tematy:

Interpretacja indywidualna z dnia 11 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.277.2026.2.MC

Wprowadzenie energii do sieci elektroenergetycznej, choć incydentalne, kwalifikuje Gminę jako podatnika VAT, co skutkuje możliwością częściowego odliczenia podatku naliczonego na instalacje fotowoltaiczne.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wnioskuowydanieinterpretacjiindywidualnej

14 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby realizacji projektu pn.: „(…)”, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeniaprzyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz dokonuje scentralizowanych rozliczeń podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina realizuje projekt pn.: „(…)”, współfinansowany ze środków Funduszy Europejskich dla Województwa (…).

Całkowita wartość projektu wynosi (…) zł, natomiast kwota wnioskowanego dofinansowania wynosi (…) zł. Okres realizacji przedsięwzięcia przewidziany jest na lata 2024-2026.

Przedmiotem projektu jest montaż i uruchomienie instalacji fotowoltaicznych w pięciu lokalizacjach stanowiących własność Gminy, obejmujących budynki użyteczności publicznej, tj. cztery obiekty oświatowe oraz jeden obiekt infrastruktury publicznej – (…).

Zakres rzeczowy inwestycji obejmuje w szczególności dostawę i montaż paneli fotowoltaicznych, inwerterów, konstrukcji wsporczych, okablowania oraz niezbędnych zabezpieczeń elektrycznych, a także wykonanie prac instalacyjnych i przyłączeniowych.

Energia elektryczna wytwarzana w instalacjach będzie wykorzystywana na potrzeby własne obiektów, na których zostaną one zainstalowane.

Gmina wskazuje, iż w odniesieniu do części projektu, realizowanej w (…), podatek VAT został uznany za wydatek niekwalifikowalny, z uwagi na możliwość wykorzystania infrastruktury do czynności o charakterze gospodarczym. W konsekwencji ta część projektu nie jest objęta niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie części projektu realizowanej w czterech obiektach oświatowych, tj. szkołach podstawowych oraz zespole szkolno-przedszkolnym, które funkcjonują jako jednostki organizacyjne Gminy i realizują zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej.

Efekty projektu w tych lokalizacjach będą wykorzystywane wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do realizacji zadań publicznych o charakterze edukacyjnym.

Gmina nie będzie wykorzystywać powstałej infrastruktury do czynności opodatkowanych, w szczególności nie będzie dokonywać sprzedaży energii elektrycznej ani świadczyć odpłatnych usług z jej wykorzystaniem.

Nabywcą towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Gmina, a faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawiane na Gminę. Wydatki ponoszone w ramach tej części projektu nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym Gmina powzięła wątpliwość, czy w odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach realizacji instalacji fotowoltaicznych w obiektach oświatowych przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na zadane przez Organ w wezwaniu pytania.

1) W związku z informacją zawartą w opisie sprawy:

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie części projektu realizowanej w czterech obiektach oświatowych, tj. szkołach podstawowych oraz zespole szkolno-przedszkolnym, (…).

Proszę o wskazanie, jakie konkretnie będą to obiekty i gdzie są zlokalizowane.

Odp. Instalacje fotowoltaiczne będą realizowane w następujących obiektach oświatowych stanowiących własność Gminy (…):

a) Szkoła Podstawowa (…),

b) Szkoła Podstawowa (…),

c) Szkoła Podstawowa (…),

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…).

Są to jednostki organizacyjne Gminy realizujące zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej.

2) Czy wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1) obiekty będą Państwo wykorzystywać wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?

Jeśli nie, proszę o wskazanie do jakich czynności obiekty te będą służyć:

a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności – proszę wskazać podstawę prawną zwolnienia),

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdego obiektu będącego przedmiotem wniosku.

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…)

Obiekt będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej. Instalacja fotowoltaiczna będzie służyć wyłącznie zaspokajaniu potrzeb energetycznych związanych z funkcjonowaniem placówki oświatowej realizującej zadania publiczne.

b) Szkoła Podstawowa (…)

c) Szkoła Podstawowa (…)

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…)

3) Gdzie będą zamontowane instalacje fotowoltaiczne (na budynkach/poza budynkami)?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdego obiektu będącego przedmiotem wniosku.

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…). Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na dachu budynku.

b) Szkoła Podstawowa (…). Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na dachu budynku.

c) Szkoła Podstawowa (…). Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na dachu budynku.

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…). Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na dachu budynku.

4) Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.)?

Odp. Gmina będzie występować jako prosument energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Celem realizacji inwestycji jest jednak wyłącznie zapewnienie energii elektrycznej na potrzeby własne obiektów oświatowych realizujących zadania publiczne.

Ewentualne wprowadzanie nadwyżek energii do sieci elektroenergetycznej będzie miało charakter wyłącznie techniczny i pomocniczy wobec podstawowego celu instalacji, jakim jest autokonsumpcja energii elektrycznej na potrzeby własne jednostek oświatowych.

Gmina nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu energią elektryczną ani osiągać przychodów z tego tytułu.

5) Czy instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

Odp. Instalacje fotowoltaiczne objęte wnioskiem będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

6) Czy została/zostanie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym?

Odp. Na etapie składania wniosku umowa z przedsiębiorstwem energetycznym nie została jeszcze zawarta.

Zawarcie stosownej umowy nastąpi po zakończeniu realizacji inwestycji i będzie dotyczyć przyłączenia instalacji do sieci elektroenergetycznej oraz zasad rozliczeń wynikających z obowiązujących przepisów prawa.

7) Jakie zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej zostaną określone z przedsiębiorstwem energetycznym?

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…)

Energia elektryczna będzie wykorzystywana w pierwszej kolejności na potrzeby własne obiektu (autokonsumpcja), w tym przy wykorzystaniu magazynu energii. Ewentualne okresowe nadwyżki energii będą mogły zostać wprowadzone do sieci elektroenergetycznej oraz rozliczone zgodnie z obowiązującym systemem prosumenckim.

b) Szkoła Podstawowa (…)

c) Szkoła Podstawowa (…)

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…)

8) Czy ww. umowa będzie przewidywać wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej i wprowadzeniem jej do sieci dystrybucyjnej energii elektrycznej?

Odp. Gmina nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za energię elektryczną wprowadzaną do sieci elektroenergetycznej.

Gmina nie zamierza prowadzić działalności polegającej na sprzedaży energii elektrycznej.

9) Czy w przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia:

a) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub

b) wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

Odp. Gmina będzie korzystać z systemu rozliczeń prosumenckich przewidzianych w ustawie o odnawialnych źródłach energii, tj. rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii pobranej z sieci zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Rozliczenie to, będzie miało charakter wyłącznie techniczny i będzie związane z funkcjonowaniem systemu prosumenckiego, a nie z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży energii elektrycznej.

10) Czy ww. instalacja, o której mowa we wniosku, mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak to, proszę wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

Odp. Instalacje fotowoltaiczne objęte wnioskiem nie będą objęte zakresem regulacji określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

11) Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a) mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to proszę wskazać w jakim terminie?

b) niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…)

W przypadku wystąpienia okresowych nadwyżek energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej, energia ta będzie mogła zostać wykorzystana w późniejszym okresie, zgodnie z obowiązującymi zasadami systemu prosumenckiego. Instalacja została zaprojektowana w sposób odpowiadający rzeczywistemu zapotrzebowaniu energetycznemu obiektu i nie jest przewymiarowana.

b) Szkoła Podstawowa (…)

c) Szkoła Podstawowa (…)

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…)

12) Czy powstałe instalacje fotowoltaiczne wykorzystywane będą przez Państwa:

a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej instalacji fotowoltaicznej.

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

b) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

c) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje w tym zakresie zadania własne jako organ władzy publicznej.

13) W sytuacji, gdy powstałe instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej instalacji fotowoltaicznej.

Odp. Nie dotyczy.

Instalacje fotowoltaiczne nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

14) W sytuacji, gdy powstałe instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to proszę wskazać, czy będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej instalacji fotowoltaicznej.

Odp. Nie dotyczy.

Instalacje fotowoltaiczne nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT ani czynności zwolnionych od podatku VAT.

15) W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

Proszę o wskazanie:

a) czy w planowanej do wykonania instalacji fotowoltaicznej zostaną zamontowane zabezpieczenia przed wprowadzaniem wytworzonej energii elektrycznej do sieci?

b) czy ze względu na zamontowanie zabezpieczenia przed wprowadzeniem wytworzonej energii elektrycznej do sieci, nie będzie żadnej możliwości wprowadzenia do sieci dystrybucyjnej energii elektrycznej wytworzonej przez Państwa w przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej?

c) czy nastąpi wprowadzenie energii elektrycznej wytworzonej w przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej do sieci dystrybucyjnej energii elektrycznej?

Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej instalacji fotowoltaicznej.

Odp.

a) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja nie będzie wyposażona w zabezpieczenia uniemożliwiające wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.

Możliwe będzie występowanie okresowych nadwyżek energii elektrycznej wprowadzanych do sieci, jednak będą one miały charakter incydentalny i pomocniczy względem podstawowego celu instalacji, jakim jest zaspokajanie potrzeb energetycznych obiektu.

Zasadnicza część energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby własne jednostki, w tym przy wykorzystaniu magazynu energii.

Instalacja została dobrana odpowiednio do rzeczywistego zapotrzebowania energetycznego obiektu i nie jest przewymiarowana.

Gmina nie będzie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży energii elektrycznej.

b) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja nie będzie wyposażona w zabezpieczenia uniemożliwiające wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.

Zasadnicza część energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby własne jednostki, w tym przy wykorzystaniu magazynu energii.

Instalacja została dobrana odpowiednio do rzeczywistego zapotrzebowania energetycznego obiektu i nie jest przewymiarowana.

Gmina nie będzie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży energii elektrycznej.

c) Szkoła Podstawowa (…)

Instalacja nie będzie wyposażona w zabezpieczenia uniemożliwiające wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.

Zasadnicza część energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby własne jednostki, w tym przy wykorzystaniu magazynu energii.

Instalacja została dobrana odpowiednio do rzeczywistego zapotrzebowania energetycznego obiektu i nie jest przewymiarowana.

Gmina nie będzie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży energii elektrycznej.

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…)

Instalacja nie będzie wyposażona w zabezpieczenia uniemożliwiające wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.

Zasadnicza część energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby własne jednostki, w tym przy wykorzystaniu magazynu energii.

Instalacja została dobrana odpowiednio do rzeczywistego zapotrzebowania energetycznego obiektu i nie jest przewymiarowana.

Gmina nie będzie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży energii elektrycznej.

Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Gminie (…) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych stanowiących własność Gminy, w sytuacji gdy wytworzona energia elektryczna będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby funkcjonowania tych jednostek i realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej, a tym samym do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy jednoczesnym braku wykorzystania powstałej infrastruktury do wykonywania czynności opodatkowanych?

Państwa stanowiskowsprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych na obiektach oświatowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem skorzystania z tego prawa jest zatem istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku pomiędzy ponoszonymi wydatkami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie Gmina, mimo że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, realizując projekt w części dotyczącej obiektów oświatowych, działa jako organ władzy publicznej wykonujący zadania własne w zakresie edukacji publicznej. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w tym zakresie Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT.

Instalacje fotowoltaiczne będą zamontowane na budynkach szkół oraz zespołu szkolno-przedszkolnego i będą wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania tych jednostek. Wytwarzana energia elektryczna będzie zużywana wyłącznie na potrzeby działalności oświatowej, która ma charakter publicznoprawny i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina nie będzie wykorzystywać powstałej infrastruktury do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności nie będzie dokonywać sprzedaży energii elektrycznej ani świadczyć odpłatnych usług z jej wykorzystaniem.

W konsekwencji, w przedstawionym stanie sprawy nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, co wyklucza możliwość skorzystania z prawa do odliczenia.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z założeniami Projektu oraz obowiązującymi wytycznymi dotyczącymi inwestycji w odnawialne źródła energii, dopuszczalne jest występowanie nadwyżek wyprodukowanej energii elektrycznej, które mogą być wprowadzane do sieci elektroenergetycznej. Udział energii oddawanej do sieci nie będzie przekraczał poziomu określonego w wytycznych, tj. 20% całkowitej produkcji energii.

Powyższe ma jednak charakter wyłącznie techniczny i pomocniczy, związany z optymalizacją pracy instalacji, i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina nie będzie prowadziła działalności polegającej na sprzedaży energii elektrycznej, a ewentualne wprowadzenie nadwyżek do sieci nie będzie miało charakteru odpłatnego świadczenia usług ani dostawy towarów podlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, powyższe okoliczności nie wpływają na ocenę braku związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że na moment składania niniejszego wniosku nie przewiduje wykorzystywania infrastruktury objętej wnioskiem do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Nie można jednak całkowicie wykluczyć, że w przyszłości może wystąpić incydentalne lub marginalne wykorzystanie tej infrastruktury do działalności mającej charakter gospodarczy w rozumieniu ustawy o VAT.

W przypadku zaistnienia takiej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, ewentualne prawo do odliczenia podatku naliczonego mogłoby przysługiwać wyłącznie w odpowiedniej części, ustalonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, tj. z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika.

Mając jednak na uwadze aktualny sposób wykorzystania infrastruktury oraz założenia Projektu, należy uznać, iż w przeważającym zakresie wydatki ponoszone na realizację inwestycji nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, a tym samym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacjiindywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy realizacja przez Państwa projektu pn.: „(…)” będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym, wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT, jednostek samorządu terytorialnego, jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

8) edukacji publicznej;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwana dalej: „ustawa OZE”:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają prosument energii odnawialnej − odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1799).

Stosownie do treści art. 2 pkt 17 ustawy OZE:

Magazyn energii elektrycznej – magazyn energii elektrycznej w rozumieniu art. 3 pkt 10k ustawy – Prawo energetyczne.

Na podstawie art. 3 ust. 10k ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 43):

Użyte w ustawie określenia oznaczają: magazyn energii elektrycznej – instalację umożliwiającą magazynowanie energii elektrycznej i wprowadzenie jej do sieci elektroenergetycznej.

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie ‒ Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy – Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a , dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1) większej niż 10 kW − w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2) nie większej niż 10 kW − w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

1) prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej;

2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowaw art. 4a ust. 1,

b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;

3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:

a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,

b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej z tej instalacji odnawialnego źródła energii oraz udziału, wyrażonego w procentach z dokładnością do czterech miejsc po przecinku, prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie ‒ Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Przepis art. 4 ust. 10 ustawy o OZE wskazuje, że:

Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

− w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2025 r. poz. 126 , 222 i 340).

Na mocy art. 4 ust. 10a ustawy o OZE:

W zakresie pobranej energii elektrycznej podlegającej rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, nie stosuje się obowiązków, o których mowa w:

1) art. 52 ust. 1;

2) art. 10 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2025 r. poz. 711).

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu.

Na podstawie art. 4 ust. 11a ustawy o OZE:

Wysokość zwracanej nadpłaty, o której mowa w ust. 11 pkt 2, nie może przekroczyć:

1) 20 % wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty – w przypadku gdy wartość energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej jest wyznaczana zgodnie z art. 4b ust. 1;

2) 30 % wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty – w przypadku gdy wartość energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej jest wyznaczana zgodnie z art. 4b ust. 2.

Według art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W myśl art. 4b ust. 17 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1 , może wystąpić do prosumenta energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 12, o zmianę albo zawarcie umowy kompleksowej albo umowy sprzedaży zawierającej postanowienia, o których mowa w ust. 12 pkt 1 i 2. W przypadku gdy prosument energii odnawialnej nie wyrazi zgody na zmianę albo zawarcie umowy, o której mowa w zdaniu pierwszym, to sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1, może stosować rynkową cenę energii elektrycznej, o której mowa w ust. 2 pkt 2, dla tego prosumenta energii odnawialnej bez uwzględniania reguły zastępowania ujemnych wartości tej ceny wartością równą zero, w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej.

Stosownie do art. 4b ust. 18 ustawy o OZE:

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej wystąpił do Koordynatora do spraw negocjacji, o którym mowa w art. 31a ustawy – Prawo energetyczne, z wnioskiem o rozwiązanie sporu dotyczącego stosowania rynkowej ceny energii elektrycznej z uwzględnieniem ust. 17, wówczas do czasu rozwiązania sporu przez tego Koordynatora przy stosowaniu rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 2 pkt 2, dla tego prosumenta energii odnawialnej uwzględnia się regułę zastępowania ujemnych wartości tej ceny wartością równą zero, w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej.

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.

8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.

9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o którym mowa w art. 4:

1) ust. 1 – w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;

2) ust. 1a pkt 1.

Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:

1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,

2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej dla czerwca 2022 r.

– ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej, którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej:

1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d⁴ ustawy – Prawo energetyczne, złożonego przez tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z zastrzeżeniem ust. 3;

2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;

3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym mowa w art. 7 ust. 8d⁴ ustawy – Prawo energetyczne, złożonego w terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku, gdy prosument ten w terminie do 31 marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit. c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1 , art. 42 ust. 1 , art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy − Prawo energetyczne.

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3 , chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz dokonuje scentralizowanych rozliczeń podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina realizuje projekt pn.: „(…)”, współfinansowany ze środków Funduszy Europejskich. Całkowita wartość projektu wynosi (…) zł, natomiast kwota wnioskowanego dofinansowania wynosi (…) zł. Okres realizacji przedsięwzięcia przewidziany jest na lata 2024-2026.

Przedmiotem wniosku jest część projektu, tj. montaż i uruchomienie instalacji fotowoltaicznych w następujących obiektach oświatowych stanowiących własność Gminy:

a) Szkoła Podstawowa (…),

b) Szkoła Podstawowa (…),

c) Szkoła Podstawowa (…),

d) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (…).

Są to jednostki organizacyjne Gminy realizujące zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej. Zakres rzeczowy inwestycji obejmuje w szczególności dostawę i montaż paneli fotowoltaicznych, inwerterów, konstrukcji wsporczych, okablowania oraz niezbędnych zabezpieczeń elektrycznych, a także wykonanie prac instalacyjnych i przyłączeniowych. Energia elektryczna wytwarzana w instalacjach będzie wykorzystywana na potrzeby własne obiektów, na których zostaną one zainstalowane. Ww. obiekty będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej. Instalacja fotowoltaiczna będzie służyć wyłącznie zaspokajaniu potrzeb energetycznych związanych z funkcjonowaniem placówek oświatowych realizujących zadania publiczne. Nabywcą towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Gmina, a faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawiane na Gminę. Jak wskazali Państwo we wniosku, Gmina będzie występować jako prosument energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacje fotowoltaiczne objęte wnioskiem będą stanowiły mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Na etapie składania wniosku umowa z przedsiębiorstwem energetycznym nie została jeszcze zawarta. Zawarcie stosownej umowy nastąpi po zakończeniu realizacji inwestycji i będzie dotyczyć przyłączenia instalacji do sieci elektroenergetycznej oraz zasad rozliczeń wynikających z obowiązujących przepisów prawa. Energia elektryczna będzie wykorzystywana w pierwszej kolejności na potrzeby własne obiektów wskazanych we wniosku (autokonsumpcja), w tym przy wykorzystaniu magazynu energii. Ewentualne okresowe nadwyżki energii będą mogły zostać wprowadzone do sieci elektroenergetycznej oraz rozliczone zgodnie z obowiązującym systemem prosumenckim. Gmina nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za energię elektryczną wprowadzaną do sieci elektroenergetycznej. Gmina będzie korzystać z systemu rozliczeń prosumenckich przewidzianych w ustawie o odnawialnych źródłach energii, tj. rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii pobranej z sieci zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Rozliczenie to, będzie miało charakter wyłącznie techniczny i będzie związane z funkcjonowaniem systemu prosumenckiego, a nie z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży energii elektrycznej. Instalacje fotowoltaiczne objęte wnioskiem nie będą objęte zakresem regulacji określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia okresowych nadwyżek energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej energia ta będzie mogła zostać wykorzystana w późniejszym okresie zgodnie z obowiązującymi zasadami systemu prosumenckiego. Instalacja została zaprojektowana w sposób odpowiadający rzeczywistemu zapotrzebowaniu energetycznemu obiektów i nie jest przewymiarowana. Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, wskazali Państwo, iż instalacja nie będzie wyposażona w zabezpieczenia uniemożliwiające wprowadzanie energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej. Możliwe będzie występowanie okresowych nadwyżek energii elektrycznej wprowadzanych do sieci, jednak będą one miały charakter incydentalny i pomocniczy względem podstawowego celu instalacji, jakim jest zaspokajanie potrzeb energetycznych obiektu.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych stanowiących własność Gminy.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie kompleksowej umowy prosumenckiej, która zostanie zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w mikroinstalacji i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Gmina, jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będzie dokonywała na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrze kompleksową umowę prosumencką, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Gminę prądu, który zostanie wyprodukowany w mikroinstalacji zamontowanej na przedmiotowych budynkach, opisanych we wniosku, w ramach realizacji Projektu, stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wbrew Państwa twierdzeniu dotyczącym kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu, wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem, będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe, będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację Projektu, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych, do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Odnosząc się do wydatków poniesionych przez Państwa związanych z realizacją Projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach opisanych w przedmiotowym wniosku, należy zauważyć, że instalacje te będą służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – jednostki organizacyjne, na których budynkach mają zostać zamontowane instalacje fotowoltaiczne, realizują zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej. Energia elektryczna wytwarzana w instalacjach będzie wykorzystywana na potrzeby własne obiektów, na których zostaną one zainstalowane. Przedmiotowe obiekty będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej. Instalacja fotowoltaiczna będzie służyć wyłącznie zaspokajaniu potrzeb energetycznych związanych z funkcjonowaniem placówek oświatowych realizujących zadania publiczne.

Tak więc część Projektu, dotycząca montażu paneli fotowoltaicznych na budynkach wskazanych we wniosku, ma związek z Państwa działaniami, które pozostają w sferze imperium, a zatem ma związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu paneli fotowoltaicznych Państwa działania w charakterze prosumenta, stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej na przedmiotowych budynkach mają związek – wbrew Państwa twierdzeniu – zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że w związku z realizacją Projektu, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych, w sytuacji gdy mają Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie przysługuje natomiast Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do ww. wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację Projektu, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych, w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Tak więc w odniesieniu do Państwa wątpliwości co do wydatków związanych z realizacją Projektu, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych, – jak wskazano powyżej – wydatki te, wbrew Państwa twierdzeniu, będą wykorzystywane częściowo do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży energii elektrycznej. Tak więc będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym w przypadku, gdy nie będą mieć Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację Projektu, odnoszących się do montażu instalacji fotowoltaicznej, w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego mogą Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując wskazuję, że w związku z faktem, iż wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznych na przedmiotowych budynkach będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT), będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach oświatowych wskazanych we wniosku, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w przypadku braku możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznych do działalności gospodarczej i poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko, w którym wskazano, że „Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego” uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja ozakresierozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie ofunkcjiochronnejinterpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie oprawiedowniesieniaskarginainterpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawnadlawydaniainterpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zobacz także