Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.233.2026.2.AB

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 19 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług wpłynął 19 marca 2026 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(...)

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

a) (...) (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) (dalej: Kupujący) jest spółką utworzoną zgodnie z prawem luksemburskim, posiadającą siedzibę na terytorium Luksemburga. Kupujący jest spółką celową będącą częścią europejskiej grupy (...), prowadzącej działalność inwestycyjną na rynku nieruchomościowym. Kupujący zamierza m.in. prowadzić działalność, w ramach której planuje czerpać zyski z wybudowanego w przyszłości budynku zbiorowego zamieszkania wraz z towarzyszącą infrastrukturą.

b) (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [dalej: Sprzedający; Kupujący oraz Sprzedający razem dalej: Wnioskodawcy] jest spółką celową, powołaną do realizacji inwestycji deweloperskiej, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Zasadniczym przedmiotem prowadzonej działalności jest działalność deweloperska, tj. działalność w zakresie robót budowlanych, w tym specjalistycznych robót budowlanych oraz robót budowlanych związanych z wznoszeniem budynków.

c) Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej zlokalizowanej na działce o numerze ewidencyjnym 1 o obszarze (...) m² i sposobie korzystania „Bp” – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, identyfikator działki (…), położonej w województwie (...), w (...), przy ul. (...), zlokalizowanej w obrębie ewidencyjnym (...), będącej własnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta Miasta (...), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla (...) w (...), (...) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (...) (dalej: Nieruchomość);

d) Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości na podstawie umowy przeniesienia praw użytkowania wieczystego nieruchomości z 19 czerwca 2018 r., Rep. A nr (...).

e) Nabycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, z tytułu których Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o wartość podatku VAT naliczonego.

f) Nieruchomość nie była dotychczas i nie będzie w przyszłości wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych z VAT.

g) Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (...) (MPZP nr (…)) zatwierdzony uchwałą nr (…) Rady Miasta (...) z dnia (...) roku (Dz. Urz. Woj. (…)., nr (...), poz. (...) z dnia (...) roku) (dalej: MPZP).

h) Zgodnie z obowiązującym MPZP działka nr 1 znajduje się na terenie oznaczonym symbolem 007-U33 tereny zabudowy usługowej.

i) Zgodnie z treścią MPZP, oznaczenia literowe lub literowo – cyfrowe dotyczące przeznaczenia terenów użyte w MPZP jako U33 oznaczają tereny zabudowy usługowej komercyjne i publiczne, z wyłączeniem:

a.rzemiosła produkcyjnego,

b.stacji paliw,

c.warsztatów samochodowych blacharskich i lakierniczych,

d.stacji obsługi samochodów ciężarowych i autobusów.

Zarazem, w ramach zabudowy w powyższym oznaczeniu dopuszcza się:

a. parkingi i garaże dla samochodów osobowych,

b. salony samochodowe (z serwisem),

c. małe hurtownie do 2000 m² powierzchni,

d. budynki zamieszkania zbiorowego,

e. mieszkania integralnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

j) Dla terenów, na których znajduje się Nieruchomość przystąpiono do sporządzenia nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego MPZP 11110 (...) - rejon ulicy (...) w mieście (...).

k) Ponadto, na terenie miasta (...) przystąpiono do sporządzenia Planu Ogólnego miasta (...) - uchwała Rady Miasta (...) nr (...) z dnia 21 marca 2024 roku w sprawie przystąpienia do sporządzenia planu ogólnego miasta (...).

l) Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawców, do dnia Transakcji (opisanej i zdefiniowanej w dalszej części) nie dojdzie do uchwalenia nowych planów zagospodarowania przestrzennego, w efekcie czego, na moment Transakcji obowiązywać będzie MPZP.

l) Na gruncie stanowiącym Nieruchomość znajdują się także obiekty klasyfikowane jako budowle w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego, stanowiące własność Sprzedającego, tj.:

i. nieczynne przyłącze do sieci wodociągowej,

ii. nieczynna kanalizacja deszczowa,

iii. nieczynny fragment sieci elektroenergetycznej,

iv. nieczynny fragment gazociągu,

- budowle zlokalizowane na gruncie stanowiącym Nieruchomość dalej łącznie jako: Budowle.

Ponadto na Nieruchomości znajduje się obecnie parking, który zostanie zlikwidowany i na moment Transakcji nie będzie już istniał. W efekcie parking nie będzie przedmiotem Transakcji.

m) Z wyjątkiem opisanych Budowli na Nieruchomości nie są i na moment Transakcji (zdefiniowanej w dalszej części) nie będą zlokalizowane żadne inne zabudowania stanowiące budynki, budowle lub ich części w rozumieniu Prawa Budowlanego, które stanowiłyby własność Sprzedającego.

n) Grunt stanowiący Nieruchomość jest ogrodzony tymczasowym ogrodzeniem budowlanym składającym się z przęseł oraz siatki zamocowanych na stopach betonowych przeznaczonych do ogrodzeń. Ogrodzenie to nie jest trwale związane z gruntem. Ogrodzenie to nie będzie przedmiotem planowanej Transakcji.

o) W stosunku do wszystkich Budowli pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpiło co najmniej 2 lata przed datą złożenia niniejszego wniosku (a więc również przed datą zawarcia planowanej Transakcji).

p) W przeszłości, w stosunku do żadnej z Budowli nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o CIT , których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej danych Budowli. Ponadto Sprzedający przewiduje, że do dnia planowanej Transakcji w stosunku do żadnej z Budowli nie będą ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o CIT.

q) Na gruncie stanowiącym Nieruchomość znajdują się obiekty kwalifikowane jako budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego niestanowiące własności Sprzedającego, tj.:

i. dwie sieci elektroenergetyczne – stanowiące własność (...) Sp. z o.o.;

ii. ciepłociąg - stanowiący własność (...) Sp. z o.o.

r) Kupujący planuje nabyć od Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności zlokalizowanych na gruncie stanowiącym Nieruchomość Budowli, a także prawami, o których mowa w pkt t.ii niżej – o ile na moment Transakcji takie będą istniały (dalej: Transakcja).

s) W przedmiocie Transakcji, Kupujący i Sprzedający zawrą warunkową umowę sprzedaży, a następnie umowę przenoszącą prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli (dalej: Umowa Sprzedaży).

t) Kupujący i Sprzedający planują, że w ramach Umowy Sprzedaży:

i.Kupujący nabędzie prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości (wraz z prawem własności Budowli) wolne od wszelkich obciążeń i praw osób trzecich, z wyjątkiem dopuszczalnych obciążeń uzgodnionych przez Kupującego i Sprzedającego;

ii.Sprzedający przeniesie na Kupującego swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy (umów) o dobrym sąsiedztwie zawartych w odniesieniu do Projektu zdefiniowanego niżej (jeśli na moment zawarcia tej umowy tego typu prawa i obowiązki będą istnieć i jeśli możliwe będzie ich przeniesienie).

u) Na moment składania niniejszego wniosku nie doszło jeszcze do zawarcia w tym przedmiocie umowy, w tym również umowy przedwstępnej lub warunkowej.

v) Przedmiot Transakcji nie jest i nie będzie na moment jej dokonywania wyodrębniony organizacyjnie (w tym szczególności w drodze statutu, regulaminu wewnętrznego, uchwały czy decyzji) oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

w) Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniał pracowników.

x) Niezależnie od zawarcia Transakcji, Sprzedający będzie nadal posiadał zestaw składników majątkowych umożliwiających dalsze prowadzenie dotychczasowej działalności.

y) Niezależnie od powyższego, przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności:

i. jakiekolwiek zobowiązania Sprzedającego;

ii.prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono finansowania Sprzedającemu, w tym w formie kredytu;

iii.umowy o zarządzania nieruchomościami;

iv.umowy zarządzania aktywami;

v. należności o charakterze pieniężnym związane z przedmiotem Transakcji.

z) Kupujący zamierza docelowo wybudować na gruncie stanowiącym Nieruchomość budynek zamieszkania zbiorowego wraz z niezbędną infrastrukturą oraz pracami wykończeniowymi, które będą wykorzystywane przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT i nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT. W praktyce, wszystkie elementy Transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do planowanej działalności opodatkowanej VAT i nie będą zwolnione z tego podatku.

aa) Sprzedający oraz Kupujący na moment Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

aa) Sprzedający i Kupujący nie są przedsiębiorcami przesyłowymi w rozumieniu art. 305¹ Kodeksu cywilnego.

bb) W treści Umowy Sprzedaży Sprzedający i Kupujący zawrą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz wyborze opodatkowania VAT dostawy Budowli oraz wszelkich innych naniesień znajdujących się na Nieruchomości na dzień transakcji zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 w zw. z ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT miałoby zastosowanie do transakcji.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

1) Czy Transakcja stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2) Czy dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli podlegać będzie opodatkowaniu VAT mając na względzie, że w zakresie dostawy Budowli strony Transakcji zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając w Umowie Sprzedaży stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT?

3) Czy w przypadku uznania, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupujący będzie uprawniony do:

i.obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w ramach Transakcji z tytułu dokonanej dostawy towarów (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

ii.zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1) Transakcja stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2) Dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli podlegać będzie opodatkowaniu VAT mając na względzie, że w zakresie dostawy Budowli strony Transakcji zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając w Umowie Sprzedaży stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT.

3) W przypadku uznania, że Transakcja podlega opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupujący będzie uprawniony do:

i. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w ramach Transakcji z tytułu dokonanej dostawy towarów (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

ii. zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1

Uwagi wstępne

a) W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieściła się ona będzie w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie będą znajdywały w tym wypadku zastosowania.

b) W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

c) Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o tym czy Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

d) W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i ZCP na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa krajowego i unijnego.

Definicja przedsiębiorstwa

e) Definicja pojęcia „przedsiębiorstwa” nie została zawarta w ustawie o VAT. Dla celów VAT należy stosować definicję „przedsiębiorstwa” wskazaną w Kodeksie cywilnym, co powszechnie akceptowane jest zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również na gruncie utrwalonej praktyki organów podatkowych.

f) Pojęcie „przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

i. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);

ii. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

iii. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

iv. wierzytelności;

v. prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

vi. koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;

vii. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

viii. tajemnice przedsiębiorstwa;

ix. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

g) Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale przede wszystkim ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz akcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

h) Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi jedynie przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem w danym przedsiębiorstwie nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców, jedynie w sytuacji, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostałyby przekazane Kupującemu w ramach Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

i) Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

j) Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład, którego wchodzą zobowiązania, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

i. jest wyodrębniony organizacyjnie;

ii. jest wyodrębniony finansowo;

iii. jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie); oraz

iv. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

k) Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 30 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.435.2023.3.PJ, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.673.2023.1.KP, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.632.2023.3.ESZ).

l) Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

m) Zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (np. regulaminie czy statucie). Formalne wyodrębnienie właściwe jest jednak dla celów dowodowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 19 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.639.2023.3.AR, z 5 grudnia 2023 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB, z 21 lipca 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.319.2023.2.AB, z 28 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT, z 12 października 2022 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.373.2022.1.JSU).

n) Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP). Przy czym nie oznacza to, że ZCP powinna ograniczać się wyłączenie do zespołu składników posiadających cechy samodzielności finansowej (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 lutego 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.729.2023.2.MŻ, z 26 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.700.2023.3.AWY).

o) Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zaś w zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach takiej całości składników majątkowych, która zdolna jest do prowadzenia działalności gospodarczej, realizując te zadania jak samodzielne przedsiębiorstwo.

p) W tym zakresie wskazać można na następujące kryteria oceny, czy dana transakcja zbycia składników majątku stanowi zbycie ZCP (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18, czy też z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) z 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 534/21 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 877/21:

i. brak konieczności podejmowania po nabyciu dodatkowych czynności faktycznych przez nabywcę, niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności; oraz

ii. stanowienie przez sprzedawane składniki majątku pewnego zespołu, rozumiane jako pozostawanie we wzajemnych relacjach pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej w formie odrębnego i samodzielnego przedsiębiorstwa.

q) Na te same kryteria wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie interpretacjach (zob. przykładowo interpretacje cytowane w poprzednich akapitach).

r) W tym zakresie, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zarazem na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji.

s) Niezależnie, w praktyce, podnosi się, że na moment dokonania ewentualnej transakcji, ww. wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi już istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo następczo, tj. dopiero po przeniesieniu ich własności na nabywcę. Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22, podkreślono, że: „[…] stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze […]. Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy […]”. Analogicznie Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się również w przeszłości, m.in. w wyroku z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16, gdzie wskazano, że „[…] realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministra Finansów

t) 11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych [dalej: Objaśnienia], zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

u) Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji; oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

v) Bazując na Objaśnieniach należy uznać, że zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez sprzedającego bez konieczności:

a) angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

b) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

ii. nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

w) Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

x) Objaśnienia dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie do oceny stopnia możliwości kontynuacji przez nabywcę działalności prowadzonej przez sprzedającego. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

ii. umowy o zarządzanie nieruchomością;

iii. umowy zarządzania aktywami;

iv. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

y) Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz sprzedającego. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej sprzedającego.

z) Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził sprzedawca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności sprzedającego i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby VAT

aa) Na podstawie przytoczonych powyżej Objaśnień oraz przepisów prawa wraz z ich interpretacją przez polskie sądy administracyjne oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, polskie sądy administracyjne i polskie organy podatkowe można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

i. przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

ii. nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

bb) Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowić masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiałaby funkcjonowanie tej masy majątkowej jako niezależnego przedsiębiorstwa realizującego przypisane mu zadania gospodarcze.

cc) Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot planowanej Transakcji nie jest i nie będzie na moment jej dokonywania wyodrębniony organizacyjnie (w tym szczególności w drodze statutu, regulaminu wewnętrznego, uchwały czy decyzji) oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

dd) Analiza elementów wchodzących w skład planowanej Transakcji nie pozwala również na uznanie, że jej przedmiot spełniał będzie kryterium funkcjonalności, w tym odznaczał się samodzielnością pozwalającą na prowadzenie (kontynuowanie) działalności w oparciu o przyjęte składniki majątkowe.

ee) Zespół składników majątku Sprzedającego mający być przedmiotem Transakcji nie będzie bowiem posiadał wystarczającego zaplecza umożliwiającego Kupującemu kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie będzie wystarczający do prowadzenia tej działalności przez Kupującego.

ff) W tym kontekście, należy zauważyć, że z zgodnie z wolą stron przedmiotem Transakcji będzie nabycie przez Kupującego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli oraz praw i obowiązków, o których mowa w pkt. t.ii opisu zdarzenia przyszłego – o ile na moment Transakcji takie będą istniały.

gg) W praktyce, jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, przedmiotem Transakcji nie będą m.in.:

i. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (nazwa Sprzedającego);

ii. strona internetowa, znaki towarowe, oznaczenia / znaki graficzne;

iii. umowy zawarte z dotychczasowymi pracownikami ani współpracownikami, umowy z agencją pracy, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, lub im podobne;

iv. wartości niematerialne – z wyjątkiem opisanych w ramach opisu zdarzenia przyszłego praw i obowiązków, o których mowa w pkt. t.ii opisu zdarzenia przyszłego – o ile na moment Transakcji takie będą istniały;

v. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

vi. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

vii. koncesje, licencje i zezwolenia, wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego;

viii. roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów o świadczenie usług prawnych oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego;

ix. umowy operacyjne związane z działalnością Sprzedającego;

x. prawa i obowiązki z umów na dostarczanie mediów;

xi. jakiekolwiek decyzje dot. pozwoleń na budowę czy odnoszące się do umów drogowych (takich jak zezwolenie na realizację inwestycji drogowej).

hh) Jak wskazano przy tym w opisie zdarzenia przyszłego, w Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników, przez co w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu cywilnego.

ii) Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności:

i. jakiekolwiek zobowiązania Sprzedającego;

ii. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono finansowania Sprzedającemu, w tym w formie kredytu;

iii. umowy o zarządzania nieruchomościami;

iv. umowy zarządzania aktywami;

v. należności o charakterze pieniężnym związane z przedmiotem Transakcji.

jj) W efekcie, przenoszonemu zespołowi składników majątkowych nie sposób przypisać odpowiedniej samodzielności, która – w ujęciu funkcjonalnym – pozwoliłaby na samodzielne prowadzenie dotychczasowej działalności Sprzedającego przy użyciu omawianych składników.

kk) Zwrócić należy uwagę, że zespół składników, który będzie przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie zawierał składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

i. angażowania przez Kupującego innych składników majątku, które nie będą przedmiotem Transakcji; lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów o zarządzanie nieruchomością) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

ll) W tym zakresie Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę, że w praktyce Kupujący musiałby podjąć szereg dodatkowych działań faktycznych jak i prawnych, w celu faktycznego wykorzystania przedmiotu Transakcji zgodnie z przedmiotem działalności Sprzedającego (działalność deweloperska).

mm) Ponadto, mając na względzie treść Objaśnień, w ramach Transakcji, na Kupującego nie przejdą m.in.:

i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

ii. umowy o zarządzanie nieruchomością;

iii. umowy zarządzania aktywami;

iv. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

nn) W efekcie, zdaniem Wnioskodawców, w okolicznościach sprawy nie będzie spełniona pierwsza z przesłanek dla uznania, że przedmiot Transakcji będzie spełniał kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zgodnie z treścią Objaśnień.

oo) Odnosząc się zaś do drugiej ze wskazanych przesłanek w kontekście kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawcy zwracają uwagę, że Kupujący – w ramach swojej działalności

– nie będzie kontynuować działalności, która jest i będzie prowadzona przez Sprzedającego na moment Transakcji przy pomocy składników majątkowych będących jej przedmiotem.

pp) Kupujący będzie prowadził działalność odmienną od prowadzonej przez Sprzedającego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Kupujący zamierza docelowo wybudować na gruntach stanowiących Nieruchomość budynek zamieszkania zbiorowego wraz z niezbędną infrastrukturą oraz pracami wykończeniowymi i domyślnie czerpać z tego zyski.

qq) Kontrastuje to z działalnością Sprzedającego, którego zasadniczym przedmiotem prowadzonej działalności pozostaje działalność deweloperska, tj. działalność w zakresie robót budowlanych, w tym specjalistycznych robót budowlanych oraz robót budowlanych związanych z wznoszeniem budynków.

rr) W efekcie, skoro Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za ZCP ani przedsiębiorstwo, nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 i zdaniem Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

ss) Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

tt) W efekcie powyższej analizy uznać należy, że w praktyce, elementy planowanej Transakcji, stanowić będą na moment jej dokonania towary w rozumieniu w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

uu) Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie zbycie przedmiotu Transakcji, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani ZCP w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Powoduje to, iż do omawianej dostawy realizowanej w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

vv) W praktyce realizacja planowanej Transakcji będzie stanowić dostawę towarów opodatkowaną VAT w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2

Zasady opodatkowania nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich budynkami, budowlami oraz ich częściami

a) Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W takim wypadku bowiem grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT, wliczając w to grunt oddany w użytkowanie wieczyste, co znajduje potwierdzenie również w ramach wydawanych interpretacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (por. przykładowo interpretacja z 14 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP1-3.4012.182.2023.2.MPA).

b) Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

c) Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

d) W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

e) Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

i. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

ii. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

f) Zarazem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

i. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

ii. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

g) W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

i. wybudowaniu lub

ii. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% wartości początkowej.

h) Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W takim wypadku bowiem grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT.

i) Aby doszło do pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części, poszczególne elementy definicji pierwszego zasiedlenia muszą wystąpić łącznie, to jest:

i. musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, albo

ii. musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

j) Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynku, budowli lub ich części, która jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

i. są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT;

ii. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów;

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

k) Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

i. imiona i nazwiska lub imię i nazwisko, adresy i numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy i kupującego;

ii. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub jej części;

iii. adres budynku, budowli lub ich części.

Zasady opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości

Brak zastosowania do dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

l) Do dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie znajdzie zastosowania norma prawna zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż:

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę

i. podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości i własności Budowli.

ii. Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości i Budowle nie były i nie będą na moment Transakcji wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

Zasady opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli - rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania VAT

Brak zastosowania do dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT

m) Nieruchomość jest zabudowana Budowlami, tj. nie stanowi terenu niezabudowanego. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomości znajdują się:

i. nieczynne przyłącze do sieci wodociągowej,

ii. nieczynna kanalizacja deszczowa,

iii. nieczynny fragment sieci elektroenergetycznej,

iv. nieczynny fragment gazociągu,

- które klasyfikowane są jako budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego i stanowią własność Sprzedającego.

n) Mając na uwadze powyższe, dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż przedmiotem Transakcji (dostawy) w tym zakresie będą wyłącznie tereny zabudowane.

Zastosowanie do Transakcji zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w tym prawa do rezygnacji z tego zwolnienia oraz brak zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

o) Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w stosunku do wszystkich Budowli pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpiło co najmniej 2 lata przed datą złożenia niniejszego wniosku.

p) Zarazem, w przeszłości, w stosunku do żadnej z Budowli nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu ustawy o CIT, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej danej Budowli. Ponadto Sprzedający przewiduje, że do dnia planowanej Transakcji w stosunku do żadnej z Budowli nie będą ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o CIT.

q) Jak wskazano przy tym w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz z tytułu nabycia towarów i usług w związku z wniesieniem Budowli.

r) W związku z tym, pierwszy z warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie spełniony, a w konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie ww. regulacji.

s) W praktyce, w ocenie Wnioskodawców, do dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz ze zlokalizowanymi na niej Budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

t) Wynika to z faktu, że dostawa Budowli w ramach planowanej Transakcji nastąpi w okresie co najmniej 2 lat od daty ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

u) Sprzedający i Kupujący spełnią zarazem warunki do rezygnacji ze zwolnienia, które wynikają z art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT, tj. złożą stosowne oświadczenie w tym zakresie w treści Umowy Sprzedaży oraz na moment Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

v) W efekcie, dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli podlegała będzie docelowo opodatkowaniu VAT, jako niezwolniona z tego podatku, mając na względzie, że w zakresie dostawy Budowli, strony Transakcji zrezygnują ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zarazem dostawa ta nie będzie podlegała żadnemu innemu ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

w) Podsumowując powyższe, dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności Budowli będzie w praktyce opodatkowana VAT na zasadach ogólnych.

x) W przypadku dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli, dostawa ta będzie docelowo opodatkowana VAT z uwagi na rezygnację ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zakresie dostawy Budowli. Do dostawy tej nie znajdzie również zastosowania żadne inne zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 3:

a) Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

b) Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

c) Zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT, która zostanie naliczona w związku z planowaną dostawą towarów w ramach Transakcji, w myśl art. 86 ust. 1, ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. 13 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy:

i. elementy przedmiotu planowanej Transakcji będą wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz

ii. elementy przedmiotu planowanej Transakcji będą podlegały opodatkowaniu VAT.

d) Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący na dzień Transakcji będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Transakcja dokonana będzie wyłącznie w celu prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej Kupującego.

e) Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący zamierza docelowo wybudować na gruncie stanowiącym Nieruchomość budynek zamieszkania zbiorowego wraz z niezbędną infrastrukturą oraz pracami wykończeniowymi, które będą wykorzystywane przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT i w żadnym zakresie nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT. W praktyce, wszystkie elementy Transakcji będą zatem wykorzystywane przez Kupującego do planowanej działalności opodatkowanej VAT, które nie podlega zwolnieniu z tego podatku, tj. jako nie mieszczącej się w katalogu zwolnień, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

f) Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W szczególności, objęta przedmiotem

Transakcji dostawa prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli nie będzie podlegała żadnemu z obligatoryjnych zwolnień z VAT i będzie docelowo podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

g) Zatem, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz 2, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały zastosowania.

h) W świetle powyższego, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, w tym dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności Budowli, jako czynności opodatkowanej VAT, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tego tytułu, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

i) W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji, która to dostawa będzie docelowo podlegała opodatkowaniu VAT.

j) Jednocześnie, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie po stronie Kupującego prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Kupującego istnieć będzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

k) Podsumowując, składniki wchodzące w skład planowanej Transakcji będą docelowo wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT i jednocześnie niepodlegających zwolnieniu z tego podatku. Przyjmując zarazem prawidłowość stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz 2, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy towarów w ramach planowanej Transakcji oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący nabędzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…) w tym również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej o numerze ewidencyjnym 1. Na gruncie znajdują się obiekty klasyfikowane jako budowle w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego, stanowiące własność Sprzedającego, tj. nieczynne przyłącze do sieci wodociągowej, nieczynna kanalizacja deszczowa, nieczynny fragment sieci elektroenergetycznej, nieczynny fragment gazociągu. Ponadto na Nieruchomości znajduje się obecnie parking, który zostanie zlikwidowany i na moment Transakcji nie będzie już istniał. Na gruncie stanowiącym Nieruchomość znajdują się obiekty kwalifikowane jako budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego niestanowiące własności Sprzedającego, tj.: dwie sieci elektroenergetyczne – stanowiące własność (...) Sp. z o.o. i ciepłociąg - stanowiący własność (...) Sp. z o.o. Przedmiot Transakcji nie jest i nie będzie na moment jej dokonywania wyodrębniony organizacyjnie (w tym szczególności w drodze statutu, regulaminu wewnętrznego, uchwały czy decyzji) oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniał pracowników. Niezależnie od zawarcia Transakcji, Sprzedający będzie nadal posiadał zestaw składników majątkowych umożliwiających dalsze prowadzenie dotychczasowej działalności. Przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności jakiekolwiek zobowiązania Sprzedającego, prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono finansowania Sprzedającemu, w tym w formie kredytu, umowy o zarządzania nieruchomościami, umowy zarządzania aktywami, należności o charakterze pieniężnym związane z przedmiotem Transakcji.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegać będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość wraz z pozostałymi rzeczami oraz prawami, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana dostawa nie będzie również stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiot Transakcji nie jest i nie będzie na moment jej dokonywania wyodrębniony organizacyjnie (w tym szczególności w drodze statutu, regulaminu wewnętrznego, uchwały czy decyzji) oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Kupującego nie będzie umożliwiał Kupującemu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego, bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji planowana dostawa Przedmiotu Transakcji opisanego we wniosku tj. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz Budowlami stanowiącymi własność Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, a następnie możliwości rezygnacji z zastosowania tego zwolnienia (pytanie nr 2).

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga natomiast art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenie budowlane”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), zwanej dalej ustawą „Prawo budowlane”.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z opisu sprawy wynika, że na moment Transakcji działka nr 1 zabudowana będzie Budowlami w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego, stanowiącymi własność Sprzedającego, w postaci tj. nieczynnego przyłącza do sieci wodociągowej, nieczynnej kanalizacji deszczowej, nieczynnego fragmentu sieci elektroenergetycznej i nieczynnego fragmentu gazociągu. Ponadto na Nieruchomości znajdują się obiekty kwalifikowane jako budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego niestanowiące własności Sprzedającego, tj.: dwie sieci elektroenergetyczne i ciepłociąg – stanowiące własność Spółek z o.o.

Zgodnie z art. 47 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

§ 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Na podstawie art. 48 Kodeksu Cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu Cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działkach sieci przesyłowe są przyłączone do przedsiębiorstwa świadczącego usługi przesyłowe, to stanowią one własność tego przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).

Tym samym przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o VAT będzie wyłącznie działka zabudowana Budowlami należącymi do Sprzedawcy, z wyłączeniem obiektów należących do podmiotów trzecich.

Odnosząc się zatem do ww. działki nr 1, należy wskazać, że w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży ww. zabudowanej działki zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do znajdujących się na tej działce Budowli, będących przedmiotem dostawy, miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa ww. Budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budowle zostały już zasiedlone. Bowiem jak Państwo wskazali w opisie sprawy w stosunku do wszystkich Budowli pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nastąpiło co najmniej 2 lata przed datą złożenia niniejszego wniosku, a więc również przed datą zawarcia planowanej Transakcji. Ponadto w przeszłości, w stosunku do żadnej z Budowli nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o CIT , których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej danych Budowli. Ponadto Sprzedający przewiduje, że do dnia planowanej Transakcji w stosunku do żadnej z Budowli nie będą ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o CIT.

Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do Budowli zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że planowana dostawa ww. Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą w momencie zawarcia transakcji zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni. Ponadto Sprzedający wraz z Kupującym złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz wyborze opodatkowania VAT przedmiotu dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz ust. 11.

Jeśli zatem Strony opisanej transakcji (Sprzedający i Kupujący) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. Budowli, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki nr 1), na którym posadowione są ww. Budowle – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały wart. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Ponadto jak wskazali Państwo w opisie sprawy Kupujący zamierza docelowo wybudować na gruncie stanowiącym Nieruchomość budynek zamieszkania zbiorowego wraz z niezbędną infrastrukturą oraz pracami wykończeniowymi, które będą wykorzystywane przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT i nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT. W praktyce, wszystkie elementy Transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do planowanej działalności opodatkowanej VAT i nie będą zwolnione z tego podatku.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, dostawa prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej nr 1 będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących transakcję – nabycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, w ramach opisanej Transakcji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przy uwzględnieniu art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy.

Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie miał również prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub prawo ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienia się, że interpretacja nie wywrze skutków prawnych gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla Nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.