Interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.407.2026.2.AM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”. Uzupełnili go Państwo pismem z 2 czerwca 2026 r. (wpływ 2 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina A (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje projekt partnerski pt. „…” (dalej jako: „Projekt”, „Zadanie”, „Inwestycja”) w ramach partnerstwa „…”. Partnerami projektu są: Gmina A - Partner wiodący, Gmina B (Partner nr 1), Gmina C (Partner nr 2) oraz Gmina D (Partner nr 3).

Projekt jest współfinansowany z programu Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027 (Działanie 4.3 …). Gmina, jako Partner Wiodący, odpowiada za reprezentację partnerstwa, przeprowadzenie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego dla usługi Menedżera Projektu oraz wybór Menedżera Projektu. Przetargi na realizację zadań należących do Partnerów każdy Partner będzie realizował samodzielnie.

Nieruchomości objęte Projektem na terenie Gminy stanowią jej własność. Inwestycja polega na kompleksowej termomodernizacji budynków (docieplenia, wymiana stolarki, modernizacja c.o., montaż instalacji fotowoltaicznych).

Realizując Inwestycję Gmina posiłkuje się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać określone prace. Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach Projektu, dotyczące zakresu Inwestycji Gminy, zostaną wystawione na Gminę.

Wydatki inwestycyjne dotyczą budynków o zróżnicowanym statusie wykorzystania:

·Budynek Urzędu Gminy w A (dalej jako: „Budynek nr 1”). Budynek administracyjny wykorzystywany do realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego. Część budynku zajmuje Bank (posiadający do tej części prawo użytkowania wieczystego), który użyczył tę powierzchnię Gminie wyłącznie na cele realizacji Projektu. Gmina obciąża Bank za dostarczenie ciepła ze stawką VAT 23%. Budynek Urzędu Gminy służy Gminie do realizacji całokształtu działalności, tj. zarówno działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jak i podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

·Budynek „(...)” (dalej jako: „Budynek nr 2”). Część powierzchni (… m²) zajmuje Urząd Gminy. Pozostała część jest wynajmowana komercyjnie (...) (… m²) oraz operatorowi (...) (… m²). Najem komercyjny jest opodatkowany podatkiem VAT ze stawką podstawową, tj. 23 %. Budynek ten jest wykorzystywany zarówno do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

·Budynek strażnicy OSP (...) (dalej jako: „Budynek nr 3”) oraz Budynek OSP (...) (dalej jako: „Budynek nr 4”). Budynki użyczone Ochotniczym Strażom Pożarnym na cele statutowe. W budynkach tych nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Budynki są wykorzystane wyłącznie na cele publiczne. Budynki wykorzystywane wyłącznie w ramach działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

·dwa Budynki (...) (dalej jako: „Budynek nr 5” oraz „Budynek nr 6”). Budynki mieszkalne (łącznie 8 mieszkań). Wynajem na cele mieszkaniowe (emerytowani nauczyciele, pracownicy urzędu, rodziny wielodzietne, w tym jeden najem socjalny). Najem ten korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Media rozliczane na podstawie wskazań liczników z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT (8 lub 23%). Budynki te służą działalności zwolnionej z VAT.

Projekt oraz procedura przetargowa będą tak skonstruowane, że wykonawca będzie wystawiał odrębne faktury za prace termomodernizacyjne zrealizowane w każdym z poszczególnych budynków. Pozwoli to Gminie na precyzyjne przyporządkowanie wydatków do konkretnego obiektu i sposobu jego wykorzystania.

Instalacje fotowoltaiczne zostaną zamontowane na czterech budynkach, tj. na:

·Budynku nr 1 - moc (...) kW,

·Budynku nr 2 - moc (…) kW,

·Budynku nr 3 - moc (…) kW,

·Budynku nr 4 - moc (…) kW.

Dzięki odrębnemu fakturowaniu budynków oraz szczegółowym kosztorysom inwestorskim i powykonawczym (stanowiącym załączniki do faktur/protokołów), Gmina będzie miała pełną możliwość precyzyjnego wydzielenia kosztów montażu instalacji fotowoltaicznych dla każdego budynku z osobna.

Wszystkie planowane instalacje mają moc mniejszą niż 50 kW (największa wynosi … kW), co oznacza, że każda z nich spełnia definicję mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacje będą się mieścić w przepisach art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Gmina będzie występować w roli prosumenta energii odnawialnej, czyli odbiorcy końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby, która będzie zużywana w tych konkretnych budynkach. Zgodnie z obecnym stanem prawnym, Gmina jako nowy prosument będzie korzystać z systemu net-billing, czyli wartościowego rozliczenia energii wprowadzonej do sieci wobec energii pobranej, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W systemie net-billing środki z energii wprowadzonej do sieci trafiają na tzw. depozyt prosumencki. Gmina może wykorzystać te środki na rozliczenie energii pobranej przez okres 12 miesięcy od daty wprowadzenia energii do sieci. Niewykorzystana w tym terminie nadwyżka środków (ponad limit zwrotu określony w ustawie) podlega umorzeniu („przepada” w sensie wartościowym).

Po zakończeniu Inwestycji faktury za zakup energii elektrycznej zużywanej w budynkach będą wystawiane przez przedsiębiorstwo energetyczne bezpośrednio na Gminę, która jest właścicielem budynków.

W piśmie z 2 czerwca 2026 r. na pytania Organu Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1)Czy w przypadku wykonania instalacji fotowoltaicznej została zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym?

Odpowiedź: Na dzień składania niniejszej odpowiedzi Gmina nie zawarła jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym.

Stosowna umowa (umowa kompleksowa/umowa dystrybucyjna regulująca kwestie wprowadzania energii do sieci) zostanie zawarta przez Gminę dopiero po zakończeniu fizycznej dostawy, montażu oraz po formalnym uruchomieniu instalacji fotowoltaicznych objętych projektem.

2)Czy ww. umowa przewiduje wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?

Odpowiedź: Tak, planowana umowa z przedsiębiorstwem energetycznym będzie przewidywała wynagrodzenie dla Gminy w związku z wyprodukowaną i wprowadzoną do sieci energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej.

Wynagrodzenie to – zgodnie z obowiązującymi w 2026 r. przepisami prawa dla systemu net-billingu – będzie przybierało formę rozliczenia wartościowego, polegającego na przypisywaniu środków finansowych za wprowadzoną energię na tzw. depozyt prosumencki Gminy. W świetle ustawy o VAT środki te stanowią wynagrodzenie za odpłatną dostawę towarów (energii). Środki te będą przeznaczane na rozliczanie (pomniejszanie) zobowiązań Gminy z tytułu energii elektrycznej pobranej z sieci. Ewentualna niewykorzystana w okresie 12 miesięcy nadwyżka tych środków (ponad limit zwrotu określony w ustawie o OZE) będzie podlegała umorzeniu.

3)W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że:

proszę wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

Odpowiedź: Gmina koryguje informację zawartą w pierwotnym opisie sprawy i wskazuje, że z uwagi na obecny stan prawny i moment realizacji inwestycji, powstałe instalacje nie będą rozliczane na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (przepis ten dotyczy podmiotów, które złożyły zgłoszenie do 31 marca 2022 r. i korzystają z dawnego systemu opustów). Inwestycja jest realizowana obecnie, w związku z czym Gmina oświadcza, że:

-Będzie występować jako prosument energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii.

-Montowane instalacje fotowoltaiczne stanowią mikroinstalacje o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

-Instalacje te będą rozliczane na zasadach ogólnych obowiązujących w 2026 roku, czyli w systemie net-billingu (rozliczenia wartościowego), zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

4)Do jakich czynności wykorzystują Państwo instalację fotowoltaiczną powstałą w ramach realizowanego projektu, tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?

Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź: Wyprodukowana przez instalacje fotowoltaiczne energia elektryczna będzie w pierwszej kolejności zużywana na bieżąco (autokonsumpcja) w obiektach, na których instalacje zostaną posadowione. Nadwyżki energii będą wprowadzane do sieci za wynagrodzeniem (depozyt prosumencki), co stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Sposób wykorzystania instalacji PV na poszczególnych obiektach kształtuje się następująco:

-W zakresie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1): Instalacja PV będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (działalność gospodarcza w zakresie dostawy wody, sprzedaży nieruchomości oraz w zakresie odpłatnego wprowadzania energii do sieci w systemie net-billingu), jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań własnych o charakterze publicznym/władczym Urzędu Gminy).

-W zakresie Budynku „(...)” (Budynek nr 2): Instalacja PV będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (świadczenie usług komercyjnego najmu lokali dla (...) oraz operatora (...), a także odpłatne wprowadzanie nadwyżek energii do sieci), jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (w części zajmowanej przez Urząd Gminy na cele publiczne).

-W zakresie Budynku strażnicy OSP (...) (Budynek nr 3) oraz Budynku OSP (...) (Budynek nr 4): Instalacje PV będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (autokonsumpcja energii na cele ochrony przeciwpożarowej w ramach zadań własnych) oraz do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatne wprowadzanie niewykorzystanych nadwyżek energii do sieci w systemie net-billingu).

-W zakresie Budynków (...) (Budynek nr 5 oraz Budynek nr 6): Na wskazanych budynkach Gmina nie planuje montażu instalacji fotowoltaicznych w ramach przedmiotowego projektu. Pytanie w tym zakresie jest bezprzedmiotowe.

5)W sytuacji, gdy powstała instalacja fotowoltaiczna jest przez Państwa wykorzystywana zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, prosimy wskazać czy mają Państwo możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków dotyczących ww. instalacji w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź:

-W zakresie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1): Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków na instalację fotowoltaiczną w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Instalacja ta służy ogólnym, mieszanym potrzebom budynku (cele publiczne + gospodarcze).

-W zakresie Budynku „(...)” (Budynek nr 2): Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków na instalację fotowoltaiczną w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Obiekt i instalacja są wykorzystywane do celów mieszanych.

-W zakresie Budynków OSP (...) (nr 3) oraz OSP (...) (nr 4): Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków na instalację fotowoltaiczną w całości do celów działalności gospodarczej. Instalacje te, z uwagi na jednoczesną autokonsumpcję na cele publiczne OSP oraz odpłatny net-billing, będą służyły celom mieszanym (gospodarczym i innym niż działalność gospodarcza).

-W zakresie Budynków (...) (nr 5 i nr 6): Pytanie nie dotyczy tych budynków z uwagi na brak planowanych inwestycji w instalacje PV na tych obiektach.

6)W sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej wykorzystują Państwo instalację fotowoltaiczną do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku, prosimy wskazać czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź: W żadnym z budynków, na których zostanie zamontowana instalacja fotowoltaiczna (Budynki nr 1, 2, 3, 4), wytworzona energia nie będzie służyła czynnościom zwolnionym z podatku VAT. Sprzedaż energii w ramach net-billingu oraz najem w (…) są czynnościami opodatkowanymi. Budynki (...) (nr 5 i nr 6) są wprawdzie wykorzystywane do czynności zwolnionych (najem mieszkaniowy), jednak na nich instalacje PV w ogóle nie powstaną. W związku z tym, na żadnym z obiektów wyposażonych w fotowoltaikę nie wystąpi struktura mieszana opodatkowana-zwolniona, co czyni pytanie o obiektywną alokację bezprzedmiotowym dla każdego z budynków.

7)Do jakich czynności wykorzystują Państwo towary i usługi nabywane w ramach projektu (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną), tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?

Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź: Sposób wykorzystania towarów i usług nabywanych w ramach projektu (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) kształtuje się następująco:

-W zakresie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1): Gmina wykorzystuje nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (działalność komercyjna związana ze sprzedażą nieruchomości oraz dostawą wody) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań własnych o charakterze publicznym, działalność publicznoprawna).

-W zakresie Budynku „(...)” (Budynek nr 2): Gmina wykorzystuje nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (świadczenie usług komercyjnego, opodatkowanego najmu lokalu dla (...) oraz operatora telekomunikacyjnego (...)) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (część powierzchni budynku zajmuje Urząd Gminy realizujący zadania publiczne).

-W zakresie Budynku strażnicy OSP (...) (Budynek nr 3) oraz Budynku OSP (...) (Budynek nr 4): Gmina wykorzystuje nabyte towary i usługi wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja celów publicznych i zadań własnych Gminy w zakresie ochrony przeciwpożarowej).

-W zakresie dwóch Budynków (...) (Budynek nr 5 oraz Budynek nr 6): Gmina wykorzystuje nabyte towary i usługi wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (świadczenie usług najmu lokali na cele wyłącznie mieszkalne).

8)Czy towary i usługi nabywane w ramach projektu (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Państwa do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź:

W zakresie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1): Towary i usługi (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Gminę zarówno do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W zakresie Budynku „(...)” (Budynek nr 2): Towary i usługi (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Gminę zarówno do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W zakresie Budynku strażnicy OSP (...) (Budynek nr 3) oraz Budynku OSP (...) (Budynek nr 4): Towary i usługi (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (cele publiczne, ochrona przeciwpożarowa).

W zakresie dwóch Budynków (...) (Budynek nr 5 oraz Budynek nr 6): Towary i usługi (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (najem o charakterze zwolnionym z VAT). Nie są wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza.

9)W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w ramach projektu (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź: Niniejsze pytanie - z uwagi na kryterium wykorzystania mieszanego pozostałych towarów i usług - dotyczy wyłącznie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1) oraz Budynku „(...)” (Budynek nr 2).

W zakresie Budynku Urzędu Gminy w A (Budynek nr 1): Nie istnieje możliwość przyporządkowania tych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W zakresie Budynku „(...)” (Budynek nr 2): Nie istnieje możliwość przyporządkowania tych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

10)W przypadku, gdy towary i usługi nabywane w ramach projektu (poza wydatkami poniesionymi na instalację fotowoltaiczną) są wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT? Odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku.

Odpowiedź: Pytanie nie dotyczy żadnego z Budynków będących przedmiotem wniosku, bo żaden z budynków nie jest wykorzystywany zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT. Jedyne budynki, które są wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT to budynki po byłych (...) (Budynek nr 5 oraz Budynek nr 6).

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: „…”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „…”:

-w zakresie Budynku nr 1 i Budynku nr 2 będzie jej przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT;

-w zakresie Budynków nr 3 i 4 - w części dotyczącej wydatków na instalacje fotowoltaiczne będzie jej przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT, w zakresie pozostałych wydatków termomodernizacyjnych nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego;

-w zakresie Budynków nr 5 i 6 nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2025 poz. 775 t.j. z dnia 21 maja 2025 r.; dalej jako: „ustawa o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z kolei stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych,czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1)średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2)średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3)roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4)średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT wynika, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 3, 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast - w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT- w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

W konsekwencji powyższego, w odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji konieczne jest każdorazowe dokonanie oceny zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem sposobu wykorzystania poszczególnych budynków.

Należy mieć na uwadze, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a wprowadzenie energii do sieci i działanie w charakterze prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia. Zatem wydatki na instalacje fotowoltaiczne będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

W odniesieniu do Budynku nr 1 oraz Budynku nr 2, które są wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT (tzw. prewspółczynnik).

W odniesieniu natomiast do Budynków nr 3 i 4 (OSP) należy rozróżnić charakter ponoszonych wydatków:

-w zakresie wydatków na prace termomodernizacyjne (docieplenie, modernizacja instalacji, wymiana stolarki) – budynki te są wykorzystywane wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (realizacja zadań publicznych, użyczenie na cele statutowe OSP), w związku z czym Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tych wydatków;

-natomiast w zakresie wydatków na instalacje fotowoltaiczne Gmina będzie uprawniona do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a–2h ustawy o VAT, jako że wydatki te służą zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza.

Z kolei w odniesieniu do Budynków nr 5 i 6 (budynki mieszkalne), które są wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (najem na cele mieszkaniowe), Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie ponoszonych wydatków inwestycyjnych. Należy również zauważyć, że sprzedawane (refakturowane) na rzecz najemców koszty tzw. mediów dotyczą wyłącznie faktu zużycia przez najemców tych mediów. Natomiast termomodernizacja (budynków mieszkalnych), nie wiąże się z poniesionymi kosztami dotyczącymi mediów. W niniejszym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na najemcę (w drodze refakturowania) kosztów termomodernizacji tych budynków.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie poruszone we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.