Interpretacja indywidualna z dnia 28 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.243.2026.1.ASZ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 23 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca chce otworzyć i prowadzić działalność gospodarczą polegającą na organizacji i realizacji specjalistycznych szkoleń, kursów, seminariów i warsztatów dla osób wykonujących określone zawody lub zadania służbowe, w szczególności dla pracowników jednostek sektora finansów publicznych, instytucji publicznych, jednostek samorządu terytorialnego, podmiotów leczniczych, szkół, uczelni, instytutów, jednostek organizacyjnych administracji publicznej oraz innych podmiotów realizujących zadania publiczne lub projekty finansowane ze środków publicznych.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty ani uczelnią, nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów prawa oświatowego i nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego dla podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Przedmiotem planowanych umów będzie każdorazowo przygotowanie i przeprowadzenie szkolenia mającego na celu uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem, stanowiskiem, funkcją lub zakresem obowiązków uczestników. Tematyka szkoleń będzie ściśle związana z zakresem czynności zawodowych uczestników i będzie służyła wykonywaniu obowiązków służbowych, zadań zawodowych albo podnoszeniu kwalifikacji potrzebnych w pracy.

W ramach realizacji takiej usługi Wnioskodawca może zapewniać – zależnie od wymogów konkretnego zamówienia: opracowanie programu szkolenia, dobór i wynagrodzenie wykładowców, przygotowanie materiałów szkoleniowych, ale przede wszystkim obsługę organizacyjną, wynajem sal, sprzęt i obsługę techniczną, rejestrację uczestników, wydruk certyfikatów, noclegi, wyżywienie, przerwy kawowe, transport lokalny, a także inne czynności konieczne do prawidłowej realizacji szkolenia.

Wszystkie wymienione elementy mają charakter pomocniczy wobec świadczenia głównego, którym jest usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Wnioskodawca nie oferuje zamawiającemu ani uczestnikom nabycia tych świadczeń odrębnie od szkolenia; nie są one samodzielnym celem nabywcy, lecz służą wyłącznie wykonaniu usługi podstawowej na wymaganym poziomie organizacyjnym. Wynagrodzenie będzie ustalane jako jedno wynagrodzenie za całą usługę, bez odrębnego kontraktowania poszczególnych elementów jako niezależnych usług.

Usługa będzie finansowana w całości ze środków publicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Finansowanie może pochodzić bezpośrednio z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, środków jednostek sektora finansów publicznych albo ze środków europejskich i innych środków publicznych pozostających w dyspozycji podmiotów realizujących zadania publiczne.

Przed zastosowaniem zwolnienia z VAT Wnioskodawca będzie dysponował dokumentacją potwierdzającą publiczne źródło finansowania całej usługi, w szczególności odpowiednimi postanowieniami umowy, dokumentacją zamówienia, warunkami projektu, decyzją o finansowaniu, informacją o budżecie projektu lub innymi dokumentami, z których wynika, że zapłata za usługę następuje w całości ze środków publicznych. Samo oświadczenie zamawiającego nie będzie jedyną podstawą ustalenia prawa do zwolnienia.

Uczestnicy szkolenia nie będą ponosili odrębnej odpłatności za udział, noclegi, wyżywienie, materiały lub inne elementy organizacyjne. Całość świadczenia będzie realizowana na rzecz zamawiającego jako jedna usługa szkoleniowa (hotelarska/konferencyjna/kompleksowa) w zależności od nadanej nazwy usługi przez Zamawiającego. Wnioskodawca będzie świadczył usługi ściśle związane z usługą podstawową wyłącznie w zakresie niezbędnym do jej wykonania i nie będzie ich wykonywał w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu przez konkurowanie z podatnikami niekorzystającymi ze zwolnienia.

Pytanie

Czy opisane we wniosku usługi polegające na organizacji szkoleń stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a w konsekwencji – jeżeli są finansowane w całości ze środków publicznych – korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, obejmującego również towary i usługi ściśle związane z tą usługą podstawową, takie jak materiały szkoleniowe, wynajem sal, obsługa techniczna, noclegi, wyżywienie i inne elementy organizacyjne niezbędne do wykonania szkolenia?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy opisane usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Po pierwsze, usługi te stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Ich celem nie jest edukacja ogólna ani działalność rekreacyjna, lecz przekazanie lub aktualizacja wiedzy i umiejętności wykorzystywanych bezpośrednio w pracy zawodowej uczestników albo przy wykonywaniu przez nich określonych zadań służbowych. Między tematyką szkolenia a zakresem obowiązków uczestników istnieje bezpośredni związek funkcjonalny.

Po drugie, finansowanie całej usługi następuje ze środków publicznych. W takim wariancie spełniona jest przesłanka wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT. Dla zastosowania tego zwolnienia nie jest konieczne, aby Wnioskodawca był jednostką objętą systemem oświaty albo posiadał akredytację – wystarczające jest spełnienie przesłanki przedmiotowej dotyczącej kształcenia zawodowego oraz przesłanki finansowania w całości ze środków publicznych.

Po trzecie, zwolnienie obejmuje również towary i usługi ściśle związane z usługą podstawową, o ile są one niezbędne do jej wykonania i nie stanowią samodzielnego celu nabywcy. W opisanym modelu noclegi, wyżywienie, materiały szkoleniowe, sale, obsługa techniczna i logistyka mają charakter pomocniczy wobec świadczenia głównego. Są one nabywane wyłącznie po to, aby możliwe było prawidłowe przeprowadzenie szkolenia w formule wymaganej przez zamawiającego. Nie są one sprzedawane osobno i nie stanowią odrębnego, niezależnego świadczenia.

Po czwarte, w przedstawionym modelu nie zachodzą negatywne przesłanki wyłączające zwolnienie dla świadczeń ściśle związanych z usługą podstawową. Świadczenia pomocnicze są niezbędne do realizacji szkolenia w oczekiwanej formule i nie są wykonywane w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu przez konkurowanie z podmiotami oferującymi samodzielnie usługi hotelowe, gastronomiczne czy wynajem sal.

Po piąte, dla zastosowania zwolnienia decydujące znaczenie ma rzeczywisty charakter usługi i rzeczywiste źródło jej finansowania. Wnioskodawca będzie weryfikował publiczne finansowanie całej usługi na podstawie dokumentów źródłowych i warunków zamówienia. W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym całość wynagrodzenia należnego za usługę powinna korzystać ze zwolnienia z VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a)prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b)świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c)finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2)ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Z kolei zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832):

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub

2)ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych.

Dla zastosowania ww. zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Należy zaznaczyć, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą zwolnienia od podatku usług, które zamierza Pan świadczyć, polegających na organizacji szkoleń, obejmujących również towary i usługi ściśle związane z tą usługą podstawową, takie jak materiały szkoleniowe, wynajem sal, obsługa techniczna, noclegi, wyżywienie i inne elementy organizacyjne niezbędne do wykonania szkolenia.

Odnosząc się do Pana wątpliwości, w pierwszej kolejności należy wskazać, że generalnie system podatku od wartości dodanej opiera się na zasadzie, że każde świadczenie jest traktowane odrębnie i niezależnie na potrzeby opodatkowania tym podatkiem.

Ani dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W szczególności wskazać należy wyrok Trybunału z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, w którym Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady, nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (por. np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd, z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o.). Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawiera zatem wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, wyrok z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o., ww. wyrok C-392/11, ww. wyrok C-224/11).

Ponadto jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe/pomocnicze, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego, tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (por. ww. wyrok TSUE C-349/96, C-392/11, C-224/11 lub też C-155/12).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i in., Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy:

należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji (por. ww. wyrok TSUE C-392/11 lub C-224/11). Nie ma jednak bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja.

W opisie sprawy wskazał Pan, że chce Pan otworzyć i prowadzić działalność gospodarczą polegającą na organizacji i realizacji specjalistycznych szkoleń, kursów, seminariów i warsztatów dla osób wykonujących określone zawody lub zadania służbowe, w szczególności dla pracowników jednostek sektora finansów publicznych, instytucji publicznych, jednostek samorządu terytorialnego, podmiotów leczniczych, szkół, uczelni, instytutów, jednostek organizacyjnych administracji publicznej oraz innych podmiotów realizujących zadania publiczne lub projekty finansowane ze środków publicznych. Przedmiotem planowanych umów będzie każdorazowo przygotowanie i przeprowadzenie szkolenia mającego na celu uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem, stanowiskiem, funkcją lub zakresem obowiązków uczestników. W ramach realizacji usługi może Pan zapewniać – zależnie od wymogów konkretnego zamówienia: opracowanie programu szkolenia, dobór i wynagrodzenie wykładowców, przygotowanie materiałów szkoleniowych, ale przede wszystkim obsługę organizacyjną, wynajem sal, sprzęt i obsługę techniczną, rejestrację uczestników, wydruk certyfikatów, noclegi, wyżywienie, przerwy kawowe, transport lokalny, a także inne czynności konieczne do prawidłowej realizacji szkolenia. Wszystkie wymienione elementy mają charakter pomocniczy wobec świadczenia głównego, którym jest usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Nie oferuje Pan zamawiającemu ani uczestnikom nabycia tych świadczeń odrębnie od szkolenia; nie są one samodzielnym celem nabywcy, lecz służą wyłącznie wykonaniu usługi podstawowej na wymaganym poziomie organizacyjnym. Wynagrodzenie będzie ustalane jako jedno wynagrodzenie za całą usługę, bez odrębnego kontraktowania poszczególnych elementów jako niezależnych usług. Uczestnicy szkolenia nie będą ponosili odrębnej odpłatności za udział, noclegi, wyżywienie, materiały lub inne elementy organizacyjne. Całość świadczenia będzie realizowana na rzecz zamawiającego jako jedna usługa szkoleniowa (hotelarska/konferencyjna/kompleksowa) w zależności od nadanej nazwy usługi przez Zamawiającego. Wnioskodawca będzie świadczył usługi ściśle związane z usługą podstawową wyłącznie w zakresie niezbędnym do jej wykonania i nie będzie ich wykonywał w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu przez konkurowanie z podatnikami niekorzystającymi ze zwolnienia.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie zachodzą przesłanki do podziału opisanego świadczenia na odrębne czynności. Podział taki byłby sztuczny i nieuzasadniony. W rozpatrywanej sprawie realizowane przez Pana usługi będą ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym będą tworzyły jedną całość. Zatem usługę szkoleniową, obejmującą również towary i usługi ściśle związane z tą usługą podstawową, takie jak materiały szkoleniowe, wynajem sal, obsługa techniczna, noclegi, wyżywienie i inne elementy organizacyjne niezbędne do wykonania szkolenia, należy uznać za świadczenie kompleksowe.

Dokonując oceny, czy usługi szkoleniowe, które Pan zamierza Pan świadczyć są objęte zwolnieniem od podatku, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W przedstawionym opisie sprawy podał Pan, że nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty ani uczelnią. Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że analizowane usługi szkoleniowe nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie będą spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jak wskazano wyżej, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., świadczone usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Przewidziany ww. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Przepisy podatkowe nie normują, w jaki sposób należy udokumentować, że zapłata za wykonane usługi pochodzi ze środków publicznych. Z uwagi jednak na to, że zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług jest sytuacją wyjątkową względem powszechności opodatkowania zdarzeń gospodarczych i winno być stosowane jedynie przy bezsprzecznej podstawie do jego zastosowania, podatnik winien przyjąć taki sposób dokumentowania sprzedaży, aby z całości dokumentacji wynikało, że dla danej transakcji spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1483 ze zm.):

Środkami publicznymi są:

1)dochody publiczne;

2)środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2024 r. poz. 324 i 862);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3)środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4)przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a)ze sprzedaży papierów wartościowych,

b)z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c)ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d)z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e)z innych operacji finansowych;

5)przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1)jednostek sektora finansów publicznych;

2)innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, które zamierza Pan świadczyć, będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Jak Pan bowiem wskazał, szkolenia będą miały na celu uzyskanie, uaktualnienie lub pogłębienie wiedzy i umiejętności pozostających w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem, stanowiskiem, funkcją lub zakresem obowiązków uczestników. Tematyka szkoleń będzie ściśle związana z zakresem czynności zawodowych uczestników i będzie służyła wykonywaniu obowiązków służbowych, zadań zawodowych albo podnoszeniu kwalifikacji potrzebnych w pracy.

Należy podkreślić, że potwierdzeniem zawodowego charakteru szkolenia, o którym mowa we wniosku, jest tematyka tego szkolenia (program), a nie stopień wykorzystania zdobytej przez uczestników wiedzy i umiejętności. Za prawidłowością tego przemawia treść cytowanego wyżej rozporządzenia wykonawczego Rady (UE), zawierającego wyjaśnienie pojęć „kształcenia zawodowego” i „przekwalifikowania zawodowego”, przez które należy rozumieć nauczanie związane z zawodem lub branżą, jak również zdobywanie wiedzy do celów zawodowych. W przywołanych pojęciach nie został położony akcent na to, aby wiedza przekazywana podczas szkoleń była bezpośrednio związana z zawodem aktualnie wykonywanym przez uczestnika tego szkolenia. Definicja stawia jedynie wymóg, aby nauczanie pozostawało z bezpośrednim związku z ogólnie rozumianym zawodem lub branżą. Innymi słowy, istotnym jest aby zakres merytoryczny danego szkolenia pokrywał się z obszarem kompetencyjnym zawodów funkcjonujących na rynku pracy.

Zatem, w przypadku finansowania ww. szkoleń w całości ze środków publicznych, zostaną spełnione łącznie warunki do zwolnienia tych usług szkoleniowych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym, usługi, które zamierza Pan świadczyć, polegające na organizacji szkoleń, obejmujące również towary i usługi ściśle związane z tą usługą podstawową, takie jak materiały szkoleniowe, wynajem sal, obsługa techniczna, noclegi, wyżywienie i inne elementy organizacyjne niezbędne do wykonania szkolenia, będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił we wniosku i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.