Interpretacja indywidualna z dnia 27 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.228.2026.2.WH

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku obowiązku opodatkowania otrzymanej od NCBiR dotacji - jest nieprawidłowe,
• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z realizowanym projektem - jest nieprawidłowe,
• dokumentowania przekazania środków otrzymanych od NCBiR - jest prawidłowe,
• braku obowiązku opodatkowania przekazania praw własności intelektualnej (PWI) i praw związanych - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 29 kwietnia 2026 r. (wpływ 29 kwietnia 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz zarejestrowanym w Rzeczypospolitej Polskiej czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działania Wnioskodawcy jest wytwarzanie, wdrażanie i utrzymywanie oprogramowania.

Wnioskodawca w ramach konkursu nr (…) zawarł z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (zwanym dalej NCBiR) umowę o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz (...) państwa w ramach ww. konkursu (dalej jako „Umowa o Finansowanie”) jako lider konsorcjum (dalej także jako „Wykonawca” lub „Lider”), na podstawie umowy o ustanowieniu konsorcjum zawartej z B. w (…) jako członkiem konsorcjum (dalej jako „Współwykonawca”).

Wobec powyższego Wnioskodawca funkcjonuje jako Lider konsorcjum utworzonego przez siebie oraz Współwykonawcę.

Konsorcjum jest stroną umowy zawartej z NCBiR, dotyczącej projektu obejmującego realizację etapów badań naukowych których wyniki uzyskają poziom gotowości technologii (dalej jako „PGT”) od IV do VI, zgodnie z harmonogramem wykonania projektu stanowiącym załącznik do Umowy o Finansowanie (dalej jako „Projekt”).

Umowa o Finansowanie definiuje Ryzyko naukowe jako prawdopodobieństwo nieosiągnięcia założeń lub celów Projektu, pomimo postępowania Wykonawcy i Współwykonawców zgodnie z prawem, Umową, mającymi zastosowanie procedurami i dobrymi praktykami, należytą starannością oraz Kodeksem etyki pracownika naukowego, spowodowane okolicznościami niemożliwymi do przewidzenia na etapie ubiegania się o Finansowanie.

Celem głównym projektu finansowanego na podstawie Umowy o Finansowanie jest opracowanie (...). W wyniku projektu zostanie osiągnięty VI poziom PGT.

Efektem projektu będzie zapewnienie możliwości zaawansowanego testowania (...).

Cele szczegółowe projektu obejmują:

1.(…).

Na mocy Umowy o Finansowanie NCBiR zobowiązane jest udzielić Wykonawcy oraz za jego pośrednictwem Współwykonawcy finansowania na realizację Projektu, w wysokości określonej w tej umowie.

Działania w ramach Projektu, do wykonania których zobowiązany jest Wnioskodawca, mają być wykonywane w ramach następujących po sobie etapów, przy czym zgodnie z ustalonym harmonogramem, każdy z etapów składa się ze wskazanych w tym harmonogramie zadań. Z kolei poszczególne zadania zgodnie z Umową o Finansowanie są wykonywane samodzielnie przez Wnioskodawcę, samodzielnie przez Współwykonawcę albo wspólnie przez Wnioskodawcę i Współwykonawcę.

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Finansowanie w ramach konsorcjum, Wykonawca oraz Współwykonawca nie mogą zlecać sobie nawzajem w ramach tej umowy realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych.

Specyfika prac realizowanych w ramach Projektu, obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe (w celu osiągnięcia poziomu PGT VI). Determinuje to działania Wnioskodawcy jako szereg następujących czynności, których efekt jest nieznany, a ich cechą charakterystyczną jest staranność i wykonywanie zgodnie z dostępną wiedzą i doświadczeniem, w odróżnieniu od czynności, o których wiadomo, że w efekcie ich wykonania osiągnięty zostanie umówiony przez strony rezultat. Zgodnie z zapisami Umowy o Finansowanie oraz naturą prac B+R, finansowanie przyznawane jest na prowadzenie działań z zachowaniem należytej staranności, nie zaś za dostarczenie gwarantowanego efektu końcowego o konkretnej wartości rynkowej, zgodnego z oczekiwaniami kontrahenta.

Charakter czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę oraz Współwykonawcę wskazuje na istnienie ryzyka naukowego o wysokim stopniu, jako że Umowa o Finansowanie dopuszcza możliwość nieosiągnięcia zakładanych celów Projektu (§ 9 ust. 1 pkt 1) Umowy o Finansowanie przewiduje nieosiągnięcie oczekiwanych wyników Projektu - z powodu innych okoliczności, na które Wykonawca nie miał wpływu i były przyczyną niewykonania zadań, a § 15 ust. 5 tej umowy przewiduje, że jeżeli niepowodzenie realizacji Projektu związane było z wystąpieniem Siły wyższej, Ryzykiem naukowym wynikającym z realizacji badań naukowych lub prac rozwojowych bądź znacznej i niemożliwej do przewidzenia zmiany stosunków społeczno- gospodarczych i przeprowadzona analiza wykaże, że niepowodzenie realizacji Projektu nie nastąpiło na skutek nieuprawnionego działania lub zaniechania Wykonawcy lub Współwykonawcy, Wykonawca lub Współwykonawca, w zakresie wskazanym przez Centrum, nie będzie zobowiązany do zwrotu Finansowania. Wykonawca nie będzie zobowiązany do zwrotu Finansowania również w przypadku rozwiązania Umowy na podstawie § 12 ust. 11 Umowy. W takich wypadkach zwrotowi na zasadach opisanych w niniejszym paragrafie podlegać będą wyłącznie kwoty niewydatkowane do dnia rozwiązania Umowy.)

Taka konstrukcja prawna wyklucza istnienie bezpośredniego związku przyczynowego pomiędzy wypłatą środków a konkretnym świadczeniem wzajemnym. Finansowanie nie stanowi wynagrodzenia za usługi, lecz jest formą pokrycia kosztów działań, których podjęcie i wykonanie na podstawie dostępnej wiedzy i doświadczenia powinna doprowadzić do celu, którego realizacja - ze względu na specyfikę badawczą - pozostaje niepewna. Brak gwarancji rezultatu zrywa więź pomiędzy płatnością a efektem prac Wnioskodawcy i Współwykonawcy, co wyklucza uznanie dofinansowania za zapłatę (cenę).

Z zapisów Umowy o Finansowanie wynika, że umowa ta określa zasady udzielenia przez NCBiR finansowania realizacji Projektu. Projekt obejmuje realizację badań naukowych i prac rozwojowych.

W umowie o finansowanie określono wysokość finansowania. Wnioskodawca, po spełnieniu warunków wynikających z Umowy o Finansowanie, otrzyma od NCBiR na realizację Projektu finansowanie oraz finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) od otrzymanego finansowania na realizację projektu, obliczone według obowiązującej stawki podatku VAT określonej we właściwych powszechnie obowiązujących przepisach. W Umowie o Finansowanie zawarto zapis, że w przypadku zmiany sytuacji prawnej lub faktycznej, w tym zmiany stawki podatku VAT lub zwolnienia z podatku VAT na podstawie właściwych powszechnie obowiązujących przepisów, NCBiR dokona aktualizacji kwoty finansowania przeznaczonego na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT), a Wnioskodawca, jeśli będzie to konieczne, zobowiązany jest do zawarcia aneksu do Umowy obejmującego ww. zmianę.

Finansowanie udzielone w ramach danej umowy jest przekazywane przez NCBiR podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum - Wnioskodawcy - w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu, na podstawie złożonych przez Lidera i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność sporządzonych według określonego wzoru.

Zaliczki lub refundacje przekazywane są na rachunek bankowy Wnioskodawcy, który następnie niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem Projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania Projektu.

Zgodnie z zapisem § 13 ust. 2 Umowy o Finansowanie po otrzymaniu zaliczek Wnioskodawca, który otrzymuje finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania na realizację projektu, wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą o VAT”. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu Wnioskodawca wystawia fakturę końcową oraz przesyła ją wraz z wnioskiem o refundację.

W przypadku, gdy finansowanie będzie przekazywane wyłącznie w formie refundacji wraz z wnioskiem o płatność Wnioskodawca (które jako wykonawca otrzymuje finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT od otrzymanego finansowania na realizację projektu) wystawia i przesyła fakturę za wykonanie części prac/etapu.

Wnioskodawca oraz Współwykonawca są zobowiązani do posiadania dokumentów potwierdzających wszystkie koszty poniesione na rzecz realizacji Projektu, z zastrzeżeniem kosztów ogólnych rozliczanych ryczałtem, sporządzenia i przechowywania opisanych dokumentów zgodnie z przepisami prawa, jak i do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym kosztów, umożliwiającej identyfikację środków finansowych wydatkowych na realizację Projektu.

NCBiR ma prawo do przeprowadzenia kontroli dokumentów potwierdzających koszty poniesione na rzecz realizacji danego projektu w każdym czasie i w każdej fazie lub na każdym etapie realizacji Projektu oraz w okresie 5 lat po terminie zakończenia realizacji projektu.

Wypłata finansowania w związku z danym projektem jest uzależniona od otrzymania przez NCBiR dotacji celowej z budżetu państwa, o której mowa w art. 46 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju.

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Finansowanie koszty ponoszone w Projekcie kwalifikują się do objęcia wsparciem finansowym przez NCBiR pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1)są niezbędne do zrealizowania celów Projektu;

2)są zgodne z kosztorysem Projektu;

3)są zaksięgowane i udokumentowane zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz polityką rachunkowości stosowaną u Wykonawcy lub Współwykonawcy;

4)zostały poniesione w okresie realizacji projektu wskazanym w umowie;

5)zostały poniesione w okresie kwalifikowalności kosztów wskazanym w Umowie;

6)zostały poniesione zgodnie z zasadami racjonalnej gospodarki finansowej, w szczególności najkorzystniejszej relacji nakładów do rezultatów;

7)zostały poniesione zgodnie z Przewodnikiem kwalifikowalności kosztów;

8)zostały poniesione zgodnie z zasadami określonymi w § 19 Umowy (z zachowaniem zasady konkurencyjności).

Naliczony podatek od towarów i usług może być kosztem kwalifikowalnym, jeśli zgodnie z odrębnymi przepisami liderowi konsorcjum lub pozostałym członkom konsorcjum nie przysługuje prawo do jego zwrotu lub odliczenia oraz jeśli podatek ten został naliczony w związku z poniesionymi kosztami kwalifikowalnymi.

W Umowie o Finansowanie zawarto następujące uregulowanie kwestii praw własności intelektualnej (PWI) oraz praw związanych.

Właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Wykonawca oraz Współwykonawca.

Zasady podziału PWI określa Umowa, a w przypadku braku stosownych postanowień w Umowie, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego.

Na podstawie art. 32 ust. 3a ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Wnioskodawcy lub Współwykonawcy pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną.

W razie złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 3a ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Wnioskodawca i Współwykonawca zobowiązani są udzielić Skarbowi Państwa licencji na korzystanie z przedmiotów praw związanych na następujących warunkach:

1)licencja będzie licencją pełną, niewyłączną, nieograniczoną terytorialnie ani czasowo

2)licencja zostanie udzielona w zakresie odpowiadającym art. 32 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju oraz treści oświadczenia złożonego na podstawie przepisu art. 32 ust. 4 tej ustawy;

3)licencja zostanie udzielona bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego przez Wykonawcę oraz Współwykonawców Finansowania podstawie Umowy o Finansowanie);

4)licencja zostanie udzielona w terminie 30 dni od dnia otrzymania oświadczenia, o którym mowa w ust. 7, o ile Skarb Państwa nie wyrazi zgody na przedłużenie wskazanego terminu;

5)rozwiązanie umowy licencyjnej będzie możliwe z zachowaniem 15-letniego okresu wypowiedzenia, chyba że Skarb Państwa wyrazi zgodę na skrócenie okresu wypowiedzenia.

Ponadto Wnioskodawca i Współwykonawca przeniosą na Skarb Państwa własność prototypów oraz demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Wnioskodawcę i Współwykonawcę), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych. Zgodnie z Umową o Finansowanie, NCBiR nie ponosi odpowiedzialności z tytułu wzajemnych rozliczeń finansowych między Skarbem Państwa a Partnerami, a także rozliczeń podatkowych - związanych z nabyciem lub przekazaniem przedmiotów PWI, a także udzieleniem licencji.

Niezależnie od tego czy licencja, o której mowa wyżej zostanie udzielona na rzecz Skarbu Państwa, realizacja przez Wnioskodawcę oraz Współwykonawcę Projektu powoduje możliwość późniejszego wykorzystania zdobytej wiedzy, doświadczenia i know-how w ich dalszej działalności komercyjnej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Na pytanie, do wykonania jakich czynności w Projekcie są Państwo (tj. Lider konsorcjum) zobowiązani, a do jakich Partner konsorcjum?

Odpowiedzieli Państwo: Zgodnie z § 1 oraz § 5 Umowy, Lider (Wnioskodawca) pełni funkcję reprezentacyjną wobec NCBiR, zarządza i realizuje nadzór nad projektem, odpowiada za przekazywanie środków finansowych otrzymanych z NCBiR pozostałym członkom konsorcjum oraz za ich końcowe rozliczenie, odpowiada za sprawozdawczość (§ 6 Umowy), zapewnia zgodność z umową i realizuje swoje zadania merytoryczne. Współwykonawca (B. w (…) - dalej: B.) realizuje zadania merytoryczne w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, zmierzające do osiągnięcia poziomów gotowości technologii (PGT) od IV do VI, zgodnie z Harmonogramem wykonania Projektu stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy.

Na pytanie, na czyją rzecz Państwo świadczą określone czynności/usługi/dostawę towaru w ramach Projektu, na które otrzymają dofinansowanie od NCBiR?

Odpowiedzieli Państwo: Lider świadczy usługi zarządcze i merytoryczne operacyjnie na rzecz konsorcjum, którego jest częścią, ale ostatecznym beneficjentem rezultatów tych działań, finansowanych przez NCBiR, może zostać Skarb Państwa, jeżeli reprezentujący Skarb Państwa Minister (...) jako Gestor zgodnie z § 21 ust. 2 Umowy podejmie decyzję o skorzystaniu z rezultatów działań sfinansowanych przez NCBiR.

Na pytanie, na czyją rzecz Partner konsorcjum świadczy określone czynności/usługi/dostawę towaru w ramach Projektu, na które otrzyma dofinansowanie od NCBiR (na rzecz Państwa - Lidera, czy bezpośrednio na rzecz NCBiR, Skarb Państwa) i przed kim ponosi odpowiedzialność za te czynności?

Odpowiedzieli Państwo: Partner konsorcjum (B.) realizuje zadania merytoryczne bezpośrednio na rzecz Projektu w ramach konsorcjum, którego ostatecznym beneficjentem może zostać Skarb Państwa (odpowiedź na pytanie nr 2). Zgodnie z § 16 ust. 2 Umowy, B. jako Współwykonawca odpowiada solidarnie z Liderem wobec NCBiR za wykonanie Umowy oraz prawidłowe wydatkowanie Finansowania. Partner odpowiada operacyjnie przed Liderem, a w zakresie własności intelektualnej i kontroli - bezpośrednio przed Skarbem Państwa i NCBiR.

Na pytanie, czy członkowie Konsorcjum świadczą sobie nawzajem usługi i otrzymują z tego tytułu wynagrodzenie?

Odpowiedzieli Państwo: Zgodnie z rygorystycznymi zasadami programu (…) (§ 19 ust. 17 Umowy), obowiązuje kategoryczny zakaz wzajemnego zlecania sobie usług, dostaw lub robót budowlanych przez członków Konsorcjum w ramach realizacji Umowy. Członkowie Konsorcjum nie świadczą sobie nawzajem usług odpłatnych; każdy podmiot realizuje przypisany mu zakres prac z wykorzystaniem własnego potencjału.

Choć członkowie nie świadczą sobie usług komercyjnych, między nimi występują przepływy pieniężne, które mają jednak charakter wyłącznie operacyjny i rozliczeniowy. Lider (Wnioskodawca) jest podmiotem upoważnionym do pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum (B.) środków finansowych otrzymanych z NCBiR, ale dotyczą one dystrybucji otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów jednostkowych każdego z podmiotów (np.: wynagrodzeń personelu naukowego), a nie zapłaty za „usługę” wyświadczoną przez jednego konsorcjanta drugiemu.

Na pytanie, kto będzie bezpośrednim beneficjentem prac wykonywanych przez Państwa w ramach Projektu?

Odpowiedzieli Państwo: Bezpośrednim beneficjentem prac Lidera konsorcjum będzie Skarb Państwa, który na mocy § 21 ust. 7 i 12 Umowy uzyskuje prawo do nieodpłatnej licencji oraz prawo własności do prototypów i demonstratorów systemu AI.

Na pytanie, kto będzie bezpośrednim beneficjentem prac wykonywanych przez Partnera konsorcjum?

Odpowiedzieli Państwo: Analogicznie do punktu 5, beneficjentem prac realizowanych przez Partnera konsorcjum (B.) będzie Skarb Państwa.

Na pytanie, kto odpowiada za prawidłowość przedmiotu zamówienia, kto ponosi odpowiedzialność w zakresie obowiązków reklamacyjnych, gwarancyjnych?

Odpowiedzieli Państwo: Za prawidłowość wykonania Umowy wobec NCBiR odpowiada Lider (§ 16 ust. 1 Umowy). Nadzór merytoryczny i kontrolę zgodności wyników z celami Projektu sprawuje Komitet Sterujący (§ 9 Umowy) oraz Przedstawiciel właściwego Ministra (§ 7 Umowy).

Na pytanie, czy ponoszą Państwo odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania są zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie? Jaka to jest odpowiedzialność i przed kim Państwo ją ponoszą?

Odpowiedzieli Państwo: Jako podmiot realizujący projekt (…), Lider konsorcjum ponosi pełną odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań. Działa on jednak w reżimie należytej staranności (§ 12 ust. 14 Umowy), a nie gwarancji rezultatu, co jest immanentną cechą prac B+R obarczonych wysokim Ryzykiem naukowym. Zgodnie z § 1 oraz § 15 ust. 5 Umowy, odpowiedzialność Wykonawcy jest wyłączona, jeżeli niepowodzenie Projektu wynika z Ryzyka naukowego (prawdopodobieństwa nieosiągnięcia celów mimo zachowania należytej staranności). Odpowiedzialność merytoryczna i finansowa (zwrot środków) powstaje jedynie w przypadku nieuprawnionego działania lub zaniechania ze strony Wykonawcy (§ 15 ust. 5 Umowy).

Na pytanie, czy w odniesieniu do rezultatów Projektów będzie dochodziło między Stronami konsorcjum, bądź innymi podmiotami trzecimi, do udzielania licencji, bądź przenoszenia prawa do wyników lub rozporządzania towarami jak właściciel? Jeśli tak, czy nastąpi to odpłatnie czy nieodpłatnie? Jeśli odpłatnie, czy otrzymanie dotacji od NCBiR będzie miało wpływ na kształtowanie się ceny i w jakim zakresie? Czy w przypadku, gdyby nie otrzymane dofinansowanie od NCBiR, wysokość wynagrodzenia uległaby zmianie?

Odpowiedzieli Państwo: Zgodnie z § 21 ust. 7, 10 i 12 Umowy, przekazanie Prawa Własności Intelektualnej oraz udzielenie licencji Skarbowi Państwa następuje nieodpłatnie (bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia).

Dofinansowanie nie jest uzależnione od ceny rynkowej rezultatów, lecz od faktycznie poniesionych kosztów kwalifikowalnych (charakter kosztowy). Brak jest bezpośredniego związku pomiędzy wypłatą środków a konkretnym świadczeniem wzajemnym. Finansowanie nie stanowi dopłaty do ceny, gdyż cena jako ekwiwalent za transfer praw nie występuje.

Na pytanie, w jaki sposób wyliczone zostało dofinansowanie od NCBiR i od czego uzależniona jest jego wysokość?

Odpowiedzieli Państwo: Wysokość dofinansowania w projekcie (…) została wyliczona na podstawie kosztów kwalifikowalnych zaplanowanych przez członków konsorcjum, przy zastosowaniu różnych poziomów intensywności wsparcia zależnych od statusu podmiotu i została określona w § 4 Umowy na podstawie Kosztorysu (§ 14 ust. 2 Umowy). Dofinansowanie obejmuje koszty niezbędne do realizacji celów Projektu oraz kwotę na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku VAT (§ 4 ust. 2 pkt 2 Umowy).

Na pytanie, czy całość Projektu finansowana jest ze środków NCBiR, czy też częściowo z Państwa wkładu własnego, bądź innych środków (jakich?)?

Odpowiedzieli Państwo: Projekt (…) nie jest finansowany w całości ze środków NCBiR; część kosztów pokrywana jest z wkładu własnego Lidera konsorcjum (Wnioskodawcy). B. jako jednostka naukowa, otrzymuje dofinansowanie w wysokości 100% swoich kosztów kwalifikowalnych i nie wnosi wkładu własnego. Wnioskodawca (Przedsiębiorstwo): Otrzymuje dofinansowanie w wysokości 90% kosztów kwalifikowalnych, a pozostałe 10% musi pokryć z własnych środków. Zgodnie z definicją, wkład własny to środki finansowe i nakłady pochodzące z innych źródeł niż wsparcie ze środków publicznych.

Wnioskodawca w oświadczeniu potwierdził, że zadania objęte projektem nie są i nie były finansowane z innych źródeł publicznych (unijnych lub krajowych), co wyklucza tzw. podwójne finansowanie.

Na pytanie, czy środki otrzymane przez Państwa od NCBiR mogą być przeznaczone wyłącznie na realizację zadań określonych w Projekcie, czy też mogą być przeznaczone na inną prowadzoną przez Państwa działalność?

Odpowiedzieli Państwo: Przeznaczenie środków: Środki otrzymane od NCBiR mogą być wykorzystane wyłącznie na realizację zadań określonych w Projekcie (§ 13 ust. 21 Umowy) i wymagają wyodrębnionej ewidencji księgowej.

Zakazane jest ich przeznaczanie na inną działalność gospodarczą Wnioskodawcy.

Na pytanie, czy w trakcie realizacji Projektu zobowiązani są Państwo do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim, w jaki sposób się Państwo rozliczali?

Odpowiedzieli Państwo: W trakcie realizacji projektu jesteśmy zobowiązani do rozliczania środków otrzymanych od NCBiR.

Wnioskodawca rozlicza się z NCBiR poprzez wnioski o płatność, raporty okresowe oraz raport końcowy zgodnie z § 6 i § 13 Umowy. Wypłata transz następuje po akceptacji raportów dokumentujących postęp prac.

Na pytanie, czy w przypadku nieotrzymania środków finansowych od NCBiR realizowaliby Państwo zadania określone w Projekcie?

Odpowiedzieli Państwo: Wnioskodawca oświadcza, że bez środków z NCBiR Projekt nie byłby realizowany ze względu na wysokie Ryzyko naukowe oraz brak ekonomicznego uzasadnienia dla samodzielnego finansowania prac B+R w obszarze (...).

Na pytanie, czy w przypadku niezrealizowania celów projektu (poza przypadkami wymienionymi we wniosku) zobowiązani są/będą Państwo do zwrotu środków pieniężnych? Jakie są postanowienia umowy o finansowanie w tym zakresie?

Odpowiedzieli Państwo: W przypadku niezrealizowania celów projektu Lider (Wnioskodawca) może zostać zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, jednak ostateczne konsekwencje zależą od przyczyn niepowodzenia oraz decyzji Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR). Wykonawca nie jest zobowiązany do zwrotu Finansowania, jeżeli niepowodzenie realizacji Projektu wynika z Ryzyka naukowego lub Siły wyższej (§ 15 ust. 5 Umowy), co potwierdza brak charakteru ekwiwalentnego dofinansowania.

Na pytanie, jakich konkretnie zakupów w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy pytanie nr 2?

Odpowiedzieli Państwo: Pytanie nr 2 dotyczy zakupu obejmującego aparaturę naukowo-badawczą (Załącznik nr 5 do Umowy), (...), usługi doradcze w zakresie cyberbezpieczeństwa oraz obowiązkowy audyt zewnętrzny Projektu (§ 20 Umowy).

Na pytanie, na kogo są wystawiane faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją umowy Projektu?

Odpowiedzieli Państwo: Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją umowy Projektu wystawiane są na konkretnego członka Konsorcjum (Wnioskodawca lub B.), który faktycznie dokonuje nabycia zgodnie z podziałem zadań w budżecie (Załącznik nr 6 do Umowy).

Na pytanie, czy są Państwo wskazani jako nabywca na fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu tylko w odniesieniu do realizowanych przez Państwa zadań?

Odpowiedzieli Państwo: Wnioskodawca występuje jako nabywca na fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu wyłącznie w zakresie tych zakupów, które są przypisane do zadań realizowanych bezpośrednio przez niego w ramach budżetu Projektu.

Na pytanie, do jakich czynności będą wykorzystywane przez Państwa rezultaty Projektu:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek;

b)zwolnionych od podatku od towarów i usług;

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

- prosimy wskazać uwzględniając fakt, czy ich wykorzystanie przekłada/przełoży się na obszar działalności opodatkowanej podatkiem VAT, działalności zwolnionej od podatku VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Odpowiedzieli Państwo: Rezultaty służą czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu [zadania Skarbu Państwa w zakresie (...)]. Nieodpłatne przekazanie praw Skarbowi Państwa jest dokonywane dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, rozumianej jako nabycie unikalnego know-how i doświadczenia, które może zostać wykorzystane do przyszłych, opodatkowanych czynności komercyjnych (zgodnie z wyrokiem NSA w sprawie I FSK 1836/21 z 3 kwietnia 2024 roku dofinansowanie przekazane przez NCBiR nie stanowi wynagrodzenia przekazanego w zamian za realizację projektu naukowo-badawczego oraz przekazania na rzecz Skarbu Państwa praw własności intelektualnej, a w efekcie nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.)

Na pytanie, jeżeli rezultaty Projektu służą różnym rodzajom działalności, to czy są Państwo w stanie bezpośrednio przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów czynności?

Odpowiedzieli Państwo: Przyporządkowanie wydatków: Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję księgową środków finansowych w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym kosztów (§ 13 ust. 21 Umowy), co pozwala na precyzyjne przypisanie każdego wydatku do Projektu.

Na pytanie, jakie usługi/dostawę towarów dokumentują faktury zaliczkowe, o których mowa w opisie zdarzenia i na czyją rzecz są przez Państwa jako Wykonawcę wystawiane?

Odpowiedzieli Państwo: Faktury zaliczkowe dokumentują otrzymane od NCBiR transze dofinansowania (zaliczki) na pokrycie kosztów Projektu i są wystawiane przez Lidera na rzecz NCBiR zgodnie z § 13 ust. 2 Umowy.

Na pytanie, jakie usługi/dostawę towarów dokumentuje faktura końcowa, o której jest mowa opisie zdarzenia i na czyją rzecz jest przez Państwa jako Wykonawcę wystawiana?

Odpowiedzieli Państwo: Faktura końcowa dokumentuje końcowe rozliczenie finansowe Projektu po akceptacji Raportu końcowego przez NCBiR i ma być wystawiona przez Lidera na rzecz NCBiR (§ 13 ust. 2 Umowy).

III. Podsumowanie

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe wyjaśnienia potwierdzają techniczny i kosztowy charakter dofinansowania, które służy pokryciu wydatków, a nie zapłatę ani dopłatę do ceny świadczeń. Brak wzajemności świadczeń oraz występowanie Ryzyka naukowego wyklucza uznanie otrzymanych środków za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytania

1)Czy środki otrzymane na realizację projektu przez Wnioskodawcę w ramach Umowy o Finansowanie będą dotacją do ceny i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeśli tak, to kiedy powstanie obowiązek podatkowy?

2)Czy Wykonawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją projektu, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

3)Czy dokumentem stanowiącym podstawę przekazania Współwykonawcy przez Wnioskodawcę środków otrzymanych od NCBiR w ramach Umowy o Finansowanie na pokrycie kosztów prac w ramach Projektu powinna być faktura?

4)Czy zgodnie z założeniem przekazania PWI i praw związanych Skarbowi Państwa oraz udzieleniem nieodpłatnej licencji powstaje obowiązek podatkowy z tytułu VAT? Jeśli tak, to kiedy powstaje obowiązek podatkowy, co stanowi podstawę opodatkowania i czy będzie to inny obowiązek podatkowy niż z tytułu otrzymania dotacji do ceny?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad pytania 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1 kwota dofinansowania otrzymanego od NCBiR przez Wnioskodawcę nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie stanowi dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawców.

Dofinansowanie pokrywa bowiem tylko koszty z nim związane, a zatem ma charakter zakupowo- kosztowy. Zawarta Umowa o Finansowanie nie przewiduje, że otrzymane dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny oferowanych przez Wnioskodawcę i Współwykonawcę towarów lub usług. Umowa nie zawiera zapisów o cenie, ale jedynie zapisy o maksymalnym dofinansowaniu. Oznacza to, że Wnioskodawca nie wie w momencie podpisania umowy, jaką kwotę ostatecznie otrzyma.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Krakowie z 23 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1226/17 - „organ winien zidentyfikować strony stosunku prawnego jaki łączy wnioskodawcę z konkretnym nabywcą jego towaru/usługi, z którymi to z kolei związana jest zapłata konkretnej ceny za ich dostawę”.

W Umowie o Finansowanie brak zatem wskazania konkretnej ceny. Otrzymana kwota nie stanowi również wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz NCBiR.

Intencją stron nie było świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz NCBiR w zamian za wynagrodzenie w postaci otrzymanego dofinansowania, ale przeprowadzenie prac zgodnie z warunkami konkursu i zawartą Umową o Finansowanie. Finansowanie uzyskane z NCBiR przeznaczone jest na działania Wnioskodawcy stanowiące szereg następujących czynności, których efekt jest nieznany, a ich cechą charakterystyczną jest staranność i wykonywanie zgodnie z dostępną wiedzą i doświadczeniem.

Zgodnie z zapisami Umowy o Finansowanie oraz naturą prac objętych Projektem, finansowanie przeznaczone zostało na prowadzenie działań z zachowaniem należytej staranności, nie zaś za dostarczenie gwarantowanego efektu końcowego o konkretnej wartości rynkowej, zgodnego z oczekiwaniami kontrahenta.

Pomiędzy otrzymanym przez Wnioskodawcę finansowaniem a czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę brak jest związku przyczynowego rozumianego, w taki sposób, że finansowanie to wynagrodzenie za czynności świadczone na rzecz NCBiR lub w taki sposób, że stanowi ono wynagrodzenie za przekazanie PWI i praw związanych Skarbowi Państwa.

Także brak konieczności zwrotu przez Wnioskodawcę uzyskanego dofinansowania w przypadku niezrealizowanie Projektu z uwagi na Ryzyko naukowe wprost wskazuje na, to że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia ani za usługę, ani za towar, których beneficjentem byłby NCBiR lub jakikolwiek inny podmiot.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej Ustawa VAT), podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stanowi to odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112, z którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77 podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

To, czy dane dotacje są czy nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług zależy od warunków ich przyznawania, określających cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści przepisów VATU wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem. Tym samym, podstawę opodatkowania VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) - nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazuje, że istotne znaczenie dla opodatkowania ma określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług, czy dostawą towaru jako „bezpośredniego”.

Z uzasadnienia wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des Produits Wallons ASBL v Belgian State (ECR 2001/11B/I-9115) wynika, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania.

Do uznania dotacji, (dofinansowania, finansowania, subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opodatkowanie dotacji następuje w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.

Dotacje podmiotowe, czyli przeznaczone na pokrycie kosztów działalności - chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów - nie są zatem uwzględniane w podstawie opodatkowania.

W tym miejscu przytoczyć można zdanie wyrażone przez NSA w wyroku z 3 kwietnia 2024 r. w sprawie I FSK 1836/21: „W sytuacji, gdy dofinansowanie przekazane przez NCBiR ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i Partnerów prace służące do realizacji projektu na rzecz (...), zaś lider i partnerzy nie mogą przeznaczać otrzymanych transz dofinansowania na cele inne, niż związane z projektem, to zasadny jest wniosek, że dofinansowanie pokrywa jedynie koszty związane z projektem.

Zaaprobować należy także stanowisko Sądu, że wobec tego, iż przeniesienie praw do wyników projektów lub uprawnienia do nieorganicznego z nich korzystania ma nastąpić na rzecz Skarbu Państwa nieodpłatnie i że czynności te nie będą powodować jakiegokolwiek przychodu po stronie Partnerów, to usprawiedliwiona jest teza, że dotacja przekazana przez NCBiR nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług.

W świetle powyższego, bez zarzucanego naruszenia art. 29a ust. 1 VATU. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że przedmiotowa dotacja nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług."

Wobec powyższego, jeśli otrzymane dofinansowanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją projektu. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeśli więc otrzymywane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawca realizując projekt stoi na stanowisku, że nie będzie mogło obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zakupów towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Ad pytania 3

Zdaniem Wnioskodawcy dokumentem stanowiącym podstawę przekazania Współwykonawcy przez Wnioskodawcę środków otrzymanych od NCBiR w ramach Umowy o Finansowanie na pokrycie kosztów prac w ramach Projektu nie może być faktura, a powinna być to nota obciążeniowa lub inny dokument zawierający prośbę (wzywający) do przekazania środków zgodnie z postępem prac objętych Projektem i harmonogramem w ramach Umowy o Finansowanie.

Powyższe stanowisko wynika z tego, że zarówno Wnioskodawca, jak Współwykonawca realizują w ramach Projektu przypisane im zadania w poszczególnych etapach Projektu, a Wnioskodawca nie jest zamawiającym wobec Współwykonawcy. W konsekwencji Współwykonawca nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy żadnych usług ani nie dokonuje na jego rzecz dostaw towarów.

Powyższe wynika z § 19 ust. 17 Umowy o Finansowanie, zawierającego zakaz wzajemnej realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych w ramach konsorcjum. Skoro umowa wprost zakazuje świadczenia wzajemnych usług w ramach Projektu, to przekazywanie środków finansowych przez Lidera na rzecz Współwykonawcy nie może być uznane za wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie opodatkowane VAT w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.

Kolejnym argumentem świadczącym za brakiem możliwości dokumentowania płatności na rzecz Współwykonawcy fakturami są postanowienia zawarte w § 13 ust. 6 Umowy o Finansowanie, nakazujące Wnioskodawcy niezwłoczne przekazanie Współwykonawcy środków finansowych zgodnie z kosztorysem, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania projektu. Powyższe wprost statuuje funkcje Wnioskodawcy jako podmiotu wyłącznie przekazującemu środki, a nie nabywcę wobec Współwykonawcy. Wnioskodawca pełni tu jedynie rolę „pośrednika” lub technicznego dystrybutora dotacji otrzymanej z NCBiR, a sam przepływ środków jest jedynie wewnętrznym podziałem dofinansowania, a nie zapłatą za nabycie towarów czy usług od Współwykonawcy.

Ponieważ przekazanie transz dofinansowania współwykonawcy nie jest czynnością wymienioną w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, ani nie stanowi ono wynagrodzenia za świadczone usługi ani dostarczane towary nie podlega ono dokumentowaniu fakturą VAT w rozumieniu art. 106b ust. 1 Ustawy VAT.

Właściwym dokumentem dla udokumentowania tego typu przepływów pieniężnych pozostających poza zakresem VAT jest nota lub inny dokument zawierający prośbę (wezwanie) do przekazania należnych Współwykonawcy środków.

Ad pytania 4

Nieodpłatne udzielenie licencji na rzecz Skarbu Państwa oraz nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, m.in. w świetle treści art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy VAT.

W związku z otrzymaniem dofinansowania, Wnioskodawca nie przestaje być właścicielem wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych oraz autorskich praw majątkowych, a w sytuacji złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 3a Ustawy dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju lub żądania, o którym mowa w Umowie o Finansowanie, udziela nieodpłatnej licencji.

Z zapisów umowy wynika, że na realizację projektu Wnioskodawca i Współwykonawca otrzymują dofinansowanie prowadzonych prac. Nie ma zatem innej czynności, z którą wiązałby się obowiązek podatkowy. W przypadku licencji, jednym z warunków jej udzielenia jest jej udzielenie bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia - w ramach otrzymanego dofinansowania.

W ocenie Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie PWI i praw związanych oraz udzielenie licencji Skarbowi Państwa nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, gdyż jest dokonywane dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Choć sam transfer praw następuje bez wynagrodzenia, udział w Projekcie generuje dla Wnioskodawcy wymierne korzyści ekonomiczne wykraczające poza sferę transferu PWI.

Kluczowym interesem gospodarczym Wnioskodawcy jest nabycie w związku z Realizacją Projektu (...). Zdobyte w ten sposób know-how oraz umiejętności zespołu Wnioskodawcy zostaną wykorzystane przez Wnioskodawcę do budowy bazy technologicznej dla przyszłych, opodatkowanych usług zarobkowych oraz komercjalizacji oprogramowania o zbliżonej charakterystyce.

Tym samym, nieodpłatne przekazanie na rzecz Skarbu Państwa PWI i praw związanych oraz nieodpłatna licencja są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, co wyklucza uznanie tej czynności za nieodpłatne przekazanie, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy VAT.

W tym miejscu przytoczyć można zdanie wyrażone przez NSA w przywołanym wyżej wyroku z 3 kwietnia 2024 r. w sprawie I FSK 1836/21: „Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zaś z art. 8 ust. 1 pkt 1 VATU wynika, że świadczeniem usług jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Natomiast za odpłatne świadczenie usług uznaje się również, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści przytoczonych przepisów wynika wprost, że opodatkowane jest takie świadczenie usług, które jest odpłatne, przy czym za "odpłatne" ustawa o VAT uznaje także nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W rozpatrywanej sprawie nie doszło ani do odpłatnego świadczenia usług, ani do świadczenia nieopłatnego uznawanego za odpłatne, co zostało wyżej wyjaśnione. Środki przekazane Skarżącemu na realizację projektu nie stanowią wynagrodzenia za jego wykonanie. W konsekwencji przekazanie praw opisanych we wniosku o wydanie interpretacji nie powinno zostać uznane za odpłatne w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 VATU.”

W świetle powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy nie powstaje.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• braku obowiązku opodatkowania otrzymanej od NCBiR dotacji - jest nieprawidłowe,
• braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z realizowanym projektem - jest nieprawidłowe,
• dokumentowania przekazania środków otrzymanych od NCBiR - jest prawidłowe,
• braku obowiązku opodatkowania przekazania praw własności intelektualnej (PWI) i praw związanych - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) dalej: dyrektywa VAT. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zaś kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału. TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, wskazał:

„(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje »odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

„(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Natomiast w wyroku C-89/81 z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 dyrektywy VAT, z treści którego wynika, że:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74‑77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1)stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2)udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3)otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne dotacje nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których dofinansowanie jest wypłacane.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest zatem wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

• C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State),
• C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Ze złożonego wniosku wynika, że są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz zarejestrowanym w Rzeczypospolitej Polskiej czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem Państwa działania jest wytwarzanie, wdrażanie i utrzymywanie oprogramowania. W ramach konkursu nr (…) zawarli Państwo z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju umowę o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz (...) w ramach ww. konkursu jako lider konsorcjum, na podstawie umowy o ustanowieniu konsorcjum zawartej z B. w (…) jako członkiem konsorcjum. Wobec powyższego funkcjonują Państwo jako Lider konsorcjum utworzonego przez siebie oraz Współwykonawcę. Konsorcjum jest stroną umowy zawartej z NCBiR, dotyczącej projektu obejmującego realizację etapów badań naukowych których wyniki uzyskają poziom gotowości technologii od IV do VI, zgodnie z harmonogramem wykonania projektu stanowiącym załącznik do Umowy o Finansowanie. Celem głównym projektu finansowanego na podstawie Umowy o Finansowanie jest opracowanie (...). Na mocy Umowy o Finansowanie NCBiR zobowiązane jest udzielić Wykonawcy oraz za jego pośrednictwem Współwykonawcy finansowania na realizację Projektu, w wysokości określonej w tej umowie. Działania w ramach Projektu, do wykonania których zobowiązani są Państwo, mają być wykonywane w ramach następujących po sobie etapów, przy czym zgodnie z ustalonym harmonogramem, każdy z etapów składa się ze wskazanych w tym harmonogramie zadań. Z kolei poszczególne zadania zgodnie z Umową o Finansowanie są wykonywane samodzielnie przez Państwa, samodzielnie przez Współwykonawcę albo wspólnie przez Państwa i Współwykonawcę. Z zapisów Umowy o Finansowanie wynika, że umowa ta określa zasady udzielenia przez NCBiR finansowania realizacji Projektu. Projekt obejmuje realizację badań naukowych i prac rozwojowych. W umowie o finansowanie określono wysokość finansowania. Po spełnieniu warunków wynikających z Umowy o Finansowanie, otrzymają Państwo od NCBiR na realizację Projektu finansowanie oraz finansowanie przeznaczone na pokrycie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) od otrzymanego finansowania na realizację projektu, obliczone według obowiązującej stawki podatku VAT określonej we właściwych powszechnie obowiązujących przepisach. Finansowanie udzielone w ramach danej umowy jest przekazywane przez NCBiR podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum - Państwu - w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu, na podstawie złożonych przez Lidera i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność sporządzonych według określonego wzoru. Zaliczki lub refundacje przekazywane są na Państwa rachunek bankowy, który następnie niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem Projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania Projektu. W Umowie o Finansowanie zawarto następujące uregulowanie kwestii praw własności intelektualnej (PWI) oraz praw związanych. Właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Wykonawca oraz Współwykonawca. Zasady podziału PWI określa Umowa, a w przypadku braku stosownych postanowień w Umowie, powszechnie obowiązujące przepisy prawa polskiego. Na podstawie art. 32 ust. 3a ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Skarb Państwa może, w terminie do dwunastu miesięcy od dnia zakończenia realizacji Projektu, złożyć Państwu lub Współwykonawcy pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu lub wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji. Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną.

W razie złożenia przez Skarb Państwa oświadczenia w trybie art. 32 ust. 3a ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju Państwo i Współwykonawca zobowiązani są udzielić Skarbowi Państwa licencji na korzystanie z przedmiotów praw związanych na następujących warunkach:

1)licencja będzie licencją pełną, niewyłączną, nieograniczoną terytorialnie ani czasowo

2)licencja zostanie udzielona w zakresie odpowiadającym art. 32 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju oraz treści oświadczenia złożonego na podstawie przepisu art. 32 ust. 4 tej ustawy;

3)licencja zostanie udzielona bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach otrzymanego przez Wykonawcę oraz Współwykonawców Finansowania na podstawie Umowy o Finansowanie);

4)licencja zostanie udzielona w terminie 30 dni od dnia otrzymania oświadczenia, o którym mowa w ust. 7, o ile Skarb Państwa nie wyrazi zgody na przedłużenie wskazanego terminu;

5)rozwiązanie umowy licencyjnej będzie możliwe z zachowaniem 15-letniego okresu wypowiedzenia, chyba że Skarb Państwa wyrazi zgodę na skrócenie okresu wypowiedzenia.

Ponadto Państwo i Współwykonawca przeniosą na Skarb Państwa własność prototypów oraz demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Państwa i Współwykonawcę), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych. Zgodnie z Umową o Finansowanie, NCBiR nie ponosi odpowiedzialności z tytułu wzajemnych rozliczeń finansowych między Skarbem Państwa a Partnerami, a także rozliczeń podatkowych - związanych z nabyciem lub przekazaniem przedmiotów PWI, a także udzieleniem licencji. Niezależnie od tego czy licencja, o której mowa wyżej zostanie udzielona na rzecz Skarbu Państwa, realizacja przez Państwa oraz Współwykonawcę Projektu powoduje możliwość późniejszego wykorzystania zdobytej wiedzy, doświadczenia i know-how w ich dalszej działalności komercyjnej. Lider (Państwo) pełnią funkcję reprezentacyjną wobec NCBiR, zarządzają i realizują nadzór nad projektem, odpowiadają za przekazywanie środków finansowych otrzymanych z NCBiR pozostałym członkom konsorcjum oraz za ich końcowe rozliczenie, odpowiadają za sprawozdawczość (§ 6 Umowy), zapewniają zgodność z umową i realizują swoje zadania merytoryczne. Współwykonawca (B. w (…)) realizuje zadania merytoryczne w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, zmierzające do osiągnięcia poziomów gotowości technologii (PGT) od IV do VI, zgodnie z Harmonogramem wykonania Projektu stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy. Bezpośrednim beneficjentem prac Lidera konsorcjum będzie Skarb Państwa, który na mocy § 21 ust. 7 i 12 Umowy uzyskuje prawo do nieodpłatnej licencji oraz prawo własności do prototypów i demonstratorów systemu AI. Za prawidłowość wykonania Umowy wobec NCBiR odpowiada Lider. Lider konsorcjum ponosi pełną odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań. Działa on jednak w reżimie należytej staranności (§ 12 ust. 14 Umowy), a nie gwarancji rezultatu, co jest immanentną cechą prac B+R obarczonych wysokim Ryzykiem naukowym. Zgodnie z § 1 oraz § 15 ust. 5 Umowy, odpowiedzialność Wykonawcy jest wyłączona, jeżeli niepowodzenie Projektu wynika z Ryzyka naukowego (prawdopodobieństwa nieosiągnięcia celów mimo zachowania należytej staranności). Odpowiedzialność merytoryczna i finansowa (zwrot środków) powstaje jedynie w przypadku nieuprawnionego działania lub zaniechania ze strony Wykonawcy (§ 15 ust. 5 Umowy). Projekt (…) nie jest finansowany w całości ze środków NCBiR; część kosztów pokrywana jest z wkładu własnego Lidera konsorcjum (Państwa). Środki otrzymane od NCBiR mogą być wykorzystane wyłącznie na realizację zadań określonych w Projekcie i wymagają wyodrębnionej ewidencji księgowej. Zakazane jest ich przeznaczanie na inną Państwa działalność gospodarczą. W trakcie realizacji projektu są Państwo zobowiązani do rozliczania środków otrzymanych od NCBiR. Wskazali Państwo, że bez środków z NCBiR Projekt nie byłby realizowany ze względu na wysokie Ryzyko naukowe oraz brak ekonomicznego uzasadnienia dla samodzielnego finansowania prac B+R w obszarze (...). W przypadku niezrealizowania celów projektu Lider może zostać zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, jednak ostateczne konsekwencje zależą od przyczyn niepowodzenia oraz decyzji Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR). Wykonawca nie jest zobowiązany do zwrotu Finansowania, jeżeli niepowodzenie realizacji Projektu wynika z Ryzyka naukowego lub Siły wyższej.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy środki otrzymane na realizację projektu w ramach Umowy o Finansowanie będą dotacją do ceny i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy przekazanie PWI i praw związanych Skarbowi Państwa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu i kiedy dla tych czynności powstanie obowiązek podatkowy. (pytanie nr 1 i 4 wniosku)

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów).

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której będą występowały skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe podmiotowi pełniącemu funkcję lidera konsorcjum - a więc Państwu - przez NCBiR na realizację opisanego projektu, którego celem jest opracowanie (...) - należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczeń wykonywanych przez poszczególnych uczestników konsorcjum (lidera i członka konsorcjum).

Należy bowiem zauważyć, że środki, które otrzymają Państwo od NCBiR nie zostaną przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane wyłącznie na realizację zadań określonych w projekcie i wymagają wyodrębnionej ewidencji księgowej. Środki, które otrzymają Państwo jako Lider Konsorcjum z NCBiR na realizację projektu, którego celem jest opracowanie demonstratora nowego produktu przeznaczonego do badania (...) członkowi konsorcjum zgodnie z uzgodnionym kosztorysem Projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania Projektu - będą stanowiły należności za wykonane świadczenia. Ponadto, co wynika z treści wniosku, środki z dofinansowania od NCBiR będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją projektu i przeznaczone na pokrycie jego kosztów. Tak więc otrzymane środki finansowe powinny być uznane za zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej, w analizowanym przypadku NCBiR.

Z opisu sprawy wynika też, że właścicielami wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wyprowadzonej odmiany rośliny oraz autorskich praw majątkowych powstałych w wyniku wykonania Projektu są Wykonawca oraz Współwykonawca.

Skarb Państwa może złożyć Państwu lub Współwykonawcy pisemne oświadczenie o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wprowadzonej odmiany rośliny powstałych w wyniku realizacji Projektu. Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z utworu na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, wyhodowanej albo odkrytej i wprowadzonej odmiany rośliny na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji.

Na żądanie Skarbu Państwa lub NCBiR, Partnerzy zobowiązani są przekazać wszelką dokumentację, materiały i informacje dotyczące przedmiotów PWI oraz przedmiotów praw związanych, a w szczególności ich podstawowe założenia, opis techniczny, specyfikacje oraz wizualizacje, kody źródłowe, wynikowe, maszynowe i inne, dokumentację projektową, techniczną i eksploatacyjną.

Ponadto Państwo i Współwykonawca przeniosą na Skarb Państwa własność prototypów oraz demonstratorów powstałych w wyniku wykonania Projektu, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia (tj. w ramach finansowania otrzymanego na podstawie Umowy o finansowanie przez Państwa i Współwykonawcę), na wyraźne żądanie Skarbu Państwa zgłoszone w terminie czterech miesięcy od dnia doręczenia Skarbowi Państwa wykazu PWI oraz praw związanych.

Tym samym realizację powierzonych zadań i przekazanie praw własności intelektualnej (PWI) oraz udzielenie nieodpłatnej licencji, a także przeniesienie prawa własności do prototypów i demonstratorów systemu AI na rzecz Skarbu Państwa należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu, bowiem w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych w ramach projektu czynności za odpłatną dostawę towarów wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W analizowanym przypadku będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za przekazanie praw własności intelektualnej powstałych w wyniku realizacji projektu oraz udzielenie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji, a także przeniesienie prawa własności do prototypów i demonstratorów systemu AI.

Zatem wbrew Państwa twierdzeniu, przyszłe nieodpłatne przekazanie praw własności intelektualnej (PWI) oraz udzielenie nieodpłatnej licencji, a także przeniesienie prawa własności do prototypów i demonstratorów systemu AI na rzecz Skarbu Państwa nastąpi odpłatnie i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano bowiem w wyroku C-184/00, na który powołują się także Państwo, nie jest konieczne określenie ceny, wystarczy by możliwe było jej ustalenie. W analizowanej sprawie przyznane dofinansowanie umożliwia beneficjentowi nabycie praw do wartości intelektualnej lub korzystanie z tych praw.

Wobec tego dofinansowanie, które otrzymają Państwo na realizację projektu, którego celem jest opracowanie demonstratora nowego produktu przeznaczonego do (...) będzie stanowić dofinansowanie dokonane w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wyżej wskazano dopłaty stanowiące subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po cenie niższej (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem fakt, że będą wykonywać Państwo określone czynności na rzecz beneficjenta projektu (Skarbu Państwa) nie pobierając od niego odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia będą wykonywać Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia będą otrzymane przez Państwa środki zwane dotacją (dofinansowaniem).

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowa dotacja będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczeń i stanowić będzie wynagrodzenie za świadczone usługi/dostawę towarów oraz będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym świadczenia wykonywane w ramach projektu sfinansowane dotacją, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą także tego, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w przypadku uznania, że środki otrzymane na realizację projektu oraz przekazanie praw własności intelektualnej i praw związanych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że finansowanie udzielone w ramach umowy jest przekazywane przez NCBiR Państwu w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności projektu na podstawie złożonych przez Państwa jako Lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność. Zaliczki lub refundacje przekazywane są na rachunek bankowy Lidera konsorcjum (Państwa), który następnie niezwłocznie przekazuje pozostałym członkom konsorcjum środki finansowe zgodnie z uzgodnionym kosztorysem projektu, harmonogramem płatności oraz harmonogramem wykonania projektu. Po otrzymaniu zaliczek wystawiają Państwo faktury zaliczkowe. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt, po zakończeniu realizacji etapu/projektu wystawiają Państwo fakturę końcową oraz przesyłają ją wraz z wnioskiem o refundację. W przypadku, gdy finansowanie będzie przekazywane wyłącznie w formie refundacji wraz z wnioskiem o płatność wystawiają i przesyłają Państwo fakturę za wykonanie części prac/etapu.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy,

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy,

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Ww. przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

I tak, stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy,

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy,

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Tak więc w przypadku uzyskania przez Państwa dotacji od NCBiR, która jest w istocie formą wynagrodzenia za przekazanie efektów projektu, mającą bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą otrzymania całości lub części tej dotacji, subwencji lub dopłaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego kiedy wpływ tych środków nastąpi czyli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, czy też po tych zdarzeniach.

W tym miejscu wskazać należy, że do dopłat, o których mowa powyżej, stanowiących obrót będący podstawą opodatkowania, zaliczyć należy również refundację, która jest formą wsparcia finansowego udzielonego po wykazaniu faktycznie poniesionych kosztów w związku z podpisaną z NCBiR umową.

Zatem odnośnie kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej dotacji, należy wskazać, że w związku z ustaleniem, że dofinansowanie (dotacja) będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania dotacji w całości lub w części.

Odnosząc się natomiast do kwestii określenia kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu przekazania Skarbowi Państwa praw własności intelektualnej i praw związanych należy zauważyć, że skoro obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania dotacji w całości lub w części, tym samym późniejsze przekazanie bez odpłatności ze strony Skarbu Państwa praw własności intelektualnej i praw związanych, nie spowoduje po Państwa stronie powstania obowiązku podatkowego.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznano za nieprawidłowe z uwagi na odmienną argumentację przedstawioną przez Państwa we własnym stanowisku.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano powyżej, wykonanie prac wynikających z projektu i w efekcie przekazanie praw własności intelektualnej i praw związanych Skarbowi Państwa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą tego, czy dokumentem stanowiącym podstawę przekazania Współwykonawcy przez Państwa środków otrzymanych od NCBiR w ramach Umowy o Finansowanie na pokrycie kosztów prac w ramach Projektu powinna być faktura.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z art. 106b ust. 1 ustawy wynika, co do zasady, że podatnik VAT jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Wskazać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

Zatem samo „rozliczenie kosztów” nie może stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu.

Za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy podkreślić, że działań podjętych w ramach umów o współpracy nie można dla celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlegają jedynie takie rozliczenia między uczestnikami konsorcjum, które nie są związane ze świadczeniem usług lub dostawą towarów.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że obowiązuje kategoryczny zakaz wzajemnego zlecania sobie usług, dostaw lub robót budowlanych przez członków Konsorcjum w ramach realizacji Umowy. Członkowie Konsorcjum nie świadczą sobie nawzajem usług odpłatnych. Każdy podmiot realizuje przypisany mu zakres prac z wykorzystaniem własnego potencjału. Lider (Państwo) są podmiotem upoważnionym do pośredniczenia w przekazywaniu członkom konsorcjum (B.) środków finansowych otrzymanych z NCBiR, ale dotyczą one dystrybucji otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów jednostkowych każdego z podmiotów (np.: wynagrodzeń personelu naukowego), a nie zapłaty za „usługę” wyświadczoną przez jednego konsorcjanta drugiemu.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że realizacja umowy Konsorcjum nie będzie się wiązać z dostawą towarów na rzecz Współwykonawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ani ze świadczeniem usług przez Państwa na rzecz Współwykonawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem odnosząc się do kwestii sposobu dokumentacji rozliczeń środków otrzymanych od NCBiR w ramach Umowy o Finansowanie na pokrycie kosztów prac w ramach Projektu wskazać należy, że w analizowanym przypadku nie dojdzie do rzeczywistych świadczeń pomiędzy Państwem a Współwykonawcą. W rozpatrywanej sprawie bowiem nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie uzyska Współwykonawca w związku z przekazywaniem przez Państwa należnych kwot. Otrzymane środki nie będą stanowiły wynagrodzenia za dostawę towarów, ani świadczenie usług.

W konsekwencji, dokumentem stanowiącym podstawę przekazania Współwykonawcy przez Państwa środków otrzymanych od NCBiR w ramach Umowy o Finansowanie na pokrycie kosztów prac w ramach Projektu powinna być nie powinna faktura, lecz inny dowód księgowy, np. nota księgowa.

Jednak należy w tym miejscu zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i tylko w stosunku do Państwa może wywołać określone przepisami skutki prawne. Natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla Współwykonawcy.

W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa,

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym.

Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. W przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że są one rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo zostało potraktowane jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.