Interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.495.2026.2.JM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości odliczenia od podatku należnego w Polsce amerykański podatek stanowy,

·prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2026 r. (data wpływu 5 czerwca 2026 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

· (...) sp. z o.o.(Spółka PL)

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

· A.A.(Zainteresowana)

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka PL”; „Wnioskodawca 1”) jest spółką posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym oraz płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pani A.A. (dalej: „Wnioskodawca 2”, „Zainteresowana niebędąca stroną postępowania”, „Zainteresowana”) jest obywatelką Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej i Rzeczypospolitej Polskiej, która ma zawartą umowę o pracę ze Spółką PL oraz została powołana na członka zarządu Spółki PL za wynagrodzeniem.

Spółka PL i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (dalej: Zainteresowani).

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania mieszka w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (dalej: „Stany Zjednoczone”) w wynajmowanym przez siebie mieszkaniu. Umowa najmu wskazanego lokalu obowiązuje do sierpnia 2026 roku. Zainteresowana nie posiada nieruchomości na własność. Pozostaje osobą stanu wolnego i nie posiada dzieci.

Zainteresowana ma zawartą amerykańską umowę o pracę w spółce (…) Inc. (dalej: „Spółka USA”), która należy do tej samej Grupy spółek co Spółka PL. Początkowo umowa została zawarta na pełen etat, natomiast od 16 lutego 2026 r. etat został zmniejszony do 35 godzin tygodniowo. Powyższa decyzja została podjęta ze względu na równoległe zawarcie umowy o pracę ze Spółką PL. Umowa została podpisana 13 lutego 2026 roku i zawarto ją na 1/4 etatu na czas nieokreślony. Obecnie Zainteresowana świadczy pracę na rzecz Spółki PL głównie zdalnie z terytorium Stanów Zjednoczonych. Z terytorium Polski Zainteresowana świadczy pracę ok. 4 dni w miesiącu.

Począwszy od 1 kwietnia 2026 r. Zainteresowana świadczy pracę na rzecz Spółki PL w wymiarze ¾ etatu oraz na rzecz Spółki USA w wymiarze 1/4 etatu. Umowa o pracę zawarta ze Spółką USA i umowa o pracę zawarta ze Spółką PL mają odrębny zakres obowiązków. Umowa o pracę zawarta z amerykańskim podmiotem obejmuje jedynie swoim zakresem dotychczasową działalność na terenie Stanów Zjednoczonych. Natomiast polska umowa o pracę swoim zakresem obejmuje działalność w całym regionie podlegającym stanowisku zajmowanym przez Zainteresowaną (m.in. Stany Zjednoczone, Polskę i inne kraje). Spółka PL i Spółka USA wypłacają wynagrodzenie niezależnie.

Zainteresowana zamieszkuje w Stanach Zjednoczonych od sierpnia 2015 r. Po 10 latach Zainteresowana podjęła decyzję o powrocie na stałe do Polski. Zainteresowana planuje przeprowadzić się do Polski dnia 1 maja 2026 r. Początkowo, w Polsce, zamieszka w domu rodzinnym na około 2-3 miesiące, aby mieć chwilę na znalezienie odpowiadającego jej mieszkania. Docelowo Zainteresowana planuje mieszkanie wynająć bądź zakupić w zależności od dostępnych ofert.

Zainteresowana nie posiada w Polsce ani w Stanach Zjednoczonych pożyczek ani kredytów. Ponadto, w żadnym z tych krajów nie jest członkiem klubów sportowych ani branżowych, nie uczestniczy w lokalnych inicjatywach ani konsultacjach społecznych oraz nie należy do żadnych organizacji artystycznych.

1 kwietnia 2026 r. Spółka PL powołała Zainteresowaną do zarządu Spółki PL. Zainteresowana będzie otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenie, które będzie wypłacane jej co kwartał.

Pierwszą wypłatę z tego tytułu otrzyma w lipcu 2026 r.

Podsumowując, w 2026 r. Zainteresowana będzie uzyskiwać przychody z następujących źródeł:

·Umowy o pracę zawartej ze Spółką PL;

·Umowy o pracę zawartej ze Spółką USA;

·Z tytuły pełnienia funkcji w zarządzie Spółki PL.

Zainteresowana nie posiada innych źródeł przychodu. Ze względu na zobowiązania wynikające między innymi z umowy o pracę zawartej ze Spółką USA, Zainteresowana po przeprowadzce do Polski będzie świadczyć pracę także z terytorium Stanów Zjednoczonych. Po przyjeździe do Polski planuje pracować w systemie rotacyjnym, który polegałby na pracowaniu naprzemiennie 6 tygodni z terytorium Polski, a następnie 4 tygodni z terytorium Stanów Zjednoczonych, i ponownie 6 tygodni z terytorium Polski itd.

Będąc w Stanach Zjednoczonych Zainteresowana do sierpnia 2026 roku będzie zamieszkiwać w dotychczas wynajmowanym mieszkaniu. Natomiast, po tym okresie Spółka USA będzie zapewniać zakwaterowanie na czas jej pobytu w Stanach Zjednoczonych np. poprzez najem krótkoterminowy lub zakup noclegów w hotelu. W Stanach Zjednoczonych Zainteresowana posiada samochód, który planuje zatrzymać do końca roku, aby posiadać środek transportu podczas jej wizyt w tym kraju. W Polsce ma do dyspozycji samochód firmowy.

Zainteresowana posiada polski i amerykański rachunek bankowy. Do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski jej głównym rachunkiem bankowym wykorzystywanym do wydatków związanych z codziennym funkcjonowaniem będzie rachunek amerykański. Natomiast, od dnia relokacji polski rachunek bankowy będzie rachunkiem głównym.

Zainteresowana szacuje, że w okresie od stycznia do kwietnia 2026 r. łącznie spędzi około 12 dni w Polsce, natomiast w okresie od maja do grudnia 2026 r. spędzi w Polsce około 147 dni. Łącznie szacuje, że w 2026 roku w Polsce spędzi około 159 dni. Wskazane liczby dni mogą ulec zmianie w zależności od bieżących potrzeb biznesowych oraz organizacyjnych.

Uzupełnienie opisu sprawy

Przedmiotem interpretacji indywidualnej ma być rok 2026 i kolejne lata.

Poza amerykańskim obywatelstwem, Zainteresowana posiada obywatelstwo polskie.

Zainteresowana przed przeprowadzką do Stanów Zjednoczonych posiadała stałe miejsce zamieszkania w Polsce.

Zainteresowana miała miejsce zamieszkania na terytorium Polski nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres pobytu w Stanach Zjednoczonych.

W okresie 2015-2026 Zainteresowana miała stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych. Począwszy od sierpnia 2015 r. do końca kwietnia 2026 r. Zainteresowana na stale przebywała i mieszkała w Stanach Zjednoczonych, gdzie koncentrowało się jej centrum życiowe. W tym okresie najpierw odbywała studia, a następnie wykonywała pracę zarobkową.

Stany Zjednoczone traktują Zainteresowaną jako swojego rezydenta podatkowego z uwagi na to, że Zainteresowana jest obywatelem Stanów Zjednoczonych. Do momentu powrotu Zainteresowana rozliczała się w Stanach Zjednoczonych ze wszystkich osiąganych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Przeprowadzka do Polski wynika z przyczyn zawodowych i z objęcia stanowiska w Spółce w Polsce.

Zainteresowana nie podejmowała prób powrotu do Polski w okresie od sierpnia 2025 do kwietnia 2026. Zainteresowana powróciła do Polski 1 maja 2026 r.

Odnośnie powiązań osobistych (rodzina: rodzice, rodzeństwo itp.) z Polską w latach 2015-2026, poinformowano, że Zainteresowana była w tym okresie i dalej jest niezamężna oraz bezdzietna. W Polsce zamieszkiwali i zamieszkują rodzice Zainteresowanej, których od momentu wyjazdu z Polski odwiedzała 2-4 razy w roku. Zainteresowana miała też dziadków, których również odwiedzała 2-4 razy w roku. Do 2019 r. w Polsce zamieszkiwał także brat Zainteresowanej, którego również wówczas odwiedzała, jednak wyjechał on z Polski w 2019 roku na studia. Zainteresowana nie ma innych powiązań osobowych.

Odnośnie powiązań gospodarczych z Polską w latach 2015-2026, poinformowano, że począwszy od wyjazdu w sierpniu 2015 r. Zainteresowana nie miała powiązań gospodarczych z Polską. Jedynie jak wskazano we wniosku w lutym 2026 roku Zainteresowana zawarła umowę o pracę na część etatu z polską spółką, a w kwietniu 2026 roku Zainteresowana została powołana do zarządu polskiej spółki.

Zainteresowana nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Zainteresowana nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie od początku roku, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Podczas zamieszkiwania w Stanach Zjednoczonych, tj. w okresie od sierpnia 2015 r. do kwietnia 2026 r., Zainteresowana nie przebywała na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

W okresie do dnia relokacji Zainteresowana przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych dłużej niż 183 dni podczas roku podatkowego. Zainteresowana pragnie podkreślić, że w 2026 roku dzień relokacji nastąpił 1 maja 2026 r. w związku z czym, Zainteresowana nie przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych dłużej niż 183 dni w tym roku (dzień relokacji nastąpił w 121 dniu wskazanego roku podatkowego).

Od momentu powrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, Zainteresowana będzie w kolejnych latach przebywała na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

W okresie od dnia relokacji, tj. 1 maja 2026 r. Zainteresowana nie będzie przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych łącznie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego

Na chwilę obecną Zainteresowana nie ma w planach powrotu do Stanów Zjednoczonych.

Zainteresowana nie jest obecnie w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatkowej. Natomiast, jak wskazano wcześniej, w tym okresie była rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych i na żądanie może wystąpić do organu podatkowego o wydanie takiego certyfikatu.

Obecnie jako potwierdzenie, Zainteresowana posiada amerykańskie federalne i stanowe zeznania podatkowe, umowę najmu mieszkania w Stanach Zjednoczonych oraz umowę ubezpieczenia amerykańskiego mieszkania. Zainteresowana może także przedstawić paski wynagrodzeń za okresy, w których była zatrudniona.

Suma dochodów osiągniętych przez Zainteresowaną przekroczy kwotę 85.528 PLN. Zainteresowana nigdy nie korzystała z ulgi na powrót (w całości lub w części).

Zainteresowana została powołana do Zarządu Spółki PL na podstawie uchwały zarządu.

Wynagrodzenie z tytułu umowy ze Spółką PL oraz wynagrodzenie z tytułu umowy ze Spółką z USA są i będą ponoszone niezależnie przez każdą ze Spółek. Nie są i nie będą refakturowane.

Pytania

1.Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Zainteresowana będzie podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski?

2.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowana będzie podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dnia relokacji do Polski?

3.Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, wynagrodzenie Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL będzie podlegało opodatkowaniu jedynie w części odpowiadającej pracy faktycznie wykonywanej na terytorium Polski?

4.Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, wynagrodzenie Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką USA będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce?

5.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w okresie od dnia relokacji do Polski, całość wynagrodzenia Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL oraz ze spółką USA będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce?

6.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowana będzie zobowiązana, począwszy od dnia relokacji do Polski, do samodzielnego obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę USA?

7.Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w przypadku opodatkowania tego samego dochodu w Stanach Zjednoczonych, Zainteresowana będzie mogła odliczyć podatki zapłacone za granicą od podatku należnego w Polsce (zarówno amerykański podatek federalny jak i podatek stanowy)?

8.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, całość wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie Spółki PL będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce?

9.Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy wyłącznie od tej części wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej z Zainteresowaną, która przypada na dni pracy wykonywanej przez Zainteresowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

10.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w okresie od dnia relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całego wynagrodzenia wypłaconego Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę?

11.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w okresie od dnia relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całego wynagrodzenia wypłaconego Zainteresowanej z tytułu powołania do Zarządu?

12.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do skorzystania z Ulgi w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT (ulga na powrót) w odniesieniu do przychodów otrzymanych z tytułu polskiej umowy o pracę od dnia 1 maja 2026 r.?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W odniesieniu do Pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od stycznia 2026 r. do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, Zainteresowana będzie podlegała ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. wyłącznie w zakresie dochodów osiąganych na terytorium Polski.

W odniesieniu do Pytania nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, od dnia relokacji do Polski, Zainteresowana będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Oznacza to, że całość jej dochodów będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do Pytania nr 3:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od stycznia 2026 r. do dnia poprzedzającego relokację do Polski, wynagrodzenie Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce wyłącznie w części odpowiadającej pracy faktycznie wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odniesieniu do Pytania nr 4:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od stycznia 2026 r. do dnia poprzedzającego relokację do Polski, wynagrodzenie Zainteresowanej z tytułu umowy o prace zawartej ze Spółką USA nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do Pytania nr 5:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od dnia relokacji do Polski, całość wynagrodzenia Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL oraz ze spółką USA będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do Pytania nr 6:

Zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowana będzie zobowiązana, począwszy od dnia relokacji do Polski, do samodzielnego obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę USA.

W odniesieniu do Pytania nr 7:

Zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowana będzie uprawniona do odliczenia od podatku należnego w Polsce podatku zapłaconego za granicą, zarówno amerykańskiego podatku federalnego, jak i podatku stanowego.

W odniesieniu do Pytania nr 8:

Zdaniem Zainteresowanych, całość wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie Spółki PL będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do Pytania nr 9:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy wyłącznie od tej części wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej z Zainteresowaną, która przypada na dni pracy wykonywanej przez Zainteresowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odniesieniu do Pytania nr 10:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od dnia relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całego wynagrodzenia wypłaconego Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę.

W odniesieniu do Pytania nr 11:

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od dnia relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całego wynagrodzenia wypłaconego Zainteresowanej z tytułu powołania do Zarządu.

W odniesieniu do Pytania nr 12:

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do skorzystania z Ulgi w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT (ulga na powrót) w odniesieniu do przychodów otrzymanych z tytułu polskiej umowy o pracę od dnia 1 maja 2026 r.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 1 i Pytania 2

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2.przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ustawa o PIT – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Miejsce zamieszkania podatnika ma zatem kluczowe znaczenie dla określenia zakresu jego obowiązku podatkowego w Polsce. Podatnik posiadający miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast podatnik niemający miejsca zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu wyłącznie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski.

Ustawa o PIT w art. 3 ust. 1a wskazuje dwie niezależne przesłanki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce tj. posiadanie na terytorium Polski centrum interesów życiowych lub przebywanie w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przesłanki te mają charakter alternatywny, co oznacza, że spełnienie choćby jednej z nich skutkuje uznaniem danej osoby za posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, a tym samym podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jak wynika z utrwalonego stanowiska organów podatkowych, pojęcie „centrum interesów osobistych” obejmuje w szczególności powiązania rodzinne, ognisko domowe, aktywność społeczną, obywatelską i kulturalną, natomiast „centrum interesów gospodarczych” obejmuje przede wszystkim miejsce wykonywania pracy zarobkowej, źródła dochodów, posiadany majątek ruchomy i nieruchomy, rachunki bankowe, inwestycje oraz inne powiązania ekonomiczne.

Powyższe podejście znajduje swoje potwierdzenie w stanowisku zajętym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej przez niego interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.765.2023.2.JM, w której wskazał:

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 4a ustawy o PIT przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Zainteresowana zamieszkuje obecnie w Stanach Zjednoczonych, z których planuje wyjechać celem relokacji do Polski w maju 2026 r., zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (dalej: Umowa).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 7 Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza:

a.polską spółkę i

b.jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, […]

Natomiast na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 8 Umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza:

a.spółkę Stanów Zjednoczonych i

b.jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, […]

Na podstawie art. 4 Umowy jeżeli w znaczeniu artykułu 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to:

a)będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),

b)jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,

c)jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

W celu interpretacji ww. przepisu organy podatkowe sięgają do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (komentarz do art. 4), zgodnie z którym o miejscu zamieszkania w pierwszej kolejności decyduje posiadanie miejsca w którym podatnik stale zamieszkuje (ogniska domowego), a w razie jego istnienia w obu państwach – państwo, z którym dana osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych); gdy to nie rozstrzyga, uwzględnia się miejsce zwykłego pobytu, a następnie obywatelstwo.

Takie stanowisko zawarł Dyrektor Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2021 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.116.2021.2.JK2 oraz interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2020 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.274.2020.1.JK3:

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Zainteresowanych, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji w maju 2026 r., Zainteresowana będzie miała miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych. To na terytorium Stanów Zjednoczonych będzie dysponować stałym miejscem zamieszkania, w którym faktycznie przebywa tj. wynajmowanym lokalem mieszkalnym przeznaczonym do stałego użytkowania. Jej pobyty na terytorium Polski w tym okresie będą miały charakter incydentalny i krótkotrwały (ok. 4 dni w miesiącu) oraz będą związane z wykonywaniem obowiązków służbowych.

Ponadto, Zainteresowani uważają, że w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji w maju 2026 r. centrum interesów osobistych i gospodarczych Zainteresowanej, a tym samym jej ośrodek interesów życiowych, także będzie znajdować się na terytorium Stanów Zjednoczonych.

W tym czasie Zainteresowana będzie posiadać w Stanach Zjednoczonych składnik majątku ruchomego w postaci samochodu, który - w związku z planowaną relokacją – zostanie przez nią zbyty najprawdopodobniej w marcu 2026 r. Dodatkowo, we wskazanym powyżej okresie, mimo posiadania rachunków bankowych zarówno w Stanach Zjednoczonych, jak i w Polsce, głównym rachunkiem wykorzystywanym przez Zainteresowanego do ponoszenia bieżących wydatków związanych z codziennym funkcjonowaniem będzie rachunek prowadzony w Stanach Zjednoczonych.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że Zainteresowana we wskazanym powyżej okresie nie posiada miejsca zamieszkania na terytorium Polski, tj. podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Począwszy od dnia relokacji do Polski w maju 2026 r., Zainteresowana będzie zamieszkiwać na terytorium Polski, początkowo w domu rodzinnym, a następnie w wynajętym lub zakupionym lokalu mieszkalnym przeznaczonym na zaspokojenie jej własnych potrzeb mieszkaniowych. Od tego momentu jej pobyty w Stanach Zjednoczonych będą miały charakter czasowy i będą wynikały z przyjętego modelu wykonywania obowiązków zawodowych w systemie rotacyjnym.

Ponadto, od dnia relokacji Zainteresowana nie będzie posiadała już na terytorium Stanów Zjednoczonych składników majątku w postaci samochodu, z uwagi na planowaną sprzedaż tego pojazdu przed relokacją. Jednocześnie na terytorium Polski będzie ona dysponować samochodem firmowym.

Od dnia relokacji głównym rachunkiem bankowym wykorzystywanym przez Zainteresowaną do ponoszenia bieżących wydatków związanych z codziennym funkcjonowaniem będzie rachunek prowadzony w Polsce.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że od dnia relokacji do Polski stałe miejsce zamieszkania oraz centrum interesów osobistych i gospodarczych Zainteresowanej, a tym samym jej ośrodek interesów życiowych, będą znajdować się na terytorium Polski. Nawet jeśli w 2026 r. liczba dni pobytu Zainteresowanej w Polsce nie przekroczy 183, spełnienie przesłanki posiadania ośrodka interesów życiowych w Polsce będzie wystarczające do uznania jej za polskiego rezydenta podatkowego od dnia relokacji.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, począwszy od dnia przyjazdu do Polski w maju 2026, Zainteresowana będzie posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, co będzie skutkowało objęciem jej w Polsce nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Powyższe podejście zastosował Dyrektor Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2024 r. o sygn. 0114-KDWP.4011.48.2024.3.MG, w której wskazał:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika ze stanu faktycznego z dniem 23 maja 2023 r. powróciliście Państwo do Polski. Zatem do dnia powrotu do Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych posiadali Państwo miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych. Natomiast, w dacie przeniesienia przez Państwa na terytorium Polski miejsca zamieszkania, dokonali Państwo zmiany rezydencji podatkowej, i tym samym od dnia 23 maja 2023 r. posiadają na terytorium Polski nieograniczony obowiązek podatkowy. Zatem, dochody z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych otrzymane po 23 maja 2023 r. podlegają podatkowaniu w państwie zamieszkania, tj. w Polsce.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że:

1.W okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji, Zainteresowana powinna być uznawana za polskiego nierezydenta podatkowego tj. za podatnika o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce.

2.Począwszy od dnia przyjazdu do Polski, Zainteresowana powinna być uznawana za rezydenta podatkowego Polski, podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 3 i Pytania 4

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu wyłącznie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy). Oznacza to, że Polska jest uprawniona do opodatkowania takich osób wyłącznie w zakresie dochodów, których źródło znajduje się na jej terytorium.

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o PIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Tym samym, opodatkowanie dochodów uzyskiwanych przez polskich nierezydentów podatkowych w Polsce uzależnione jest przede wszystkim od miejsca faktycznego wykonywania pracy.

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 Umowy, płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Natomiast art. 16 ust. 2 Umowy, stanowi, że niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

a)odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,

b)wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz

c)wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków skutkuje zastosowaniem zasady ogólnej określonej w art. 16 ust. 1 Umowy, zgodnie z którą wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w Państwie wykonywania pracy. Mając na uwadze powyższe przepisy, należy zatem wskazać, że osoba nieposiadająca miejsca zamieszkania w Polsce, jest zobowiązana do zapłaty podatku w Polsce, tylko od tych dochodów, które faktycznie zostały osiągnięte na terytorium Polski.

W przedstawionym stanie faktycznym, w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski w maju 2026 r., w opinii Zainteresowanych, Zainteresowana będzie posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych oraz centrum interesów osobistych i gospodarczych na terytorium Stanów Zjednoczonych, a tym samym będzie podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W tym okresie Zainteresowana będzie wykonywała pracę z tytułu polskiej umowy o pracę na terytorium Polski przez około 4 dni w każdym miesiącu (od dnia podpisania umowy o pracę ze Spółką PL w lutym 2026 r.), natomiast w pozostałym czasie będzie przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych, skąd będzie świadczyła pracę w sposób zdalny.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w Polsce opodatkowaniu będzie podlegała wyłącznie ta część wynagrodzenia Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL, która odpowiada pracy faktycznie wykonywanej na terytorium Polski. Nie znajdzie zastosowanie wyjątek z art. 16 ust. 2 Umowy, albowiem wynagrodzenie będzie wypłacane przez podmiot mający siedzibę w Polsce.

Tym samym, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w zakresie, w jakim praca z tytułu polskiej umowy o pracę będzie wykonywana poza terytorium Polski, dochód z tego tytułu nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce w okresie, w którym Zainteresowana będzie posiadała status polskiego nierezydenta podatkowego.

Ponadto, w ocenie Zainteresowanych, w okresie, w którym Zainteresowana będzie posiadała status polskiego nierezydenta podatkowego, wynagrodzenie otrzymywane przez nią z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką USA również nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, albowiem jej dni pracy z terytorium Polski są związane z zawartą przez nią umową o pracę ze Spółką PL.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski:

1.Wynagrodzenie Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, tylko w części odpowiadającej pracy faktycznie wykonywanej na terytorium Polski (około 4 dni w każdym miesiącu wskazanego okresu).

2.Wynagrodzenie Zainteresowanych z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką USA nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 5, Pytania 6 i Pytania 7

Zdaniem Zainteresowanych, począwszy od dnia przyjazdu do Polski w maju 2026 r., Zainteresowana będzie miała miejsce zamieszkania na terytorium Polski i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W konsekwencji, w Polsce opodatkowaniu będą podlegały jej dochody osiągnięte zarówno na terytorium Polski, jak i poza jej granicami.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Zainteresowana w okresie po przyjeździe do Polski – ze względu na przyjęty schemat pracy – będzie także świadczyć pracę z terytorium Stanów Zjednoczonych, a także że zgodnie z art. 4a ustawy o PIT przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, zdaniem Zainteresowanych należy uwzględnić także przepisy Umowy.

Zgodnie z przepisami zawartymi w Umowie, do dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 Umowy, zgodnie z którym płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 Umowy, niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

a.odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,

b.wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz

c.wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

W świetle art. 16 ust. 1 Umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Stanów Zjednoczonych. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Stanach Zjednoczonych jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 16 ust. 2 Umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Stanach Zjednoczonych) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, począwszy od momentu uzyskania przez Zainteresowaną polskiej rezydencji podatkowej, całość jej dochodów ze stosunku pracy – zarówno z polskiej, jak i z amerykańskiej umowy o pracę – niezależnie od miejsca faktycznego wykonywania pracy, będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce jako kraju rezydencji.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zatem, w przypadku umowy o pracę zawartej ze Spółką PL, płatnikiem podatku jest pracodawca posiadający siedzibę lub zakład na terytorium Polski, co oznacza, że Spółka PL jest zobowiązana do wyliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od tego wynagrodzenia Zainteresowanej. Odmienna sytuacja jest natomiast w sytuacji, gdy płatnik nie ma siedziby ani zakładu na terytorium Polski.

Obowiązek samodzielnego obliczania i wpłacania zaliczek na podatek z tytułu umowy zawartej ze Spółką USA.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

W myśl art. 44 ust. 3a ustawy o PIT, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku wynagrodzenia wypłacanego na podstawie amerykańskiej umowy o pracę, Spółka amerykańska – jako podmiot nieposiadający w Polsce ani siedziby, ani zakładu – nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce.

W konsekwencji Zainteresowana, jako polski rezydent podatkowy, będzie zobowiązana do samodzielnego obliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całości wynagrodzenia uzyskiwanego na podstawie amerykańskiej umowy o pracę.

Metoda unikania podwójnego opodatkowania

W przypadku, gdy dochód może podlegać opodatkowaniu zarówno w Stanach Zjednoczonych, jak i w Polsce, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, zastosowanie znajdzie metoda unikania podwójnego opodatkowania uregulowana w art. 20 ust. 1 Umowy tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia.

Zgodnie z art. 20 Umowy, podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w następujący sposób:

1.Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

2.Zgodnie z postanowieniami prawa Stanów Zjednoczonych i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Stany Zjednoczone zezwolą obywatelom lub osobom mającym miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych na zaliczenie na poczet podatku w Stanach Zjednoczonych odpowiednich kwot podatku zapłaconego w Polsce […] Celem stosowania w Stanach Zjednoczonych zaliczenia podatków zapłaconych w Polsce podatki wymienione w postanowieniu artykułu 2 ustęp 2 litera a niniejszej Umowy będą traktowane jako podatki dochodowe.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o PIT, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (metoda wyłączenia z progresją), lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zatem, metoda proporcjonalnego odliczenia polega na tym, że dochód osiągany za granicą jest opodatkowany w Polsce, jednak od podatku należnego w Polsce podatnik może odliczyć podatek zapłacony za granicą, przy czym odliczenie to jest możliwe tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowana jako polski rezydent podatkowy, będzie mogła zaliczyć na poczet podatku należnego w Polsce odpowiednie kwoty podatku zapłaconego w Stanach Zjednoczonych.

Ponadto Zainteresowani uważają, że Zainteresowana będzie mogła odliczyć od uzyskanych dochodów kwotę odpowiadającą sumie wszelkich podatków dochodowych zapłaconych w Stanach Zjednoczonych – zarówno podatku federalnego, jak i stanowego – z uwzględnieniem wskazanego wyżej limitu odliczenia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2022 r. o sygn. 0115-KDIT2-2.4011.196.2018.11.ENB w której wskazano:

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, obowiązujące uregulowania prawne oraz wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 16 października 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 745/18 a także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 454/19, uznać należy zatem, że Wnioskodawca obliczając należny podatek w Polsce za 2017 r., ma prawo odliczyć zarówno zapłacony w Stanach Zjednoczonych Ameryki podatek federalny jak i podatek stanowy zapłacony w stanie Kalifornia. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w okresie od maja 2026 r. (tj. od dnia relokacji do Polski):

1.Zainteresowana będzie zobowiązana do opodatkowania w Polsce całości uzyskiwanego przychodu z wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL oraz wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką USA.

2.Zainteresowana będzie zobowiązana do samodzielnego obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę USA.

3.Zainteresowana będzie uprawniona do odliczenia od podatku należnego w Polsce podatku zapłaconego za granicą, zarówno amerykańskiego podatku federalnego, jak i podatku stanowego. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Stanach Zjednoczonych.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 8

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, źródłami przychodu jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana została powołana do zarządu Spółki w kwietniu 2026 r. Wynagrodzenie będzie wypłacane jej kwartalnie, zatem pierwszą płatność wynagrodzenia z tego tytułu otrzyma w lipcu 2026 r. Tym samym, wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu będzie wypłacane w okresie, w którym Zainteresowana będzie posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

Zdaniem Zainteresowanych, jako osoba podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (art. 3 ust. 1 ustawy o PIT), będzie ona zobowiązana do opodatkowania w Polsce całości swoich dochodów, w tym wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu powołania do zarządu w Spółce PL.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że:

1.Całość wynagrodzenia Zainteresowanej z tytułu powołania do zarządu Spółki PL będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 9, Pytania 10 i Pytania 11

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT źródłami przychodów są:

1.stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2.działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Na podstawie art. 32 ust. 9 ustawy o PIT płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez podatnika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika płatnik pobiera zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana posiada obecnie miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych, natomiast w maju 2026 roku planuje relokować się do Polski. Zainteresowana ze Spółką PL ma zawartą umowę o pracę. Ponadto, w kwietniu 2026 r. została powołana za wynagrodzeniem do zarządu Spółki PL.

Z powyższych przepisów wynika, że przychody uzyskiwane na podstawie umowy o pracę stanowią odrębne źródło przychodów, od którego zakład pracy – jako płatnik – jest co do zasady zobowiązany do obliczania, poboru oraz odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy. Obowiązek ten jest jednak ograniczony w sytuacji, gdy praca jest wykonywana poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu w innym państwie – wówczas, zgodnie z art. 32 ust. 9 ustawy o PIT, płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy w Polsce, chyba że podatnik złoży wniosek o ich pobór.

Jednocześnie przepisy ustawy o PIT wyraźnie rozróżniają przychody ze stosunku pracy od przychodów z działalności wykonywanej osobiście, w tym przychodów osób powołanych do zarządów osób prawnych. W przypadku tych drugich przychodów podmiot dokonujący wypłaty świadczenia jest zobowiązany do działania w charakterze płatnika i poboru zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, Spółka PL będzie zobowiązana do obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL. Przy czym w okresie, w którym Zainteresowana będzie polskim nierezydentem podatkowym, Spółka PL będzie zobowiązana do pobierania zaliczek jedynie od wynagrodzenia przypadającego na dni przepracowane przez Zainteresowaną w Polsce. W przypadku wynagrodzenia z tytułu powołania, jako że będzie ono wypłacone już po relokacji Zainteresowanej do Polski, to na Spółce PL będą ciążyły obowiązki płatnika, tj. będzie on zobowiązany do pobierania obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek od całości wypłaconego wynagrodzenia.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że:

1.W okresie od stycznia do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy wyłącznie od tej części wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę zawartej z Zainteresowaną, która przypada na dni pracy wykonywanej przez Zainteresowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

2.W okresie od dnia relokacji do Polski, tj. od momentu uzyskania przez Zainteresowaną miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i objęcia jej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, Spółka PL będzie zobowiązana do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od całego przychodu uzyskiwanego przez Zainteresowaną z tytułu polskiej umowy o pracę zwartej ze Spółką PL – niezależnie od miejsca faktycznego wykonywania pracy.

3.W związku z planowanym powołaniem Zainteresowanej do zarządu Spółki od kwietnia 2026 r., wynagrodzenie z tego tytułu będzie stanowiło przychód z działalności wykonywanej osobiście, od którego Spółka PL – jako płatnik – będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 12

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł, osiągnięte ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy o PIT, przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosowanie do art. 21 ust. 43 ustawy o PIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1)w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2)podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3)podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b)miał miejsce zamieszkania:

• nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
• na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4)posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5)nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia – w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy o PIT, suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł.

Mając na uwadze powyższe, wskazane zwolnienie, tj. tzw. „ulga na powrót” (dalej: Ulga), polega na zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno następujących po sobie latach podatkowych. Aby z niej skorzystać, konieczne jest spełnienie wszystkich warunków określonych w przytoczonych powyżej przepisach.

Zainteresowana uważa, że od 1 maja 2026 r. będzie podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie Pytania 2). Zatem, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o PIT, zostanie spełniony.

Ponadto, Zainteresowana mieszkała i planuje mieszkać w Stanach Zjednoczonych od sierpnia 2015. r. do kwietnia 2026 r. Zatem w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających rok 2026, Zainteresowana nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Zatem, spełni również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a ustawy o PIT oraz warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. b ustawy o PIT.

Jednym z warunków, wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o PIT, jest posiadanie przez podatnika polskiego obywatelstwa. Zainteresowana posiada obywatelstwo polskie. Zatem spełnia warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o PIT.

Kolejnym kryterium umożliwiającym zastosowanie Ulgi jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o PIT, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

W myśl przytoczonego przepisu oraz zgodnie z orzecznictwem m.in. wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP3-2. 4011.459.2023.2.JK3 oraz interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2025 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.107.2025.4.ŁS:

Z treści art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub też inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, muszą to być jednak dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej:

Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Mając na uwadze powyższe, dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do Ulgi może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Zainteresowana w latach 2023, 2024, 2025 była rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych i jest w stanie uzyskać certyfikat rezydencji podatkowej za okres od 2023 roku do kwietnia 2026 roku. Zainteresowana posiada amerykańskie federalne i stanowe zeznania podatkowe, umowę najmu mieszkania w Stanach Zjednoczonych oraz umowę ubezpieczenia amerykańskiego mieszkania. Spełni zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o PIT.

Jednocześnie, Zainteresowana spełni również obwarowanie wynikające z art. 21 ust. 43 pkt 5 ustawy o PIT. Zainteresowana nie korzystała uprzednio, w całości lub w części z Ulgi. Zainteresowana będzie mogła zastosować Ulgę przez cztery kolejno po sobie następujące lata podatkowe, licząc od początku roku, w którym przeniesie miejsce zamieszkania do Polski, albo następnego roku.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, Zainteresowani stoją na stanowisku, że:

·Zainteresowanej będzie przysługiwało prawo do skorzystania z Ulgi w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT w odniesieniu do przychodów otrzymanych z tytułu polskiej umowy o pracę od dnia 1 maja 2026 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Należy również podkreślić, że zmiana państwa rezydencji podatkowej może nastąpić w trakcie roku podatkowego. W takim przypadku, do dnia pozostawania polskim rezydentem podatkowym podatnik rozlicza się w Polsce na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego. Natomiast po przeniesieniu miejsca zamieszkania za granicę, podatnik podlega w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Według art. 4a ustawy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178 ze zm.; dalej: „Umowa”):

Natomiast jak wynika z art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. Umowy:

W świetle art. 4 ust. 1 tej umowy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym konwencja zawarta między Polską i Stanami Zjednoczonymi.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas.

Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem.

Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Odnośnie centrum interesów osobistych, z wniosku i uzupełnienia wynika, że w okresie 2015-2026 Zainteresowana miała stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych. Począwszy od sierpnia 2015 r. do końca kwietnia 2026 r. Zainteresowana na stałe przebywała i mieszkała w Stanach Zjednoczonych, gdzie koncentrowało się jej centrum życiowe. Stany Zjednoczone traktują Zainteresowaną jako swojego rezydenta podatkowego, z uwagi na to, że Zainteresowana oprócz obywatelstwa polskiego, jest obywatelką również Stanów Zjednoczonych. Zainteresowana rozliczała się w Stanach Zjednoczonych ze wszystkich osiąganych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Zainteresowana jest niezamężna i nie ma dzieci. W Polsce mieszkają rodzice Zainteresowanej. Zainteresowana nie ma innych powiązań osobowych.

W zakresie powiązań gospodarczych, wyjaśniam, że jest to miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są: miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

W oparciu o przedstawiony opis sprawy i jego uzupełnienie stwierdzam, że ośrodek interesów gospodarczych Zainteresowanej w okresie od sierpnia 2015 r. do kwietnia 2026 r. znajduje się w Stanach Zjednoczonych. Począwszy od wyjazdu w sierpniu 2015 r. Zainteresowana nie miała powiązań gospodarczych z Polską. W Stanach Zjednoczonych wykonuje działalność zarobkową na rzecz Spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. W Stanach Zjednoczonych mieszka w wynajmowanym mieszkaniu, nie posiada na własność nieruchomości. Zainteresowana nie posiada w Polsce ani w Stanach Zjednoczonych pożyczek ani kredytów. W żadnym z krajów (Polska/Stany Zjednoczone) Zainteresowana nie jest członkiem klubów sportowych ani branżowych, nie uczestniczy w lokalnych inicjatywach ani konsultacjach społecznych oraz nie należy do żadnych organizacji artystycznych. W Stanach Zjednoczonych Zainteresowana posiada samochód osobowy. Zainteresowana posiada polski i amerykański rachunek bankowy. Do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski jej głównym rachunkiem bankowym wykorzystywanym do wydatków związanych z codziennym funkcjonowaniem będzie rachunek amerykański. Podczas zamieszkiwania w Stanach Zjednoczonych, tj. w okresie od sierpnia 2015 r. do kwietnia 2026 r., Zainteresowana nie przebywała na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym. W okresie do dnia relokacji Zainteresowana przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych dłużej niż 183 dni podczas roku podatkowego.

W związku z powyższym, miejscem zamieszkania Zainteresowanej dla celów podatkowych w okresie od sierpnia 2015 r. do kwietnia 2026 r. (do dnia poprzedzającego dzień relokacji do Polski) były Stany Zjednoczone. Oznacza to, że w ww. okresie Zainteresowana podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegała obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Sytuacja ta zmieni się w momencie przeprowadzki Zainteresowanej do Polski na stałe w dniu 1 maja 2026 r. Zainteresowana dalej jest niezamężna i nie ma dzieci. W Polsce mieszkają rodzice Zainteresowanej. Zainteresowana nie ma innych powiązań osobowych. Początkowo, w Polsce, Zainteresowana zamieszka w domu rodzinnym na około 2-3 miesiące, aby mieć chwilę na znalezienie odpowiadającego jej mieszkania. Docelowo Zainteresowana planuje mieszkanie wynająć bądź zakupić w zależności od dostępnych ofert. Ponadto, oprócz umowy o pracę zawartej ze spółką amerykańską Zainteresowana zawarła umowę o pracę z polską spółką na 3/4 etatu. Praca dla spółki amerykańskiej 1 kwietnia 2026 r. została zmniejszona do 1/4 etatu. Dodatkowo, polska spółka (Spółka PL) dnia 1 kwietnia 2026 r. powołała Zainteresowaną do zarządu Spółki PL. Zainteresowana będzie otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenie, które będzie wypłacane jej co kwartał. Oprócz umowy o pracę ze spółką amerykańską, umowy o pracę ze spółką polską oraz członkostwem w zarządzie w spółce polskiej Zainteresowana nie posiada innych źródeł przychodu. Zainteresowana posiada dwa rachunki bankowe: amerykański i polski. Od dnia relokacji polski rachunek bankowy będzie rachunkiem głównym. Zainteresowana przeprowadziła się do Polski 1 maja 2026 r. W 2026 r. będzie przebywała na terytorium Polski mniej niż 183 dni, jednakże w kolejnych latach Zainteresowana będzie przebywała na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym. Na chwilę obecną Zainteresowana nie ma w planach powrotu do Stanów Zjednoczonych.

Uwzględniając opisane zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony stan prawny, skoro to w Polsce od 1 maja 2026 r. Zainteresowana będzie zamieszkiwać na stałe oraz będzie uzyskiwać większość dochodów uznać należy, że od 1 maja 2026 r. stałe miejsce zamieszkania Zainteresowana będzie posiadać w Polsce. W konsekwencji od tego momentu miejscem zamieszkania Zainteresowanej dla celów podatkowych ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 lit. a) Umowy polsko-amerykańskiej będzie Polska.

W związku z powyższym, począwszy od dnia relokacji do Polski Zainteresowana będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. będzie podlegać opodatkowaniu od całości uzyskanych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W zakresie pytania Nr 1 i 2 stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Opodatkowanie dochodów uzyskanych do 1 maja 2026 r. z tytułu umowy o pracę zawartej przez Zainteresowaną ze Spółką USA i Spółką PL na gruncie Umowy polsko – amerykańskiej

Z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy:

Opodatkowanie ww. dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, w ramach ograniczonego obowiązku podatkowego, uzależnione jest od osiągnięcia tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonywania pracy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. przepis art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z opisu sprawy i uzupełnienia wynika, że Zainteresowana mająca miejsce zamieszkania od 1 sierpnia 2015 r. do momentu przyjazdu do Polski na terytorium Stanów Zjednoczonych ma zawartą umowę o pracę ze Spółką USA na pełen etat. 13 lutego 2026 r. Zainteresowana zawarła umowę o pracę ze Spółką PL na 1/4 etatu. W tym okresie, Zainteresowana świadczy pracę na rzecz Spółki PL głównie zdalnie z terytorium Stanów Zjednoczonych. Z terytorium Polski Zainteresowana świadczy pracę ok. 4 dni w miesiącu. Począwszy od 1 kwietnia 2026 r. Zainteresowana świadczy pracę na rzecz Spółki PL w wymiarze 3/4 etatu oraz na rzecz Spółki USA w wymiarze 1/4 etatu.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia art. 16 ust. 1 polsko – amerykańskiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Przepis art. 16 ust. 2 tej Umowy określa wyjątki od powyższej zasady. Na podstawie tego przepisu:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 powołanej Umowy, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski. W takim przypadku dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle powołanych przepisów ww. umowy stwierdzić należy, że skoro pracownik ma miejsce zamieszkania na terenie Stanów Zjednoczonych i tam świadczy pracę, to zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy, dochody z tytułu tej pracy podlegają opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania, tj. w Stanach Zjednoczonych.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 14 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Tym samym, jeżeli do dnia przyjazdu do Polski (do 1 maja 2026 r.) Zainteresowana mająca miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych wykonywała pracę poza granicami Polski na rzecz Spółki USA i Spółki PL, wynagrodzenie wypłacane z umowy o pracę nie jest opodatkowane w Polsce.

Natomiast w sytuacji, gdy część wynagrodzenia w tym okresie dotyczy pracy świadczonej przez Zainteresowaną w Polsce, to wówczas wynagrodzenie za pracę faktycznie wykonywaną w Polsce może być opodatkowane w Polsce. Jednakże należy mieć na uwadze art. 16 ust. 2 umowy.

Przepis ten określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie zamieszkania, czyli w Stanach Zjednoczonych, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki.

Zgodnie z pierwszym warunkiem, określonym w art. 16 ust. 2 lit. a) cytowanej Umowy, pracownik winien przebywać w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego.

Drugi warunek, określony w art. 16 ust. 2 lit. b) ww. Umowy wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie (Polsce) miejsca zamieszkania lub siedziby.

Z kolei, zgodnie z trzecim warunkiem określonym w art. 16 ust. 2 lit. c) powołanej Umowy, wynagrodzenie nie może być ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (Polsce).

Niespełnienie któregokolwiek bądź wszystkich warunków oznacza, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. Umowy polsko – amerykańskiej, wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowana mająca – do momentu powrotu do Polski – miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych będzie świadczyła pracę na rzecz Spółki PL z terytorium Stanów Zjednoczonych. Z terytorium Polski Zainteresowana świadczyła pracę ok. 4 dni w miesiącu.

Tym samym, wynagrodzenie Zainteresowanej, z tytułu pracy wykonywanej w Polsce na rzecz Spółki PL (ok. 4 dni w miesiącu w Polsce) podlega opodatkowaniu w miejscu zamieszkania, tj. w Stanach Zjednoczonych oraz w państwie wykonywania pracy, tj. w Polsce, stosownie do art. 16 ust. 1 cytowanej Umowy. Warunki z art. 16 ust. 2 ww. Umowy nie zostaną spełnione łącznie, gdyż wynagrodzenie jest wypłacane i ponoszone przez Spółkę polską mającą siedzibę w Polsce.

Podsumowując,wynagrodzenie Zainteresowanej uzyskane w okresie do dnia poprzedzającego dzień przyjazdu do Polski z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, tylko w części odpowiadającej pracy faktycznie wykonywanej na terytorium Polski (około 4 dni w każdym miesiącu wskazanego okresu). Wynagrodzenie uzyskane w tym okresie przez Zainteresowaną mającą miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką USA nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, jeśli praca na rzecz Spółki USA była wykonywana na terytorium Stanów Zjednoczonych.

Odnośnie pytań Nr 3 i 4 stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce dochodów uzyskanych do 1 maja 2026 r. z tytułu umowy o pracę i obowiązki płatnika (Spółki PL)

W Polsce uzyskane w tym okresie dochody z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Polski podlegały opodatkowaniu na zasadach wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Na podmiotach dokonujących wypłat z tytułu świadczeń ze stosunku pracy istnieje obowiązek płatnika wynikający z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle tego przepisu:

Jednocześnie na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:

Z brzmienia przepisu art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczek, gdy spełnione są oba warunki, o których mowa powyżej (o czym świadczy literalne brzmienie przepisu: „płatnik nie pobiera”), od którego to obowiązku płatnik może odstąpić wyłącznie na wniosek podatnika. To na płatniku ciąży zatem powinność zbadania, czy w danej sytuacji jest on obowiązany zastosować przepis art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaprzestać poboru zaliczek.

Okolicznością, o której mowa w tym przepisie nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest istotne, czy i jak pracownik albo pracodawca wywiązują się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju zamieszkania, lecz istotne jest czy zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. Jedynie na wniosek pracownika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Jak wynika z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 38 ust. 1a ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 39 ust. 1 analizowanej ustawy:

Wobec powyższego, wynagrodzenie Zainteresowanej mającej miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych z tytułu umowy o pracę wykonywanej w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce jako przychody ze stosunku pracy stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Spółka PL (Zainteresowana będąca stroną postępowania) jest zobowiązana do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z powołanym wyżej art. 31-39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także do sporządzenia oraz dostarczenia zarówno podatnikowi, jak właściwemu urzędowi skarbowemu informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11.

Zatem, na Spółce PL ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, wyłącznie od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wykonywanej przez Zainteresowaną z terytorium Polski (ok. 4 dni w miesiącu).

Stanowisko w zakresie pytania Nr 9 jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce dochodów uzyskanych od momentu przyjazdu do Polski z tytułu umowy o pracę

Począwszy od dnia przyjazdu do Polski (od 1 maja 2026 r.) miejscem zamieszkania Zainteresowanej będzie Polska. Zainteresowana będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. będzie podlegać opodatkowaniu od całości uzyskanych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z uwzględnieniem Umowy polsko – amerykańskiej.

Na mocy art. 16 ust. 1 polsko – amerykańskiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Na podstawie art. 16 ust. 2 tej Umowy:

W świetle art. 16 ust. 1 powołanej Umowy, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Zjednoczonych. W takim przypadku dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce oraz w Stanach Zjednoczonych.

Zatem, wynagrodzenie Zainteresowanej mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej w Polsce będzie podlegało opodatkowaniu tylko w Polsce (w okresie gdy Zainteresowana będzie posiadała miejsce zamieszkania w Polsce).

Odnośnie pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych należy przeanalizować warunki wymienione w art. 16 ust. 2 Umowy. W sytuacji, gdy łącznie zostaną one spełnione, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Stanach Zjednoczonych będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków bądź żadnego z nich oznacza, że zgodnie z art. 16 ust. 1 Umowy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowana od momentu powrotu do Polski zamierza wykonywać pracę na rzecz Spółki PL oraz Spółki USA w systemie rotacyjnym, tj. naprzemiennie 6 tygodni z terytorium Polski, a następnie 4 tygodni z terytorium Stanów Zjednoczonych, i ponownie 6 tygodni z terytorium Polski itd.

W związku z powyższym, wynagrodzenia Zainteresowanej mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Nie ma miejsca podwójne opodatkowanie dochodów. Do tych dochodów nie należy stosować metody o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnośnie natomiast wynagrodzenia Zainteresowanej (od 1 maja 2026 r.) z tytułu pracy wykonywanej z terytorium Stanów Zjednoczonych należy wskazać, że nie zostaną łącznie spełnione przesłanki wynikające z art. 16 ust. 2 Umowy. Od momentu przeprowadzki w 2026 r. Zainteresowania nie będzie przebywała na terytorium Stanów Zjednoczonych dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego. Wynagrodzenia są ponoszone i wypłacane przez podmiot mający siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych.

W konsekwencji, wynagrodzenia Zainteresowanej, uzyskiwane od momentu relokacji do Polski, z pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych będą podlegały opodatkowaniu – stosownie do art. 16 ust. 1 ww. Umowy polsko – amerykańskiej – zarówno w Polsce, jak i w Stanach Zjednoczonych.

W zakresie pytania Nr 5 stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

Na mocy art. 20 ust. 1 Umowy:

W Polsce odzwierciedleniem powyższych zapisów jest art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

Metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia), podatnik osiągający dochody z pracy najemnej za granicą ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, lub w przypadku podatnika uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej te dochody a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

W konsekwencji Polska ma prawo opodatkować dochód uzyskany z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Stanów Zjednoczonych, Zainteresowanej mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Według art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 cytowanej ustawy:

Podsumowując, wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Stanach Zjednoczonych Ameryki stanowi dla Zainteresowanej przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dochody uzyskane z pracy wykonywanej w Polsce oraz wykonywanej w Stanach Zjednoczonych od momentu przeprowadzki do Polski Zainteresowana jest zobowiązana wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG.

W odniesieniu do powyższych dochodów Zainteresowanej przysługuje prawo pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych należnego w Polsce o podatek zapłacony w Stanach Zjednoczonych Ameryki od tych dochodów, w myśl art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Obliczając należny podatek w Polsce Zainteresowana powinna odliczyć wyłącznie zapłacony w Stanach Zjednoczonych Ameryki podatek federalny.

Odliczenie w Polsce podatku zapłaconego w USA

Stosownie do art. 2 ust. 2 lit. b) ww. Umowy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 12 niniejszej Umowy:

Wobec powyższego, mając na uwadze, że określenie „podatek”, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 12 w związku z art. 2 ust. 2 lit. b Umowy, w przypadku podatków amerykańskich dotyczy wyłącznie podatku federalnego, uznać należy, że w Polsce zaliczony na poczet należnych podatków może zostać wyłącznie pobrany w Stanach Zjednoczonych Ameryki podatek federalny.

Ponadto, metoda unikania podwójnego opodatkowania uregulowana w art. 20 ust. 1 Umowy – odpowiednio w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie uprawnia Zainteresowanej do odliczenia podatku stanowego.

Stanowisko Zainteresowanych odnośnie pytania 7 jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Obowiązki płatnika z tytułu umowy o pracę wykonywanej od 1 maja 2026 r. na terytorium Polski i Stanów Zjednoczonych

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r. poz. 622):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciąży obowiązek obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1) obliczenie,

2) pobranie,

3) wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach.

Jednakże ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wątpliwości Zainteresowanych budzi kwestia, czy Spółka PL jest zobowiązana do naliczania, pobrania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od wszystkich osiąganych przez Zainteresowaną wynagrodzeń, tj. z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką PL oraz umowy o pracę zawartej ze Spółką USA.

Jak wynika z wniosku Zainteresowana świadczy pracę na podstawie amerykańskiej umowy o pracę w Spółce mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych. 13 lutego 2026 r. Zainteresowana zawarła umowę na czas nieokreślony ze Spółką mającą siedzibę w Polsce. Umowa o pracę zawarta ze Spółką USA i umowa o pracę zawarta ze Spółką PL mają odrębny zakres obowiązków. Umowa o pracę zawarta z amerykańskim podmiotem obejmuje jedynie swoim zakresem dotychczasową działalność na terenie Stanów Zjednoczonych. Natomiast polska umowa o pracę swoim zakresem obejmuje działalność w całym regionie podlegającym stanowisku zajmowanym przez Zainteresowaną (m.in. Stany Zjednoczone, Polskę i inne kraje). Spółka PL i Spółka USA wypłacają wynagrodzenie niezależnie. Wynagrodzenia są i będą ponoszone niezależnie przez każdą ze Spółek. Nie są i nie będą refakturowane.

W takiej sytuacji faktycznej należy stwierdzić, że Spółka PL nie jest podmiotem dokonującym i ponoszącym wynagrodzenia na rzecz Zainteresowanej z tytułu umowy o pracę zawartej ze Spółką amerykańską. Tym samym, po stronie Spółki PL (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu tych wynagrodzeń. Spółka PL będzie posiadała obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w odniesieniu do całego wynagrodzenia wypłacanego z tytułu polskiej umowy o pracę zawartej z Zainteresowaną.

W myśl art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 44 ust. 3a ustawy:

W związku z powyższym, jako osoba, osiągająca przedstawione we wniosku dochody ze stosunku pracy ze Stanów Zjednoczonych Zainteresowana będzie zobowiązana do samodzielnego obliczania i odprowadzania z tego tytułu zaliczek na podatek – zgodnie z przywołanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że wynagrodzenia ze Stanów Zjednoczonych uzyskuje i będzie uzyskiwać bez pośrednictwa płatnika (pracodawca amerykański nie posiada w Polsce zakładu ani nie jest zarejestrowany jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium Polski).

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań Nr 6 i 10 jest prawidłowe.

Opodatkowanie w Polsce wynagrodzeń Zainteresowanej z pełnienia funkcji w zarządzie Spółki PL i obowiązki Spółki PL jako płatnika

Z dniem 1 kwietnia 2026 r. Spółka PL z siedzibą w Polsce powołała Zainteresowaną do zarządu Spółki. Zainteresowana będzie z tego tytułu otrzymywać wynagrodzenie, które będzie wypłacane jej co kwartał. Pierwszą wypłatę z tego tytułu otrzyma w lipcu 2026 r. W dniu 1 maja 2026 r. Zainteresowana wróciła do Polski na stałe i od tego dnia posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy:

W myśl cytowanego wcześniej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

W przypadku, gdy wypłata wynagrodzenia z tytułu członkostwa w zarządzie Spółki PL nastąpi w lipcu 2026 r., za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się moment wypłaty należności. Jeżeli wypłata wynagrodzenia (ewentualnie uznanie rachunku bankowego Zainteresowanej) nastąpi w lipcu 2026 r. to przychód ten należy opodatkować jako przychód lipca 2026 r. w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wypłata nastąpi w momencie posiadania przez Zainteresowaną nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy:

 Jak wynika z art. 13 pkt 7 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 1 tej ustawy:

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz zacytowane przepisy prawa stwierdzić należy, że wynagrodzenie, które Zainteresowana będzie uzyskiwała od Spółki PL będzie stanowiło przychód Zainteresowanej z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od dochodu uzyskanego z tego tytułu Spółka PL jako płatnik będzie obowiązana do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 8 i 11 jest prawidłowe.

Ulga na powrót

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących ulgi na powrót, wskazuję, że zgodnie art. 31a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 31a ust. 8 ustawy:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

W świetle natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zainteresowana chciałaby skorzystać z ulgi na powrót w odniesieniu do wynagrodzeń otrzymanych od 1 maja 2026 r. z tytułu polskiej umowy o pracę.

Z analizy sprawy wynika, że Zainteresowana przeniosła się do Polski na stałe, tj. przeniosła swoje centrum interesów życiowych 1 maja 2026 r. Od momentu przeniesienia Zainteresowana posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Zatem, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

Przed przeprowadzką do Stanów Zjednoczonych posiadała stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Zainteresowana miała miejsce zamieszkania na terytorium Polski nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres pobytu w Stanach Zjednoczonych. W okresie 2015-2026 Zainteresowana miała stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych. Zainteresowana nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Zainteresowana nie miała miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie od początku roku, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmieniła miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Zatem, Zainteresowana zrealizowała także wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Zainteresowana posiada polskie obywatelstwo. Zatem, spełniła warunek wynikający z art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę, albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622):

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

W uzupełnieniu wskazano, że Zainteresowana nie jest obecnie w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatkowej. Natomiast, jak wskazano wcześniej, w tym okresie była rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych i na żądanie może wystąpić do organu podatkowego o wydanie takiego certyfikatu. Obecnie jako potwierdzenie, Zainteresowana posiada amerykańskie federalne i stanowe zeznania podatkowe, umowę najmu mieszkania w Stanach Zjednoczonych oraz umowę ubezpieczenia amerykańskiego mieszkania. Zainteresowana może także przedstawić paski wynagrodzeń za okresy, w których była zatrudniona.

Zainteresowana spełniła zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, suma dochodów osiągniętych przez Zainteresowaną przekroczy kwotę 85.528 PLN. Zainteresowana nigdy nie korzystała z ulgi na powrót (w całości lub w części). Warunek wynikający z art. 21 ust. 43 pkt 5 ustawy również został spełniony.

W konsekwencji, Zainteresowanej przysługuje prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy do wynagrodzeń uzyskanych od Spółki PL z tytułu polskiej umowy o pracę. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w przepisie – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Skoro Zainteresowana wróciła do Polski 1 maja 2026 r. to odliczenia przedmiotowej ulgi Zainteresowana może dokonać w rozliczeniu za lata 2026-2029 lub 2027-2030.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 12 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·zaistniałego stanu faktycznego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) sp. z o.o. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.