Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.960.2023.3.MN

W zakresie rozliczenia zwrotu dokonanego przez bank i możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w sytuacji zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

prawidłowe - w zakresie braku powstania przychodu z tytułu zwrotu kwoty przez bank i wystawienia druku PIT;
nieprawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 5 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku w przypadku umorzenia wierzytelności kredytowej oraz opodatkowania otrzymanego zwrotu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismami z 6 grudnia 2023 r. (wpływ 6 grudnia 2023 r.), 7 grudnia 2023 r. (wpływ 7 grudnia 2023 r.), 12 grudnia 2023 r. (wpływ 12 grudnia 2023 r.), 13 grudnia 2023 r. (wpływ 13 grudnia 2023 r.), 20 grudnia 2023 r. (wpływ 20 grudnia 2023 r.), 23 grudnia 2023 r. (wpływ 23 grudnia 2023 r.) oraz 11 stycznia 2024 r. (wpływ 11 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.S.

ul. (…)

(…)

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

A.S.

ul. (…)

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu (…) 2006 zawarli Państwo umowę o kredyt bankowy nr (…).

Umowa została zawarta z (…) S.A.

Zgodnie z zawartą umową kredytową wszyscy kredytobiorcy odpowiadają solidarnie, a więc do pełnej wysokości.

Kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, której celem było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych, a kredyt został zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości.

W obecnej chwili nie skorzystali Państwo z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej, niż wskazana we wniosku inwestycja mieszkaniowa, ale zamierzają Państwo z takiego zaniechania skorzystać i jest ono opisane w dalszej części wniosku.

W roku 2023 otrzymali Państwo kilka razy ze strony (…) propozycję zawarcia ugody.

Według ostatniej propozycji bank zwalnia Państwa z pozostałego długu i dodatkowo zwraca Państwu kwotę (…) PLN.

Zaznaczają Państwo, że przez wszystkie te lata, wszystkie Państwa środki kierowali Państwo na nadpłatę kredytu, aby jak najszybciej móc zakończyć tą umowę kredytową. Bardzo Państwu zależało na tym, ponieważ nie wiedzieli Państwo, co przyniesie Państwu przyszłość. Mają Państwo trójkę dzieci i dążą do jak największej stabilizacji życia rodzinnego.

Dokładne zapisy podpisanej w dniu (…) 2023 rok ugody:

„Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu niespłaconego kapitału Kredytu w kwocie (…) CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia (…) 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynosi (…) PLN. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do daty podpisania Ugody wynoszą (…) CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia (…) 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynoszą (…) PLN. Strony zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia Ugody wynosi łącznie (…) PLN. Bank zwalnia Kredytobiorcę/ów z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu kredytu) w kwocie (…) PLN ustalonej przez Strony i wskazanej w ust. 3 powyżej, a Kredytobiorca/y dokonane zwolnienie z długu przyjmuje/ją. W związku ze zwolnieniem z długu (wskazanym w ust. 4) zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku z tytułu Kredytu uznaje się za spłacone w całości. Bank dodatkowo zwróci na rzecz Kredytobiorcy/ów ustalaną przez Strony kwotę (…) PLN”.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tym samym, umorzoną kredytobiorcy kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z § 1 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11.03.2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe:

1. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

§ 2. 1. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu odpowiadającego równowartości umorzonych kwot wierzytelności z tytułu kredytów mieszkaniowych, od tej części kapitału tych kredytów, od której następuje zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie § 1 ust. 1 pkt 1, w przypadku gdy:

1) umorzenia dokonuje podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów;

2) równowartość umorzonych kwot wierzytelności nie pomniejszyła w jakiejkolwiek innej formie przychodu, dochodu, podstawy opodatkowania ani podatku podmiotu udzielającego kredytu mieszkaniowego lub umarzającego kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem rezerw i odpisów utworzonych na te wierzytelności, które zostały rozwiązane w związku z tym umorzeniem, i w następstwie ich rozwiązania ustalony został przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, z późn. zm.), przy czym zaniechanie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje wyłącznie do wysokości dochodów spółki tworzącej taką grupę, która umorzyła kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego i jest podmiotem określonym w ust. 1 pkt 1.

§ 3. Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz 3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

§ 4. Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

§ 5. Rozporządzenie wchodzi w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Z kredytu o numerze (…) zostało zakupione mieszkanie przy ul. (…) w (…).

Mieszkanie zostało zakupione na zaspokojenie potrzeb Państwa rodziny (obecnie są Państwo pięcioosobową rodziną - mają Państwo trójkę dzieci.

Zwrot dokonany przez bank to nadpłata kapitału zrealizowana z Państwa środków w okresie trwania kredytu. Bank sam zaproponował Państwu ugodę i zwrot (…) zł w ramach zrealizowanych przez Państwa nadpłat w kredycie. Według obliczeń banku taka kwota była Państwu należna, aby strony ugody mogły być usatysfakcjonowane. Zatem bank zwrócił Państwu nadpłacony przez Państwa wcześniej kapitał.

Nie skorzystali Państwo z przysporzenia majątkowego, które podległoby opodatkowaniu. Otrzymali Państwo ekwiwalent wydatków, które wcześniej były poniesione z własnych środków. Zatem kwoty te nie powodują faktycznego przyrostu majątku, a jedynie wyrównanie wcześniejszego zmniejszenia majątku.

Przedmiotem Państwa zapytania jest możliwość zaniechania poboru od kwoty umorzonej oraz czy z tytułu zwrotu przez bank nadpłaconych przez Państwa (…) zł powstaje przychód do opodatkowania.

Przedmiotem Państwa zapytania nie jest możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku od drugiego kredytu, tj. (…).

Tak jak Państwo wspomnieli, jest to dom przy ul. (…) w (…), w którym Państwo zamieszkują i w najbliższym czasie mają Państwo zamiar podpisać ugodę i skorzystać z możliwości zaniechania poboru podatku.

Zamierzają Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku przy kredycie (…) na dom przy ul. (…) w (…).

W żadnym innym kredycie nie skorzystali Państwo z zaniechania poboru podatku i nie zamierzają Państwo z takiej możliwości skorzystać.

Ugodę chcą Państwo zawrzeć w grudniu 2023 roku.

Pytanie dotyczy tylko i wyłącznie kredytu (…).

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy w związku z opisaną w stanie faktycznym, tj. zawartą ugodą i zwrotem (…0 PLN wyliczonym i dokonanym przez (…), po stronie Kredytobiorców w związku z zawarciem Ugody nie powstaje przychód podatkowy, a tym nieuzasadnionym byłoby opodatkowanie, tj. wystawienie przez (…) SA druku PIT od kwot otrzymanych na mocy ugody tytułem zwrotu i umorzenia?

2.Czy mogą Państwo skorzystać z zaniechania poboru od kwoty umorzonej?

Państwa stanowisko w sprawie (wynikające z wniosku, jak i jego uzupełnień)

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku oraz objętych zaniechaniem poboru podatku. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy o PIT).

Katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego w PIT, został zawarty w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem: źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2) działalność wykonywana osobiście;

3) pozarolnicza działalność gospodarcza;

4) działy specjalne produkcji rolnej;

5) (uchylony);

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9) inne źródła.

Jak wynika z powyższego, źródłem przychodów są również „inne źródła". Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie wskazuje się, że zaliczyć należy do niego wyłącznie te przychody, które rodzą obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o PIT, ale nie mogą być przyporządkowane do żadnego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b tejże ustawy (tak np. W. Modzelewski, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 17, Warszawa 2022).

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art-17.

Mając na uwadze powyższe, należy zbadać czy w związku z dokonaniem zwrotu przez bank nadpłaconego kapitału, po stronie Kredytobiorcy powstaje przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o PIT.

W tym celu, w pierwszej kolejności proszą Państwo o ustalenie, czy w przedmiotowym stanie faktycznym dochodzi w ogóle do powstania po stronie Kredytobiorcy przychodu w rozumieniu ustawy o PIT.

Przychód w rozumieniu ustawy o PIT: Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o PIT, przychodem są zatem: a) w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych - kwoty i wartości otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym; b) w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń - wartości otrzymanych świadczeń (J. Marciniak (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 18, Warszawa 2017).

Zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie wskazuje się, że elementem istotnym dla uznania danego świadczenia za przychód podatkowy jest uzyskanie przez podatnika realnego przysporzenia majątkowego. O uzyskaniu przychodu można mówić zatem jedynie w sytuacji, gdy podatnik uzyskuje rzeczywistą korzyść majątkową - czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych zwiększających jego aktywa (pieniędzy, wartości pieniężnych, świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) czy określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów. Oznacza to, że nie każda otrzymana przez podatnika kwota generuje powstanie po jego stronie przychodu podatkowego dla celów PIT. Nie wystarczy bowiem zidentyfikowanie strumienia pieniądza, który płynie w kierunku podatnika. Konieczne jest ustalenie, że mamy do czynienia ze świadczeniem, które powoduje rzeczywiste wzbogacenie się podatnika (przyrost w jego majątku).

Powyższe stanowisko potwierdzają sądy administracyjne oraz organy podatkowe. Przykładowo:

Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") w wyroku z 29 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 799/18 stwierdził, że: "Mimo, że nie wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „KIS") w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2- 1.4011.905.2021.5.MAP wskazał, że: "Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. (...) Wobec tego do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów nakładów własnych poczynionych za inny podmiot (...)”.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 1 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4011.492.2022.2.IN zwrócił uwagę, że: "Przychód podatkowy jest w istocie określonym przyrostem majątkowym i jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać. Za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego”.

Powyższe potwierdza, iż pomimo tego, że w literalnym brzmieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, że przychodem są wszelkie pieniądze i wartości pieniężne otrzymane przez podatnika, nie każda otrzymana przez podatnika kwota generuje powstanie po jego stronie przychodu podatkowego dla celów PIT. W szczególności, do powstania przychodu skutkującego realnym przysporzeniem majątkowym nie dochodzi w przypadku zwrotu wydatków na rzecz podatnika. W takiej sytuacji, koszty w pierwszej kolejności są ponoszone (finansowane) z własnych środków podatnika, a następnie są mu zwracane, w konsekwencji czego po stronie podatnika nie powstaje przysporzenie majątkowe, a jedynie "wyrównanie" wcześniejszego uszczuplenia w jego majątku.

O braku przysporzenia majątkowego w takich sytuacjach wypowiadały się sądy administracyjne, w tym:

NSA w wyroku z 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2253/15, w którym Sąd stwierdził, że: "Opodatkowaniu podlega wyłącznie definitywne przysporzenie (art. 1, art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.), a w przypadku zwrotu już poniesionego wydatku nie dochodzi do zwiększenia aktywów (podatnik odzyskuje aktywa, które wcześniej posiadał). Nie ma więc przedmiotu opodatkowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: "WSA") w Gdańsku z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1681/19, w którym Sąd stwierdził, że: "Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym ma być - co do zasady - dochód (art. 9 u.p.d.o.f.), nie zaś jakikolwiek strumień pieniądza, który płynie w kierunku podatnika. Opodatkowaniu podlega wyłącznie definitywne przysporzenie (art. 1, art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.), a w przypadku zwrotu już poniesionego wydatku nie dochodzi do zwiększenia aktywów (podatnik odzyskuje aktywa, które wcześniej posiadał). Nie ma więc przedmiotu opodatkowania”.

Takie stanowisko zajął również WSA w Poznaniu w wyroku z 27 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 336/19.

Reasumując powyższe rozważania, nie każdy strumień środków pieniężnych płynących w kierunku podatnika powinien być rozpatrywany jako zdarzenie skutkujące osiągnięciem przychodu podatkowego dla celów PIT. Przychód w rozumieniu ustawy o PIT jest określonym - realnym i wymiernym - przyrostem majątkowym, którego powstanie musi mieć charakter definitywny.

Według Państwa brak jest powstania przychodu po Państwa stronie w związku z zawarciem ugody zaproponowanej przez (…) i wyliczonego należnego zwrotu.

Odnosząc powyższe reguły do rozważanego stanu faktycznego w Państwa ocenie, dla ustalenia, czy w przedmiotowym stanie faktycznym dochodzi do powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, istotne jest też zgłębienie pojęcia instytucji „ugody”.

Instytucja ugody jako jednego z typów umowy jest regulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, dalej: "Kodeks cywilny").

Zgodnie z art. 917 Kodeksu cywilnego, przez ugodę "strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.”.

Cytowana powyżej definicja pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne ugody:

a)ugoda może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku;

b)celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu;

c)strony ugody dążą do osiągnięcia tego celu przez wzajemne ustępstwa (w literaturze przedmiotu podkreśla się, że z ustępstwem mamy do czynienia, gdy podmiot rezygnuje z jakiegoś warunku, wymagania, zmniejsza swoje żądania czy też odstępuje od nich. Ustępstwa mogą polegać m.in. na zrzeczeniu się uprawnień czy też zarzutów, zaciąganiu zobowiązań, obniżeniu świadczenia itp.).

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody. Ugodę zalicza się do kategorii umów ustalających i następczych, tj. mających na celu nadanie już istniejącemu stosunkowi prawnemu cechy pewności i bezsporności. Ugoda może zmierzać do potwierdzenia treści już istniejącego stosunku prawnego, jak i zmieniać bądź rozwiązywać ten stosunek. Natomiast, nie może ona kreować nowego stosunku prawnego (K. Osajda (red. serii), W. Borysiak (red. tomu), Kodeks cywilny. Komentarz. Wyd. 30, Warszawa 2022).

Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z 4 lutego 2004 r., sygn. akt I CK 178/03, w którym Sąd wskazał, że: "Literalne brzmienie przepisu, w którym zawarto legalną definicję ugody, jednoznacznie uzasadnia wniosek, iż o ugodzie można mówić jedynie w sytuacji, gdy reguluje ona prawa i obowiązki stron (w celu usunięcia wątpliwości lub sporu) - przy czynieniu wzajemnych ustępstw - w ramach istniejącego już stosunku prawnego. Ugoda nie może natomiast kreować nowego stosunku prawnego między stronami”.

Celem Ugód jest polubowne rozstrzygnięcie istniejących sporów oraz zapobieżenie przyszłym sporom o ważność i skuteczność Umów oraz ich poszczególnych postanowień, a także uchylenie niepewności w odniesieniu do roszczeń stron Umów związanych z zawarciem i wykonaniem Umów. Zwrot wynika zatem ze zgodnego uznania przez Bank i Kredytobiorcę, że część postanowień umownych w ramach łączącej strony uprzednio Umowy mogła być przedmiotem sporu, a w konsekwencji Kredytobiorcy należy się w tej części zwrot określonej kwoty. W świetle powyższego, mając na uwadze elementy konstrukcyjne instytucji ugody, tj. w szczególności fakt, że ugoda nie kreuje nowego stosunku prawnego i jest zawierana niejako „na tle" pierwotnego stosunku prawnego, w mojej ocenie , rozliczenia z tytułu Ugody dla celów PIT nie powinny być rozpatrywane w kompletnym oderwaniu od rozliczeń dokonywanych pomiędzy Bankiem a Kredytobiorcą na podstawie Umowy.

W związku z powyższym, należy zwrócić uwagę, że w związku z zawarciem ugody Państwo jako kredytobiorcy otrzymali niejako ekwiwalent środków pieniężnych, które wcześniej na mocy umowy przekazali Państwo na rzecz Banku w ramach spłaty rat kapitałowo - odsetkowych od otrzymanego Kredytu oraz licznych nadpłat kapitału.

W konsekwencji, w Państwa ocenie, nieuzasadnione byłoby opodatkowanie PIT kwot otrzymywanych na mocy ugody tytułem zwrotu. W konsekwencji - Państwa zdaniem - w ramach analizowanego stanu faktycznego po podpisaniu zaproponowanej ugody otrzymują Państwo jako kredytobiorcy środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z naszych własnych środków. Zatem kwoty te nie powodują faktycznego przyrostu Państwa majątku, a jedynie „wyrównanie" wcześniejszego zmniejszenia Państwa majątku. W konsekwencji, Państwa zdaniem, taka operacja nie spełnia celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika - ani poprzez zwiększenie aktywów ani poprzez zmniejszenie pasywów.

Pragną Państwo również zaznaczyć, że w związku z zawarciem ugody strony ugody zgodnie przyjmują, że wobec spłaty całości udzielonego kredytu doszło do faktycznego wykonania umowy i spełnienia świadczenia klienta na rzecz Banku.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym przypadku po stronie Kredytobiorców nie dochodzi do powstania przysporzenia majątkowego. W tym wypadku następuje jedynie wypłata środków pieniężnych będących ekwiwalentem wydatków poniesionych uprzednio na rzecz Banku w związku z wykonywaniem Umowy, co według Państwa przesądza o tym, że do przychodów podlegających opodatkowaniu PIT nie powinno zaliczać się kwot uzyskanych z tego tytułu.

Pragną Państwo zaznaczyć, że brak powstania przychodu podatkowego - na mocy zawartej ugody - środków odpowiadających uprzednio uregulowanym należnościom wynikającym z umowy kredytu potwierdzają organy podatkowe.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.397.2020.1.AMN Dyrektor KIS wskazał, że: „zwrot zapłaconych Bankowi kwot dokonywany przez Bank na rzecz Klienta wskutek unieważnienia umowy kredytowej nie stanowi przysporzenia po stronie kredytobiorcy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ po stronie kredytobiorcy w związku z dokonanym zwrotem nie nastąpi realne przysporzenie majątkowe. W przypadku zwrotu świadczenia na podstawie nieważnej umowy kredytowej Klient otrzyma z powrotem swój kapitał (zwrot zapłaconych Bankowi kwot). Kwoty te będą stanowiły jedynie zwrot poniesionych wcześniej kosztów. Nie ma zatem podstaw, aby uznać je za dochód podlegający opodatkowaniu. Dla celów podatkowych otrzymana kwota ww. zwrotu jest obojętna podatkowo”.

W przywołanej wyżej interpretacji Dyrektor KIS wskazał również, że: "Za brakiem uznania zwrotu świadczenia na podstawie nieważnej umowy kredytowej za przychód przemawia sama natura tej operacji. W rzeczywistości taka operacja nie spełni celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika. W takiej sytuacji Klient otrzyma z powrotem swój własny kapitał. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. W tym wypadku brak tego rodzaju przysporzenia, a jedynie następuje zwrot korzyści, co przesądza o tym, że do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu tego rodzaju zwrotu”.

Takie stanowisko Dyrektor KIS zajął również w interpretacji z 4 maja 2020 r. o nr 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.2020.7.S.LS.

Organy podatkowe potwierdzają również brak powstania przychodu podatkowego w przypadku otrzymania przez kredytobiorcę zwrotu środków, który jest dokonywany na mocy wyroku sądowego.

Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.466.2020.1.MT stwierdził, że: „Otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych stanowiących realizację „roszczenia o zwrot środków” nie będzie przychodem Wnioskodawcy. Czynność ta nie spowoduje uzyskania przez Wnioskodawcę przysporzenia majątkowego, wzrostu jego majątku. Wnioskodawca otrzyma zwrot własnych pieniędzy, które nienależnie wpłacił wcześniej do Banku. Pieniądze te nie będą przychodem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich uzyskanie nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Pragną również Państwo wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 4 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.748.2019.1.BO, która dotyczy zwrotu kosztów procesu w wyniku zawartej umowy. W interpretacji tej organ podatkowy uznał, że: „Należy wskazać, że zwrócone na rzecz pracownika koszty postępowania sądowego nie stanowią przysporzenia po jego stronie i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ po stronie pracownika w związku z dokonanym zwrotem kosztów postępowania sądowego nie nastąpiło realne przysporzenie majątkowe. Kwota ta stanowi jedynie zwrot poniesionych wcześniej wydatków - nie jest więc dochodem podlegającym opodatkowaniu. Dla celów podatkowych otrzymana kwota tytułem kosztów postępowania sądowego jest obojętna podatkowo”.

Interpretacja ta dotyczyła co prawda innej kategorii kosztów/wydatków. Niemniej, organ powtórzył w niej wskazaną powyżej argumentację dotyczącą braku powstania przychodu w związku ze zwrotem na rzecz podatnika poniesionych wcześniej wydatków.

Na koniec pragną Państwo również podkreślić, że otrzymali Państwo z tego samego banku, tj. (…) propozycję ugody do drugiego kredytu, tj. (…). Ugodę tą mają Państwo zamiar zawrzeć w najbliższym czasie. Jest to kredyt na dom, w którym obecnie Państwo mieszkają. Ten kredyt spełnia wszystkie warunki Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W tej propozycji bank nie umarza całkowicie kapitał i nie robi zwrotu jak w wyżej opisanym kredycie zgodnie z wytycznymi przewalutowania ale pomniejsza je i pozostawia kredyt przewalutowany na PLN w kwocie do spłaty (…) PLN. Tym samym bank potwierdza, że przy kredycie (…) Państwa nadpłaty były tak duże, że już dawno spłacili Państwo kredyt i należy się Państwu zwrot nadpłaconych przez Państwa wcześniej środków. Bank sam wyszedł do Państwa z tą propozycją, a Państwo ją przyjęli.

W kredycie (…), który nie był przez Państwa nadpłacany bank pozostawia Państwu do spłaty kapitał (…) zł, a zwalnia Państwa jedynie z (…) zł.

Poniżej dokładna treść zaproponowanej ugody, którą w najbliższym czasie Państwo podpiszą i skorzystają z zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe zgodnie z Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

„§ 1. 1. Strony potwierdzają, że wolą obu Stron: - było zawarcie Umowy oraz - jest utrzymanie tej Umowy w mocy przez cały okres kredytowania z uwzględnieniem zmian, które wynikają z tej Ugody.

2. Strony zmieniają walutę zadłużenia, określoną w Umowie, na PLN na zasadach określonych w dalszej części Ugody.

3. Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu niespłaconego kapitału Kredytu w kwocie (…) CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia (…) 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynosi (…) PLN. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do daty podpisania Ugody wynoszą (…) CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia (…) 2023 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynoszą (…) PLN.

4. Za podstawę ustalenia wysokości salda zadłużenia po zawarciu Ugody i Aneksu Strony, z zastrzeżeniem ust. 8 poniżej, przyjęły, że kredyt udzielony na podstawie Umowy zostanie rozliczony tak, jakby od daty zawarcia Umowy, stanowił kredyt złotowy udzielony na warunkach, o których mowa w § 1 ust. 5, z zachowaniem: pozostałych parametrów kredytu wynikających z Umowy tj. okresu kredytowania 360 miesięcy licząc od daty zawarcia Umowy oraz formy spłaty kredytu w ratach określonej w Umowie.

5. Warunki udzielenia kredytu złotowego, o których mowa w § 1 ust. 4, zostały określone w sposób następujący: I. kwota kredytu (kapitał) stanowiła sumę kwot wypłaconych tytułem kredytu i wynosiła (…) PLN; II. oprocentowanie kredytu według zmiennej stopy procentowej zostało ustalone jako suma Stawki Bazowej opartej o wskaźnik referencyjny WIBOR 3M (Stawka Bazowa WIBOR 3M) w dniu wypłaty kredytu lub pierwszej transzy kredytu oraz marży w wysokości 1,38%. W dniu wypłaty kredytu / pierwszej transzy kredytu oprocentowanie według tej formuły dla kredytu w PLN wynosiłoby 5,58%, zaś wartość Stawki Bazowej WIBOR 3M z dnia wypłaty kredytu / pierwszej transzy kredytu wynosiła 4.2%. W symulacji kredytu w PLN w załączniku nr 2 do Ugody na czas do ustanowienia hipoteki dla Kredytu przyjęto marżę podwyższoną o 1,50%; III. Stawka Bazowa WIBOR 3M wyznaczana jest na podstawie wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M, w sposób opisany w punkcie IV i V poniżej. Wskaźnik referencyjny WIBOR 3M za okres od daty zawarcia Umowy jest dostępny na stronie: (https://www.mbank.pl/pomoc/oprocentowanie/oferta-indywidualna/). 4 IV. Bank sprawdzał wartość wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M przedostatniego dnia roboczego lutego, maja, sierpnia i listopada. Gdy w dniu sprawdzenia, wartość 4 wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M różniła się od wartości Stawki Bazowej WIBOR 3M, Bank zmieniał wartość tej stawki w granicach zmiany wartości wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M. To oznacza, że jako wartość Stawki Bazowej WIBOR 3M przez kolejne trzy miesiące kalendarzowe, przyjmował wartość wskaźnika referencyjnego z dnia sprawdzenia. Bank przyjmował wartość Stawki Bazowej WIBOR 3M z dokładnością do pięciu miejsc po przecinku. V. zmiana Stawki Bazowej WIBOR 3M następowała trzeciego dnia roboczego miesiąca, następującego po miesiącu, w którym Bank sprawdził wartość wskaźnika referencyjnego WIBOR 3M, tj. każdego trzeciego dnia roboczego marca, czerwca, września, grudnia. VI. wysokość marży, o której mowa w pkt (II) zdanie pierwsze, odpowiada różnicy pomiędzy średnim oprocentowaniem opublikowanym przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w pkt VII, z miesiąca, w którym nastąpiła wypłata kredytu / pierwszej transzy kredytu, a wartością Stawki Bazowej WIBOR 3M z dnia wypłaty kredytu / pierwszej transzy kredytu; VII. oprocentowanie opublikowane przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w pkt VI, stanowi średnie oprocentowanie dla stopy zmiennej i stałej do 3 miesięcy włącznie, wynikające z opublikowanego przez Narodowy Bank Polski arkusza zatytułowanego „Statystyka stóp procentowych”, w Tabeli zatytułowanej „Średnie oprocentowanie nowych i renegocjowanych umów złotowych”, wiersz nr 20 w kolumnie E tego arkusza, dla kategorii kredytów na nieruchomości mieszkaniowe [link do strony internetowej Narodowego Banku Polskiego, na której publikowane są powyższe statystyki stóp procentowych na dzień zawarcia Ugody: https://www.nbp.pl/home.aspx?f=/statystyka/pieniezna_i_bankowa/oprocentowanie.html].

5. Rozliczenie dotychczas spłaconych rat kredytu udzielonego na podstawie Umowy oraz wcześniejszych spłat na poczet kredytu w złotych, o którym mowa w § 1 ust. 4, a którego warunki udzielenia zostały określone w § 1 ust. 5, następuje w ten sposób, że wartość spłat dokonanych na podstawie Umowy zostanie zaliczona w pierwszej kolejności na poczet rat odsetkowych, a następnie - rat kapitałowych kredytu w złotych. Powstała nadwyżka pomniejsza kapitał do spłaty kredytu, o którym mowa w § 1 ust. 5 pkt (I), od którego naliczane są kolejne odsetki, a niedobór - powiększa kapitał do spłaty, o którym mowa w § 1 ust. 5 pkt (I), od którego naliczane są kolejne odsetki. W przypadku spłaty raty w CHF lub wcześniejszej spłaty kredytu w CHF, zastosowaliśmy do rozliczenia w ramach Ugody (do przeliczenia na PLN) średni kurs CHF ogłoszony przez NBP z dnia spłaty raty lub z dnia wcześniejszej spłaty. Odsetki bieżące naliczone od ostatniej spłaty raty wskazane w § 1 ust. 3 powyżej do dnia zawarcia Ugody i Aneksu płatne będą w dacie zawarcia Ugody i Aneksu. Odsetki naliczone po dacie zawarcia Ugody i Aneksu zostaną doliczone do najbliższej raty odsetkowej płatnej po dacie zawarcia Ugody i Aneksu. Przed zawarciem niniejszej Ugody Bank przedłożył Kredytobiorcy w załączniku nr 2 do Ugody zestawienie stanowiące podstawę ustalenia pozostałej do spłaty kwoty kredytu w PLN, a Kredytobiorca potwierdza jego otrzymanie.

6. Z uwzględnieniem § 1 ust. 4-6, pozostała do spłaty kwota kredytu (zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku) z tytułu umowy o kredyt w PLN, na dzień zawarcia Ugody wynosiłoby (…) PLN.

7. Bank zwalnia Kredytobiorcę/ów z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu kapitału kredytu): - w kwocie (…) PLN. Kwota ta została ustalona jako różnicę między kwotą zadłużenia z tytułu kapitału Kredytu wskazaną w § 1 ust. 3, a kwotą zadłużenia wskazaną w § 1 ust. 7, powiększona o kwotę ustaloną w wyniku dalszych negocjacji między Stronami, a Kredytobiorca/y dokonane zwolnienie z długu przyjmuje/ją.

8. Strony uzgadniają, że zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku, z tytułu kapitału kredytu, który pozostaje do spłaty z tytułu Umowy na dzień zawarcia Ugody, wynosi (…) PLN (słownie: dwieście sześć tysięcy PLN). Do tej kwoty dochodzą odsetki w kwocie (…) PLN, wskazane w § 1 ust. 3 powyżej.

9. Oprocentowanie pozostałej do spłaty kwoty kredytu będzie okresowo stałe w wysokości 4,99% w skali roku przez 5 lat, tj. 60 miesięcy od następnego dnia po dniu uruchomienia okresowo stałego oprocentowania, co nastąpi nie później niż w ciągu 2 dni roboczych od daty zawarcia Aneksu. Oprocentowanie stałe Kredytu nie zmieni się przez 5 lat, nawet jeśli w tym czasie zmieni się wskaźnik referencyjny”.

Podsumowując powyższe: W świetle przytoczonej powyżej argumentacji, proszą Państwo o uznanie, że w związku z zawarciem Ugody i otrzymaniem zwrotu wyliczonego od (…), po stronie Kredytobiorcy nie powstaje przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

Według Państwa - w ramach analizowanego stanu faktycznego po podpisaniu zaproponowanej ugody otrzymali Państwo jako kredytobiorca środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z Państwa własnych środków. Zatem kwoty te nie powodują faktycznego przyrostu Państwa majątku, a jedynie „wyrównanie" wcześniejszego zmniejszenia naszego majątku. W konsekwencji, Państwa zdaniem, taka operacja nie spełnia celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika - ani poprzez zwiększenie aktywów ani poprzez zmniejszenie pasywów.

Przychód w rozumieniu ustawy o PIT:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o PIT, przychodem są zatem:

a)w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych - kwoty i wartości otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym;

b)w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń - wartości otrzymanych świadczeń (J. Marciniak (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 18, Warszawa 2017).

Oznacza to, że nie każda otrzymana przez podatnika kwota generuje powstanie po jego stronie przychodu podatkowego dla celów PIT. Nie wystarczy bowiem zidentyfikowanie strumienia pieniądza, który płynie w kierunku podatnika. Konieczne jest ustalenie, że mamy do czynienia ze świadczeniem, które powoduje rzeczywiste wzbogacenie się podatnika (przyrost w jego majątku).

Powyższe stanowisko potwierdzają sądy administracyjne oraz organy podatkowe. Przykładowo:

Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") w wyroku z 29 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 799/18 stwierdził, że: „art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”;
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "KIS") w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.905.2021.5.MAP wskazał, że: „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. (...) Wobec tego do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów nakładów własnych poczynionych za inny podmiot (...)”;
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 1 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4011.492.2022.2.IN zwrócił uwagę, że: „Przychód podatkowy jest w istocie określonym przyrostem majątkowym i jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać. Za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego”.

W szczególności, do powstania przychodu skutkującego realnym przysporzeniem majątkowym nie dochodzi w przypadku zwrotu wydatków na rzecz podatnika. W takiej sytuacji, koszty w pierwszej kolejności są ponoszone (finansowane) z własnych środków podatnika, a następnie są mu zwracane, w konsekwencji czego po stronie podatnika nie powstaje przysporzenie majątkowe, a jedynie "wyrównanie" wcześniejszego uszczuplenia w jego majątku.

O braku przysporzenia majątkowego w takich sytuacjach wypowiadały się sądy administracyjne, w tym:

NSA w wyroku z 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2253/15, w którym Sąd stwierdził, że: „Opodatkowaniu podlega wyłącznie definitywne przysporzenie (art. 1, art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.), a w przypadku zwrotu już poniesionego wydatku nie dochodzi do zwiększenia aktywów (podatnik odzyskuje aktywa, które wcześniej posiadał). Nie ma więc przedmiotu opodatkowania”;
Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA") w Gdańsku z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1681/19, w którym Sąd stwierdził, że: „Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym ma być - co do zasady - dochód (art. 9 u.p.d.o.f.), nie zaś jakikolwiek strumień pieniądza, który płynie w kierunku podatnika. Opodatkowaniu podlega wyłącznie definitywne przysporzenie (art. 1, art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.), a w przypadku zwrotu już poniesionego wydatku nie dochodzi do zwiększenia aktywów (podatnik odzyskuje aktywa, które wcześniej posiadał). Nie ma więc przedmiotu opodatkowania”.

Takie stanowisko zajął również WSA w Poznaniu w wyroku z 27 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 336/19: „Reasumując powyższe rozważania, nie każdy strumień środków pieniężnych płynących w kierunku podatnika powinien być rozpatrywany jako zdarzenie skutkujące osiągnięciem przychodu podatkowego dla celów PIT. Przychód w rozumieniu ustawy o PIT jest określonym - realnym i wymiernym - przyrostem majątkowym, którego powstanie musi mieć charakter definitywny. Brak powstania przychodu po stronie Kredytobiorców w związku z zawarciem Ugody”.

Odnosząc powyższe reguły do rozważanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w Państwa ocenie, dla ustalenia czy w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dochodzi do powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, istotne jest też zgłębienie pojęcia instytucji „ugody”.

Instytucja ugody jako jednego z typów umowy jest regulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, dalej: "Kodeks cywilny"). Zgodnie z art. 917 Kodeksu cywilnego, przez ugodę „strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać”.

Cytowana powyżej definicja pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne ugody:

a)ugoda może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku;

b)celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu;

W świetle powyższego, mając na uwadze elementy konstrukcyjne instytucji ugody, tj. w szczególności fakt, że ugoda nie kreuje nowego stosunku prawnego i jest zawierana niejako „na tle” pierwotnego stosunku prawnego, w mojej ocenie, rozliczenia z tytułu Ugody dla celów PIT nie powinny być rozpatrywane w kompletnym oderwaniu od rozliczeń dokonywanych pomiędzy Bankiem a Kredytobiorcą na podstawie Umowy.

W związku z powyższym, należy zwrócić uwagę, że w związku z zawarciem Ugody Kredytobiorca otrzymuje niejako ekwiwalent środków pieniężnych, które wcześniej na mocy Umowy Klient przekazał na rzecz Banku w ramach spłaty rat kapitałowo - odsetkowych od otrzymanego Kredytu. W konsekwencji, w Państwa ocenie, nieuzasadnione byłoby opodatkowanie PIT kwot otrzymywanych na mocy Ugody tytułem Zwrotu.

Dlatego w konsekwencji - Państwa zdaniem - w ramach analizowanego stanu faktycznego po podpisaniu zaproponowanej ugody otrzymali Państwo jako kredytobiorcy środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z Państwa własnych środków. Zatem kwoty te nie powodują faktycznego przyrostu Państwa majątku, a jedynie "wyrównanie" wcześniejszego zmniejszenia Państwa majątku. Taka operacja nie spełnia według Państwa celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika - ani poprzez zwiększenie aktywów ani poprzez zmniejszenie pasywów.

Pragną Państwo również zaznaczyć, że w związku z zawarciem Ugody, strony Ugody zgodnie przyjmują, że wobec spłaty całości udzielonego kredytu doszło do faktycznego wykonania Umowy i spełnienia świadczenia Klienta na rzecz Banku.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym przypadku po Państwa stronie nie dochodzi do powstania przysporzenia majątkowego. W tym wypadku następuje jedynie wypłata środków pieniężnych będących ekwiwalentem wydatków poniesionych uprzednio na rzecz Banku w związku z wykonywaniem Umowy, co według Państwa przesądza o tym, że do przychodów podlegających opodatkowaniu PIT nie powinno zaliczać się kwot uzyskanych z tego tytułu.

W przywołanej wyżej interpretacji Dyrektor KIS wskazał również, że: „Za brakiem uznania zwrotu świadczenia na podstawie nieważnej umowy kredytowej za przychód przemawia sama natura tej operacji. W rzeczywistości taka operacja nie spełni celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika. W takiej sytuacji Klient otrzyma z powrotem swój własny kapitał. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. W tym wypadku brak tego rodzaju przysporzenia, a jedynie następuje zwrot korzyści, co przesądza o tym, że do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu tego rodzaju zwrotu”.

Takie stanowisko Dyrektor KIS zajął również w interpretacji z 4 maja 2020 r. o nr 0114-KDIP3-2.4011.449.2018.2020.7.S.LS.

Organy podatkowe potwierdzają również brak powstania przychodu podatkowego w przypadku otrzymania przez kredytobiorcę zwrotu środków, który jest dokonywany na mocy wyroku sądowego. Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.466.2020.1.MT stwierdził, że: „Otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych stanowiących realizację „roszczenia o zwrot środków” nie będzie przychodem Wnioskodawcy. Czynność ta nie spowoduje uzyskania przez Wnioskodawcę przysporzenia majątkowego, wzrostu jego majątku. Wnioskodawca otrzyma zwrot własnych pieniędzy, które nienależnie wpłacił wcześniej do Banku. Pieniądze te nie będą przychodem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich uzyskanie nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podsumowując powyższe uważają Państwo, że zarówno dokonany przez bank zwrot (…) zł, jak i umorzenie kwoty kredytu nie stanowią Państwa przychodu i nie powinny zostać opodatkowane.

Po podpisaniu zaproponowanej ugody otrzymał Pan jako kredytobiorca środki będące ekwiwalentem wydatków, które były uprzednio poniesione z Pana własnych środków. Zatem kwoty te nie powodują faktycznego przyrostu majątku, a jedynie „wyrównanie” wcześniejszego zmniejszenia majątku. Taka operacja nie spełnia według Pana celu przychodu jakim jest zwiększenie majątku podatnika - ani poprzez zwiększenie aktywów ani poprzez zmniejszenie pasywów.

W konsekwencji, w Pana ocenie, nieuzasadnione byłoby opodatkowanie, tj. wystawienie przez (…) SA druku PIT od kwot otrzymywanych na mocy ugody tytułem zwrotu i umorzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Wskazali Państwo, że na podstawie proponowanej ugody bank umorzy Państwu istniejące zobowiązanie, a dodatkowo zwróci Państwu nienależnie pobrane świadczenie wynikające z nadpłaty kapitału.

Należy zatem przeanalizować skutki podatkowe powyższych czynności.

Skutki podatkowe zwrotu nienależnie pobranego świadczenia

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy,

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

W Państwa przypadku, zgodnie z planowaną ugodą, dojdzie do zwrotu nienależnie pobranego przez bank świadczenia wynikającego z nadpłaty kapitału.

Skoro zatem będzie to zwrot nienależnie pobranego świadczenia, to zwrot ten nie będzie stanowił przysporzenia po Państwa stronie, a zatem w ogóle nie będzie stanowił przychodu.

W przypadku zwrotu świadczenia w związku z przewalutowaniem kredytu i ponownym rozliczeniem klient otrzymuje bowiem z powrotem swój kapitał - zwrot zapłaconych Bankowi kwot. Nie ma zatem podstaw, aby zwrócone kwoty uznać za dochód podlegający opodatkowaniu. Dla celów podatkowych zwrot taki jest obojętny podatkowo.

W sytuacji przedstawionej powyżej bank nie jest zatem zobowiązany do wystawienia klientowi informacji PIT-11 o wysokości osiągniętego przychodu.

Zatem Państwa stanowisko dotyczące zwrotu nadpłaconego kapitału i wystawienia informacji PIT należało uznać za prawidłowe.

Umorzenie wierzytelności

Umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną Państwu kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej braku powstania przychodu w przypadku umorzenia należało uznać za nieprawidłowe.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592) zmienionym Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. 2022 poz. 2743):

1.Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2.Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1)kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego

5.Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6.Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7.W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Z kolei § 4 cytowanego rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenianiemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zatem zaniechanie poboru podatku do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów znajdzie zastosowanie, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.kredyt był zaciągnięty na realizację inwestycji mieszkaniowej;

2.kredyt był udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw;

3.kredyt był zabezpieczony hipotecznie;

4.kredytobiorca nie korzystał wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

1.w dniu (…) 2006 r. zaciągnęli Państwo kredyt hipoteczny w walucie CHF na własne cele mieszkaniowe - na zakup mieszkania;

2.w 2006 roku zaciągnęli Państwo również kredyt hipoteczny na dom, w którym obecnie Państwo zamieszkują;

3.zamierzają Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku w stosunku do kredytu zaciągniętego na dom.

Powzięli Państwo wątpliwość, czy mogą Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia wierzytelności wynikającej z kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania.

Państwa skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Główną przesłaną do skorzystania z zaniechania poboru podatku jest przeznaczenie tego kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Z opisu sprawy wynika, że zaciągnięty kredyt został przeznaczony na zakup mieszkania na własne cele mieszkaniowe.

Zatem główna przesłanka do skorzystania z zaniechania poboru podatku - cel mieszkaniowy - została spełniona.

Natomiast w Państwa przypadku zostały zaciągnięte dwa kredyty mieszkaniowe dotyczące dwóch nieruchomości (dwóch różnych inwestycji mieszkaniowych), tj. jeden kredyt zaciągnięty został na zakup mieszkania, drugi na dom.

Ponadto jak sami Państwo wskazali, chcą Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku w związku z zawarciem ugody w sprawie umorzenia części wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego w 2006 roku na Państwa dom.

Skoro - jak wynika z wniosku i jego uzupełnień - w pierwszej kolejności zamierzają Państwo skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym Państwu w 2006 roku na dom, to w tej sytuacji nie będzie Państwu przysługiwała możliwość skorzystania z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do kredytu zaciągniętego w 2006 roku na zakup mieszkania.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe jasno wskazuje, że zaniechanie poboru podatku znajduje zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na własne cele mieszkaniowe w sytuacji, gdy osoba taka nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

Zatem jeśli skorzystają Państwo z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia dotyczącego kredytu na dom, to nie mogą Państwo skorzystać z zaniechania w stosunku do kredytu zaciągniętego na Państwa drugą inwestycję mieszkaniową, tj. na mieszkanie.

Na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z powyższym artykułem, w przypadku przychodu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i który nie skorzysta z zaniechania poboru podatku, bank będzie zobowiązany do wystawienia klientowi informacji PIT-11 o wysokości osiągniętego przychodu.

W konsekwencji, z tytułu wierzytelności umorzonej w ramach ugody dotyczącej kredytu na zakup mieszkania - będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Zatem Państwa stanowisko w tej kwestii należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnej wskazuję, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan - A.S. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.960.2023.3.MN