Interpretacja indywidualna z dnia 29 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.452.2026.1.ISL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 25 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – w zakresie dotyczącym możliwości opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawczyni w okresie 1 marca 2023 r. – 15 maja 2026 r. była zatrudniona w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent w jednostce uprawnionej do prowadzenia specjalizacji w dziedzinie pediatrii – SP ZOZ Wojewódzki Szpital Specjalistyczny … (dalej: „Szpital”). Umowa o pracę (umowa rezydencka) została zawarta na czas określony, w ramach umowy o odbywanie specjalizacji, na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Rodzaj wykonywanej pracy w zawartej umowie o pracę to: asystent (lekarz bez specjalizacji) w Oddziale Pediatrycznym.

W ramach stosunku pracy wszelkie czynności były wykonywane zgodnie z Programem specjalizacji w dziedzinie pediatrii dla lekarzy nieposiadających specjalizacji w odpowiedniej dziedzinie medycyny. Celem szkolenia specjalizacyjnego, odbywanego w ramach umowy rezydenckiej było uzyskanie wiedzy i umiejętności praktycznych pozwalających na samodzielne prowadzenie leczenia w pełnym zakresie. Wszelkie zadania wykonywane w ramach stosunku pracy podlegały ścisłemu nadzorowi lekarza specjalisty - kierownika specjalizacji lub ordynatora.

Do zakresu obowiązków w wynikających z umowy rezydenckiej wchodziły w szczególności:

·stosowanie leczenia ustalonego przez kierownika/ordynatora;

·referowanie stanu zdrowia wskazanych pacjentów;

·uczestnictwo w obchodach;

·prowadzenie dokumentacji medycznej;

·przygotowywanie historii choroby do wypisu oraz ich przedstawianie do zatwierdzenia kierownikowi/ordynatorowi, a także wykonywanie innych zadań zleconych przez przełożonego.

W trakcie szkolenia specjalizacyjnego Wnioskodawczyni odbywała kursy specjalizacyjne, staże kierunkowe oraz szkolenia w zakresie wykonywania zabiegów i procedur medycznych (zgodnie z programem specjalizacji).

Ponadto, od 2 stycznia 2020 r. prowadzi Ona jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: Indywidualna Praktyka Lekarska ... Przeważającym przedmiotem prowadzonej działalności jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21.Z).

W maju 2026 r. po zakończeniu umowy rezydenckiej (oraz jednocześnie szkolenia specjalizacyjnego) Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła ze Szpitalem umowę o świadczenie usług opieki zdrowotnej w zakresie pediatrii jako lekarz specjalista w Oddziale Pediatrycznym. Realizacja umowy polega w szczególności na wykonywaniu czynności służących zachowaniu lub przywróceniu zdrowia pacjentów Oddziału oraz udzielaniu konsultacji medycznych.

Zakres usług, które Wnioskodawczyni świadczy w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy (Szpitala), nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy (umowy rezydenckiej).

Istotne różnice pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako kontraktowy lekarz specjalista przejawiają się w:

·braku nadzoru nad wykonywanymi świadczeniami przez kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów;

·samodzielnym ustalaniu sposobu leczenia pacjentów;

·pełnej odpowiedzialności Wnioskodawczyni za proces diagnostyczny i leczniczy;

·samodzielnym prowadzeniu dokumentacji medycznej oraz możliwości zatwierdzania dokumentów;

·kompetencji do szkolenia i nadzorowania pracy młodszych lekarzy rezydentów.

W 2026 r., w terminie wynikającym z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”) Wnioskodawczyni złożyła na piśmie ważne i skuteczne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi będą klasyfikowane jako usługi w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86), w tym jako usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej (PKWiU 86.22.1).

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do stosowania w 2026 r. opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f.?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest Ona uprawniona do stosowania w 2026 r. opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f.

Do Wnioskodawczyni nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 u.p.d.o.f., a to z uwagi na fakt, że wykonywane na rzecz dotychczasowego pracodawcy (Szpitala) usługi nie będą tożsame z czynnościami wykonywanymi w ramach stosunku pracy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepis w Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Według art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. do katalogu źródeł przychód w zalicza się pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychód w ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f., dochody osiągnięte przez podatnik w ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f., podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 u.p.d.o.f., jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) (uchylony),

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny podkreślić należy, że wobec Wnioskodawczyni nie zachodzą okoliczności opisane w art. 9a ust. 3 u.p.d.o.f. Zawarty w tym przepisie prawa zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy. Zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie tzw. podatku liniowego (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Zdecydowanie stwierdzić należy, że zakres usług, które Wnioskodawczyni będzie świadczyć w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy, nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała w ramach stosunku pracy. Zakres obowiązków lekarza rezydenta (w trakcie szkolenia specjalizacyjnego) w sposób istotny różni się od zakresu zadań i poziomu odpowiedzialności kontraktowego lekarza specjalisty. Istotą tej różnicy jest samodzielność w ustalaniu i doborze metod leczenia, brak nadzoru kierownika specjalizacji oraz innych lekarzy specjalistów nad wykonywanymi zadaniami oraz pełna odpowiedzialność za proces leczniczy. Uwagę należy zwrócić również na fakt, że jako lekarz specjalista Wnioskodawczyni ma kompetencje do nadzorowania pracy lekarzy rezydentów.

Dodatkowo zaznaczyć należy, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo w wyroku z 5 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2163/09, Naczelny Sad Administracyjny stwierdził, że: „zwrot normatywny” „odpowiadający czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy”. Podobną wykładnię przepisów prawa przyjęto m.in. w wyroku NSA z 18 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2416/16 oraz wyroku WSA w Gliwicach z 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/GI 1056/15.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do podobnych lub tożsamych stanów faktycznych potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni, m.in. w:

·interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2026 r. Nr 0115-KDIT3.4011.967.2025.1.JS;

·interpretacji indywidualnej z 10 marca 2025 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.27.2025.3.AC.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ww. ustawy:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 9a ust. 3 analizowanej ustawy:

Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy:

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi zatem uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Zatem, z literalnego brzmienia art. 9a ust. 3 ww. ustawy wynika, że możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona m.in. w stosunku do podatnika, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnikwykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Z wniosku wynika, że w okresie 1 marca 2023 r. - 15 maja 2026 r. była Pani zatrudniona w ramach stosunku pracy jako lekarz rezydent w Szpitalu. Rodzaj wykonywanej pracy w zawartej umowie o pracę to: asystent (lekarz bez specjalizacji) w Oddziale Pediatrycznym. W ramach stosunku pracy wszelkie czynności były wykonywane zgodnie z Programem specjalizacji w dziedzinie pediatrii dla lekarzy nieposiadających specjalizacji w odpowiedniej dziedzinie medycyny. Wszelkie zadania wykonywane w ramach stosunku pracy podlegały ścisłemu nadzorowi lekarza specjalisty - kierownika specjalizacji lub ordynatora. W trakcie szkolenia specjalizacyjnego odbywała Pani kursy specjalizacyjne, staże kierunkowe oraz szkolenia w zakresie wykonywania zabiegów i procedur medycznych (zgodnie z programem specjalizacji). Od 2 stycznia 2020 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważającym przedmiotem prowadzonej działalności jest praktyka lekarska ogólna (PKD 86.21.Z). W maju 2026 r. po zakończeniu umowy rezydenckiej (oraz jednocześnie szkolenia specjalizacyjnego), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła Pani ze Szpitalem umowę o świadczenie usług opieki zdrowotnej w zakresie pediatrii jako lekarz specjalista w Oddziale Pediatrycznym. Realizacja umowy polega w szczególności na wykonywaniu czynności służących zachowaniu lub przywróceniu zdrowia pacjentów Oddziału oraz udzielaniu konsultacji medycznych. Zakres usług, które Pani świadczy w ramach działalności gospodarczej na rzecz dotychczasowego pracodawcy (Szpitala), nie jest w pełni tożsamy z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach stosunku pracy (umowy rezydenckiej).

Istotne różnice pomiędzy dotychczas wykonywaną pracą jako lekarz rezydent, a nową jako kontraktowy lekarz specjalista przejawiają się w:

·braku nadzoru nad wykonywanymi świadczeniami przez kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów;

·samodzielnym ustalaniu sposobu leczenia pacjentów;

·pełnej odpowiedzialności za proces diagnostyczny i leczniczy;

·samodzielnym prowadzeniu dokumentacji medycznej oraz możliwości zatwierdzania dokumentów;

·kompetencji do szkolenia i nadzorowania pracy młodszych lekarzy rezydentów.

W 2026 r., w terminie wynikającym z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożyła Pani na piśmie ważne i skuteczne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro w istocie czynności, które wykonywała Pani w ramach umowy o pracę jako asystent - lekarz bez specjalizacji w Oddziale Pediatrycznym Szpitala różnią się od obowiązków, które wykonuje Pani w roku podatkowym dla tego Szpitala w ramach umowy o świadczenie usług opieki zdrowotnej w zakresie pediatrii jako lekarz specjalista, to nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powodujące utratę prawa do opodatkowania podatkiem liniowym przez podatnika, który wybrał taki sposób opodatkowania.

Reasumując - jest Pani uprawniona do stosowania w 2026 r. opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Pani stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionych we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b Ordynacji podatkowej, w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Panią w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które wykonuje Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. Opodatkowanie wykonywanych usług tzw. podatkiem liniowym leży natomiast w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że nie spełnia przesłanek wynikających z art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych należy wskazać, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.