Interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-1.4011.240.2026.1.RH

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla świadczonych usług. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od dnia 5 czerwca 2025 r. prowadzi Pan działalność artystyczną w obszarze cyfrowego rzeźbiarstwa. Pana praca polega na tworzeniu unikatowych, trójwymiarowych dzieł rzeźbiarskich, które stanowią pierwowzory (oryginały) dla figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych. Proces tworzenia oryginału rzeźbiarskiego na zlecenie. Realizacja projektów dla głównego kontrahenta ma charakter ściśle twórczy i przebiega według następujących etapów:

1.Etap Koncepcyjny: Na podstawie dostarczonych założeń (szkiców 2D, opisów postaci), dokonuje Pan autorskiej interpretacji wizualnej. Samodzielnie dobiera referencje anatomiczne i materiałowe, kreując unikalną formę plastyczną modelu.

2.Rzeźbienie Cyfrowe (Digital Sculpting): Przy użyciu specjalistycznego narzędzia (…) wykonuje Pan proces rzeźbienia, będący cyfrową metodą nadawania kształtu bryle. Wynikiem tego etapu jest oryginalne dzieło rzeźbiarskie w formacie cyfrowym.

3.Weryfikacja i Przekazanie Pierwowzoru: Gotowy model (plik STL) wraz z dokumentacją wizualną przekazuje Pan do akceptacji artystycznej. Po zatwierdzeniu unikatowego charakteru pracy, następuje przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego pierwowzoru.

4.Nadzór Autorski nad Produkcją: Pana rola nie kończy się na przekazaniu pliku. Jako autor oryginału, dokonuje Pan oceny jakościowej fizycznych próbek (odlewów/druków) pod kątem ich zgodności z artystycznym pierwowzorem. Pana akceptacja kończy proces kreacji dzieła.

Działalność ekspercka i kuratorska: W ramach obowiązków sprawuje Pan również nadzór artystyczny nad pracami innych rzeźbiarzy. Polega to na weryfikacji estetycznej i technicznej ich modeli oraz przekazywaniu wytycznych koncepcyjnych, co wpisuje się w charakterystykę pracy twórcy dbającego o spójność artystyczną projektu.

Plany rozwoju – Autorskie Kolekcje: Planuje Pan rozszerzenie działalności o tworzenie w pełni autonomicznych, autorskich serii rzeźb. Będą one dystrybuowane jako oryginalne pliki projektowe (STL) lub unikatowe obiekty fizyczne wykonane metodą druku 3D oraz w technologii formierskiej (Injection molding).

Pytanie

Czy przychody z opisanej działalności polegającej na cyfrowym rzeźbieniu artystycznym modeli 3D, świadczonej w ramach PKWiU 90.03.13.0, mogą być opodatkowane stawką 5,5% jako przychody z działalności wytwórczej (art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie)?

Pana stanowisko w sprawie

1.Artystyczny charakter procesu (Rzeźbiarstwo Cyfrowe): nie wykonuje Pan usług projektowych o charakterze technicznym czy inżynieryjnym. Proces twórczy odbywa się w specjalistycznym oprogramowaniu (…), które jest cyfrowym odpowiednikiem pracy rzeźbiarza w glinie. Wynikiem pracy nie jest „projekt techniczny” gotowy do produkcji, lecz unikatowe, artystyczne wyobrażenie postaci/obiektu. Nadaje Pan formę, anatomię i ekspresję, co stanowi o autorskim i unikatowym charakterze dzieła (PKWiU 90.03.13.0 – Oryginały prac rzeźbiarzy).

2.Definicja działalności wytwórczej: Zgodnie z ustawą o ryczałcie, działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji. Model 3D (plik STL) przekazywany klientowi jest nowym, wytworzonym przez Pana dobrem niematerialnym. Nie „użycza swojego czasu”, lecz dostarcza gotowy „produkt cyfrowy”.

3.Brak cech projektowania przemysłowego (wyłączenie stawki 14%): Usługi wymienione w PKWiU 74.1 (projektowanie specjalistyczne) dotyczą zazwyczaj form użytkowych i przemysłowych. Pana modele mają charakter kolekcjonerski i rozrywkowy (figurki do gier). Nie przygotowuje Pan modeli pod kątem technologicznym (nie tworzy form wtryskowych, nie wykonuje cięć technicznych) – te czynności wykonuje fabryka po stronie klienta. Pana rola kończy się na etapie artystycznej kreacji pierwowzoru.

4.Czynności dodatkowe (QA i koordynacja): Czynności polegające na sprawdzaniu jakości modeli innych twórców oraz przekazywaniu wytycznych artystycznych są immanentną częścią procesu twórczego w branży gier planszowych (tzw. Art Direction). Nie stanowią one odrębnego doradztwa, lecz są niezbędnym elementem zapewnienia spójności artystycznej wytwarzanego produktu finalnego, co powinno być opodatkowane tą samą stawką, co główna działalność wytwórcza.

Wniosek: Z uwagi na to, że efektem Pana pracy jest powstanie nowego, autorskiego produktu (modelu 3D), działalność ta spełnia definicję działalności wytwórczej. Przychody z tego tytułu powinny podlegać opodatkowaniu stawką 5,5%. W przypadku uznania, że nie jest to działalność wytwórcza, stoi Pan na stanowisku, że jest to działalność usługowa opodatkowana stawką 8,5%, gdyż nie mieści się w zamkniętym katalogu usług projektowych wymienionych dla stawki 14%

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro lub

b)uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 tej ustawy:

1.Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)prowadzenia aptek,

b)(uchylona)

c)działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)(uchylona)

e)(uchylona)

f)działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

2. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

3. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

4. (uchylony)

5. (uchylony)

6. (uchylony)

7. (uchylony)

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ustawy i zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.). Zatem istotne jest przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. y), art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c), art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

‒15% przychodów ze świadczenia usług kulturalnych i rozrywkowych (PKWiU dział 90);

‒14% przychodów ze świadczenia usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1);

‒8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

‒5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1, pkt 4 i pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

‒działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3;

‒działalność wytwórcza – działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika;

‒towary – towary handlowe, surowce i materiały podstawowe, z tym że:

a)towarami handlowymi są towary (wyroby) zakupione w celu dalszej odprzedaży, w stanie nieprzetworzonym,

b)surowcami i materiałami podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone, z tym że za surowce i materiały podstawowe nie uważa się paliw i olejów zużywanych w transporcie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, a także przytoczone wyżej przepisy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przedmiot Pana działalności gospodarczej stanowi działalność wytwórczą, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to „produkować coś; tworząc wydzielać coś; powodować powstanie czegoś” (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 2002 r.).

W komentarzu do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne A. Bartosiewicz i R. Kubacki wskazują:

W myśl słownika języka polskiego „wyrób” to „przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu” (http://sjp.pwn.pl). Natomiast określenie „wyrobić” (wyrabiać) znaczy m.in. tyle, co „produkować coś”. Można zatem uznać, że wyrobem jest coś, co zostało wytworzone bądź wyprodukowane.

Przepisy nie zawierają definicji wytwarzania (w wyniku czego mają powstawać nowe wyroby). Zgodnie z definicją słownikową „wytwarzać” to „produkować coś, tworząc wydzielać coś, powodować powstanie czegoś”. O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu.

Wyrób ten ma być nowy. Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Uznać zatem należy, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś).

Z zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wynika, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, pod pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi:

-wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,

‒usługi stanowią:

·wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

·wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Pana działalność polega na tworzeniu unikatowych, trójwymiarowych dzieł rzeźbiarskich, które stanowią pierwowzory (oryginały) dla figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych. Pana praca podzielona jest na kilka etapów:

1.Etap Koncepcyjny: Na podstawie dostarczonych założeń (szkiców 2D, opisów postaci), dokonuje Pan autorskiej interpretacji wizualnej. Samodzielnie dobiera referencje anatomiczne i materiałowe, kreując unikalną formę plastyczną modelu;

2.Rzeźbienie Cyfrowe (Digital Sculpting): Przy użyciu specjalistycznego narzędzia (…) wykonuje Pan proces rzeźbienia, będący cyfrową metodą nadawania kształtu bryle. Wynikiem tego etapu jest oryginalne dzieło rzeźbiarskie w formacie cyfrowym;

3.Weryfikacja i Przekazanie Pierwowzoru: Gotowy model (plik STL) wraz z dokumentacją wizualną przekazuje Pan do akceptacji artystycznej. Po zatwierdzeniu unikatowego charakteru pracy, następuje przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego pierwowzoru;

4.Nadzór Autorski nad Produkcją: Pana rola nie kończy się na przekazaniu pliku. Jako autor oryginału, dokonuje Pan oceny jakościowej fizycznych próbek (odlewów/druków) pod kątem ich zgodności z artystycznym pierwowzorem. Pana akceptacja kończy proces kreacji dzieła.

Ponadto, w ramach obowiązków sprawuje Pan również nadzór artystyczny nad pracami innych rzeźbiarzy. Polega to na weryfikacji estetycznej i technicznej ich modeli oraz przekazywaniu wytycznych koncepcyjnych, co wpisuje się w charakterystykę pracy twórcy dbającego o spójność artystyczną projektu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, w szczególności zakres świadczonych usług, efekty Pana pracy oraz zasady metodyczne do PKWiU stwierdzić należy, że – w ocenie organu –efekt Pana pracy w postaci oryginalnego dzieła rzeźbiarskiego w formacie cyfrowym (plik STL) sam w sobie nie stanowi nowego wyrobu. Tworzy Pan bowiem jedynie projekt figurek oraz komponentów gier planszowych, w postaci pliku cyfrowego, przy użyciu specjalistycznego oprogramowania (…), który następnie, jest przesyłany dalej, celem dokonania odlewów/wydruków. Tak więc bezpośrednim efektem Pana pracy, nie jest wyrób w postaci figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych, lecz usługa, która polega na zaprojektowaniu figurek lub komponentów gier planszowych. Nie można zatem uznać, że Pana działalność stanowi działalność wytwórczą, gdyż w jej wyniku nie powstaje nowy wyrób. Podkreślić należy, że – co do zasady – w każdym przypadku w wyniku świadczenia usług rzeźbienia 3D na indywidualne zlecenie powstaje cyfrowy model, jednak nie oznacza to, że jest on wyrobem. Projekt postaci, wykonany na indywidualne zamówienie zlecającego może być przedstawiony w różnej formie, np. papierowej (rysunek), cyfrowej (plik STL) itp. Niezależnie od formy przedstawienia takiego modelu (końcowego efektu Pana pracy) praca polegająca na wykonaniu modelu w postaci cyfrowej ma charakter działalności usługowej, a nie wytwórczej. Wykonany na indywidualne zamówienie model 3D w postaci pliku STL jest wyłącznie utrwaleniem wykonanej usługi, wykorzystywanym na kolejnym etapie produkcji (odlewu, druku 3D) zaprojektowanej postaci (figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych).

W świetle powyższego, tworzenie przez Pana modeli 3D figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych (w postaci pliku cyfrowego) za pomocą oprogramowania komputerowego, na podstawie dostarczonych założeń (szkiców 2D, opisów postaci) stanowi działalność o charakterze usługowym, na potrzeby stworzenia fizycznego wyrobu – figurki/komponentu do gier planszowych (odlewu/wydruku), tj. jej bezpośrednim efektem nie jest wytworzenie wyrobu. Zatem, w tym przypadku nie mamy do czynienia z działalnością wytwórczą, lecz z działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dokonując analizy będących przedmiotem wniosku usług w kontekście właściwej stawki ryczałtu, należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), zasady metodyczne PKWiU oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Stosownie do pkt 5.3.2 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W świetle pkt 7.4 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zaklasyfikowanie określonego produktu wg PKWiU 2015 należy określać możliwie jak najbardziej szczegółowo, tj. za pomocą grupowań końcowych. W przypadku, gdy dokonane zaklasyfikowanie jest zbyt szczegółowe dla potrzeb użytkowników, można wówczas ustalić mniej szczegółowe, posługując się grupowaniem macierzystym odpowiedniego poziomu.

Zgodnie z pkt 7.6.2 ww. Zasad metodycznych, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

-grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

-usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

-usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie ze schematem klasyfikacji w Sekcja M „Usługi profesjonalne, naukowe i techniczne” znajduje się m.in. Dział 74 „Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna”, który zawiera m.in. grupę 74.1 „Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania”, która obejmuje m.in. następującą klasę, kategorię i pozycje:

Klasie 74.10 „Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania”.

Kategoria 74.10.1 „Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania wnętrz, projektowania przemysłowego itp.”, obejmująca pozycje:

-74.10.11.0 – Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji.

-74.10.12.0 – Usługi w zakresie projektowania przemysłowego.

-74.10.19.0 – Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU 2015:

·Grupowanie PKWiU 74.10.11.0 – „Usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji” obejmuje:

-usługi opracowywania projektów wystroju wnętrz i dekoracji, takie jak: planowanie i projektowanie przestrzeni wnętrz celem zaspokojenia fizycznych, estetycznych i funkcjonalnych potrzeb ludzi,

-rysowanie projektów dekoracji wnętrz,

-dekorowanie wnętrz.

Grupowanie to nie obejmuje:

-usług projektowania architektonicznego, sklasyfikowanych w 71.11.

·Grupowanie PKWiU 74.10.12.0 „Usługi w zakresie projektowania przemysłowego” obejmuje:

-usługi w zakresie projektowania wyrobów przemysłowych, tj. tworzenie i rozwój projektów i specyfikacji, które optymalizują użytkowanie, wartość i wygląd wyrobów, włącznie z określeniem materiałów, mechanizmów, kształtu, koloru i wykończeniem powierzchni wyrobu, biorąc pod uwagę cechy i potrzeby użytkowników, bezpieczeństwo, popyt, sposób dystrybucji, użytkowanie i konserwację.

Grupowanie to nie obejmuje:

-usług w zakresie projektowania inżynierskiego wyrobów przemysłowych, sklasyfikowanych w 71.12.17.0.

·Grupowanie 74.10.19.0 „Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania” obejmuje:

-usługi projektowania wzornictwa rozmaitych wyrobów poprzez harmonizację względów estetycznych z wymogami technicznymi i pozostałymi wymogami, takie jak:

-projektowanie mebli,

-projektowanie odzieży, obuwia i biżuterii,

-projektowanie estetyczne rozmaitych pozostałych wyrobów konsumenckich,

-usługi projektowania opakowań,

-produkcję modeli trójwymiarowych,

-usługi projektowania graficznego, w tym reklam, ilustracji, plakatów.

Natomiast w Sekcji R „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”, znajduje się m.in. Dział 90 „Usługi kulturalne i rozrywkowe”, który obejmuje m.in. Klasę 90.03, w której znajduję się wskazane przez Pana grupowanie 90.03.13.0 „Oryginały prac malarzy, grafików i rzeźbiarzy”.

W świetle wyjaśnień GUS do PKWiU 2015:

·Grupowanie PKWiU 90.03.13.0 „Oryginały prac malarzy, grafików i rzeźbiarzy” obejmuje:

-obrazy, rysunki i prace malowane pastelami, wykonane wyłącznie ręcznie,

-kolaże i podobne płyty dekoracyjne,

-oryginały rycin, druków i litografii,

-oryginały rzeźb i posągów, z dowolnych materiałów.

Grupowanie to nie obejmuje:

-posągów innych niż oryginały prac artystycznych, sklasyfikowanych w 23.70.1.

Przenosząc powołane wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r. na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że świadczone przez Pana usługi wpisują się w zakres klasy PKWiU 74.10, a konkretnie w grupowanie PKWiU 74.10.19.0 – Usługi w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania. Efektem Pana pracy, którą wykonuje na podstawie złożonego zlecenia jest bowiem oryginalne dzieło rzeźbiarskie w formacie cyfrowym w postaci pliku STL wraz z dokumentacją wizualną, które stanowi gotowy projekt graficzny, a nie powstały na jego podstawie gotowy odlew/druk, zaprojektowanych wcześniej przez Pana figurek oraz komponentów do gier planszowych. Ponadto – jak sam Pan potwierdził we własnym stanowisku w sprawie – Pana rola kończy się na etapie artystycznej kreacji pierwowzoru [(gotowego modelu (plik STL)] wraz z dokumentacją wizualną, czyli bez ich fizycznego wytwarzania przez Pana.

Jednocześnie trudno byłoby przyjąć za właściwą wskazaną przez Pana we własnym stanowisku klasyfikację PKWiU 90.03.13.0 – Oryginały prac malarzy, grafików i rzeźbiarzy, która odnosi się do rzeźb i posągów, wykonanych z dowolnych materiałów, a nie cyfrowych projektów figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych, jak ma to miejsce w przypadku świadczonych przez Pana usług.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności zakresu świadczonych przez Pana usług, prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku uzyskania przychodów ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług polegających na tworzeniu na zlecenie, unikatowych, trójwymiarowych dzieł rzeźbiarskich, w postaci gotowego modelu (plik STL) wraz z dokumentacją wizualną, które stanowią pierwowzory (oryginały) dla figurek kolekcjonerskich oraz komponentów do gier planszowych, zastosowanie ma stawka ryczałtu w wysokości 14%, przewidziana dla usług w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1), zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak Pan wskazał we własnym stanowisku – 5,5%.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU zostało przeprowadzone wyłącznie na potrzeby ustalenia właściwej stawki zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta, względnie usługodawcy [pkt 7.3 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.)].

W niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wyłącznie kwestię objętą pytaniem interpretacyjnym. Inne kwestie zawarte w opisie sprawy nie były przedmiotem oceny przez tut. organ.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.