Interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.101.2023.10.S/PK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 5 maja 2026 r.), i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych wpłat uiszczanych przez Bank do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych wpłat uiszczanych przez Bank do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej też: Bank) jest bankiem w rozumieniu przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.). Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność bankowa, obejmująca m.in. udzielanie kredytów i udzielanie pożyczek pieniężnych. Bank został zobowiązany do wniesienia na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców (dalej: Fundusz, FWK) „dodatkowej wpłaty” na podstawie art. 89 ustawy z 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (dalej: ustawa o finansowaniu społecznościowym). Funkcjonowanie Funduszu reguluje ustawa z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy i znajdują się w trudnej sytuacji finansowej (dalej: ustawa o FWK).

Nakładane na kredytodawców wpłaty na FWK są (lub były) definiowane następująco w przepisach: Na uruchomienie Funduszu kredytodawcy (w tym Bank) byli zobowiązani do wniesienia wpłat zgodnie z art. 16 ust. 1-2 ustawy o FWK. Były to wpłaty wnoszone „na Fundusz w dniu jego uruchomienia” i do nich odnosi się też art. 25 ustawy o FWK, określający je jako „pierwsza składka”. Ponadto art. 17 ustawy o FWK przewidywał „uzupełnienie Funduszu” wpłatami kredytobiorców, jeśli wielkość środków Funduszu spadnie poniżej wskazanego w tym przepisie progu. Przepis ten obowiązywał do końca 2019 r.

Z kolei zgodnie z art. 16a ust. 1-2 ustawy o FWK (wprowadzonym do ustawy od 1 stycznia 2020 r., ustawą z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 22 lipca 2019 r. poz. 1358) kredytodawcy zostali zobowiązani do dokonywania „wpłat kwartalnych”. W przypadku tych „wpłat kwartalnych” zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy o CIT (dodanym ww. ustawą nowelizującą) zostały one wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Kolejnym rodzajem wpłaty na FWK jest „dodatkowa wpłata” wprowadzona przepisami ustawy z 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (dalej: ustawa o finansowaniu społecznościowym). Zgodnie z art. 89 ust. 1 tej ustawy:

„Do dnia 31 grudnia 2022 r. kredytodawcy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy zmienianej w art. 66 [tj. ustawy o FWK] wnoszą dodatkowe wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców, o którym mowa w art. 14 ustawy zmienianej w art. 66 [tj. ustawy o FWK], w łącznej kwocie 1 400 000 000 zł”.

Natomiast zgodnie z art. 89 ust. 2 tej ustawy terminy dokonania ww. dodatkowych wpłat oraz ich wysokość określa, w drodze uchwały, Rada Funduszu Wsparcia Kredytobiorców (dalej: Rada FWK). W art. 89 ust. 3-4 uregulowano na zasadzie odesłania ustawowego (odpowiednie stosowanie art. 16a ust. 2-2b i 4-6 i art. 17a ust. 1-3 ustawy o FWK):

• ustalenie proporcji wpłat przypadających na poszczególnych kredytodawców („proporcjonalnie do wartości bilansowej brutto posiadanego portfela kredytów mieszkaniowych, w przypadku których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 90 dni”),
• zwolnienie z obowiązku wpłaty niektórych kredytodawców,
• podejmowanie uchwały o wysokości wpłat przez Radę FWK na podstawie informacji i opinii Przewodniczącego Komisji Nadzoru Finansowego,
• informowanie przez Radę FWK o wysokości wpłaty na Fundusz przypadającej na danego kredytodawcę,
• dochodzenie należności z tytułu wpłat.

Ponadto zauważyć trzeba, że, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o FWK, środki Funduszu pochodzą z:

1) wpłat kredytodawców, dokonywanych zgodnie z art. 16a ust. 1 (wpłaty kwartalne);

2) zwrotów wsparcia lub pożyczki na spłatę zadłużenia, o których mowa w art. 19, art. 20 i art. 22;

3) dochodów z tytułu inwestowania środków Funduszu;

4) innych wpływów.

Zatem „dodatkowa wpłata” na podstawie art. 89 ustawy o finansowaniu społecznościowym jest „innym wpływem”, wskazanym w pkt 4 art. 14 ustawy o FWK, odrębnym od „wpłat kwartalnych” wskazanych w pkt 1 tego przepisu. Bank otrzymał od Rady FWK informacje o wysokości wpłat przypadających na Bank i terminach ich dokonania, i dokonał tych wpłat w terminach wskazanych w tych informacjach.

Pytania

1)Czy poniesione przez Bank dodatkowe wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców, o których mowa w art. 89 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom spełniają kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT uznania za koszt uzyskania przychodów?

2)W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1: Czy wydatki te są potrącalne w dacie poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Banku poniesione przez Bank dodatkowe wpłaty na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców, o których mowa w art. 89 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom, spełniają kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT uznania za koszt uzyskania przychodów, a zatem stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia przez Bank. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę kryteria pozytywne wyrażone w tym przepisie należy uznać, że są one spełnione w przypadku „dodatkowych wpłat” z art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym, które zasiliły Fundusz Wsparcia Kredytobiorców.

Wszystkie wpłaty na Fundusz stanowią obowiązkową opłatę nałożoną na kredytodawców (w tym i Bank), którą muszą oni uiszczać, aby móc prowadzić działalność kredytową. Środki Funduszu, zgodnie z ustawą o FWK, są wykorzystywane na zapewnienie pomocy kredytobiorcom, w formach i na warunkach przewidzianych w ustawie o FWK (udzielenia wsparcia finansowego na spłatę zobowiązań z umowy kredytu, czy udzielenia w tym celu pożyczki), którzy to kredytobiorcy na skutek obiektywnych okoliczności znaleźli się w trudnej sytuacji finansowej, a jednocześnie są zobowiązani do spłaty rat kredytu zaciągniętego na cel mieszkaniowy. Skorzystanie z pomocy prowadzić ma do wywiązania się przez kredytobiorców z obowiązków nałożonych umową kredytu czy umową pożyczki pieniężnej, tj. umożliwia dokonanie spłat kapitału i uiszczenie należnych odsetek, czy innych opłat. W efekcie prowadzi to do odzyskania środków finansowych przez kredytodawców, czy też uzyskania przez kredytodawców wynagrodzenia za udzielenie finansowania (odsetki czy inne opłaty). Można zauważyć, że uczestnictwo w Funduszu oraz ochrona wynikająca z tego tytułu, zbliżona jest do ochrony jaką zapewnia ubezpieczenie spłaty kredytu. Kredytodawcy dokonują bowiem wpłat w oparciu o wysokość posiadanego portfela kredytów mieszkaniowych dla gospodarstw domowych, których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 90 dni i równocześnie uprawnieni są do uzyskania wypłaty z Funduszu, gdy ten udziela pomocy kredytodawcy w spłacie jego zobowiązań.

Nie ma więc wątpliwości, iż uczestnictwo w obligatoryjnym systemie, mającym na celu pomoc kredytobiorcom znajdującym się w trudnej sytuacji finansowej, sprzyja osiąganiu przychodów, względnie zabezpieczeniu źródła przychodów kredytodawców, ponieważ zapewnia kredytobiorcom wsparcie w razie wystąpienia problemów ze spłatą kredytu i w efekcie umożliwia im wykonanie zobowiązań z umowy kredytu czy umowy pożyczki pieniężnej, co przekłada się albo na osiągnięcie przez kredytodawców przychodów, względnie przyczynia się do odzyskania środków finansowych, które dla kredytobiorców są niezbędne do prowadzenia ich działalności i generowania przychodów.

W tym kontekście warto też przytoczyć wyrok NSA z 22 października 2019 r., II FSK 3678/17, LEX nr 2769108, w którym Sąd stwierdził:

„W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, kierując się statuowaną w art. 2 Konstytucji RP zasadą zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa, należy też przyjąć, że jeżeli ustawodawca nakłada na jednostkę obowiązek osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy jako warunku wykonywania działalności gospodarczej to wydatki jakie jednostka musi ponieść, aby ten stan rzeczy osiągnąć powinny być co do zasady na gruncie podatków dochodowych rozliczone jako koszty uzyskania przychodu. Ustawodawca może tego rodzaju wydatki wyłączyć z kosztów uzyskania przychodu bądź limitować możliwą do ujęcia w kosztach podatkowych wysokość tego wydatku, ale musi to zostać jednoznacznie wyrażone w treści ustawy podatkowej”.

Wydatek na „dodatkową wpłatę” na FWK nie jest wskazany w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Wskazaniem takim nie jest w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy o CIT (Dz. U. z 2021 r. poz. 1516 i 1535) - wyłącza on z kosztów podatkowych:

„wpłaty na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy i znajdują się w trudnej sytuacji finansowej”.

Natomiast przedmiotowe wydatki - „dodatkowe wpłaty” na FWK - zostały nałożone innym przepisem: art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom, czyli nie jest to wpłata wskazana w art. 16a ust. 1 pkt 76 ustawy o CIT. W pierwszej kolejności należy wskazać, że już sam tytuł ww. ustawy (o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom) wskazuje, iż jednym z jej celów jest pomoc kredytobiorcom. Zgodnie z treścią uzasadnienia projektu tej ustawy (Sejm Rzeczypospolitej Polskiej IX kadencji, druk nr 2269) jej celem jest zapewnienie stosowania przepisów UE a „ponadto projektowana ustawa wprowadza mechanizmy pomocy kredytobiorcom” (str. 2 uzasadnienia). Jednym z postanowień nakierowanych na pomoc kredytobiorcom (obok np. wprowadzenia tzw. wakacji kredytowych), w przepisie art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu społecznościowym ustawodawca wprowadza samodzielną podstawę prawną dla „dodatkowej wpłaty do Funduszu ...” i ustala jej łączną kwotę. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu terminy wpłat oraz ich wysokość określa, w drodze uchwały, Rada FWK. Nie ulega wątpliwości, że w art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu społecznościowym (jak wskazuje jej pełna nazwa wskazująca także na „pomoc kredytobiorcom”) ustawodawca wprowadza odrębny środek wsparcia kredytobiorców, w postaci wzmocnienia Funduszu dodatkowymi wpłatami.

Z pewnością nie są to wpłaty tożsame z „wpłatami kwartalnymi”, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy o FWK, o czym świadczy zastosowanie przez ustawodawcę odrębnego nazewnictwa („wpłata dodatkowa” vs. „wpłata kwartalna”), jak również to, że wpłata z art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu społecznościowym jest jednorazowa, dokonywana do końca 2022 r. w terminach określonych na podstawie art. 89 ust. 2 ww. ustawy w drodze uchwały Rady FWK, zaś „wpłaty kwartalne” z art. 16a ustawy o FWK są zdefiniowane jako stały instrument zapewnienia wpływów do Funduszu, płatny w terminach wskazanych w art. 16a ust. 9 ustawy o FWK. Należy zatem skonkludować, że podstawa prawna z art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu społecznościowym jest samodzielna, odrębna od podstawy prawnej wskazanej w art. 16a ustawy o FWK. Natomiast zawarte w ust. 2 i 3 art. 89 ustawy o finansowaniu społecznościowym odesłanie ustawowe do odpowiedniego stosowania przepisów ustawy o FWK niczego nie zmienia w tej konkluzji, a wręcz ją potwierdza. Odesłanie to, jako wskazujące jedynie na niektóre kwestie związane z:

• ustalaniem proporcji wpłat przypadających na poszczególnych kredytodawców,
• zwolnienia z wpłat niektórych kredytodawców,
• podejmowanie uchwały o wysokości wpłat przez Radę FWK na podstawie informacji i opinii Przewodniczącego Komisji Nadzoru Finansowego,
• informowanie przez Radę FWK o wysokości wpłaty na Fundusz przypadającej na danego kredytodawcę,
• dochodzenie należności z tytułu wpłat.

Odesłanie to nie dotyczy samego nałożenia obowiązku wpłaty, a zatem ma na celu jedynie osiągnięcie skrótowości tekstu, względnie zapewnienie spójności regulacji dot. dwóch odrębnych rodzajów wpłat na Fundusz. Taka technika legislacji jest zgodna z Zasadami techniki prawodawczej (§ 156 i nast. Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”, Dz.U. z 2016 poz. 283 t. j.).

Nie ulega zatem wątpliwości, że z woli ustawodawcy wprowadzony został odrębny rodzaj wpłaty na Fundusz. Gdyby ustawodawca planował po prostu zwiększenie kwartalnej wpłaty na Fundusz, określonej w art. 16a ustawy o FWK, to wówczas wprowadziłby odpowiednią zmianą w tej ustawie.

Tymczasem ustawodawca - wprowadzając jednocześnie inne zmiany w ustawie o FWK - takiej zmiany w tej ustawie nie wprowadził, a zdefiniował dodatkową wpłatę w art. 89 ustawy o finansowaniu społecznościowym. Ponadto na odrębność „dodatkowej wpłaty do Funduszu” wskazuje również art. 14 ust. 2 ustawy o FWK, który określa poszczególne rodzaje źródeł pochodzenia środków Funduszu. Wpłaty kwartalne kredytobiorców zostały wyraźnie wydzielone przez ustawodawcę jako osobne źródło pochodzenia środków: wskazane w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o FWK. Dodatkową wpłatę, realizowaną na podstawie art. 89 ustawy z 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym, należy zaliczyć do innych wpływów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 4 ustawy o FWK.

W związku z tym, zasadność zaliczenia „dodatkowej wpłaty” do kosztów uzyskania przychodu, należy analizować wyłącznie z perspektywy art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, co też zostało wskazane powyżej. Trzeba jednocześnie podkreślić, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych wyłączenia z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT powinny być interpretowane ściśle i nie można ich domniemywać. W szczególności zaś obowiązuje tu zakaz dokonywania wykładni rozszerzającej poszczególnych przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, który w sposób wyczerpujący wylicza wydatki nie uznawane za koszty podatkowe.

Takie rozumienie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jest utrwalone w orzecznictwie. Wskazać tu można np. wyrok NSA-OZ w Krakowie z 2 lutego 1995 r., sygn. akt SA/Kr 2480/94:

„Interpretując przepis art. 16 ust. 1 trzeba mieć na uwadze, iż stanowi on odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 15. Zatem jego wykładnia nie może być rozszerzająca i musi być ścisła”.

Z kolei w wyroku NSA z 22 października 2019 r., II FSK 3678/17, LEX nr 2769108, czytamy:

„Nie jest dopuszczalne (...) wnioskowanie zakładające, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. obejmuje także inne wydatki aniżeli wprost wskazane w tym przepisie. Trzeba bowiem stwierdzić, że katalog, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., dotyczy tylko jednoznacznie zidentyfikowanych kosztów nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu i nie można, odwołując się do charakteru tych wydatków, wnioskować, że inne, nie wymienione wprost w art. 16 ust. 1 wydatki ze względu na jakiegokolwiek rodzaju podobieństwo do wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., również nie stanowią kosztów uzyskania przychodu”.

Podobnie wypowiedziały się Sądy w następujących wyrokach:

• wyrok NSA z 2 marca 2021, II FSK 3040/18, WSA w Warszawie,
• wyrok z 30 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2595/17 (prawomocny),
• wyrok NSA z 28 stycznia 2020 r., II FSK 458/18,
• wyrok NSA z 15 listopada 2019 r., II FSK 3972/17,
• wyrok NSA z 16 grudnia 2020 r., II FSK 3444/18.

Gdyby intencją ustawodawcy było wyłączenie z kosztów dodatkowej wpłaty na FWK wprowadzonej art. 89 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym, to z pewnością wprowadziłby odpowiedni przepis podatkowy lub odpowiednią zmianę treści art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy o CIT.

Ponieważ przedmiotowe wydatki nie wiążą się z konkretnym przychodem, jak również nie można ich przypisać do konkretnego roku podatkowego, czy dłuższego okresu, to zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e wydatki te będą stanowić koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie poniesienia, tj. ujęcia kosztu w księgach rachunkowych. Jest to zgodne z utrwalonym w orzecznictwie rozumieniem tych przepisów. Np. w wyroku z 21 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 338/13 NSA stwierdził:

„O zaliczeniu podatkowych kosztów uzyskania przychodów do kategorii kosztów bezpośrednich albo innych niż bezpośrednie decyduje ich relacja do przychodu, jaki mają one obiektywnie zapewnić. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu, należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów. W przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem. Inaczej mówiąc, bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów (por. wyrok NSA z 4 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 1358/12)”.

Powyższe stanowisko o zaliczaniu wpłat na FWK do kosztów podatkowych było również potwierdzane w interpretacjach indywidualnych, np.:

• pismo z 20 maja 2016 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, ILPB4/4510-1-122/16-4/KP;
• pismo z 5 lipca 2016 r., Izba Skarbowa w Katowicach, IBPB-1-2/4510-454/16/BD;
• pismo z 30 stycznia 2017 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, 3063-ILPB2.4510.206.2016.2.EK;
• pismo z 18 maja 2016 r., Izba Skarbowa w Katowicach, IBPB-1-2/4510-240/16/MM;
• pismo z 25 maja 2016 r., Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB3/4510-214/16-2/JBB;
• pismo z 28 listopada 2016 r., Izba Skarbowa w Warszawie, 1462-IPPB3.4510.927. 2016.1.JBB;
• pismo z 17 maja 2016 r., Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB3/4510-163/16-3/JBB;
• pismo z 8 września 2016 r., Izba Skarbowa w Poznaniu, ILPB2/4510-1-18/16-2/EK;
• pismo z 16 stycznia 2018 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP2-3.4010.329.2017.1.JBB.

Zatem również w ocenie organów podatkowych wpłaty na Fundusz spełniały kryteria uznania za koszt podatkowy, zaś wyłączenie z kosztów podatkowych „wpłat kwartalnych” miało miejsce jedynie na podstawie wyłączenia wprowadzonego do art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę brak takiego wyłączenia dla „dodatkowych wpłat” nałożonych art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu społecznościowym, przedmiotowe wpłaty poniesione przez Bank stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 15 lutego 2023 r. - 6 kwietnia 2023 r. wydałem dla Państwa interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-2.4010.101.2023.1.PK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 12 kwietnia 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 11 maja 2023 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarga wpłynęła 11 maja 2023 r.

W skardze wnosili Państwo o:

1.uchylenie zaskarżonej interpretacji podatkowej,

2.zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Pismem z 7 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP2-2.4010.101.2023.2.PK udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1380/23 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 6 kwietnia 2023 r. znak 0114-KDIP2-2.4010.101.2023.1.PK.

Pismem znak (…) z 20 października 2023 r. została wniesiona skarga kasacyjna organu.

Następnie pismem z 27 marca 2026 r. znak 0114-KDIP2-2.4010.101.2023.5.PK złożono wniosek o wycofanie skargi kasacyjnej organu.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 7 kwietnia 2026 r.

Powyższy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wpłynął do organu 5 maja 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1380/23;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest bankiem krajowym działającym na podstawie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz.U. 2026 poz. 38, dalej: „Prawo bankowe”).

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej na podstawie Prawa bankowego działalności udzielacie Państwo kredytów mieszkaniowych. W związku z tym jesteście Państwo zobowiązani na podstawie ustawy z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy i znajdują się w trudnej sytuacji finansowej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1385 ze zm., dalej: „Ustawa o wsparciu”) do dokonywania wpłat na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców (dalej także FWK). Dodatkowo ustawodawca na podstawie art. 89 ust. 1 ustawy z 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 500, dalej: „Ustawa o finansowaniu”) nałożył na kredytodawców w rozumieniu Ustawy o wsparciu - w tym i na Państwa - obowiązek wnoszenia dodatkowych wpłat do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców w łącznej kwocie 1 400 000 000 zł do 31 grudnia 2022 r. (dalej: „Dodatkowe wpłaty”). W wykonaniu tej ustawy otrzymali Państwo pismo Rady Funduszu Wsparcia Kredytobiorców zobowiązujące do uregulowania Dodatkowej wpłaty przypadającej na Państwa. Uregulowali Państwo płatności w wymaganym terminie.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest możliwość zaliczenia Dodatkowej wpłaty na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców dokonywanej przez Bank na podstawie ustawy o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Jak przyjmuje się przy tym w literaturze, artykuły 15 i 16 ustawy CIT mają podstawowe znaczenie w określaniu dochodu i obliczonego od tego dochodu podatku dochodowego od osób prawnych. Dochód podatkowy ze źródła przychodów stanowi różnicę między przychodami uzyskiwanymi z jednego z dwóch źródeł opisanych w art. 12 ustawy CIT a kosztami uzyskania przychodów z tego źródła zdefiniowanymi w art. 15 i 16 ustawy CIT (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. XII, opubl. LEX/el, komentarz do art. 15 ustawy CIT).

Z wniosku wynika, że przesłanki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu Banku są w przypadku Dodatkowych wpłat spełnione, bowiem:

• wydatek jest ponoszony przez Bank tj. pomniejsza jego masę majątkową i jest pokrywany z zasobów majątkowych Banku,
• jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie jest Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwracana,
• wydatek ponoszony jest w związku z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą (działalności bankową),
• jest ponoszony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
• jest właściwie dokumentowany, oraz
• nie znajduje się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 16 ustawy CIT).

Dokonując szczegółowej analizy ostatniego ze wskazanych powyżej warunków, tj. przepisów wyłączających określone wydatki z kategorii kosztów uzyskania przychodów, zasadnym jest odwołanie się do artykułu 16 ust. 1 ustawy CIT, w którym ustawodawca wymienił wydatki uznane za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy CIT, zawiera zamknięty katalog tzw. kosztów negatywnych, tzn. kosztów rozpoznawanych rachunkowo, natomiast niestanowiących kosztów w rozliczeniu podatkowym. Koszty wymienione w tym przepisie z woli ustawodawcy nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, przy czym z racji na zamknięty charakter wyliczenia zawartego w art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie można ich interpretować w sposób rozszerzający.

Ocena charakteru dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców i jej kwalifikacji prawnopodatkowej na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy CIT wymaga przeanalizowania kluczowych regulacji dotyczących Funduszu Wsparcia Kredytobiorców.

Otóż na mocy art. 14 ust. 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (t. j. Dz. U. 2024 poz. 1385 ze zm., dalej: „ustawa o wsparciu kredytobiorców”)utworzony został Fundusz Wsparcia Kredytobiorców, będący swego rodzaju systemem wsparcia dla kredytobiorców, którzy znaleźli się w trudnej sytuacji finansowej isą zobowiązani do spłaty rat kredytu mieszkaniowego.

Wspomniany Fundusz utworzony został 5 grudnia 2015 r., wtedy to bowiem weszła częściowo w życie ustawa z 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy, to znaczy wszedł w życie jej art. 14 (stanowiący stricte o Funduszu), art. 15 (stanowiący o Radzie Funduszu Wsparcia Kredytobiorców) oraz art. 25 (stanowiący o poinformowaniu przez Radę Funduszu kredytodawców o wysokości i terminie wpłaty pierwszej składki do Funduszu w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie art. 14 i 15 tej ustawy).

Pozostałe przepisy tej ustawy weszły w życie 19 lutego 2016 r., w tym art. 16 ust. 2 tej ustawy stanowiący o wpłatach kredytodawców na Fundusz (korespondujący z art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy stanowiącym o tym, że Środki Funduszu pochodzą, m.in. z wpłat kredytodawców, dokonywanych zgodnie z art. 16 ust. 2) oraz art. 24 wprowadzający, nieistotną z punktu widzenia niniejszej sprawy, zmianę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że w art. 16 ust. 7ustawy o wsparciu przewidziano po upływie 6miesięcy - od 31 grudnia 2018 r. - mechanizm zwrotu środków, które nie zostały użyte lub zarezerwowane na udzielenie wsparcia.

Z kolei istotna zmiana w ww. przepisach została wprowadzona ustawą z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy oraz niektórych innych ustaw. Zmiany te wprowadzono od 1 stycznia 2020 r., przy czym, z punktu widzenia analizowanej sprawy, istotna jest:

• nowelizacja art. 14 ust. 2 pkt 1
• nowelizacja art. 16,
• wprowadzenie do ustawy art. 16a oraz
• wprowadzenie do ustawy CIT art. 16 ust. 1 pkt 76.

Tą nowelizacją zmieniono brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców, przesądzając, że środki Funduszu Wsparcia Kredytobiorców pochodzą z wpłat kredytodawców, dokonywanych zgodnie z art. 16a ust. 1 (przed nowelizacją dokonywanych zgodnie z art. 16 ust. 2).

Do ustawy został również dodany art. 16a stanowiący o kwartalnych wpłatach dokonywanych przez kredytodawców.

Zgodnie ww. przepisem:

Na Fundusz składają się kwartalne wpłaty dokonywane przez kredytodawców.

Kolejne ustępy art. 16a określiły zasady ustalania wysokości wskazanych kwartalnych wpłat oraz zasady ich uiszczania. Jednocześnie na mocy art. 2 ww. ustawy nowelizującej (z 4 lipca 2019 r.) w ustawie CIT do art. 16 ust. 1 dodano pkt 76.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wpłat na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy i znajdują się w trudnej sytuacji finansowej (Dz. U. z 2022 r. poz. 298 i 1488).

Co również istotne, zgodnie z art. 16a ust. 2b ustawy o wsparciu:

Wysokość wpłat na Fundusz powinna zapewniać stałe utrzymanie środków Funduszu na poziomie zabezpieczającym bieżące realizowanie umów, o których mowa w art. 8 ust. 1

- czyli na wsparcie lub pożyczkę na spłatę zadłużenia, które przyznawane są odpowiednio na podstawie umowy o udzieleniu wsparcia lub umowy pożyczki na spłatę zadłużenia zawieranej przez kredytobiorcę z kredytodawcą.

Natomiast ustawą z 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (Dz. U. z 2022 r., poz. 1448), która wprowadza, m.in. możliwość zawieszenia przez kredytobiorców spłaty kredytu hipotecznego udzielonego w walucie polskiej przez okres do ośmiu miesięcy w latach 2022 -2023 („wakacje kredytowe”), kredytodawcy na podstawie uchwały Rady Funduszu zobowiązani zostali do uiszczania dodatkowych wpłat na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców w celu zasilenia Funduszu dodatkowo kwotą 1,4 mld zł.

Zauważyć zatem należy, że Fundusz Wsparcia Kredytobiorców z uwagi na zmieniające się uwarunkowania społeczno-gospodarcze funkcjonuje w nowej formule. Powyższe jest reakcją na pogłębiający się kryzys w sektorze kredytów hipotecznych i umożliwia pozyskiwanie środków finansowych na prawidłowe funkcjonowanie Funduszu, stosownie do aktualnego zapotrzebowania.

Stosownie do art. 89 ustawy o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom ustalono, że:

1. Do dnia 31 grudnia 2022 r. kredytodawcy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy zmienianej w art. 66 wnoszą dodatkowe wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców, o którym mowa w art. 14 ustawy zmienianej w art. 66, w łącznej kwocie 1 400 000 000 zł.

2. Terminy wpłat, o których mowa w ust. 1, oraz ich wysokość określa, w drodze uchwały, Rada Funduszu Wsparcia Kredytobiorców. Przepisy art. 16a ust. 2-2b i 4-6 ustawy zmienianej w art. 66, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio.

3. Do dochodzenia należności z tytułu wpłat, o których mowa w ust. 1, przepisy art. 17a ust. 1-3 ustawy zmienianej w art. 66 stosuje się odpowiednio.

Ustawą o finansowaniu wprowadzono zatem odrębny - od obowiązku wynikającego z art. 16a ust. 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców - obowiązek „dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców”.

W efekcie przedmiotowej zmiany oprócz ciążącego dotychczas na kredytodawcach obowiązku dokonywania kwartalnych wpłat, o którym mowa w art. 16a ust. 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców, został nałożony odrębny obowiązek wynikający z art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu.

Wprawdzie obowiązek wynikający z art. 16a ust. 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców oraz obowiązek wynikający z art. 89 ust. 1 ustawy o finansowaniu wykazują szereg cech wspólnych - ponoszone są przez te same podmioty, a więc kredytodawców w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o wsparciu. Wnoszone są na rzecz tego samego, powołanego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o wsparciu, Funduszu Wsparcia Kredytobiorców. Służą też temu samemu celowi, tj. mają stanowić zasilenie Funduszu gwarantującego wsparcie finansowe osobom fizycznym zobowiązanym do spłaty kredytu mieszkaniowego, które znalazły się w trudnej sytuacji finansowej - jednakże stanowią one odrębne obowiązki (wynikające z odrębnych przepisów prawa).

Wskazana odrębność znajduje dodatkowe potwierdzenie w tym, że zgodnie z art. 89 ust. 2 i 3 ustawy o finansowaniu „dodatkowych wpłat do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców”, wybrane przepisy art. 16a i 17a ustawy o wsparciu kredytobiorców „stosuje się odpowiednio”.

Jeżeli więc „dodatkowe wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców” byłyby opłatami, o których mowa w art. 16a ust. 1 ustawy o wsparciu kredytobiorców, to nie tylko nie byłoby w ogóle konieczności wskazywania w przepisach zasadności stosowania art. 16a i 17a ustawy o wsparciu (skoro stanowiłoby to oczywistą konsekwencję tożsamości obu wpłat/obowiązków), a tym bardziej nie byłoby konieczności stosowania ich „odpowiednio”.

Powyższe rozważania są o tyle istotne, że analizowany w niniejszej sprawie i dotyczący wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy CIT nie odnosi się do wpłat na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców jako takich, lecz ściśle do „wpłat na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców, októrych mowa w art. 16a ust. 1ustawy z dnia 9października 2015 r. o wsparciu kredytobiorców (...)".

Gdyby wolą ustawodawcy było objęcie wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów również dodatkowych wpłat, to niewątpliwie w ustawie o finansowaniu dokonałby stosownej zmiany brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy CIT albo w treści art. 89 ust. 2 i 3 ustawy o finansowaniu odesłałby do odpowiedniego stosowania art. 16 ust. 1 pkt 76 ustawy o CIT - czego jednak nie uczynił.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że Dodatkowa wpłata do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców spełnia wszystkie przesłanki dla zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów Banku, w szczególności.

• uiszczenie Dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców wiąże się z uszczupleniem majątku Banku - Fundusz Wsparcia Kredytobiorców jest jednostką odrębną od Banku,
• poniesienie kosztów wynikających z Dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców ma charakter definitywny, tj. Dodatkowa wpłata faktycznie i definitywnie jest pokryta z majątku Banku,
• konieczność uiszczenia Dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą,
• uiszczanie Dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców jest realizacją przez Bank ciążących na nim ustawowych obowiązków wynikających z charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Terminowe dokonywanie wpłat pozwala uniknąć negatywnych konsekwencji dla Banku przewidzianych w art. 138 ust. 3 Prawa bankowego, co tym samym przekłada się bezpośrednio na zachowanie albo zabezpieczenie przez Bank źródła jego przychodów,
• podstawa oraz wysokość uiszczanej Dodatkowej wpłaty do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców wynika z dokumentów otrzymywanych przez Bank od Rady Funduszu Wsparcia Kredytobiorców.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Dodatkowa wpłata wnoszona do Funduszu Wsparcia Kredytobiorców może zostać zaliczona przez Bank do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki ponoszone przez Bank z tytułu wpłatydo Funduszu Wsparcia Kredytobiorców wnoszone na podstawie art. 89 ust. 1 ustawy ofinansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom nie są objęte wyłączeniem, októrym mowa w art. 16 ust. 1pkt 76 ustawy CIT.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy wydatki te są potrącalne w dacie poniesienia.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z osiągniętym przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem - to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego rozliczania i wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania.

Mając na uwadze charakter omawianych wydatków uznać należy, że są to wydatki nie pozostające w bezpośrednim związku z przychodami.

Tak więc stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy CIT:

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy CIT:

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, na którą (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Ponadto z przepisu tego wynika, że podstawą do ujęcia kosztu jest faktura (rachunek) lub inny dowód wówczas, gdy nie ma faktur (rachunków). Art. 15 ust. 4e ustawy CIT odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Ujęcie, czyli zaksięgowanie, kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. w dniu wystawienia faktury.

Podsumowując, wydatki na Dodatkowe wpłaty są kosztem innym niż bezpośrednio związanym z przychodami, więc należy go rozpoznać w dacie jego poniesienia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej::

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.