Interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.490.2026.2.AK

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na modernizację budynku w związku z realizacją zadania pn. „…”.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem 9 czerwca 2026 r. (data wpływu 9 czerwca 2026 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina realizuje zadanie pod nazwą „…”. Szacowany koszt inwestycji wynosi ... zł, z czego 60% będzie stanowiło dofinansowanie z … Strategicznego Programu Rządowego. Podatek Vat jest niekwalifikowany.

Planowane zakończenie inwestycji to 30.10.2027 roku.

W ramach programu Gmina dokona inwestycji obejmującej modernizację energetyczną budynku dawnej kantyny (obecnie siedziba Miejskiego Ośrodka Kultury Sportu i Rekreacji w …), poprawę funkcjonalności budynku poprzez przebudowę pomieszczeń oraz dostosowanie ich do współczesnych potrzeb i trendów przekazywania informacji, opracowanie identyfikacji wizualnej, informującej o miejscach i zdarzeniach związanych z historią podobozu „…”. Wydatki na modernizację zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi bezpośrednio na Gminę.

Modernizowany obiekt (obecna siedziba …) Gmina udostępnia własnej instytucji kultury na podstawie umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy budynku jest kontynuowana nieprzerwalnie od 1997. W chwili obecnej funkcjonuje umowa dzierżawy zawarta od dnia 9 maja 2023 roku do 30 kwietnia 2033 r. Po zakończeniu inwestycji nie będzie zmiany okresu umowy dzierżawy (będzie kontynuacja umowy która obowiązuje). Umowa dzierżawy budynku będzie przedłużona na okres kolejnych 10 lat. Obecnie miesięczny czynsz dzierżawy budynku MOKSiR wynosi ... zł (netto), ... zł (brutto). Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną Inwestycja nie została zakończona i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy tego budynku po zakończeniu inwestycji. Gmina nie posiada informacji o ostatecznych kosztach inwestycji.

Po zakończeniu inwestycji Gmina zleci wykonanie operatu szacunkowego ustalającego wartość rynkową nieruchomości. Kwota czynszu dzierżawnego budynku, który zostanie określony na podstawie ww. kryteriów będzie kwotą stałą odpowiadającą wartościom rynkowym. Gmina wskazuje, że kwota czynszu dzierżawnego ma zostać ustalona po zakończeniu prac inwestycyjnych, niemniej jednak jego wysokość będzie kwotą nie mniejszą niż całkowity koszt inwestycji efektywnie obciążający Gminę w celu świadczenia usługi dzierżawy.

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości czynszu dzierżawnego, Gmina wskazuje, że jego wysokość skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.

·wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

·wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego w wysokości 2,5%,

·okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy,

·wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju,

·długość trwania umowy dzierżawy.

Ustalenie wysokości czynszu w powyższy sposób daje gwarancję, że wartość wynagrodzenia pozostaje całkowicie niezależna od woli stron dokonywanej transakcji (pozostaje obiektywna), przy jednoczesnym uwzględnieniu w sposób pełny rzeczywistych warunków rynkowych panujących na rynku usług, do których wykonania dedykowana jest udostępniona infrastruktura.

Gmina wskazuje, że dla przedmiotu dzierżawy jest stosowana stawka amortyzacji 2,5 %. Odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu dzierżawy dokonuje Gmina. Jednocześnie Gmina wskazuje, że stosunek dochodów z tytułu dzierżawy budynku w skali roku do dochodów własnych Gminy, w ocenie Gminy, obrót z tytułu dzierżawy budynku nie będzie znaczący dla całego budżetu Gminy. Kluczowe jest, że po zakończeniu prac modernizacyjnych, całość budynku nadal będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy na rzecz Miejskiemu Ośrodkowi Kultury Sportu i Rekreacji będącego jednostką organizacyjną Gminy, posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania własne gminy z zakresu kultury.

Gmina nie będzie wykorzystywać żadnej części budynku na własne potrzeby administracyjne ani do nieodpłatnej realizacji zadań publicznych. Wyłącznym sposobem wykorzystania budynku przez Gminę będzie świadczenie usługi opodatkowanej (dzierżawa). Dzierżawca wykonuje remonty, na bieżąco usuwa drobne awarie oraz dokonuje zakupu materiałów z tym związanych po wcześniejszym uzgodnieniu z Wydzierżawiającym czyli Gminą. Dzierżawca dokonuje również okresowych przeglądów budynku zgodnie z obowiązującymi przepisami.

MOKSiR jest instytucją kultury utworzoną przez Gminę do prowadzenia działalności kulturalnej, która jest zadaniem własnym gminy o charakterze obowiązkowym.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej gmina powinna zapewnić instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona. MOKSiR jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku na pytania z wezwania:

Należy wskazać jakie są Państwa założenia finansowe (biznesowe) związane z realizacją zadania pn. „…”?

1. Jaka jest zakładana wysokość nakładów poniesionych na realizację inwestycji pn. „…”? Należy podać kwotę netto i brutto.

2. Jaka jest/będzie wysokość Państwa wkładu własnego w realizację ww. inwestycji? Należy podać kwotę netto i brutto.

3. W jakiej wysokości otrzymali/otrzymają Państwo dofinansowanie na realizację ww. inwestycji? Należy wskazać kwotę netto i brutto otrzymanego dofinansowania.

4. Czy wybór MOKSiR na dzierżawcę obiektu będącego przedmiotem inwestycji pn. „…” był poprzedzony procedurą przetargową, jeśli nie, w jaki sposób/na jakiej podstawie wybrano dzierżawcę tego obiektu?

5. Czy wysokość czynszu dzierżawnego obiektu będącego przedmiotem inwestycji pn. „…”, po zrealizowaniu tej inwestycji ulegnie zmianie?

6. Proszę wskazać w jakiej wysokości (kwotowo) będzie ustalona miesięczna i roczna kwota czynszu dzierżawnego (netto i brutto) ww. obiektu po realizacji ww. inwestycji?

7. W jakiej relacji będzie pozostawał czynsz dzierżawny obiektu po zrealizowaniu ww. inwestycji za rok z nakładami (dofinansowanie + Państwa wkład własny) poniesionymi na realizację ww. inwestycji pn. „…”? Proszę podać jednoznacznie procentową wielkość udziału.

8. Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego obiektu po zrealizowaniu ww. inwestycji będzie stała czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie zmienna, to proszę wskazać, jakie czynniki są/będą brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty?

9. Czy czynsz z tytułu dzierżawy obiektu po zrealizowaniu ww. inwestycji będzie niższy od wartości rynkowej, równy wartości rynkowej czy wyższy od tej wartości?

10. Czy ww. czynsz dzierżawny umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację ww. inwestycji (finansowanych zarówno z wkładu własnego jak i dofinansowania)? Jeśli tak, to proszę wskazać, w jakim okresie?

11. Czy wysokość czynszu dzierżawnego obiektu po zrealizowaniu ww. inwestycji będzie skalkulowana z uwzględnieniem całości poniesionych nakładów na realizację ww. inwestycji, tj. otrzymanego dofinansowania i Państwa wkładu własnego?

12. Na jakim poziomie będą się kształtowały dochody z tytułu dzierżawy ww. obiektu po zrealizowaniu ww. inwestycji w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Państwa Gminy?

wskazali Państwo:

1.Gmina wskazuje, iż przedmiotowa Inwestycja nie została obecnie zakończona. Niemniej jednak, Gmina wskazuje, że szacunkowa wartość nakładów wyniesie:

·wartość brutto: około ... zł,

·wartość netto: około ... zł.

2.Gmina wskazuje, że wysokość wkładu własnego w realizację Inwestycji, która jeszcze jest niezakończona, szacunkowo będzie kształtowała się następująco:

·wartość nakładów ze środków własnych brutto: około ... zł,

·wartość nakładów ze środków własnych netto: około ... zł.

3.Gmina otrzyma dofinansowanie w wysokości:

·kwota brutto: ... zł,

·kwota netto: około ... zł.

4.Miejski Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji jest dzierżawcą budynku nieprzerwalnie od 1997 r. Jednocześnie Gmina wskazuje, że czynność wydzierżawienia Infrastruktury na rzecz Placówki Kultury wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę działań w zakresie gospodarowania jej mieniem. Celem Gminy jest bowiem udostępnianie budynków komunalnych lub ich części na rzecz takiego podmiotu, który będzie odpowiadać za ich prowadzenie na terenie Gminy oraz będzie posiadał odpowiednie zasoby do efektywnego ich wykorzystywania.

5.Gmina wskazuje, że po zakończeniu Inwestycji kwota czynszu dzierżawnego ulegnie zmianie.

6.Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną Inwestycja nie została zakończona i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy.

W tym miejscu Gmina podkreśla, że w trakcie kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności następujące okoliczności:

·wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

·wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego w wysokości 2,5%,

·okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy.

7.Gmina nie jest w stanie określić dokładnej relacji w jakiej będzie pozostawał czynsz dzierżawny z nakładami poniesionymi na wspomnianą inwestycję. Odnosząc się do obecnej wysokości czynszu dzierżawy obiektu będącego przedmiotem inwestycji oraz szacunkowych nakładów (wkład własny + dofinansowanie) procentowy szacowany udział wynosi 9,51%.

8.Według najlepszej wiedzy Gminy, Gmina będzie dążyć do tego, aby kwota czynszu dzierżawnego była stała.

9.Jak Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 6, wartość wynagrodzenia pobieranego przez Gminę od MOKSiR z tytułu dzierżawy Infrastruktury, została skalkulowana na podstawie obiektywnych kryteriów, biorąc pod uwagę stawkę amortyzacji określoną dla Infrastruktury podlegającej okresowym odpisom amortyzacyjnym oraz jej wartość początkową. Wartość pobieranego przez Gminę wynagrodzenia będzie uwzględniać zatem wartość wydatków poniesionych przez Gminę na Infrastrukturę, a także zużycie (fizyczne i ekonomiczne) środków trwałych składających się na tę Infrastrukturę, które obrazują wskazaną stawkę amortyzacji.

W trakcie kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego, jak już Gmina wskazywała we Wniosku, pod uwagę zostaną wzięte następujące okoliczności:

·wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

·wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego w wysokości 2,5% (Gmina będzie dążyła do tego, aby czynsz ten był nie mniejszy niż wartość amortyzacji),

·okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

·długość trwania umowy dzierżawy.

Zatem, mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, kwota czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i należne Gminie wynagrodzenie z tytułu dzierżawy Infrastruktury będzie równe wartości rynkowej.

Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury. Jednocześnie, Gmina będzie zmierzać do tego, aby była ona jak najwyższa, uwzględniając realia rynkowe oraz wartość samej Infrastruktury.

10.Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie. Gmina zakłada, iż nakłady inwestycyjne poniesione na Inwestycję zwrócą się po około 10 latach (licząc od momentu zakończenia inwestycji).

11.Wysokość czynszu dzierżawionego obiektu po zrealizowaniu ww. Inwestycji, będzie skalkulowana z uwzględnieniem całości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji.

12.Gmina na tym etapie, gdzie inwestycja nie jest jeszcze realizowana nie jest wstanie dokładnie wskazać stosunku dochodów z tyt. dzierżawy przedmiotowej inwestycji do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy. Gmina zakłada jednakże, że relacja ta będzie podobna do skalkulowanej na podstawie obecnego czynszu dzierżawy (wynoszącego ... zł), dochodów ogółem za 2025 r. wynoszących... zł – 0,28% oraz dochodów własnych za 2025r. w wysokości ... zł.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (100%) z faktur dokumentujących wydatki na modernizację budynku, z uwagi na bezpośredni związek tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi Gminy (dzierżawa)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na modernizację przedmiotowego budynku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur, które otrzyma podatnik z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi są z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: "NSA"), m.in. w wyroku z 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych". Podobnie także w orzeczeniu z 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.2025.1071), w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania budynku na rzecz MOKSiR na podstawie umowy dzierżawy Gmina działa w roli podatnika VAT.

W ocenie Gminy, związek pomiędzy zakupionymi przez Gminę na potrzeby realizacji Inwestycji towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, jest bezpośredni i oczywisty.

Reasumując, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach związanych z zakupem towarów i usług na realizację Inwestycji, z uwagi na ich wykorzystanie do świadczenia odpłatnych usług dzierżawy na rzecz MOKSiR, które w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2017r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.149.2017.1.MD oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 4 października 2024r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.701.2024.2.AK.

Podsumowując Gmina stoi na stanowisku, że posiada prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących modernizację budynku MOKSiR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662):

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

We wniosku wskazali Państwo, że Państwa Gmina realizuje zadanie pod nazwą „…”. W ramach programu Państwa Gmina dokona inwestycji obejmującej modernizację energetyczną budynku dawnej kantyny (obecnie siedziba Miejskiego Ośrodka Kultury Sportu i Rekreacji w …). Modernizowany obiekt (obecna siedziba MOKSiR) Gmina udostępnia własnej instytucji kultury na podstawie umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy budynku jest kontynuowana nieprzerwalnie od 1997. W chwili obecnej funkcjonuje umowa dzierżawy zawarta od dnia 9 maja 2023 roku do 30 kwietnia 2033 r. Po zakończeniu inwestycji nie będzie zmiany okresu umowy dzierżawy (będzie kontynuacja umowy, która obowiązuje). Umowa dzierżawy budynku będzie przedłużona na okres kolejnych 10 lat. Obecnie miesięczny czynsz dzierżawy budynku MOKSiR wynosi ... zł (netto), ... zł (brutto). Państwa Gmina nie będzie wykorzystywać żadnej części budynku na własne potrzeby administracyjne ani do nieodpłatnej realizacji zadań publicznych. Wyłącznym sposobem wykorzystania budynku przez Państwa Gminę będzie świadczenie usługi opodatkowanej (dzierżawa). MOKSiR jest instytucją kultury utworzoną przez Państwa Gminę do prowadzenia działalności kulturalnej, która jest zadaniem własnym gminy o charakterze obowiązkowym. Na chwilę obecną Inwestycja nie została zakończona i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy.

W trakcie kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego Państwa Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności następujące okoliczności:

·wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

·wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego w wysokości 2,5%,

·okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy.

Wartość pobieranego przez Państwa Gminę wynagrodzenia będzie uwzględniać zatem wartość wydatków poniesionych przez Państwa Gminę na Infrastrukturę, a także zużycie (fizyczne i ekonomiczne) środków trwałych składających się na tę Infrastrukturę, które obrazują wskazaną stawkę amortyzacji. Państwa Gmina nie jest w stanie określić dokładnej relacji w jakiej będzie pozostawał czynsz dzierżawny z nakładami poniesionymi na wspomnianą inwestycję. Państwa Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie. Państwa Gmina zakłada, iż nakłady inwestycyjne poniesione na Inwestycję zwrócą się po około 10 latach (licząc od momentu zakończenia inwestycji).

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy czy odpłatne udostępnienie na podstawie umowy dzierżawy modernizowango budynku w związku z realziacja zadania pn. „…” jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071, ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla tej czynności będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa budynku Centrum – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie ww. budynku, za którą pobierają Państwo wynagrodzenie. W związku z czym, usługa ta nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji jest opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, zostały spełnione.

Jak wskazałem wyżej, odpłatne udostępnienie modernizowanego budynku na rzecz MOKSiR, na podstawie umowy dzierżawy, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem jest to czynność opodatkowana podatkiem VAT.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Państwa na realizację zadania, w ramach której zostanie zmodernizowany budynek, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, są spełnione. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe zakupy towarów i usług dokonywane w ramach zadania mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

W związku z powyższym, w przypadku wykorzystywania modernizowanego budynku MOKSiR wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku, tj. udostępniania budynku na rzecz MOKSiR w drodze odpłatnej dzierżawy, przysługuje Państwa Gminie prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację zadania pn. „…”.

Reasumując, Państwa Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na modernizację budynku w związku z realizacją zadania pn. „…”. Przy czym prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydając niniejszą interpretację, jako element opisu sprawy przyjąłem wskazane okoliczności, że w trakcie kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego Państwa Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności następujące okoliczności: wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji, wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego w wysokości 2,5%, okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy. Kwota czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i należne Gminie wynagrodzenie z tytułu dzierżawy Infrastruktury będzie równe wartości rynkowej. Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie. Gmina zakłada, iż nakłady inwestycyjne poniesione na Inwestycję zwrócą się po około 10 latach (licząc od momentu zakończenia inwestycji). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W tym miejscu zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określone, że ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu będzie odbiegała od realiów rynkowych i nie będzie równa wartości rynkowej, czy też uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że efekty realizacji przedmiotowego zadania nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będą wykorzystywane również do realizacji zadań własnych gminy) lub umowa dzierżawy zostanie rozwiązana, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Z kolei, odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.