Interpretacja indywidualna z dnia 2 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.361.2026.3.KS

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usługjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości zastosowania alokacji bezpośredniej i pełnego odliczenia podatek VAT od wydatków poniesionych na nabycie towarów lub usług, które w całości można przypisać do Projektu (…).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 czerwca 2026 r. (data wpływu 5 czerwca 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

„Wnioskodawca” jest państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych (…). Wnioskodawca jest jednostką tworzącą (…), w której skład wchodzą (…) oraz instytuty (…).

Wnioskodawca posiada siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z (…) należy komercjalizacja wyników badań naukowych i prac rozwojowych, o których mowa w (…), lub know-how związanego z tymi wynikami, zwana dalej „komercjalizacją”.

Ponadto, zgodnie z (…), do zadań instytutu Wnioskodawcy należy komercjalizacja.

Sformułowanie odnoszące się do komercjalizacji w ramach ustawy (…) jednoznacznie wskazuje, że prowadzone badania nie mają charakteru wyłącznie teoretycznego, lecz są ukierunkowane na praktyczne zastosowanie wyników, w tym ich wprowadzenie na rynek. Wskazanie komercjalizacji jako kluczowego elementu działania instytutu w ramach Wnioskodawcy podkreśla intencję ustawodawcy, który zamierzał nadać (…) wymiar praktyczny i rynkowy, umożliwiając przekładanie wyników badań na innowacyjne rozwiązania gospodarcze.

Wnioskodawca prowadzi działalność naukowo-badawczą, rozwojową i wdrożeniową, finansowaną zarówno ze środków publicznych (dotacje budżetowe, projekty krajowe i unijne), jak i ze źródeł komercyjnych, w tym w szczególności poprzez odpłatne świadczenie usług badawczych, sporządzanie analiz i ekspertyz, realizację prac badawczo-rozwojowych na zlecenie przedsiębiorstw, udzielanie licencji do wyników badań oraz udostępnianie infrastruktury badawczej podmiotom z sektora prywatnego.

Ponadto do zadań Wnioskodawcy należy m.in. prowadzenie badań (…).

Zgodnie z postanowieniami statutu Wnioskodawcy, wszelka działalność Wnioskodawcy, w tym działalność prowadzona w ramach podstawowego obszaru statutowego, jakim są badania naukowe i prace rozwojowe, powinna zmierzać do komercjalizacji uzyskiwanych wyników.

Z perspektywy ustawy o VAT Wnioskodawca wykonuje zarówno:

• czynności opodatkowane VAT (w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”), tj. odpłatne świadczenie usług lub dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej, oraz;
• czynności niepodlegające VAT - działalność statutową, finansowaną z dotacji i subwencji, która nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Obecnie Wnioskodawca stosuje prewspółczynnik obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz zgodnie z otrzymaną Interpretacją Indywidualną, który znajduje zastosowanie przy odliczeniu podatku VAT naliczonego od zakupów dotyczących kosztów ogólnych, kosztów wydziałowych oraz zleceń, w ramach których wysokość odliczenia podatku VAT ustalana jest przy wykorzystaniu struktury sprzedaży.

Na podstawie danych finansowych Wnioskodawcy za rok 2025:

• cały obrót z działalności gospodarczej wyniósł 17.345.042,48 zł (litera A wzoru prewspółczynnika),
• przychody z subwencji i dotacji przeznaczone na realizację zadań, których realizacja - w ocenie Wnioskodawcy - nie mieści się w działalności gospodarczej, wyniosły 2.559.069, 53 zł (litera B wzoru prewspółczynnika).

Po podstawieniu danych do wzoru prewspółczynnik za rok 2025 wyniósł 88%.

Co kluczowe, Wnioskodawca realizuje również projekt z obszaru obronności i bezpieczeństwa państwa. (...) roku Wnioskodawca zawarł z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Umowę nr (…) o wykonanie i finansowanie projektu pn. „(…) (dalej: „Projekt A.”).

Wnioskodawca przystąpił do Umowy A. jako Konsorcjum, co oznacza grupę podmiotów obejmującą co najmniej jeden podmiot ze sfery nauki oraz co najmniej jednego przedsiębiorcę, podejmującą wspólne przedsięwzięcie badawczo-rozwojowe, działającą na podstawie odrębnej umowy konsorcjum i reprezentowaną wobec NCBiR.

Celem Projektu A. jest opracowanie (…):

Projekt przewiduje realizację dwóch zasadniczych etapów. W pierwszym etapie wykonane zostaną modele (…), które poddane zostaną testom w symulowanych warunkach zbliżonych do warunków rzeczywistych. W tym celu Wnioskodawca planuje wykorzystanie własnych stanowisk badawczych oraz technologii (…).

Zastosowanie wskazanych metod badawczych pozwoli na istotne ograniczenie kosztów realizacji projektu, przyspieszenie procesu prototypowania oraz zapewnienie wysokiej wiarygodności uzyskiwanych wyników badań, co zostało wprost wskazane w Załączniku nr 1 do Umowy A. określającym cel główny projektu.

W ramach realizowanego projektu, Wnioskodawca pragnie wskazać na następujące istotne kwestie.

Zgodnie z § 21 ust. 7 Umowy A., w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji projektu - na podstawie pisemnego oświadczenia o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego powstałych w wyniku realizacji projektu, Skarb Państwa uprawniony jest do nieodpłatnego korzystania z utworu na wskazanych polach eksploatacji lub - w odniesieniu do wynalazków i wzorów - na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, z prawem do dokonywania zmian, adaptacji i modyfikacji oraz z prawem do udzielania sublicencji.

Z kolei zgodnie z § 27 ust. 1 Umowy A., prawa i obowiązki oraz wierzytelności Wykonawcy wynikające z Umowy nie mogą być w okresie realizacji oraz w okresie 5 lat od zakończenia realizacji Projektu przenoszone na rzecz osób trzecich bez uprzedniej zgody Centrum wyrażonej na piśmie pod rygorem nieważności.

Ponadto w Opisie Projektu, stanowiącym Załącznik nr 1 do Umowy A., wprost wskazano, że opracowane technologie mają potencjał komercjalizacji, a wśród planowanych wskaźników projektu wyszczególniono liczbę skomercjalizowanych wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez jednostki naukowe na poziomie dwóch sztuk oraz liczbę skomercjalizowanych technologii opracowanych w ramach projektu na poziomie jednej sztuki. W tym samym załączniku wskazano nadto, że jednostki naukowe uczestniczące w projekcie, a zatem i Wnioskodawca będą czerpać zyski dzięki przekazaniu do przemysłu know-how i uzyskaniu w zamian udziałów w sprzedaży z przyszłej produkcji.

Finansowanie udzielone Wnioskodawcy w ramach projektu A. pochodzi wyłącznie ze środków publicznych, przekazywanych za pośrednictwem Narodowego Centrum Badań i Rozwoju w formie dotacji celowej z budżetu państwa.

Podział finansowania (według danych z Aneksu nr 1 do Umowy Konsorcjum) przedstawia się następująco:

• badania naukowe - (…),
• prace rozwojowe - (…) zł.

Projekt A. obejmuje etapy badań naukowych realizowane na Poziomach Gotowości Technologii od III do VI oraz etapy prac rozwojowych realizowane na Poziomach Gotowości Technologii od VII do IX, wykonywane zgodnie z Harmonogramem stanowiącym Załącznik do Umowy. Wnioskodawca uczestniczy w projekcie jako jednostka naukowa odpowiedzialna za realizację prac badawczych w ramach przypisanych mu zadań, obejmujących zarówno fazę badań naukowych, jak i fazę prac rozwojowych.

Zgodnie z § 1 pkt 2 Umowy A., definicja badań naukowych odsyła do art. 4 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, który wyróżnia dwie kategorie badań naukowych: badania podstawowe, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, oraz badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Wnioskodawca podkreśla, że podatek VAT jest wydatkiem niekwalifikowanym, a Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania na tenże podatek.

Po zakończeniu realizacji Projektu A. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać wytworzoną i nabytą w jego ramach wiedzę oraz wyniki prac badawczo-rozwojowych w sposób ciągły i zorganizowany do prowadzenia odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w szczególności w postaci świadczenia usług analitycznych, testów przemysłowych oraz realizacji prac badawczo-rozwojowych na zlecenie przedsiębiorstw (…), a także działań ukierunkowanych na komercjalizację wyników tych prac.

W konsekwencji nabywane w ramach Projektu A. towary i usługi będą wykorzystywane wyłącznie w ramach aktywności, które z perspektywy ich celu, charakteru oraz sposobu wykonywania, pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w sposób odpowiadający, zdaniem Wnioskodawcy, kryteriom działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Co wymaga podkreślenia, przedmiotowy wniosek dotyczy możliwości odliczenia całości podatku VAT od wydatków poniesionych na nabycie towarów lub usług, które w całości można przypisać do Projektu A., bez zastosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, oraz bez stosowania sposobu określenia proporcji określonego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: „Rozporządzenie”). Rozporządzenie to znajduje bowiem zastosowanie wyłącznie do wydatków o charakterze mieszanym, tj. takich, których nie można w całości przypisać do działalności gospodarczej podatnika. Tymczasem wydatki objęte niniejszym wnioskiem są w całości alokowane do Projektu A., który - jak wykazano poniżej - stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co wyłącza konieczność stosowania Rozporządzenia.

Wniosek nie dotyczy natomiast pozostałych nabyć towarów lub usług dokonywanych przez Wnioskodawcę, które będą rozliczane na podstawie stosownych regulacji prawnych, w tym z zastosowaniem prewspółczynnika uregulowanego w rozporządzeniu.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, po zakończeniu realizacji projektu A., Wnioskodawca zamierza wykorzystywać wytworzoną i nabytą w jego ramach wiedzę oraz wyniki prac badawczo-rozwojowych - w sposób ciągły i zorganizowany - do prowadzenia odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w szczególności w postaci świadczenia usług analitycznych, testów przemysłowych oraz realizacji prac badawczo-rozwojowych na zlecenie przedsiębiorstw z sektora obronnego i przemysłowego, a także działań ukierunkowanych na komercjalizację wyników tych prac.

W rezultacie, ponieważ zamiarem Wnioskodawcy jest komercjalizacja w przyszłości wyników badań naukowych i prac rozwojowych, wydatki na towary i usługi dotyczące realizowanego projektu A. pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością opodatkowaną VAT.

Wnioskodawca informuje, że będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować ponoszone wydatki bezpośrednio do projektu A.

Zamiarem i celem Wnioskodawcy jest, aby nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi były w całości wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca podkreśla, że opracowana innowacyjna technologia w ramach projektu A., nie jest i nie będzie przeznaczana do realizacji celów innych niż działalność gospodarcza. Zamiarem Wnioskodawcy jest, aby służyła ona wyłącznie prowadzeniu odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w tym świadczeniu usług, licencjonowaniu wyników prac badawczo-rozwojowych oraz innym formom odpłatnej komercjalizacji.

W odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, gdy ww. towary i usługi są/będą przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku, to czy są/będą mieli Państwo możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności - podali Państwo, że pytanie to ma charakter warunkowy i odwołuje się do sytuacji hipotetycznej, w której nabyte w ramach projektu towary i usługi byłyby wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku od towarów i usług. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca, zamiarem i celem Wnioskodawcy jest wykorzystanie wszelkich towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie przewiduje ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Wydatki poniesione na realizację ww. projektu będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę.

Ponadto, co Wnioskodawca podkreśla, stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacjach indywidualnych wydawanych na rzecz (…) realizujących projekty badawczo-rozwojowe finansowane ze środków KPO i NCBiR potwierdzał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków przypisanych bezpośrednio do projektów ukierunkowanych na komercjalizację wyników, bez stosowania prewspółczynnika (por. m.in. wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pisma z 17 kwietnia 2026 r. 0114-KDIP4-3.4012.75.2026.2.AAR, 0114-KDIP4-3.4012.92.2026.2.JZ, 0114-KDIP4-3.4012.93.2026.2.JZ oraz z 1 czerwca 2026 r. 0114-KDIP4-2.4012.250.2026.2.WH.

Pytanie

Czy Wnioskodawca może zastosować alokację bezpośrednią i w pełni odliczyć podatek VAT od wydatków poniesionych na nabycie towarów lub usług, które w całości można przypisać do Projektu A.?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca może zastosować alokację bezpośrednią i w pełni odliczyć podatek VAT od wydatków poniesionych na nabycie towarów lub usług, które w całości można przypisać do Projektu A.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ustawodawca uzależnia zatem możliwość skorzystania z pełnego prawa do odliczenia od istnienia związku pomiędzy dokonanym nabyciem a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle utrwalonego orzecznictwa i praktyki organów podatkowych związek ten musi mieć charakter bezpośredni i funkcjonalny, tj. nabyte towary lub usługi powinny służyć działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jeżeli przesłanka taka zostanie spełniona, podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, bez konieczności stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem prewspółczynnik znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacjach, w których dane nabycia są wykorzystywane równocześnie do działalności gospodarczej oraz do innych celów, niezwiązanych bezpośrednio z tą działalnością.

Z kolei przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wskazuje jednoznacznie, że tzw. sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) stosuje się wyłącznie wtedy, gdy nie jest możliwe przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej.

A contrario, jeżeli podatnik może jednoznacznie przypisać dane wydatki wyłącznie do działalności opodatkowanej, ma obowiązek i prawo dokonać alokacji bezpośredniej i odliczyć VAT w całości.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że dopiero gdy nie jest możliwe takie przypisanie, tzn. nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części takich kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2009 r., I FSK 238/09, wyrok NSA z 29 czerwca 2016 r., I FSK 234/15).

Przede wszystkim Wnioskodawca podkreśla, że działalność Wnioskodawcy w wielu przypadkach nie przynosi natychmiastowych przychodów, a jej efekty stają się źródłem dochodów dopiero po pewnym czasie, gdy produkty, technologie lub wynalazki opracowane w trakcie tych prac zostaną wprowadzone na rynek.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, głównym ustawowym celem Wnioskodawcy jest komercjalizacja wyników badań (…).

Komercjalizacja nie została zdefiniowana w ustawie (…), dlatego konieczne jest odkodowanie jej definicji na potrzeby niniejszego wniosku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego komercjalizacja oznacza nadawanie czemuś komercyjnego charakteru, zaś komercja - działalność nastawioną jedynie na osiągnięcie zysku oraz produkty takiej działalności.

Warto również zauważyć, że Narodowe Centrum Badań i Rozwoju wypracowało definicję, iż komercjalizacja jest to motywowany osiąganiem zysków proces, w którym efekty działalności badawczo-rozwojowej stają się lub w zamierzeniu mogą się stać przedmiotem obrotu rynkowego.

Zatem, przenosząc powyższe na potrzeby niniejszych rozważań, należy uznać, że komercjalizacja jest procesem, w którym wyniki działalności badawczo-rozwojowej lub innowacje są przekształcane w produkty, usługi lub technologie, które mogą być oferowane na rynku w celu osiągnięcia zysku.

Jak szczegółowo przedstawiono w opisie stanu faktycznego, ustawodawca nadał (…) - poprzez nałożenie na nie ustawowego obowiązku komercjalizacji (…)- wymiar praktyczny i rynkowy, odróżniający je od podmiotów prowadzących działalność wyłącznie statutowo-naukową. Okoliczność ta ma kluczowe znaczenie dla kwalifikacji działalności Wnioskodawcy na gruncie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Skoro komercjalizacja jest ustawowym zadaniem Instytutu, a nie wyłącznie opcjonalnym dodatkiem do jego działalności, to działalność badawczo-rozwojowa nakierowana na komercjalizację wyników wpisuje się w definicję działalności gospodarczej.

Co więcej, zgodnie z art. 9 pkt 14 Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.), sektor finansów publicznych tworzą inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, instytutów działających w ramach (…).

Zatem instytuty działające w ramach (…) są wyłączone z zakresu sektora finansów publicznych. Głównym uzasadnieniem takiego zabiegu jest komercyjny charakter działalności tych podmiotów (M. Tyniewicki [w:] Finanse publiczne. Komentarz, red. J. M. Salachna, Warszawa 2024, art. 9).

W szczególności w przypadku Wnioskodawcy, do zadań Wnioskodawcy należy nie tylko zapewnienie współpracy pomiędzy podmiotami w ramach sieci, ale również organizowanie mechanizmów wspierających komercjalizację wyników badań i prac rozwojowych.

Konkludując, komercjalizacja nie jest więc tylko opcjonalnym dodatkiem, ale częścią funkcji badawczej Wnioskodawcy, co stanowi wyraźne ukierunkowanie na współpracę z przemysłem, gospodarką i rynkiem.

Projekt A. realizowany przez Wnioskodawcę obejmuje przeprowadzenie w ramach przewidzianego modułu B+R szeregu komplementarnych prac badawczych z obszaru militarnego, zmierzających do wytworzenia prototypów głowic zintegrowanych z platformą badawczą w postaci rakiety, a następnie przeprowadzenia testów w warunkach poligonowych.

W powyższym przypadku badania są realizowane z myślą o przyszłym zysku, chociaż na etapie ich realizacji mogą wiązać się z wydatkami na badania i rozwój, które nie przynoszą natychmiastowych dochodów. Kluczowym aspektem takich działań jest ich potencjał do stworzenia nowych produktów lub technologii, które po zakończeniu fazy badawczej mogą stać się źródłem dochodów poprzez sprzedaż lub licencjonowanie.

Zasadniczą cechą powyższego przykładu jest fakt, że mimo iż działania badawcze prowadzone w ramach takich projektów nie przynoszą bezpośrednich przychodów w momencie ich realizacji, są one jasno ukierunkowane na przyszłą komercjalizację. Z perspektywy finansowania zarówno subwencje, jak i granty stanowią formę inwestycji w innowacje, które będą miały swój zwrot w długoterminowej perspektywie, gdy rezultaty badań zostaną wprowadzone na rynek i rozpoczną generowanie przychodu.

Tego rodzaju podejście do działalności badawczo-rozwojowej, gdzie celem jest ostateczna komercjalizacja wyników, jest powszechnie stosowane w różnych branżach, takich jak: farmacja, biotechnologia, przemysł spożywczy czy technologia. W każdej z tych dziedzin początkowe inwestycje w badania i rozwój mają na celu stworzenie produktów, które w późniejszym czasie mogą zostać wprowadzone na rynek, stanowiąc źródło dochodów i zysków. Ponadto takie projekty pozwalają na budowanie przewagi konkurencyjnej na rynku poprzez wprowadzenie innowacyjnych produktów, które wyróżniają się na tle konkurencji, a także na rozwój i udoskonalenie nowych technologii, które odpowiadają na zmieniające się potrzeby konsumentów i rynku.

Wnioskodawca podkreśla, że takie podejście do komercjalizacji wyników badań może być realizowane także przez instytuty państwowe, które mimo pełnienia funkcji naukowych mają prawo prowadzić działalność komercyjną. Przepisy prawne, w tym ustawy o instytutach badawczych, umożliwiają tego typu instytucjom podejmowanie działań zmierzających do wdrożenia innowacyjnych produktów i technologii na rynek, co może przynieść korzyści zarówno instytutowi, jak i gospodarce narodowej. Tego rodzaju komercjalizacja wyników badań w instytutach państwowych przyczynia się do wzrostu konkurencyjności kraju na arenie międzynarodowej, umożliwiając skuteczniejsze wprowadzanie nowoczesnych technologii i innowacji.

Podsumowując, celem czynności podejmowanych w ramach Projektu A. przez Wnioskodawcę jest komercjalizacja wyników badań, które początkowo mogą być finansowane z subwencji, grantów lub innych publicznych źródeł wsparcia, jednak w dłuższej perspektywie czasowej mają na celu generowanie dochodów i zysków. Taki proces, mimo początkowego charakteru niekomercyjnego, wskazuje na zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, który w wyniku rozwoju komercjalizacji ma przekształcić się w pełnoprawną działalność generującą przychody.

W tym kontekście przeprowadzona analiza powinna prowadzić do wniosku, iż opisana „komercjalizacja” wyników badań w pełni mieści się w definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest świadomy, że finansowanie Projektu A. pochodzi w całości ze środków publicznych przekazanych za pośrednictwem NCBiR w formie dotacji celowej. Okoliczność ta nie wpływa jednak na kwalifikację działalności prowadzonej w ramach Projektu A. jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jednakże kryterium rozstrzygającym o kwalifikacji działalności jako gospodarczej jest istnienie zamiaru (potwierdzonego obiektywnymi okolicznościami) jej ukierunkowania na wykonywanie czynności opodatkowanych VAT. Zamiar ten wyraźnie wynika z Opisu Projektu (Załącznik nr 1 do Umowy A.), który wprost wymienia wskaźniki komercjalizacji wyników oraz przewiduje udziały Instytutu w zyskach z przyszłej produkcji.

W konsekwencji sam fakt, że finansowanie Projektu A. pochodzi ze środków publicznych, nie może stanowić podstawy do odmowy Wnioskodawcy prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach tego Projektu.

W związku z tym wszelkie działania mające na celu uzyskanie zysku poprzez komercjalizację wyników badań, niezależnie od tego, że początkowo będą one finansowane ze środków publicznych, a później będą przeznaczone na działalność odpłatną, spełniają przesłanki działalności gospodarczej. To oznacza, że w momencie, gdy celem działalności jest generowanie zysku, niezależnie od etapu projektu, zostaje on zakwalifikowany do działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Ponadto, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, § 21 ust. 7 Umowy A., przyznaje Skarbowi Państwa prawo do nieodpłatnego korzystania z utworu powstałego w ramach Projektu A. w przypadku skorzystania z uprawnienia wynikającego z art. 32 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1170 ze zm. zm.; dalej: „Ustawa NCBiR”).

Postanowienie to wymaga jednak starannej wykładni na gruncie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.; dalej: „Pr. aut.”), albowiem użyte sformułowanie ma ściśle określony zakres jurydyczny, który nie może być interpretowany rozszerzająco.

Zgodnie z art. 17 Pr. aut., twórcy (lub podmiotowi, na którego autorskie prawa majątkowe przeszły) przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu. Przepis ten wyróżnia zatem dwa odrębne i autonomiczne zestawy uprawnień:

• prawo do korzystania z utworu - tj. używania go we własnej działalności, w tym na potrzeby wewnętrzne lub publiczne; oraz
• prawo do rozporządzania utworem - tj. przenoszenia praw, udzielania licencji, komercjalizowania, w tym zawierania umów z podmiotami trzecimi.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie Pr. aut. licencja (czy też uprawnienie do korzystania) i prawo do komercjalizacji to instytucje prawnie rozłączne. Przyznanie Skarbowi Państwa nieodpłatnego uprawnienia do korzystania z Utworu nie wpływa na zachowaną przez Wnioskodawcę sferę rozporządzania, o którym mowa w art. 17 Pr. aut.

Postanowienie § 21 ust. 7 Umowy A. wprost odwołuje się wyłącznie do pierwszego z tych uprawnień, tj. do korzystania z utworu. Jakkolwiek hipotetycznie udzielona licencja będzie miała charakter pełny, czyli jej zakres będzie odpowiadał uprawnieniom tożsamym z prawami licencjodawcy, niemniej postanowienie to w żadnym razie nie ogranicza Wnioskodawcy w sferze rozporządzania prawem.

Kluczowe znaczenie ma przy tym okoliczność, że Umowa A. nie zawiera jakiejkolwiek klauzuli wyłączności na rzecz Skarbu Państwa ani żadnego postanowienia zakazującego lub ograniczającego komercjalizację Utworu przez Wnioskodawcę. Gdyby intencją stron było ograniczenie uprawnień Wnioskodawcy w zakresie komercjalizacji, wymagałoby to wyraźnego i jednoznacznego postanowienia umownego. Zgodnie z zasadą, że wyjątki od swobody rozporządzania prawem autorskim nie mogą być domniemywane.

W braku takiego postanowienia należy przyjąć, że Wnioskodawca zachowuje pełną swobodę w zakresie komercjalizacji Utworu.

Co więcej, komercjalizacja wyników jest w projekcie nie tylko dopuszczalna, lecz stanowi jego oczekiwany rezultat. W Opisie Projektu, stanowiącym Załącznik nr 1 do Umowy A., wprost wskazano, że opracowane technologie mają potencjał komercjalizacji, a wśród planowanych wskaźników projektu wyszczególniono liczbę skomercjalizowanych wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez jednostki naukowe na poziomie dwóch sztuk oraz liczbę skomercjalizowanych technologii opracowanych w ramach projektu na poziomie jednej sztuki. W tym samym załączniku wskazano nadto, że jednostki naukowe uczestniczące w projekcie, a zatem i Wnioskodawca, będą czerpać zyski dzięki przekazaniu do przemysłu know-how i uzyskaniu w zamian udziałów w sprzedaży z przyszłej produkcji.

Niezależnie od powyższej argumentacji dotyczącej autorskich praw majątkowych, Wnioskodawca odnosi się również do postanowienia Umowy A., zgodnie z którym prawa i obowiązki oraz wierzytelności Wykonawcy wynikające z Umowy nie mogą być w okresie realizacji oraz w okresie 5 lat od zakończenia realizacji Projektu przenoszone na rzecz osób trzecich bez uprzedniej zgody Centrum wyrażonej na piśmie pod rygorem nieważności (dalej: „Klauzula Cesji"). Zdaniem Wnioskodawcy, Klauzula Cesji nie stanowi ograniczenia możliwości komercjalizacji wyników Projektu, w szczególności zaś nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do uzyskiwania przychodów z tytułu komercyjnego wykorzystania wyników Projektu przez podmioty trzecie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Klauzula Cesji ma ściśle określony zakres przedmiotowy - dotyczy wyłącznie praw i obowiązków oraz wierzytelności Wykonawcy wynikających z Umowy A. jako stosunku zobowiązaniowego. Klauzula Cesji ogranicza zatem możliwość przeniesienia pozycji kontraktowej Wykonawcy (tj. całości praw i obowiązków wynikających z Umowy A.) lub cesji wierzytelności pieniężnych wobec Centrum (np. prawa do wypłaty transz dofinansowania) na podmiot trzeci. Klauzula ta nie reguluje natomiast zakresu uprawnień Wnioskodawcy do korzystania i rozporządzania wytworzonymi w ramach Projektu dobrami niematerialnymi (w tym wynikami Projektu) wobec podmiotów pozostających poza stosunkiem umownym z Centrum.

Komercjalizacja wyników Projektu - rozumiana jako udzielanie licencji odpłatnych, zawieranie umów wdrożeniowych, czy też sprzedaż produktów i usług opartych na wynikach Projektu - nie stanowi „przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy" w rozumieniu Klauzuli Cesji. Wnioskodawca, zawierając umowę licencyjną lub umowę wdrożeniową z podmiotem komercyjnym, nie przenosi na ten podmiot swojej pozycji kontraktowej wobec Centrum, lecz wykonuje przysługujące mu własne uprawnienia majątkowe.

Co również Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, Projekt A. obejmuje etapy badań naukowych realizowane na Poziomach Gotowości Technologii od III do VI oraz etapy prac rozwojowych realizowane na Poziomach Gotowości Technologii od VII do IX, wykonywane zgodnie z Harmonogramem stanowiącym Załącznik do Umowy. Z kolei zgodnie z § 1 pkt 2 Umowy A., definicja badań naukowych odsyła do art. 4 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak wskazuje się w doktrynie, w praktyce rozróżnienie tych dwóch rodzajów badań następuje przede wszystkim na poziomie prac organów decyzyjnych oraz dysponentów środków publicznych - najpierw na etapie pierwotnego podziału środków, a następnie bieżących decyzji uprawnionych agencji kwalifikujących wnioski na projekty badawcze do finansowania (Por. J. Woźnicki, komentarz do art. 4 [w:] I. Degtyarova, M. Dokowicz, M. Hulicka, T. Jędrzejewski, A. Mrozowska, P. Wojciechowski, J. Woźnicki, Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Komentarz, Warszawa 2019 r.).

Podkreślić należy, że Umowa A. dokonuje podziału prac realizowanych w ramach projektu wyłącznie na dwie kategorie: badania naukowe oraz prace rozwojowe, przy czym żadne z postanowień umowy, jej załączników ani Umowy Konsorcjum nie posługuje się pojęciami „badań podstawowych”, „badań stosowanych” ani „badań aplikacyjnych”. W konsekwencji braku wewnętrznego podziału na poziomie umowy, przy jednoczesnym ustawowym odesłaniu definicyjnym do art. 4 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, przyjąć należy, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach projektu A. odpowiadają charakterystyce badań aplikacyjnych w rozumieniu tego przepisu - a zatem prac nastawionych na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług bądź wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Wniosek ten znajduje potwierdzenie w samym przedmiocie Projektu A., którego celem jest opracowanie (…),a zatem produktów gotowych do wdrożenia przemysłowego, co wyklucza czysto poznawczy charakter prowadzonych prac.

Taki charakter prowadzonych prac odpowiada działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, co ma istotne znaczenie dla oceny prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu A.

Jednocześnie sam fakt, że projekt A. obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, nie skutkuje w świetle postanowień Umowy A. wyłączeniem ani ograniczeniem prawa do komercjalizacji wyników przez Wnioskodawcę. W opisie projektu, stanowiącym Załącznik nr 1 do Umowy A., wprost wskazano, że opracowane technologie mają potencjał komercjalizacji, a wśród planowanych wskaźników projektu wyszczególniono zarówno liczbę skomercjalizowanych wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez jednostki naukowe, jak i liczbę skomercjalizowanych technologii opracowanych w ramach projektu. Komercjalizacja wyników projektu A. przez Wnioskodawcę jest zatem nie tylko prawnie dopuszczalna, lecz stanowi wręcz oczekiwany efekt jego realizacji, co dodatkowo potwierdza aplikacyjny - a nie wyłącznie poznawczy - charakter prowadzonych przez Instytut prac badawczych.

Ponadto należy wskazać, że reguła określona w art. 86 ustawy o VAT odnosi się nie tylko do faktycznego wykorzystania towarów i usług, ale również do zamiaru ich wykorzystania w ramach działalności gospodarczej. Oznacza to, że istotny jest sam zamiar Wnioskodawcy dotyczący wykorzystania nabytych towarów i usług w celu prowadzenia działalności gospodarczej, a nie tylko rzeczywiste, faktyczne ich użycie. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal Nv), przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.) dotyczące odliczenia VAT nie wymagają od podatnika faktycznego wykorzystania towarów lub usług w działalności gospodarczej. Wystarczający jest zamiar ich wykorzystania w działalności gospodarczej, co potwierdza elastyczność interpretacyjną przepisów VAT w odniesieniu do przyszłych zamierzeń podatnika.

Innymi słowy przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przyjmuje zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości z 8 czerwca 2000 r. stwierdzono, że prawo do odliczenia podatku płaconego w związku z transakcjami podjętymi z zamiarem realizacji planowej działalności gospodarczej istniało nadal, nawet gdy organy podatkowe od pierwszego rozliczenia podatku były świadome, że działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie podjęta (wyrok TS z 8 czerwca 2000 r., C-400/98, Finanzamt Goslar v. Brigitte Breitsohl, ECR 2000, nr 6, poz. I-4321).

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że powyższa zasada zachowuje aktualność również w przypadku, gdyby planowana komercjalizacja wyników Projektu A. nie doszła ostatecznie do skutku - przykładowo z uwagi na decyzję o utajnieniu wyników, ograniczenia wynikające z przepisów o ochronie informacji niejawnych lub inne okoliczności właściwe dla sektora obronnego. Zgodnie z powołanym powyżej orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w momencie poniesienia wydatku i jest determinowane zamiarem podatnika potwierdzonym obiektywnymi okolicznościami, nie zaś ostatecznym rezultatem planowanej działalności. Obiektywne okoliczności potwierdzające zamiar komercjalizacji w niniejszej sprawie obejmują w szczególności: wskaźniki komercjalizacji określone w Opisie Projektu, ustawowy obowiązek komercjalizacji ciążący na (…), a także zachowanie przez Wnioskodawcę pełni praw do rozporządzania wynikami Projektu.

Zatem Wnioskodawca podkreśla, iż wydatki poniesione na nabycie towarów lub usług w ramach Projektu A. mają w efekcie prowadzić do komercjalizacji, która wypełnia definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Na podobnym stanowisku stanął Naczelny Sąd Administracyjny w niemalże identycznym stanie faktycznym jak w przedmiotowym wniosku (wyrok NSA z 11 czerwca 2021 r., I FSK 1520/18, LEX nr 3208811). Jak wskazał NSA, efekt rozpropagowanych prac badawczych wykonanych w ramach projektu, którego założeniem jest komercjalizacja wyników badań głównie przez wdrożenie przemysłowe, będzie przedmiotem odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług w postaci udzielania licencji, wprowadzania wyników badań do własnej działalności gospodarczej, czy sprzedaż praw do wyników badań po cenie rynkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacjach indywidualnych wydawanych na rzecz Wnioskodawcy realizujących projekty badawczo-rozwojowe finansowane ze środków KPO i NCBiR potwierdzał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków przypisanych bezpośrednio do projektów ukierunkowanych na komercjalizację wyników, bez stosowania prewspółczynnika (por. m.in. pismo z 17 kwietnia 2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-3.4012.75.2026.2.AAR, pismo z 17 kwietnia 2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-3.4012.92.2026.2.JZ, Pismo z 17 kwietnia 2026 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-3.4012.93.2026.2.JZ).

W konsekwencji dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę nie ograniczają jego prawa do odliczenia VAT, jeżeli efekt Projektu A. służy działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie tego podmiotu jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy. Podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Dyrektywa 2006/112/WE jako fundamentalną cechę podatku od wartości dodanej wskazuje zasadę neutralności podatku. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2, prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X Dyrektywy 2006/112/WE. Z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji ww. Dyrektywy. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się, m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej, nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku, są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT, jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE, m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Zatem niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Są Państwo jednostką tworzącą (…). Posiadają Państwo status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą (…), do zadań (…) należy komercjalizacja wyników badań naukowych i prac rozwojowych lub know-how związanego z tymi wynikami. Ponadto, do zadań Wnioskodawcy należy komercjalizacja.

Prowadzą Państwo działalność naukowo-badawczą, rozwojową i wdrożeniową, finansowaną zarówno ze środków publicznych (dotacje budżetowe, projekty krajowe i unijne), jak i ze źródeł komercyjnych, w tym w szczególności poprzez odpłatne świadczenie usług badawczych, sporządzanie analiz i ekspertyz, realizację prac badawczo-rozwojowych na zlecenie przedsiębiorstw, udzielanie licencji do wyników badań oraz udostępnianie infrastruktury badawczej podmiotom z sektora prywatnego. Ponadto, do Państwa zadań należy m.in. prowadzenie badań aplikacyjnych i prac rozwojowych, a w uzasadnionych przypadkach także badań podstawowych, w tym na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa.

Wykonują Państwo zarówno czynności opodatkowane podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegające opodatkowaniu (działalność statusową).

Realizują Państwo projekt z obszaru (…) („Projekt A.”). Celem Projektu A. jest opracowanie (…). Opracowane technologie mają potencjał komercjalizacji. Jednostki naukowe uczestniczące w projekcie, a zatem i Państwo będą czerpać zyski dzięki przekazaniu do przemysłu know-how i uzyskaniu w zamian udziałów w sprzedaży z przyszłej produkcji.

Po zakończeniu realizacji Projektu A., zamierzają Państwo wykorzystywać wytworzoną i nabytą w jego ramach wiedzę oraz wyniki prac badawczo-rozwojowych w sposób ciągły i zorganizowany do prowadzenia odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w szczególności w postaci świadczenia usług analitycznych, testów przemysłowych oraz realizacji prac badawczo-rozwojowych na zlecenie przedsiębiorstw z sektora (…), a także działań ukierunkowanych na komercjalizację wyników tych prac. Państwa zamiarem jest komercjalizacja w przyszłości wyników badań naukowych i prac rozwojowych. Wydatki na towary i usługi dotyczące realizowanego projektu A. pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością opodatkowaną VAT. Będą Państwo w stanie jednoznacznie przyporządkować ponoszone wydatki bezpośrednio do projektu A. Państwa zamiarem i celem jest, aby nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi były w całości wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zamiarem i celem Państwa jest wykorzystanie wszelkich towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie przewidują Państwo ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Opracowana innowacyjna technologia w ramach projektu A., nie jest i nie będzie przeznaczana do realizacji celów innych niż działalność gospodarcza. Państwa zamiarem jest, aby służyła ona wyłącznie prowadzeniu odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w tym świadczeniu usług, licencjonowaniu wyników prac badawczo-rozwojowych oraz innym formom odpłatnej komercjalizacji. Wydatki poniesione na realizację ww. projektu będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Państwa.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania alokacji bezpośredniej i prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług, które w całości mogą Państwo przypisać do ww. Projektu.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar służy wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem, że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wobec powyższego, w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

Przypomnieć należy, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu (w tym opodatkowanych lub zwolnionych) i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz - jak Państwo wskazali - ponieważ Państwa zamiarem jest komercjalizacja w przyszłości wyników badań naukowych i prac rozwojowych, wydatki na towary i usługi dotyczące realizowanego Projektu pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością opodatkowaną VAT.Opracowana technologia w ramach projektu A., nie jest i nie będzie przeznaczana do realizacji celów innych niż działalność gospodarcza. Państwa zamiarem jest, aby służyła ona wyłącznie prowadzeniu odpłatnych działań na rzecz podmiotów trzecich, w tym świadczeniu usług, licencjonowaniu wyników prac badawczo-rozwojowych oraz innym formom odpłatnej komercjalizacji. Nie przewidują Państwo wykorzystania nabywanych towarów i usług do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Zatem mają/będą Państwo mieli - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług, które w całości mogą Państwo przypisać do projektu pn. „(…) a Państwa zamiarem i celem jest wykorzystanie wszelkich towarów i usług nabytych w związku z realizacją projektu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podkreślić należy, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wydatki poniesione przez Państwa nie służą/nie będą służyły, w związku z komercjalizacją efektów Projektu, wyłącznie do czynności opodatkowanych, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.