Interpretacja indywidualna z dnia 25 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.166.2026.1.MD

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2026 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z finansowaniem pracownikom posiłków i wypłatą tzw. strawnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1.Charakter zatrudnienia i rodzaj działalności

Wnioskodawca – X w A – zatrudnia pracowników załóg pływających na podstawie umów o pracę. Pracownicy wykonują swoją pracę na morskich statkach ratowniczych w oparciu o ustawę z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (Dz.U. z 2026 r. poz. 102).

Morskie statki ratownicze należą do statków niekonwencyjnych w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o pracy na morzu, czyli statków, do których nie ma zastosowania Konwencja o pracy na morzu, przyjęta przez Konferencję Ogólną Międzynarodowej Organizacji Pracy w Genewie dnia 23 lutego 2006 r. Statki te pełnią wyłącznie specjalną służbę państwową na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uprawiając żeglugę na obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej z wyjątkiem wyłącznej strefy ekonomicznej.

Zgodnie z ustawą z dnia (...), ustawodawca powołał w celu wykonywania zadań X, zwaną dalej „X”. W skład X wchodzą m.in. morskie statki ratownicze oraz brzegowe stacje ratownicze, w skład których wchodzą ochotnicze drużyny ratownicze.

2.System pracy i obowiązki pracowników

Marynarze zatrudnieni na statkach ratowniczych pełniących stałe pogotowie ratownicze są obowiązani do wykonywania pracy związanej z eksploatacją statku i wymogami służby ratowniczej w wymiarze 10 godzin na dobę i do 40 godzin przeciętnie na tydzień. Charakter tej pracy wymaga zapewnienia ciągłej gotowości operacyjnej jednostki ratowniczej, co wiąże się z koniecznością przebywania załogi na statku przez całą dobę w stałym pogotowiu ratowniczym.

Członkowie załogi statku pozostają na statku w każdym miesiącu pracy 15 dni bez przerwy, pozostałe 15 dni są dniami wolnymi od pracy tzw. dni wolne zmianowe. W czasie pełnienia stałego pogotowia ratowniczego marynarze nie mogą opuszczać statku, gdyż muszą być gotowi do natychmiastowego podjęcia akcji ratowniczej. Specyfika tej pracy polega na tym, że załoga musi być w stanie permanentnej gotowości, co wymaga zapewnienia im warunków do pełnienia służby, w tym wyżywienia, bez konieczności opuszczania jednostki.

3.Podstawy prawne obowiązku zapewnienia wyżywienia

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 3 ustawy o pracy na morzu, do stosunków pracy na statkach niekonwencyjnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy dotyczące warunków pracy i życia na statku – z wyjątkiem przepisów art. 28 ust. 1 i 2, art. 63, art. 64 ust. 2-4, art. 65, art. 67 ust. 2 i 3 oraz art. 69 ust. 2 z tym, że przepis art. 63 ust. 3 stosuje się do statków, o których mowa w art. 103.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 103, przepis art. 63 ust. 3 stosuje się również do statków ratowniczych pełniących stałe pogotowie ratownicze.

W myśl art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu armator, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, jest obowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Jest to bezwzględny obowiązek ustawowy ciążący na armatorze, którego wykonanie jest warunkiem prawidłowego funkcjonowania jednostki ratowniczej i realizacji zadań państwowych w zakresie ratownictwa morskiego.

Ponadto, zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy zawartym w dniu 14 października 2002 r. pomiędzy pracodawcą – Wnioskodawcą, a związkami zawodowymi działającymi u pracodawcy, pracodawca zapewnia pracownikom załóg pływających pełniących stałe pogotowie ratownicze w portach całodzienne bezpłatne wyżywienie w postaci pięciu posiłków: śniadania, obiadu, podwieczorku, kolacji i posiłku dodatkowego, bez względu na porę roku, temperaturę i warunki atmosferyczne.

Zgodnie z § 29 pkt 4 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, pracodawca jest zobowiązany zapewnić członkom załóg bezpłatne codzienne wyżywienie lub w sytuacji określonej w § 30 wypłacić ekwiwalent pieniężny tzw. „strawne” w wysokości ustalonej w przepisach zakładowych.

4.Sposób realizacji obowiązku zapewnienia wyżywienia

Pracodawca realizuje ustawowy obowiązek zapewnienia bezpłatnego wyżywienia poprzez:

a)Przyznanie dziennego limitu finansowego aktualnie w wysokości 50 zł na osobę na wyżywienie podczas pełnienia stałego pogotowia ratowniczego w portach na statku ratowniczym. Kwota ta została ustalona w § 29 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy jako środek niezbędny do zapewnienia pięciu posiłków dziennie o odpowiedniej jakości żywieniowej.

b)Wypłatę limitu finansowego w wysokości 750 zł (50 zł × 15 dni pracy) tytułem pokrycia kosztów wyżywienia dla każdego marynarza pełniącego stałe pogotowie ratownicze w portach na statku.

Mechanizm realizacji obowiązku wyżywienia wygląda następująco: określona kwota pieniężna (wyliczona w następujący sposób: dzienna stawka wyżywienia × liczba członków załogi statku × czas pełnionego stałego pogotowia ratowniczego w portach) jest przekazywana wyznaczonemu członkowi załogi, który dokonuje zakupów żywności na okres dwutygodniowy. Z tak zakupionych produktów kucharz przyrządza załodze posiłki zgodnie z ustalonymi dziennymi normami wyżywienia. Osoba wyznaczona przez pracodawcę do dokonywania zakupów otrzymuje specjalny dodatek do wynagrodzenia za wykonywaną pracę w tym zakresie.

Istotne jest podkreślenie, iż za wyjątkiem sytuacji wymienionej w pkt. 5 tiret 1 poszczególni marynarze nie otrzymują fizycznie pieniędzy z możliwością swobodnego wydatkowania na własne cele. Otrzymują oni świadczenie nieodpłatne w postaci możliwości żywienia w czasie pełnienia stałego pogotowia ratowniczego w portach, realizowane poprzez system zakupów dokonywanych przez wyznaczonego członka załogi i przygotowywania posiłków przez kucharza dla całej załogi.

5.Strawne za dni wolne zmianowe

Zgodnie z § 30 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w przypadku dni wolnych zmianowych lub braku możliwości zapewnienia posiłków na statku, marynarzom wypłacane jest strawne – ekwiwalent pieniężny za niewykorzystane wyżywienie.

W myśl § 30 pkt 1 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy pracownik ma prawo do otrzymania strawnego za każdy dzień, w którym nie korzystał z wyżywienia na statku. Strawne przysługuje w następujących przypadkach:

·w okresie pracy na statku, gdy pracownik nie korzystał z wyżywienia na statku,

·za dni wolne zmianowe, za dni dodatkowo wolne i urlop wypoczynkowy,

·gdy pracownik skierowany został do wykonywania określonej pracy poza statkiem,

·w przypadku wyłączenia statków z eksploatacji, w czasie fumigacji lub na statkach nowobudowanych (§ 30 pkt 2).

Wysokość strawnego oraz szczegółowe zasady jego wypłaty określone są w przepisach zakładowych uzgodnionych ze związkami zawodowymi. Należy zauważyć, iż sytuacja wymieniona w pkt. 5 tiret 1 zdarza się sporadycznie.

6.Obecna praktyka rozliczeniowa

Pracodawca od kwot wypłaconych marynarzom z tytułu wyżywienia (750 zł miesięcznie na pracownika przy 15 dniowej zmianie) oraz strawnego nalicza i odprowadza zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, traktując te świadczenia jako przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracodawca jako płatnik, zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oblicza i pobiera w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od pracowników, którzy uzyskują od niego przychody ze stosunku pracy, a następnie przekazuje kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, zgodnie z art. 38 ust. 1 tej ustawy.

7.Wydane w sprawie interpretacje i orzeczenia

Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT2.4011.610.2020.3.RS UNP: 1167750 z 1 grudnia 2020 r., w której wskazano, że „wypłacana kwota na pokrycie wyżywienia otrzymywanego przez pracowników w trakcie wykonywania pracy, nie korzysta z żadnego ze wskazanych powyżej zwolnień przedmiotowych. W związku z tym stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy w konsekwencji z tytułu ich wypłaty Wnioskodawca ma obowiązek obliczania, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.”

Wnioskodawca zastosował się do otrzymanej interpretacji. Jednakże pracownicy Wnioskodawcy występowali do organów podatkowych o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z błędnym (ich zdaniem) uznaniem za dochód podlegający opodatkowaniu wartości świadczeń z tytułu strawnego bądź wypłaty środków pieniężnych tytułem strawnego.

W toku prowadzonego postępowania przed sądami administracyjnymi (obu instancji), pracownicy uzyskują pozytywne rozstrzygnięcia w swoich sprawach, a sądy jednoznacznie wskazują, że:

„Zapewnienie zatem wyżywienia marynarzowi pełniącemu służbę na statku ratowniczym jest obowiązkiem pracodawcy, który zobligowany jest do zorganizowania czasu pracy w czasie dyżuru w taki sposób, aby zapewnić jednocześnie gotowość działania jednostki ratowniczej. Tym samym, to pracodawca odnosi korzyść z tytułu zapewnienia wyżywienia pracownikowi, mogąc prawidłowo realizować zadania wynikające z przepisów ustawy.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy pracodawca skarżącego bez względu na to, czy zapewnia wyżywienie bezpośrednio na statku ratowniczym, czy też wypłaca z tego tytułu świadczenie pieniężne, przyznając na ten cel stawkę dzienną, realizuje ustawowy obowiązek zapewnienia bezpłatnego wyżywienia pracownikowi, będącego członkiem załogi jednostki ratowniczej. Wprawdzie korzysta z nich pracownik, ale tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą, a spełnienie tych świadczeń na rzecz pracowników jest w interesie pracodawcy oraz realizuje jego obowiązek ustawowy w tym zakresie.

Podobnie należy ocenić wypłacone kwoty świadczenia określone jako tzw. „strawne”, ale wypłacone jedynie za okres świadczenia pracy na statku, gdy pracownik nie korzystał z wyżywienia. Takiego charakteru nie mają natomiast wypłaty „strawnego” za okres, gdy praca nie jest świadczona przez pracownika np. za dni wolne, czy urlop wypoczynkowy. W tym zakresie wypłacone świadczenie powoduje po stronie pracownika wymierną korzyść w postaci wypłaty świadczenia pieniężnego za okresy, w których nie wykonuje obowiązków służbowych.”

„Reasumując nie można uznać za prawidłowe stanowisko Dyrektora IAS, że świadczenia pieniężne realizujące obowiązek pracodawcy w zakresie zapewnienia wyżywienia pracownika zatrudnionego na morskim statku ratowniczym, zostały spełnione w interesie skarżącego i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów.

Zatem wskazane świadczenia, nie stanowią przychodu określanego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 PDOFizU w zw. z art. 63 ust. 1 u.p.n.m.” (wyrok WSA w Gdańsku z 14 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 800/22, I SA/Gd 801/22, I SA/Gd 802/22, I SA/Gd 803/22, I SA/Gd 804/22 czy podobnie w wyroku z 3 stycznia 2023 r. I SA/Gd 1061/22 utrzymanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2025 r. sygn. akt II FSK 529/23).

Wobec rozbieżności stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i sądów administracyjnych w kwestii opodatkowania „strawnego” Wnioskodawca, wnosi o wyjaśnienie treści przepisów i udzielenie odpowiedzi na poniże pytania.

Pytania

1.Czy kwota sfinansowania przez X posiłków na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 31 i art. 38 u.p.d.o.f.?

2.Czy kwota strawnego za okres świadczenia pracy na statku wypłacana na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f.?

3.Czy kwota strawnego, gdy praca nie jest świadczona przez pracownika np. za dni wolne, czy urlop wypoczynkowy wypłacana na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – jest zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f.?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie

1.Argumentacja przemawiająca za nieopodatkowaniem kwot na wyżywienie podczas pracy na statku

1.1.Realizacja ustawowego obowiązku pracodawcy

Zgodnie z art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu w związku z art. 100 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, armator jest obowiązany zapewnić marynarzom pełniącym służbę na statkach niekonwencyjnych (w tym statkach ratowniczych) bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Jest to ustawowy obowiązek pracodawcy wynikający wprost z przepisów szczególnej ustawy regulującej pracę na morzu.

Wypłata kwoty pieniężnej w wysokości 50 zł dziennie (750 zł miesięcznie) stanowi sposób realizacji tego obowiązku, co potwierdza również § 29 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 14 października 2002 r. Istotne jest, że obowiązek ten ma charakter bezwzględny i nie zależy od woli stron stosunku pracy – pracodawca musi go wykonać, aby móc prawidłowo realizować zadania państwowe w zakresie ratownictwa morskiego.

Ustawodawca, wprowadzając przepis art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu, miał na względzie specyfikę pracy na morzu, w szczególności na statkach pełniących całodobowe pogotowie ratownicze. Zapewnienie wyżywienia nie jest w tym przypadku dodatkowym świadczeniem pracowniczym, lecz niezbędnym warunkiem wykonywania pracy w warunkach izolacji od lądu i konieczności utrzymywania stałej gotowości operacyjnej.

1.2.Świadczenie w interesie pracodawcy, a nie pracownika

Jak trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 3 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1061/22:

„zapewnienie wyżywienia marynarzowi pełniącemu służbę na statku ratowniczym jest obowiązkiem pracodawcy, który zobligowany jest do zorganizowania czasu pracy w czasie dyżuru w taki sposób, aby zapewnić jednocześnie gotowość działania jednostki ratowniczej”.

Marynarze pełnią całodobowe pogotowie ratownicze (system 15 dni po 24 godziny). W tych warunkach zapewnienie wyżywienia jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania jednostki ratowniczej i realizacji zadań państwowych w zakresie ratownictwa morskiego. Załoga nie może opuszczać statku w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb fizjologicznych, gdyż musi być w stanie permanentnej gotowości do podjęcia akcji ratowniczej.

Pracownik nie może swobodnie rozporządzać otrzymaną kwotą – jest ona ściśle związana z wykonywaniem obowiązków służbowych i zapewnieniem ciągłości pełnionego stałego pogotowia ratowniczego w portach. Środki te są przeznaczone wyłącznie na zakup produktów żywnościowych dla całej załogi, a nie stanowią indywidualnego przysporzenia majątkowego poszczególnych marynarzy. Tym samym pracodawca odnosi korzyść z tytułu zapewnienia wyżywienia, mogąc prawidłowo realizować zadania wynikające z przepisów ustawy o bezpieczeństwie morskim.

Jak podkreślił Sąd w powołanym wyroku:

„pracodawca – M. w G. bez względu na to, czy zapewnia wyżywienie bezpośrednio na statku ratowniczym, czy też wypłaca z tego tytułu świadczenie pieniężne, przyznając na ten cel stawkę dzienną, realizuje ustawowy obowiązek zapewnienia bezpłatnego wyżywienia pracownikowi, będącego członkiem załogi jednostki ratowniczej”.

1.3.Brak świadczenia za zgodą pracownika i wymiernej korzyści

Zgodnie z wykładnią przedstawioną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

·po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

·po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

·po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

W przedmiotowej sprawie żadna z powyższych przesłanek nie jest spełniona:

Po pierwsze, obowiązek zapewnienia wyżywienia wynika z ustawy, a nie z umowy o pracę – pracownik nie ma możliwości „wyrażenia zgody” ani zrzeczenia się tego uprawnienia. Jest to element ustawowego statusu marynarza pełniącego służbę na statku ratowniczym, który nie podlega negocjacji ani modyfikacji przez strony stosunku pracy. Pracownik nie może odmówić przyjęcia wyżywienia, gdyż jest ono niezbędne do wykonywania pracy w warunkach całodobowego pełnionego stałego pogotowia ratowniczego na statku.

Po drugie, świadczenie jest spełnione w interesie pracodawcy, który musi zapewnić gotowość jednostki ratowniczej do działania. Pracodawca realizuje w ten sposób swoje zadania ustawowe wynikające z ustawy o bezpieczeństwie morskim. Zapewnienie wyżywienia załodze jest warunkiem sine qua non prawidłowego funkcjonowania systemu ratownictwa morskiego. Gdyby pracodawca nie zapewnił wyżywienia, nie mógłby wymagać od załogi pełnienia całodobowego pełnionego stałego pogotowia ratowniczego na statku, co uniemożliwiłoby realizację zadań państwowych.

Po trzecie, pracownik nie unika wydatku, który musiałby ponieść – gdyby nie pełnił stałego pogotowia ratowniczego na statku, przebywałby w miejscu zamieszkania i żywił się we własnym zakresie, ponosząc koszty wyżywienia na poziomie odpowiadającym jego zwykłym potrzebom i standardowi życia. Wyżywienie na statku jest niezbędnym warunkiem wykonywania pracy, a nie korzyścią dodatkową. Pracownik nie otrzymuje środków pieniężnych, którymi mógłby swobodnie dysponować – środki te są przeznaczone wyłącznie na zakup żywności dla całej załogi i przygotowanie posiłków przez kucharza.

Jak trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 3 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1061/22:

„Wprawdzie korzysta z nich pracownik, ale tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą, a spełnienie tych świadczeń na rzecz pracowników jest w interesie pracodawcy oraz realizuje jego obowiązek ustawowy w tym zakresie”.

Sąd podkreślił również, że:

„w okolicznościach niniejszej sprawy pracodawca – M. w G. bez względu na to, czy zapewnia wyżywienie bezpośrednio na statku ratowniczym, czy też wypłaca z tego tytułu świadczenie pieniężne, przyznając na ten cel stawkę dzienną, realizuje ustawowy obowiązek zapewnienia bezpłatnego wyżywienia pracownikowi, będącego członkiem załogi jednostki ratowniczej.

Wprawdzie korzysta z nich pracownik, ale tylko w ścisłym związku z wykonywaną pracą, a spełnienie tych świadczeń na rzecz pracowników jest w interesie pracodawcy oraz realizuje jego obowiązek ustawowy w tym zakresie”.

1.4.Zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 3 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 692/13, stwierdził, że pod pojęciem „odrębnych ustaw” należy rozumieć również ustawę o pracy na morzu (wówczas o pracy na morskich statkach handlowych). Sąd uznał, że przepisy dotyczące obowiązku zapewnienia wyżywienia marynarzom są przepisami zapewniającymi bezpieczeństwo i higienę pracy.

Sąd wyjaśnił, że:

„Analiza tak zapisanych postanowień ustawodawcy, biorąc pod uwagę wykładnię systemową wewnętrzną wraz z wykładnią strukturalną oraz wykładnię celowościową, mając na względzie jego racjonalność, pozwala zdaniem Sądu na uzasadnione twierdzenie, że wszystkie trzy opisane w cyt. przepisie postanowienia uznane zostały przez ustawodawcę jako przepisy zapewniające bezpieczeństwo i higienę pracy”.

W oparciu o to orzeczenie, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 26 lipca 2016 r., nr ITPB2/415-954/12/16-S/ENB, uznał, że wartość bezpłatnego wyżywienia otrzymywanego przez pracowników (marynarzy) w trakcie wykonywania pracy korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wypłacane kwoty na wyżywienie marynarzy pełniących stałe pogotowie ratownicze na statkach powinny korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

1.Przysługują na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy – art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu jest przepisem zapewniającym bezpieczne i higieniczne warunki pracy na morzu, w tym na statkach ratowniczych pełniących całodobowe pogotowie.

2.Zasady ich przyznawania wynikają z odrębnej ustawy – ustawy o pracy na morzu, która jest ustawą szczególną w stosunku do Kodeksu pracy, regulującą warunki zatrudnienia marynarzy.

3.Stanowią ekwiwalent za świadczenie rzeczowe – wypłata kwoty pieniężnej jest sposobem realizacji obowiązku zapewnienia bezpłatnego wyżywienia, który pracodawca mógłby również realizować poprzez bezpośrednie dostarczanie posiłków.

1.5.Charakter prawny Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy jako źródła prawa pracy

Należy podkreślić, że Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy z dnia 14 października 2002 r., na podstawie którego ustalono szczegółowe zasady wypłaty kwot na wyżywienie, jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem, źródłami prawa pracy są m.in. układy zbiorowe pracy.

Jak wskazano w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie, jeśli przepis posługuje się terminem „przepisy prawa pracy”, to mimo niejednoznaczności terminologicznej z art. 9 § 1 Kodeksu pracy, który rozróżnia „przepisy” i „postanowienia”, należy przez to rozumieć zarówno przepisy prawa powszechnego (zawarte w ustawach i rozporządzeniach), jak i normy wynikające z autonomicznych aktów prawnych, jak układy zbiorowe pracy, regulaminy, statuty i porozumienia.

W związku z powyższym, pomimo że regulacja dotycząca zatrudnienia na morskich statkach ratowniczych zawarta jest w ustawie z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu, to również należy przyjąć, że jeżeli wypłacone świadczenia znajdują podstawę w tej ustawie lub zapisach Zakładowego Układu Zbiorowego.

2.Wnioski końcowe

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

a)kwoty sfinansowania przez X posiłków na rzecz pracowników nie stanowią dla nich przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – byłby zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 31 i art. 38 u.p.d.o.f.;

b)kwota strawnego za okres świadczenia pracy na statku wypłacana na rzecz pracowników nie stanowi dla nich przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – byłby zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f.

-gdyż:

1.są wypłacane w celu realizacji ustawowego obowiązku z art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu w związku z art. 100 ust. 1 pkt 3 tej ustawy – obowiązek ten ma charakter bezwzględny i wynika wprost z przepisów szczególnej ustawy regulującej pracę na morzu;

2.służą zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania jednostek ratowniczych, tj. realizacji celów pracodawcy (...) – zapewnienie wyżywienia jest niezbędne dla utrzymania całodobowej gotowości operacyjnej statku ratowniczego;

3.są ściśle związane z wykonywaniem obowiązków służbowych i nie stanowią korzyści wymiernej dla pracownika w rozumieniu orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z 8 lipca 2014 r., K 7/13) – pracownik nie może swobodnie dysponować otrzymanymi środkami, które są przeznaczone wyłącznie na zakup żywności dla całej załogi;

4.mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z wcześniejszym orzecznictwem WSA w Gdańsku (wyrok I SA/Gd 692/13 z 3 września 2013 r.) oraz najnowszym wyrokiem I SA/Gd 1061/22 z 3 stycznia 2023 r., w którym Sąd uznał, że świadczenia pieniężne realizujące obowiązek pracodawcy w zakresie zapewnienia wyżywienia pracownika zatrudnionego na morskim statku ratowniczym nie stanowią przychodu określanego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracodawca realizuje w ten sposób swoje zadania ustawowe wynikające z ustawy o bezpieczeństwie morskim – zapewnienie wyżywienia załodze jest warunkiem sine qua non prawidłowego funkcjonowania systemu ratownictwa morskiego.

c)kwota strawnego, gdy praca nie jest świadczona przez pracownika np. za dni wolne, czy urlop wypoczynkowy wypłacana na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., od którego Wnioskodawca – jako płatnik – jest i będzie zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy na zasadach wynikających z art. 32 i art. 38 u.p.d.o.f., zgodnie z tezą zawartą w wyroku WSA w Gdańsku z 3 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1061/22, w którym Sąd wyraźnie wskazał, że wypłaty strawnego za okres, gdy praca nie jest świadczona przez pracownika, powodują po stronie pracownika wymierną korzyść w postaci wypłaty świadczenia pieniężnego za okresy, w których nie wykonuje obowiązków służbowych.

W oparciu o wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 3 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1061/22, Wnioskodawca przyjmuje, że:

Strawne wypłacane za dni wolne zmianowe, dni dodatkowo wolne oraz urlop wypoczynkowy – tj. za okresy, w których pracownik nie wykonuje obowiązków służbowych na statku ratowniczym – stanowi przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Sąd wprost wskazał, że:

„wypłaty »strawnego« za okres, gdy praca nie jest świadczona przez pracownika np. za dni wolne, czy urlop wypoczynkowy (...) powodują po stronie pracownika wymierną korzyść w postaci wypłaty świadczenia pieniężnego za okresy, w których nie wykonuje obowiązków służbowych”.

W tym zakresie świadczenie nie jest związane z realizacją ustawowego obowiązku zapewnienia wyżywienia w czasie pełnienia służby na statku, lecz stanowi dodatkowe przysporzenie majątkowe pracownika. Pracownik w okresie dni wolnych przebywa w miejscu zamieszkania i żywi się we własnym zakresie, ponosząc koszty wyżywienia na poziomie odpowiadającym jego zwykłym potrzebom. Wypłata strawnego za ten okres stanowi zatem realną korzyść majątkową, która nie jest związana z wykonywaniem obowiązków służbowych ani z realizacją ustawowego obowiązku pracodawcy.

Sąd wyjaśnił również, że:

„Podobnie należy ocenić również wypłacone podatnikowi świadczenia z tytułu strawnego oraz zwrotu kosztów podróży w związku z dojazdem na i ze statku. Także i w przypadku tych środków obowiązek ich wypłaty nie wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz innych ustaw. W ocenie organu odwoławczego w sytuacji braku tego rodzaju świadczeń ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowe wydatki, zatem przyjęcie świadczeń oferowanych przez pracodawcę leży w jego interesie, jako równoznaczne z uniknięciem wydatku na wyżywienie i na transport, jaki pracownik musiałby ponieść w celu dojazdu do miejsca wykonywania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami łączącej go z pracodawcą umowy”.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych powodują istotną niepewność co do prawidłowego stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do świadczeń wypłacanych marynarzom zatrudnionym na statkach ratowniczych. Przywołane wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (wyrok WSA w Gdańsku z 14 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 800/22, I SA/Gd 801/22, I SA/Gd 802/22, I SA/Gd 803/22, I SA/Gd 804/22, z 3 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 1061/22), potwierdzone najnowszym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2025 r. sygn. akt II FSK 529/23, stanowią istotną zmianę w podejściu do tej problematyki i wskazują na konieczność uwzględnienia specyfiki pracy na statkach ratowniczych pełniących całodobowe pogotowie oraz ustawowego charakteru obowiązku zapewnienia wyżywienia załodze.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 11 ust. 2 omawianej ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Natomiast z treści art. 11 ust. 2a przytoczonej ustawy wynika, że:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Według art. 12 ust. 1 komentowanej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na gruncie art. 12 ust. 2 wskazanej ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Powołany przepis, w powyższym brzmieniu, obowiązuje od 1 stycznia 2023 r. Wcześniej obowiązki pracodawcy jako płatnika podatku dochodowego regulował art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazany przez Wnioskodawcę w pytaniu pierwszym, zgodnie z którym:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie zaś do art. 38 ust. 1 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy z pracodawcą. Obejmują one zarówno otrzymywane przez pracownika środki pieniężne, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczeń ponoszonych za pracownika, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W konsekwencji przychodem pracownika ze stosunku pracy jest również wartość świadczeń rzeczowych oraz ekwiwalentów przysługujących za te świadczenia, otrzymywanych od pracodawcy w wykonaniu obowiązku zapewnienia pracownikowi bezpiecznych i higienicznych warunków pracy.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca – X w A – zatrudnia pracowników załóg pływających na podstawie umów o pracę. Pracownicy wykonują swoją pracę na morskich statkach ratowniczych w oparciu o ustawę z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu. Morskie statki ratownicze należą do statków niekonwencyjnych w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o pracy na morzu. Statki te pełnią wyłącznie specjalną służbę państwową na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uprawiając żeglugę na obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej z wyjątkiem wyłącznej strefy ekonomicznej.

Marynarze zatrudnieni na statkach ratowniczych pełniących stałe pogotowie ratownicze są obowiązani do wykonywania pracy związanej z eksploatacją statku i wymogami służby ratowniczej w wymiarze 10 godzin na dobę i do 40 godzin przeciętnie na tydzień. Charakter tej pracy wymaga zapewnienia ciągłej gotowości operacyjnej jednostki ratowniczej, co wiąże się z koniecznością przebywania załogi na statku przez całą dobę w stałym pogotowiu ratowniczym.

Członkowie załogi statku pozostają na statku w każdym miesiącu pracy 15 dni bez przerwy, pozostałe 15 dni są dniami wolnymi od pracy tzw. dni wolne zmianowe. W czasie pełnienia stałego pogotowia ratowniczego marynarze nie mogą opuszczać statku, gdyż muszą być gotowi do natychmiastowego podjęcia akcji ratowniczej. Specyfika tej pracy polega na tym, że załoga musi być w stanie permanentnej gotowości, co wymaga zapewnienia im warunków do pełnienia służby, w tym wyżywienia, bez konieczności opuszczania jednostki.

W myśl art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu armator, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, jest obowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Ponadto, zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy zawartym 14 października 2002 r. pomiędzy pracodawcą – Wnioskodawcą a związkami zawodowymi, pracodawca zapewnia pracownikom załóg pływających pełniących stałe pogotowie ratownicze w portach całodzienne bezpłatne wyżywienie w postaci pięciu posiłków: śniadania, obiadu, podwieczorku, kolacji i posiłku dodatkowego, bez względu na porę roku, temperaturę i warunki atmosferyczne.

Zgodnie z § 29 pkt 4 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, pracodawca jest zobowiązany zapewnić członkom załóg bezpłatne codzienne wyżywienie lub w sytuacji określonej w § 30 wypłacić ekwiwalent pieniężny tzw. „strawne” w wysokości ustalonej w przepisach zakładowych.

Pracodawca realizuje ustawowy obowiązek zapewnienia bezpłatnego wyżywienia poprzez:

a)Przyznanie dziennego limitu finansowego aktualnie w wysokości 50 zł na osobę na wyżywienie podczas pełnienia stałego pogotowia ratowniczego w portach na statku ratowniczym. Kwota ta została ustalona w § 29 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy jako środek niezbędny do zapewnienia pięciu posiłków dziennie o odpowiedniej jakości żywieniowej.

b)Wypłatę limitu finansowego w wysokości 750 zł (50 zł × 15 dni pracy) tytułem pokrycia kosztów wyżywienia dla każdego marynarza pełniącego stałe pogotowie ratownicze w portach na statku.

Mechanizm realizacji obowiązku wyżywienia wygląda następująco: określona kwota pieniężna (wyliczona w następujący sposób: dzienna stawka wyżywienia × liczba członków załogi statku × czas pełnionego stałego pogotowia ratowniczego w portach) jest przekazywana wyznaczonemu członkowi załogi, który dokonuje zakupów żywności na okres dwutygodniowy. Z tak zakupionych produktów kucharz przyrządza załodze posiłki zgodnie z ustalonym dziennymi normami wyżywienia. Osoba wyznaczona przez pracodawcę do dokonywania zakupów otrzymuje specjalny dodatek do wynagrodzenia za wykonywaną pracę w tym zakresie. Za wyjątkiem sytuacji wymienionej w pkt. 5 tiret 1 poszczególni marynarze nie otrzymują fizycznie pieniędzy z możliwością swobodnego wydatkowania na własne cele. Otrzymują oni świadczenie nieodpłatne w postaci możliwości żywienia w czasie pełnienia stałego pogotowia ratowniczego w portach, realizowane poprzez system zakupów dokonywanych przez wyznaczonego członka załogi i przygotowywania posiłków przez kucharza dla całej załogi.

Zgodnie z § 30 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w przypadku dni wolnych zmianowych lub braku możliwości zapewnienia posiłków na statku, marynarzom wypłacane jest strawne – ekwiwalent pieniężny za niewykorzystane wyżywienie.

W myśl § 30 pkt 1 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy pracownik ma prawo do otrzymania strawnego za każdy dzień, w którym nie korzystał z wyżywienia na statku. Strawne przysługuje w następujących przypadkach:

·w okresie pracy na statku, gdy pracownik nie korzystał z wyżywienia na statku,

·za dni wolne zmianowe, za dni dodatkowo wolne i urlop wypoczynkowy,

·gdy pracownik skierowany został do wykonywania określonej pracy poza statkiem,

·w przypadku wyłączenia statków z eksploatacji, w czasie fumigacji lub na statkach nowobudowanych (§ 30 pkt 2).

Wysokość strawnego oraz szczegółowe zasady jego wypłaty określone są w przepisach zakładowych uzgodnionych ze związkami zawodowymi.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 102):

Ilekroć w ustawie jest mowa o statku niekonwencyjnym – należy przez to rozumieć statek, do którego nie ma zastosowania Konwencja MLC, w szczególności statek uprawiający wyłącznie żeglugę na obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej z wyjątkiem wyłącznej strefy ekonomicznej.

Wedle art. 100 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy:

Do stosunków pracy na statkach niekonwencyjnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy dotyczące warunków pracy i życia na statku – z wyjątkiem przepisów art. 28 ust. 1 i 2, art. 63, art. 64 ust. 2-4, art. 65, art. 67 ust. 2 i 3 oraz art. 69 ust. 2, z tym że przepis art. 63 ust. 3 stosuje się do statków, o których mowa w art. 103, holowników, pogłębiarek oraz dźwigów pływających.

Na mocy art. 103 ust. 1 przywołanej ustawy:

Na statkach pełniących stałe pogotowie ratownicze marynarze są obowiązani do prowadzenia akcji poszukiwawczych i ratowniczych oraz do utrzymywania gotowości do podjęcia takich akcji.

Zgodnie zaś z art. 63 ust. 3 ww. ustawy:

Armator, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, jest obowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną.

Analiza treści art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że z uregulowanego w nim zwolnienia korzystają wyłącznie świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z przytoczonym art. 100 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu, w stosunku do statków niekonwencyjnych, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, Wnioskodawca jest obowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Świadczenie w postaci zapewnienia bezpłatnego wyżywienia marynarzom pełniącym stałe pogotowie ratownicze na statkach przysługuje zatem na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Powołany art. 63 ust. 3 ustawy o pracy na morzu jest bowiem przepisem regulującym kwestie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy na morzu, w tym na statkach pełniących stałe pogotowie ratownicze.

W niniejszej sprawie świadczenie w postaci wyżywienia zostało zatem spełnione w wykonaniu obowiązku pracodawcy, który był zobowiązany ustawowo do zapewnienia pracownikom tego rodzaju świadczenia nieodpłatnie. Z przedstawionego opisu wynika bowiem, że marynarze otrzymują nieodpłatne świadczenie w postaci możliwości wyżywienia podczas pełnienia stałego pogotowia ratowniczego w portach, realizowane poprzez system zakupów dokonywanych przez wyznaczonego członka załogi oraz przygotowywania posiłków przez kucharza dla całej załogi. Poszczególni marynarze nie otrzymują środków pieniężnych do swobodnego wykorzystania na własne cele. Zatem świadczenie w postaci bezpłatnego wyżywienia stanowi przychód ze stosunku pracy, który jednocześnie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do wypłaty strawnego zarówno za okres świadczenia pracy na statku jak i za dni, gdy praca nie była świadczona, w oparciu o postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, należy wskazać, że zgodnie z przytoczonymi przepisami ustawy o pracy na morzu, uwzględniając różnice kulturowe i religijne oraz czas trwania i charakter podróży morskiej, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić marynarzom bezpłatne wyżywienie o odpowiedniej jakości i wodę pitną. Przepisy ustawy o pracy na morzu nie przewidują natomiast prawa do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego w zamian za zapewnienie wyżywienia ani nie określają zasad ustalania takiego świadczenia. Możliwość wypłaty ekwiwalentu za wyżywienie wynika zatem nie z przepisów ustawowych, lecz z postanowień Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, zawartego pomiędzy pracodawcą – Wnioskodawcą a działającymi u niego związkami zawodowymi.

Zatem w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę strawnego na rzecz pracowników, po stronie pracowników powstaje przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca, jako płatnik, jest zobowiązany obliczyć, pobrać oraz odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od wypłacanych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Wnioskodawca i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu zaś do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków i interpretacji wskazać należy, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja Wnioskodawcy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Wnioskodawca zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.