Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.1068.2025.1.KT

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w związku ze świadczoną usługą sprzedaży wirtualnej waluty (Y) do gry X.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i za pośrednictwem platformy Z sprzedaje produkty cyfrowe w postaci doładowań do gry X poprzez system (...). Realizacja zamówienia odbywa się z udziałem podmiotu trzeciego (realizatora).

Po zakupie przez klienta indywidualnego (osobę fizyczną) otrzymuje on od Pana instrukcję, w której samodzielnie tworzy (...) w grze X na określoną kwotę Y. Następnie przekazuje Panu dane, które Pan przesyła realizatorowi. Realizator przesyła Y na konto klienta końcowego.

Pan nie nabywa towarów ani usług cyfrowych na własność – pełni jedynie rolę pośrednika w realizacji zamówienia. Klient dokonuje płatności do Pana, z której pokrywa Pan koszt realizacji usługi przez realizatora. Różnica pomiędzy kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną realizatorowi stanowi Pana marżę.

Świadcząc opisaną usługę działa Pan we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (realizatora). Umowa sprzedaży zawierana jest między Panem a klientem końcowym. Klient dokonuje płatności do Pana, a Pan zleca wykonanie usługi realizatorowi.

Z dostawcą (realizatorem) łączy Pana umowa pośrednictwa, w ramach której:

·Pana obowiązkiem jest pozyskiwanie klientów, przekazywanie danych i środków do realizacji,

·obowiązkiem realizatora jest dostarczenie Y na konto klienta.

Odpowiedzialność wobec klienta za prawidłowe wykonanie zamówienia ponosi Pan ja jako sprzedawca, natomiast faktyczne wykonanie świadczenia (przekazanie Y) realizuje podmiot trzeci (realizator).

Sprzedaż ewidencjonuje Pan w KPiR, a faktury wystawia Pan wyłącznie na żądanie klienta. Nie prowadzi Pan ewidencji przy zastosowaniu kasy fiskalnej, ponieważ korzysta ze zwolnienia z tego obowiązku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2023 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących — sprzedaż odbywa się w całości przez Internet, a płatności wpływają na rachunek bankowy.

Waluta wirtualna (Y) służy wyłącznie do celów wewnątrz gry X i nie może być wymieniana na środki pieniężne lub inne świadczenia poza środowiskiem gry

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, jako podatnik świadczący usługę pośrednictwa w sprzedaży wirtualnej waluty (Y) do gry X za pośrednictwem platformy Z – może Pan rozliczać podatek VAT wyłącznie od różnicy (marży) między kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną realizatorowi usługi, zamiast od pełnej kwoty sprzedaży?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że w przedstawionym stanie faktycznym Pana świadczenie stanowi usługę pośrednictwa w sprzedaży wirtualnej waluty (Y) wykorzystywanej w grze X.

Działa Pan we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (realizatora), który faktycznie spełnia świadczenie na rzecz klienta końcowego – przekazuje Y na jego konto.

W związku z tym, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że podatnik działający we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, sam otrzymuje i świadczy usługę.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną przez podatnika z tytułu świadczenia usługi, z wyłączeniem kwot otrzymanych w imieniu i na rzecz osoby trzeciej.

W Pana działalności otrzymuje Pan od klienta płatność, z której znaczną część przekazuje Pan dostawcy (realizatorowi) usługi. Tylko różnica pomiędzy kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną realizatorowi stanowi Pana rzeczywiste wynagrodzenie.

Z tego względu uważa Pan, że podatek VAT powinien być naliczany wyłącznie od wynagrodzenia należnego Panu z tytułu świadczenia usługi pośrednictwa, a nie od pełnej kwoty zapłaconej przez klienta.

Pana działania mają charakter organizacyjny i pośredniczący – nie nabywa Pan towarów cyfrowych ani nie ma Pan nad nimi faktycznej kontroli, nie przekazuje Pan Y samodzielnie i nie jest Pan ich właścicielem.

W konsekwencji, zgodnie z przepisami ustawy o VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2a oraz art. 29a ust. 1), podstawą opodatkowania jest wyłącznie wynagrodzenie należne Panu z tytułu świadczenia usługi pośrednictwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy.

Powyższe wynika z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym:

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm. dalej jako „Dyrektywa 2006/112/WE Rady”), zgodnie z którym:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Natomiast wg art. 29a ust. 7 ustawy o VAT:

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Przepisy art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowią implementację odpowiednio art. 73 i art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl natomiast art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten określa, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2016 r. (sygn. akt: I FSK 1542/14) w sytuacji, gdy podatnik wyświadczył usługę, czy też dostarczył towary i w ramach odpłatności za to świadczenie otrzymał pewną kwotę pieniężną oraz inne świadczenie – kwotą należną jest wartość całego świadczenia, które jest należne od nabywcy. Należy zatem uznać, że podstawa opodatkowania obejmuje wartość transakcji niezależnie od sposobu jej rozliczenia pomiędzy stronami.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa”. Takiej definicji nie zawiera również obowiązująca od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywa 2006/112/WE Rady.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego [https://sjp.pwn.pl/slowniki/po%C5%9Brednictwo.html] przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron”, a także „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Istotne znaczenie dla zdefiniowania pojęcia „pośrednictwa” na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ma orzecznictwo TSUE odnoszące się do rozumienia pośrednictwa na potrzeby stosowania zwolnienia od podatku dla usług finansowych.

Warto mieć na uwadze wyrok z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05, w którym Trybunał orzekł, że pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować m.in. wskazanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

Podobnie przyjął TSUE w orzeczeniu z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00, uznając że pośrednikiem jest podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W świetle powyższego usługa może być uznana za usługę pośrednictwa w sytuacji, gdy działalność pośrednika będzie polegać na uczynieniu wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, a wynagrodzeniem pośrednika będzie prowizja za świadczone usługi pośrednictwa.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i za pośrednictwem platformy Z sprzedaje produkty cyfrowe w postaci doładowań do gry X poprzez system (...). Realizacja zamówienia odbywa się z udziałem podmiotu trzeciego (realizatora). Po zakupie przez klienta indywidualnego (osobę fizyczną) otrzymuje on od Pana instrukcję, w której samodzielnie tworzy (...) w grze X na określoną kwotę Y. Następnie przekazuje Panu dane, które Pan przesyła realizatorowi. Realizator przesyła Y na konto klienta końcowego. Pan nie nabywa towarów ani usług cyfrowych na własność. Klient dokonuje płatności do Pana, z której pokrywa Pan koszt realizacji usługi przez realizatora. Różnica pomiędzy kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną realizatorowi stanowi Pana marżę. Świadcząc opisaną usługę działa Pan we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (realizatora). Umowa sprzedaży zawierana jest między Panem a klientem końcowym. Klient dokonuje płatności do Pana, a Pan zleca wykonanie usługi realizatorowi. Sprzedaż ewidencjonuje Pan w KPiR, a faktury wystawia Pan wyłącznie na żądanie klienta. Waluta wirtualna (Y) służy wyłącznie do celów wewnątrz gry X i nie może być wymieniana na środki pieniężne lub inne świadczenia poza środowiskiem gry.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę należy zauważyć, że w niniejszym przypadku nie występuje Pan w roli pośrednika, bowiem umowa sprzedaży doładowania (Y) zawierana jest pomiędzy Panem a klientem końcowym i klient płaci Panu całość wynagrodzenia, które wpływa na Pana konto. Należy zauważyć, że to Pan odpowiada za prawidłowe wykonanie świadczenia wobec końcowego klienta. Okoliczność, że faktyczne wykonanie (przekazanie Y) realizuje podmiot trzeci, nie zmienia faktu, że Pan wobec klienta końcowego występuje jako świadczący usługę dostarczenia waluty wirtualnej (Y). Tym samym nie sposób jest stwierdzić, że świadczy Pan wyłącznie usługi polegające na uczynieniu wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Dodatkowo Pana wynagrodzeniem jest kwota otrzymana od klienta końcowego, a nie prowizja od realizatora za świadczone usługi. Zatem będzie Pan świadczył odpłatną usługę, sprzedaży Y na rzecz osoby fizycznej, tj. klienta który dokona u Pana zakupu.

Mając zatem na uwadze powyższe świadcząc usługę sprzedaży Y, będzie Pan świadczył usługę na rzecz klienta nabywającego od Pana Y w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a świadczona usługa będzie opodatkowana w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w sytuacji gdy miejscem świadczenia będzie terytorium kraju. W konsekwencji podstawą opodatkowania podatkiem VAT – zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT – jest całość kwoty otrzymanej od klienta z tytułu sprzedaży Y (pełna wartość transakcji), pomniejszona o podatek VAT, a nie wyłącznie marża (różnica pomiędzy kwotą otrzymaną a kwotą przekazaną realizatorowi).

Wobec powyższego, oceniając Pana stanowisko całościowo, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.