Zaliczanie wydatków na elementy dekoracyjne biura do kosztów uzyskania przychodów w świetle regulacji podatku dochodowego - Interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.166.2025.3.AK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 18 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2025 r. (wpływ 21 marca 2025 r.).Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest doradcą podatkowym, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w postaci kancelarii doradztwa podatkowego. Nie zatrudnia pracowników. W 2025 r. zamierza wybrać opodatkowanie podatkiem liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca wynajmuje biuro, w którym przyjmuje klientów i udziela im porad podatkowych. Biuro jest wykorzystywane wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej: świadczenia usług doradztwa podatkowego, w tym spotykania się z klientami w celu udzielania im porad podatkowych. W związku z tym Wnioskodawca ponosi wydatki związane z funkcjonowaniem biura, takie jak czynsz oraz m. in. zakup mebli biurowych i wyposażenia. W celu uatrakcyjnienia wyglądu biura i stworzenia przyjemnej atmosfery dla klientów, Wnioskodawca umieścił w biurze zestawy (...) ze swojej prywatnej kolekcji. Zestawy te pełnią funkcję dekoracyjną, a jednocześnie są dostępne dla klientów, w tym również dla dzieci towarzyszących klientom podczas wizyt w biurze. Wnioskodawca zaobserwował, że umieszczenie zestawów (...) w biurze spotkało się z pozytywnym odbiorem ze strony klientów. Klienci często wyrażają zainteresowanie tymi zestawami, a niektórzy z nich zajmują się (...) zestawów (...), co dodatkowo sprzyja nawiązywaniu dobrych relacji z klientem. Dodatkowo, zestawy (...) stanowią atrakcję dla dzieci, co pozwala rodzicom skupić się na rozmowie z doradcą podatkowym, nie martwiąc się o nudę swoich pociech.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza zakupić kolejne zestawy (...), które po (...) zostaną umieszczone w biurze i będą pełniły funkcję dekoracyjną oraz rozrywkową dla klientów. Wnioskodawca chciałby upewnić się, czy wydatki poniesione na zakup tych zestawów będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od tych zakupów. Cena zestawów nie będzie przekraczała 10 000 zł netto.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zestawy (...) będą wykorzystywane w biurze w sposób pośredni, tzn. nie będą bezpośrednio wykorzystywane do świadczenia usług doradztwa podatkowego. Niemniej jednak, Wnioskodawca uważa, że umieszczenie tych zestawów w biurze ma wpływ na pozytywny wizerunek kancelarii, zwiększa komfort klientów podczas wizyt, a także może przyczynić się do pozyskania nowych klientów. W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że wydatki na zakup zestawów (...) powinny być traktowane jako koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Umieszczenie zestawów (...) w biurze spotkało się z pozytywnym odbiorem ze strony klientów. Klienci często wyrażają zainteresowanie tymi zestawami, a niektórzy z nich zajmują się (...) zestawów (...), co dodatkowo sprzyja nawiązywaniu dobrych relacji z klientem. Dodatkowo, zestawy (...) stanowią atrakcję dla dzieci, co pozwala rodzicom skupić się na rozmowie z doradcą podatkowym, nie martwiąc się o nudę swoich pociech.

Pozytywny wizerunek kancelarii przejawia się m. in. tym, że klienci kojarzą zestawy (...) będące elementem wystroju kancelarii z poradą którą uzyskali. Zdarzają się klienci, którzy korzystają z usługi Wnioskodawcy jedynie raz w roku (np. przy składaniu zeznań rocznych) pamiętają konkretne zestawy, które widzieli podczas poprzednich wizyt. Niewykluczone, że ten element wystroju był jednym z czynników, który brali pod uwagę decydując się na skorzystanie po raz kolejny z usług. Wnioskodawcy. Ponadto klienci z dziećmi wiedząc o takim elemencie wyposażenia kancelarii mogą przyjść na spotkanie razem z dzieckiem, co z pewnością wpływa na ich komfort, bo nie muszą organizować opieki dla dzieci na czas wizyty a jednocześnie pozwala na zajęcie czasu dzieciom podczas rozmowy rodziców z doradcą.

Jak wskazano we wniosku element wyposażenia kancelarii w postaci (...) w sposób pośredni ma wpływ na uzyskiwanie czy zabezpieczenie, zachowanie źródła przychodów. Wnioskodawca nie jest w stanie określić czy faktycznie przyczynia się on do pozyskania nowych klientów. Z pewnością (...) będące dekoracją kancelarii nie są najważniejszym czynnikiem decydującym o wyborze usług doradcy podatkowego, mogą jednak być czynnikiem który jest elementem pozytywnych doświadczeń klienta.

(...) są elementem wystroju, wyposażenia biura. Jak wskazano we wniosku element wyposażenia kancelarii w postaci (...) w sposób pośredni ma wpływ na uzyskiwanie czy zabezpieczenie, zachowanie źródła przychodów. Wystrój kancelarii odgrywa bardzo ważną rolę w kontaktach z kontrahentami. Odpowiedni wygląd kancelarii może służyć np. zapewnieniu miłej i spokojnej atmosfery, sprzyjającej udzielaniu porad klientom. Należy mieć przy tym na uwadze, że odpowiedni wystrój biura jest obecnie normą, czymś, czego oczekują kontrahenci. Jednocześnie (...) są dość charakterystycznym elementem wystroju, pozwalającym na pewne wyróżnienie kancelarii wśród innych kancelarii.

Opisane we wniosku zdarzenie przyszłe dotyczy zestawów (...), które Wnioskodawca zamierza kupować wyłącznie na potrzeby wystroju kancelarii. Oznacza to, że gdyby nie planował umieszczania w biurze tych zestawów (...) to by ich nie kupował. Nie wyklucza jednak, że będzie również kupował zestawy (...) na potrzeby dekoracji prywatnego mieszkania i wówczas taki zakup nie będzie oczywiście stanowił kosztów działalności gospodarczej. Przykładowo, w ostatnim czasie Wnioskodawca dokonał zakupu krzeseł – zarówno do salonu w mieszkaniu jak i do biura. Do kosztów działalności gospodarczej zaliczone zostały jedynie te, które zostały kupione jako wyposażenie biura. Opisane we wniosku zakupy kolejnych zestawów (...) będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej. Wydatki na zakup zestawów (...), które będą wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy wydatek na zakup zestawów (...), które będą stanowiły element wyposażenia biura można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Wydatek na zakup zestawów (...), które będą stanowiły element wyposażenia biura można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 163), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 stawy, o którym mowa powyżej, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. - w pkt 23 tego przepisu - koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że "reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Stanowisko zaprezentowane przez Sąd zostało potwierdzone w interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów w dniu 25 listopada 2013 r. Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza zakupić wyposażenie o charakterze dekoracyjnym, tj. zestawy (...) w celu wizualnej poprawy kancelarii ogólnodostępnej dla klientów. Zestawy te, są powszechnie dostępne i nie stanowią dzieł sztuki i eksponatów muzealnych, a ich cena nie przekroczy 10 000 zł.

Wystrój biura odgrywa bardzo ważną rolę w kontaktach z kontrahentami. Odpowiedni wygląd biura może służyć np. zapewnieniu miłej i spokojnej atmosfery, sprzyjającej udzielaniu porad podatkowych klientom. Należy mieć przy tym na uwadze, że odpowiedni wystrój biura jest obecnie normą, czymś, czego oczekują klienci.

Zakupione zestawy (...) będą stanowiły element wystroju siedziby Wnioskodawcy, wpływający na poprawę atmosfery w kancelarii. Jednocześnie nie będą one elementem aranżacji wnętrza o charakterze wyjątkowo wytwornym czy ekskluzywnym.

Zakup zestawów (...) nie jest przy tym wydatkiem reprezentacyjnym mającym na celu podkreślenie okazałości czy wystawności pomieszczenia, a tym samym kreowanie, czy też poprawę wizerunku Wnioskodawcy, a jedynie wydatkiem na wystrój wnętrza kancelarii doradztwa podatkowego, mającym na celu poprawę atmosfery pracy, w tym przede wszystkim wywołanie dobrego samopoczucia u klientów. Dobra i pozytywna atmosfera w kancelarii, wpływa jednocześnie pośrednio na przychody Wnioskodawcy, gdyż zachęca klientów do ponownego korzystania z usług doradczych czy też polecaniu tych usług innym osobom.

W związku z tym wydatki na zakup zestawów (...), które będą stanowiły element wyposażenia i dekoracji kancelarii doradztwa podatkowego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r., poz. 163 ze zm.)

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia reprezentacji, reklamy oraz promocji, zatem przy wykładni powyższych pojęć, należy odnieść się do ich wykładni językowej.

Reprezentacja odnosi się do dobrego reprezentowania firmy. W konsekwencji o reprezentacji należy mówić w odniesieniu do całokształtu działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez przedsiębiorcę ma na celu stworzenie o nim takiego wyobrażenia, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtującego popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, zachwalanie, mające na celu skłonienie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego przedmiotu gospodarczego.

Pojęcie „reklamy” należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania, których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 1030/98, Lex nr 46935).

Istotne zatem jest rozróżnienie między nakładami ukierunkowanymi na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), a wydatkami mającymi na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania towarów lub usług danej firmy (reklama). Ocena charakteru wydatku możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. Ocena ta powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji, jaką będzie spełniać w firmie.

Jednocześnie należy podkreślić, że nie każdy wydatek, choćby jego poniesienie – z punktu widzenia podatnika – posiadało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie, może stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi szereg wydatków, zarówno takich, których poniesienie w sposób bezpośredni związane jest z działaniami firmy (np. zakup towarów i usług mających na celu zabezpieczenie podstawowej działalności), jak również i takich, których cechy – po przedstawieniu odpowiedniej argumentacji – uzasadniałyby ich związek z potencjalnym uzyskaniem przychodów, utrzymaniem źródła przychodów, bądź jego zabezpieczeniem.

Jak wskazano w wyroku NSA z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11 oraz wyroku NSA z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14, wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Natomiast w wyroku WSA we Wrocławiu z 17 października 2013 r., sygn. I SA/Wr 1291/13 wyjaśniono, że: Nie jest (…) wykluczone, że dany wydatek teoretycznie może się przyczynić do uzyskania przychodu, niemniej jednak faktycznie jest on obojętny dla uzyskiwania przychodu. W praktyce występują bowiem sytuacje, w których podatnicy zaliczają do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które przeznaczone są na realizację ich potrzeb osobistych, a ich możność przyczynienia się do powstania przychodu jest czysto teoretyczna.

Kryterium celowości nie wyznacza w sposobu ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy (patrz wyrok NSA z 8 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1859/15)

Zauważyć należy również, że aby wydatki mogły stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, muszą być poniesione wyłącznie na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej. Oznacza to, że wydatki nie mogą mieć charakteru osobistego, bowiem wydatki osobiste nie mają na celu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej, czy też zachowania lub zabezpieczenia tego źródła przychodu. W konsekwencji wydatki ponoszone w celach prywatnych (osobistych) nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Co warte podkreślenia w kontekście niniejszej sprawy, jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Ustawodawca nie definiuje terminów: „w celu” osiągnięcia przychodu, „zachowanie” czy „zabezpieczenie” źródła przychodów, co determinuje konieczność odwołania się do ich znaczenia słownikowego. Zgodnie z nim, „celowość” oznacza działanie w określonym celu, zaś „zabezpieczenie” ma zapobiegać pogorszeniu się określonego stanu rzeczy, podobnie jak jego „zachowanie”. Na tej podstawie należy przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to realne wydatki, obiektywnie nakierowane na uzyskanie (zwiększenie) przychodów. Ich wpływ na zachowanie źródła przychodów zakłada co najmniej przyczynienie się do nienaruszalności tego źródła, a w konsekwencji zabezpieczenie jego istnienia. Z tego punktu widzenia, nie każdy wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, jest kosztem podatkowym. Jest nim bowiem tylko ten wydatek, który realizuje określony cel wskazany w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia.

W efekcie, przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek – poza wyraźnie wskazanymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku (bezpośredniego lub pośredniego) z przychodem i z racjonalnością działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ten związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozpatrywać zgodnie z zasadami racjonalnego rozumowania, biorąc pod uwagę zachodzące odrębności. W rezultacie, kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika powinna być determinowana charakterem i profilem prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu.

Wskazane przez Pana wydatki związane z zakupem (...) nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 tej ustawy, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3526/16 ‒ „Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.”

W konsekwencji, kwestia kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzależniona jest od wykazania przez podatnika związku przyczynowo-skutkowego, czyli udowodnienia, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tego przychodu.

Z opisu wniosku wynika, że jest Pan doradcą podatkowym, prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego. Usługi te świadczy Pan, w wynajętym biurze, w którym przyjmuje klientów i udziela im porad podatkowych. Biuro jest wykorzystywane wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W celu uatrakcyjnienia wyglądu biura i stworzenia przyjemnej atmosfery dla klientów, umieścił Pan w biurze zestawy (...) ze swojej prywatnej kolekcji. Zestawy te pełnią funkcję dekoracyjną, a jednocześnie są dostępne dla klientów, w tym również dla dzieci towarzyszących klientom podczas wizyt w biurze.

Zamierza Pan zakupić kolejne zestawy (...), które po (...) zostaną umieszczone w biurze i będą pełniły funkcję dekoracyjną oraz rozrywkową dla klientów.

W związku z powyższym powziął Pan wątpliwość czy wydatki poniesione na zakup zestawów (...), może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu sprowadza się w istocie do ustalenia, czy może się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów bez względu na to, czy ten skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo – skutkowy powinien więc mieć charakter obiektywny.

Wobec tego, oceniając przedmiotowe wydatki, należy uwzględnić aspekt przedmiotu działalności podatnika oraz przyjętą przez niego strategię jego realizacji. W tym kontekście trudno dostrzec związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy wydatkami na zakup (...), które jak sam Pan pisze będą pełniły funkcję dekoracyjną oraz rozrywkową dla klientów, a zwiększeniem przychodu z tytułu prowadzonej działalności w zakresie doradztwa podatkowego.

Realizacja wskazanych we wniosku zakupów oraz fakt posiadania w kancelarii doradztwa podatkowego zestawów (...), które stanowią wystrój i dekorację kancelarii pozostaje w nieokreślonej zależności z Pana przychodami. Trudno dopatrzyć się istnienia racjonalnego, koniecznego, podatkowo uzasadnionego związku pomiędzy wydatkami na zakup (...) oraz przychodem uzyskiwanym przez Pana jako doradcę podatkowego w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

W analizowanej sprawie koszt poniesiony na zakup (...) trudno uznać za obowiązujący standard w prowadzonej przez Pana działalności w zakresie doradztwa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że posiadanie (...) w kancelarii doradztwa podatkowego oraz zakup kolejnych zestawów (...) w celu powiększenia kolekcji, jak również w celach dekoracyjnych wystroju kancelarii i dostarczenia rozrywki klientom lub ich dzieciom, nie może zostać uznany za wydatek niezbędny i poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a ich ewentualny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jest iluzoryczny.

W tym kontekście, nie sposób dopatrzeć się związku pomiędzy wydatkami ponoszonymi na zakup (...), a prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie sposób nie doceniać wpływu wystroju biura na własne samopoczucie oraz samopoczucie klientów Pana kancelarii, niemniej przełożenie tego wpływu na wzrost efektywności pracy oraz zwiększenia przychodów jest niemożliwe do uchwycenia i przekonującego uzasadnienia, o czym również świadczy treść wniosku.

Wobec tego nie można uznać, że wydatki na zakup zestawów (...), które będą stanowiły wystrój, wyposażenie biura w którym prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanego przez Pana we własnym stanowisku wyroku Najwyższego Sądu Administracyjnego, wskazać należy, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie wiąże on organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Został wydany w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Nie może on zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Odnosząc się natomiast do powołanej interpretacji ogólnej Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, wskazać należy, iż nie odnosi się ona do zakupu (...), które mogłyby stanowić lub też nie koszty uzyskania przychodu. Interpretacja ta dotyczy wydatków poniesionych na spotkania z kontrahentami jako koszty uzyskania przychodów, tj. wydatków na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), więc nie ma ona zastosowania w Pana sprawie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.