się sytuacja na rynku budowlanym. Dostępne stały się również rzeczywiste wyniki finansowe za rok 2023 oraz zaktualizowane prognozy, uwzględniające wpływ czynników makroekonomicznych, kosztów wdrożenia restrukturyzacji oraz nowych założeń dotyczących przepływów pieniężnych. Są to czynniki stanowiące o zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki ustalenia wynagrodzenia.

12)Spółka otrzymała w 2025 r. wystawioną przez B GmbH notę korygującą, zmniejszającą wysokość wynagrodzenia exit fee.

13)B GmbH posiada siedzibę w Niemczech. Zgodnie z art. 27 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r., właściwe organy Umawiających się Państw będą wymieniały informacje, które są niezbędne do stosowania niniejszej umowy, oraz informacje dotyczące ustawodawstwa wewnętrznego Umawiających się Państw w odniesieniu do podatków bez względu na ich rodzaj i nazwę, które pobierane są na rzecz Umawiających się Państw lub ich jednostek terytorialnych w zakresie, w jakim opodatkowanie przewidziane w tym ustawodawstwie nie jest sprzeczne z umową. Należy zatem wskazać, że istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych pomiędzy Polską a Niemcami.

Pytanie

Czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwoty wynagrodzenia exit fee, w wysokości uwzględniającej dokonaną w 2025 roku przez B GmbH korektę tego wynagrodzenia, w roku poniesienia kosztu, tj. w 2023 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwoty wynagrodzenia exit fee, w wysokości uwzględniającej dokonaną w 2025 roku przez B GmbH korektę tego wynagrodzenia, w roku poniesienia kosztu, tj. w 2023 roku.

Koszt wynagrodzenia exit fee ujęty w księgach rachunkowych roku 2023.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury sytuacji rachunku, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wnioskodawca ujął koszt pierwotnego wynagrodzenia exit fee w księgach rachunkowych roku 2023 i w świetle powyższego stoi na stanowisku, iż dla celów kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych koszt ten powinien również zostać ujęty w roku 2023.

Korekta wynagrodzenia exit fee z roku 2025.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4k ustawy o CIT, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:

1)korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2)korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Tym samym podatnicy dokonują korekty kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym otrzymają dokument potwierdzający przyczyny korekty, o ile korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się ze skutkiem „wstecz” (ex tunc).

Podsumowując powyższe przepisy, należy stwierdzić, że ustawodawca ustanowił zasadę, zgodnie z którą moment ujęcia korekty kosztów uzyskania przychodu uzależniony jest od przyczyny dokonania tej korekty.

Korekta wydatku z tytułu exit fee jako błąd lub inna oczywista omyłka zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w zamian za przeniesienie określonych funkcji Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz podmiotu powiązanego rekompensaty, tzw. exit fee, określonej w Umowie. Została ona ujęta w księgach rachunkowych Spółki jako koszt w roku 2023, obniżając jej wynik finansowy, ale z uwagi na postanowienia umowy w zakresie rewizji omawianego wynagrodzenia, kwota ta nie została w 2023 roku zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

W 2025 roku została wystawiona nota korygująca exit fee, w związku z czym Spółka powzięła wątpliwość, w jakim okresie kwotę exit fee należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Ustawodawca w art. 15 ust 4j ustawy o CIT wskazał dwa przypadki, które różnicują moment ujęcia korekty dla celów podatkowych.

Zgodnie z ww. przepisem korekta „wstecz” jest dokonana, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka.

Ustawodawca nie definiuje pojęć „błąd rachunkowy” ani „inna oczywista omyłka”, dlatego należy je interpretować zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Przez „błąd rachunkowy” należy rozumieć sytuację, w której koszt został ujęty nieprawidłowo w wyniku błędu popełnionego przy dokonywaniu obliczeń. Może to dotyczyć zarówno pomyłek po stronie wystawcy faktury lub innego dokumentu księgowego (np. błędne określenie ceny lub wartości towaru), jak i po stronie jego odbiorcy (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych niewłaściwej cyfry, zastosowanie nieprawidłowego kursu walutowego przy przeliczeniu wartości na złote itp.). Takie stanowisko reprezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 października 2016 r., Znak: 1061- IPTPB3.4511.716.2016.1.MK.

Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do błędu rachunkowego.

Z kolei zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa: www.sjp.pwn.pl) „omyłka” oznacza „spostrzeżenie lub sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie lub posunięcie”. W konsekwencji przez „inną oczywistą omyłkę” należy rozumieć oczywisty błąd, który nie ma charakteru błędu rachunkowego. Przykładem takiej omyłki może być ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na inny podmiot niż faktyczny nabywca towaru. Omyłka może również dotyczyć nieprawidłowego wystawienia lub zaksięgowania dokumentu księgowego, przy czym musi mieć ona charakter pierwotny, tj. istniejący już w momencie ujęcia kosztu. Co więcej, omyłka musi być oczywista – a zatem bezsporna i jednoznaczna.

Mając na uwadze przywołaną definicję „innej oczywistej omyłki”, należy uznać, że korekta kosztu uzyskania przychodu dotycząca exit fee nie wynika z takiej omyłki.

Odnosząc powyższe stanowisko do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie wystąpił ani „błąd rachunkowy”, ani „inna oczywista omyłka” w rozumieniu przepisów podatkowych.

Korekta wydatku z tytułu exit fee jako korekta cen transferowych z art. 11e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11e ustawy o CIT, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1)w transakcjach kontrolowanych realizowanych przezpodatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2)nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3)w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;

4)istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd.

Ad. 1)

Zgodnie ze stanem faktycznym, wartość exit fee została ustalona na podstawie wyceny sporządzonej w 2023 roku. Wycena ta została przygotowana w oparciu o dane finansowe i operacyjne, które odzwierciedlały sytuację obu spółek na moment przeprowadzania analizy. Dodatkowo uwzględniono prognozy finansowe opracowane na bazie planów zarządu, jak również założenia wynikające ze specyfiki nowego modelu operacyjnego funkcjonującego po przeprowadzonej restrukturyzacji. Dokonanie przedmiotowej wyceny potwierdza spełnienie przesłanki, zgodnie z którą w ramach transakcji kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego zostały ustalone warunki, jakie zostałyby zaakceptowane i zastosowane przez podmioty niepowiązane, działające w porównywalnych okolicznościach rynkowych.

Ad. 2)

Druga przesłanka korekty cen transferowych polega na wystąpieniu zmiany istotnych okoliczności mających wpływ na warunki ustalone w trakcie roku podatkowego lub na uzyskaniu wiedzy o faktycznie poniesionych kosztach lub uzyskanych przychodach, stanowiących podstawę kalkulacji ceny transferowej. Korekta taka, zgodnie z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, powinna uwzględniać istotę ekonomiczną transakcji kontrolowanej, w tym wyniki analizy funkcjonalnej oraz profil funkcjonalny stron transakcji.

Zgodnie z „Objaśnieniami podatkowymi w zakresie cen transferowych z dnia 31 marca 2021 r. Nr 2: Korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT (art. 23q ustawy o PIT)” do istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki zalicza się, przykładowo, nadzwyczajne:

·zmiany rynkowych cen podstawowychsurowców lub materiałów,

·wahania kursów walutowych,

·zmiany stóp procentowych,

·wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane przez czynniki niezależne od podatnika i podmiotu powiązanego.

Przez nadzwyczajne okoliczności należy rozumieć trudne do przewidzenia, występujące poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.

Zgodnie z okolicznościami sprawy, w dacie sporządzenia wyceny transakcji znane były określone dane finansowe i operacyjne, które stanowiły podstawę do ustalenia ceny transakcyjnej. Jednocześnie, zgodnie z powszechnie stosowanymi standardami rynkowymi oraz praktyką podmiotów niepowiązanych, przewidziano możliwość późniejszej weryfikacji ustalonej ceny. W konsekwencji, po uzyskaniu zaktualizowanych wyników finansowych, odzwierciedlających rzeczywisty przebieg transakcji i kształtujących się pod wpływem czynników niezależnych od stron transakcji, dokonano weryfikacji i odpowiedniej zmiany pierwotnie ustalonej ceny. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 3)

Jak wskazano w opisie sprawy, w 2025 roku dokonano aktualizacji wyceny w celu dostosowania wysokości exit fee do rzeczywistych wyników finansowych osiągniętych w latach 2023–2024, jak również do zaktualizowanych prognoz na kolejne lata, odzwierciedlających aktualne warunki rynkowe. Działanie to było zgodne z założeniami oraz mechanizmami weryfikacyjnymi przewidzianymi w Umowie. W konsekwencji przeprowadzonej analizy B GmbH wystawiła notę korygującą skutkującą odpowiednim obniżeniem kwoty wynagrodzenia należnego z tytułu exit fee. Nota korygująca wystawiona w 2025 roku została otrzymana przez Spółkę oraz ujęta w księgach rachunkowych Spółki w tym samym roku. Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 3 ustawy o CIT.

Ad. 4)

Odnośnie do spełnienia warunku z art. 11e pkt 4 ustawy o CIT, wskazać należy, że podmiot powiązany posiada siedzibę w Niemczech. Zgodnie z art. 27 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r., właściwe organy Umawiających się Państw będą wymieniały informacje, które są niezbędne do stosowania niniejszej umowy, oraz informacje dotyczące ustawodawstwa wewnętrznego Umawiających się Państw w odniesieniu do podatków bez względu na ich rodzaj i nazwę, które pobierane są na rzecz Umawiających się Państw lub ich jednostek terytorialnych w zakresie, w jakim opodatkowanie przewidziane w tym ustawodawstwie nie jest sprzeczne z umową. Należy więc wskazać, że ww. umowa zawiera postanowienia o wymianie informacji podatkowych pomiędzy Polską a Niemcami, wobec czego spełniony jest warunek określony w art. 11e pkt 4 ustawy CIT.

Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, że przedmiotowej korekty ceny transakcji nie można uznać za błąd lub inną oczywistą omyłkę. Nie została ona również dokonana w następstwie okoliczności, które wystąpiły po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak udzielenie rabatu, opustu czy zmiana zakresu świadczenia. Stanowi ona jednak korektę cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT.

Z treści art. 15 ust. 4k ustawy o CIT wynika, że do korekt cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT, nie znajdują zastosowania ogólne regulacje dotyczące zasad ujmowania korekt kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, w przypadku korekty cen transferowych wyłączona została możliwość dokonywania bieżącej korekty rozliczeń podatkowych poprzez zwiększenie lub zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona została faktura korygująca (albo inny dokument korygujący). Korekty tej należy dokonać w okresie rozliczeniowym, którego ona dotyczy.

W świetle powyższego, należy uznać, że Spółka powinna ująć korektę wynagrodzenia exit fee, w okresie, którego ona dotyczy tj. w roku podatkowym 2023.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie exit fee, z uwzględnieniem dokonanej przez B GmbH korekty, powinno zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów roku 2023.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554; dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

W świetle powyższego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem, bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Jednocześnie, wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

W przepisie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT określono, że:

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który stanowi, że:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w zamian za przeniesienie określonych funkcji Państwa Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz podmiotu powiązanego rekompensaty, tzw. exit fee, określonej w Umowie. Została ona ujęta w księgach rachunkowych Państwa Spółki jako koszt w roku 2023 roku, obniżając jej wynik finansowy, ale z uwagi na postanowienia umowy w zakresie rewizji omawianego wynagrodzenia, kwota ta nie została w 2023 roku zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT. Wartość ta została ustalona na podstawie wyceny sporządzonej w 2023 roku, a kwota wynagrodzenia została wskazana w zawartej Umowie. Sposób jej kalkulacji wynikał z analizy cen transferowych, sporządzonej na zlecenie B GmbH przez niemieckiego doradcę podatkowego. Zatem sam sposób kalkulacji ceny nie został opisany w umowie, natomiast wysokość ceny, zawarta w Umowie, wprost z niej wynika. Jednocześnie Umowa zawierała zapisy dotyczące mechanizmu dodatkowej weryfikacji oraz ewentualnej zmiany wartości exit fee w oparciu o zaktualizowane dane oraz prognozy finansowe. Umowa zawierała wartość wynagrodzenia w kwocie (…) euro i na taką kwotę została wystawiona faktura otrzymana przez Państwa Spółkę. Zgodnie z mechanizmem przewidzianym w umowie, dokonano weryfikacji wysokości wynagrodzenia, bazując na danych, które dostępne stały się już po dokonywaniu pierwotnej analizy (na której oparto wysokość wynagrodzenia zawartą w umowie) oraz zaktualizowanych prognozach rynkowych. Raport zawierający tak zweryfikowaną wysokość wynagrodzenia został sporządzony w 2025 r. i był podstawą do wystawienia noty korygującej przez B GmbH, zmniejszającej wysokość wynagrodzenia Exit Fee.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym jesteście Państwo uprawnieni do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwoty wynagrodzenia exit fee, w wysokości uwzględniającej dokonaną w 2025 roku przez B GmbH korektę tego wynagrodzenia, w roku poniesienia kosztu, tj. w 2023 roku.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności wskazać należy, iż skoro:

-rekompensata tzw. exit fee, którą Państwa Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz B GmbH wynikała z zawartej umowy;

-umowa zawierała wartość wynagrodzenia w kwocie (…) euro;

-na taką kwotę została wystawiona faktura otrzymana przez Państwa Spółkę w 2023 r.;

-pełna wartość wynagrodzenia z tytułu exit fee została ujęta w księgach rachunkowych Państwa Spółki w 2023 roku, obniżając jej wynik finansowy za rok 2023,

to ww. wynagrodzenie tzw. exit fee było Państwu znane i definitywne, a więc powinno zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w roku poniesienia tego kosztu, tj. w 2023 roku.

Natomiast odnosząc się do późniejszej korekty tego wynagrodzenia tzw. exit fee, które obniżyło odpowiednio kwotę wynagrodzenia stanowiącego exit fee i zostało dokonane na skutek zdarzeń, które miały miejsce w 2025 r. należy zbadać, czy korekta ta, spełnia warunki określonych w art. 11e ustawy o CIT i stanowi korektę cen transferowych, czy powinna zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 15 ust. 4i-4k ustawy o CIT.

Odnosząc się do ustalenia, czy korekta wydatku z tytułu wynagrodzenia exit fee stanowi korektę cen transferowych, wskazać należy, iż stosownie do art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860): „(…) art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego. Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej. Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów historycznych i rzeczywistych. Z uwagi na potencjalnie istotny wpływ możliwości dokonywania takich korekt na dochody podatkowe Skarbu Państwa, wprowadzono warunki, które ograniczą możliwość nadużywania korekt cen transferowych przez podatników i odpowiednio zabezpieczą interes Skarbu Państwa”.

W myśl art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT:

Według art. 15 ust. 4i ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4j ustawy o CIT:

Oznacza to, że co do zasady wszelkie koszty uzyskania przychodów powinny być korygowane „na bieżąco”, z wyjątkiem przypadków, gdy korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Jednak w art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że przepisów dotyczących korekt (art. 15 ust. 4i-4j) nie stosuje się do korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.

Według art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT,

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT są objęte zakresem regulacji art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów/kosztów osiągniętych/poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona/otrzymana faktura korygująca, na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności wskazać należy, że korekta ceny transferowej oznacza skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zatem, z korektami cen transferowych mamy do czynienia, gdy przewidują korektę (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej dotyczących transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Odnosząc się do ustalenia, czy opisane korekty spełniają warunki do uznania ich za korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, wskazać należy, że zgodnie z przywołanym art. 11e ustawy o CIT, pkt 1 i 2:

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności wskazać należy, że istota korekty cen transferowych polega na urynkowieniu transakcji rynkowej na dzień jej zawarcia (zawartej na warunkach, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane), która stała się nierynkowa na skutek późniejszych, istotnych okoliczności, bądź znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

I tak, w odniesieniu do spełnienia pierwszego warunku wnikającego z art. 11e pkt 1 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem podatnik może dokonać korekty cen transferowych jeżeli spełnia warunek dotyczący ustalenia, czy w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane. Z powyższego wynika, że podstawowym warunkiem zastosowania korekty jest ustalenie w transakcjach kontrolowanych w trakcie roku podatkowego warunków rynkowych, czyli takich które zostałyby ustalone przez podmioty niepowiązane.

W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego wynikającego z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT wskazać należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów w zakresie cen transferowych z 31 marca 2021 r., jako warunek wskazano zmianę istotnych okoliczności w trakcie roku podatkowego lub uzyskanie wiedzy o faktycznie uzyskanych przychodach lub poniesionych kosztach, tj. korektę cen transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do przypadku, gdy wystąpienie istotnych okoliczności skutkuje zmianą warunków realizacji transakcji. Ponadto, z objaśnień wynika, że druga z przesłanek określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. „uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej” odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np. informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub przychody) rzeczywiste - znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic pomiędzy zakładanym a rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności.

Wskazać również należy, że wystąpienie pierwszego z warunków nie wyklucza możliwości wystąpienia drugiej z przesłanek (w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT zastosowano spójnik logiczny „lub”), jednak wystarczające jest wykazanie jednej z nich. Istotne zaburzenie otoczenia rynkowego mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki może powodować zmianę faktycznie poniesionych kosztów lub uzyskanych przychodów w porównaniu do wielkości zakładanych, powodując tym samym ziszczenie się drugiego warunku z art. 11e ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie sprawy oraz w uzupełnieniu wniosku w 2025 roku przeprowadzono aktualizację wyceny w celu odzwierciedlenia w wysokości exit fee rzeczywistych wyników za lata 2023-2024 oraz prognoz na kolejne lata, adekwatnych do aktualnych warunków rynkowych. Pierwotna wysokość wynagrodzenia została ustalona na podstawie danych dostępnych w 2023 r. Od momentu pierwotnej wyceny otoczenie gospodarcze uległo znaczącym zmianom zarówno w Polsce, jak i w Niemczech, co miało bezpośredni wpływ na perspektywy działalności zarówno Państwa Spółki, jak i B GmbH. W Polsce wzrosła wartość produkcji budowlano‑montażowej, popyt przesunął się w stronę robót inwestycyjnych i infrastrukturalnych, a dynamika cen materiałów uległa normalizacji, zaś w Niemczech pogorszyła się sytuacja na rynku budowlanym. Dostępne stały się również rzeczywiste wyniki finansowe za rok 2023 oraz zaktualizowane prognozy, uwzględniające wpływ czynników makroekonomicznych, kosztów wdrożenia restrukturyzacji oraz nowych założeń dotyczących przepływów pieniężnych.

Mając powyższe na uwadze oraz pozostałe elementy przedstawione przez Państwa w opisie stanu faktycznego oraz w uzupełnieniu wniosku, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

Przesłanka określona w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT tj. „zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki”, odnosi się do zmiany okoliczności ustalonych w trakcie roku podatkowego. Natomiast w niniejszej sprawie istotne okoliczności mające wpływ na ustalenie ceny - wynagrodzenie exit fee nie wystąpiły w trakcie roku podatkowego tylko dwa lata później. Jak wskazano we wniosku - w 2025 r. przeprowadzono aktualizację wyceny w celu odzwierciedlenia w wysokości exit fee rzeczywistych wyników za lata 2023-2024 oraz prognoz na kolejne lata. Zgodnie z mechanizmem przewidzianym w umowie, dokonano weryfikacji wysokości wynagrodzenia, bazując na danych, które dostępne stały się już po dokonywaniu pierwotnej analizy (na której oparto wysokość wynagrodzenia zawartą w umowie) oraz zaktualizowanych prognozach rynkowych. Raport zawierający tak zweryfikowaną wysokość wynagrodzenia został sporządzony w 2025 r. i był podstawą do wystawienia noty korygującej przez B GmbH, zmniejszającej wysokość wynagrodzenia Exit Fee.

Ponadto z wniosku nie wynika również, aby ww. wynagrodzenie było ustalane na podstawie kosztów lub przychodów prognozowanych /historycznych i po zakończeniu roku podatkowego znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej -wynagrodzenia exit fee, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.

Podsumowując powyższe, z wniosku wynika, że w transakcji zawartej pomiędzy Państwem a podmiotem powiązanym w trakcie 2023 r. zostało ustalone wynagrodzenie exit fee na warunkach rynkowych, natomiast zmiana istotnych okoliczności mające wpływ na ustalenie ceny transferowej - tj. wynagrodzenie exit fee nie wystąpiły w trakcie roku podatkowego tylko później. W konsekwencji nie został spełniony warunek z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że skoro o korekcie cen transferowych, można powiedzieć wyłącznie w przypadku spełnienia wszystkich warunków wskazanych w tymże przepisie, to wobec niespełnienia drugiego z warunków wynikających z art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że korekta wydatku z tytułu exit fee nie może zostać uznana za korektę cen transferowych spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT. W konsekwencji pozostaje do ustalenia kiedy (w którym okresie rozliczeniowym) ww. korekta powinna zostać rozliczone przez Państwa w kosztach uzyskania przychodów.

Korekta ta, jako niespełniająca warunków określonych w art. 11e ustawy o CIT, powinna zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 15 ust. 4i-4k ustawy o CIT.

Z regulacji zawartych w cytowanym art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów).

Tym samym, korekty które wynikają z błędów rachunkowych i innych oczywistych omyłek powinny zostać dokonana „wstecz”. Natomiast pozostałe korekty, należy ujmować jako korekty kosztów uzyskania przychodów (ich zwiększenia lub zmniejszenia) „na bieżąco” (tj. w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą albo inny dokument potwierdzający przyczyny korekty).

W związku z powyższym, korekta wynagrodzenia exit fee, o której mowa we wniosku nie będzie stanowić korektę cen transferowych oraz nie będzie wynikiem błędu rachunkowego bądź oczywistej omyłki. Nota korygująca otrzymana w 2025 r. zmniejszająca wysokość wynagrodzenia exit fee została wystawiona z powodu okoliczności, których ustalenie było możliwe w późniejszym okresie.

Zatem Państwa Spółka powinna ująć w kosztach uzyskania przychodu korektę tego wynagrodzenia tj. exit fee, w roku w którym została wystawiona nota korygująca exit fee, tzn. w dacie otrzymania dokumentu korygującego tj. w 2025 roku.

Tym samym Państwa stanowisko, iż jesteście Państwo uprawnieni do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu kwoty wynagrodzenia exit fee, w wysokości uwzględniającej dokonaną w 2025 roku przez B GmbH korektę tego wynagrodzenia, w roku poniesienia kosztu, tj. w 2023 roku, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.