Interpretacja indywidualna z dnia 2 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.372.2026.1.SK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej jako „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Organ prowadzący rejestr: Sąd Rejonowy dla (…) w (…). (…) Sp. z o.o. jest spółką prawa handlowego posiadającą osobowość prawną i działającą na podstawie przepisów prawa polskiego. Całość udziałów jest własnością jedynego Wspólnika - Gminy (…).

Spółka prowadzi podstawową działalność obejmującą wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucję ciepła do odbiorców na terenie miasta (…). Spółka posiada odrębne koncesje na wytwarzanie ciepła oraz na przesyłanie i dystrybucję ciepła zatwierdzone Decyzjami Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Poza działalnością podstawową Spółka prowadzi inne rodzaje działalności zgodne z zapisami § 5 Umowy Spółki, w tym działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, eksploatacja urządzeń służących do wytwarzania, przesyłania i dystrybucji ciepła (własne źródła ciepła, sieci ciepłownicze wysokich i niskich parametrów, grupowe i indywidualne węzły cieplne, instalacje odbiorcze), roboty budowlano-montażowe w zakresie instalacji c.o. i c.w.u., usługi remontowe w zakresie sieci ciepłowniczych i instalacji c.o. i c.w.u., usługi projektowe i doradztwo techniczne w zakresie systemów grzewczych.

Odbiorcami energii cieplnej produkowanej przez Spółkę są przede wszystkim administratorzy budynków mieszkalnych wielorodzinnych, do pozostałych kluczowych odbiorców należą m.in. ZZOZ w (…), instytucje samorządowe i podmioty powiązane, w tym szkoły, przedszkola, instytucje kulturalne, oraz w mniejszym stopniu odbiorcy indywidualni.

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 3 września 2025 r. został podpisany List Intencyjny dotyczący „(…) wraz z zabudową instalacji PV”. Strony potwierdziły, że są stronami porozumienia – deklaracji intencji, zgodnie z którym Spółka zleciła oraz opłaciła wykonanie Programu Funkcjonalno-Użytkowego ww. zadania (PFU). Spółka koordynuje ustalenia co do PFU w zakresie kwestii technicznych, a Gmina jako Inwestor złożyła wniosek i uzyskała dofinansowanie inwestycji z Programu Rządowego Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. Obecnie zadanie to jest realizowane w ramach udzielonego zamówienia publicznego.

Intencją Gminy (…) jest, aby po zakończeniu inwestycji przedmiot realizowanego zadania został wniesiony do Spółki komunalnej Gminy (…) (Sp. z o.o.) jako wkład niepieniężny w zamian za nowo utworzone udziały w Spółce, a tym samym, aby przedmiot realizowanego zadania został przeniesiony na własność Spółki po jego zakończeniu. Planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego i jego pokrycie w postaci aportu źródła ciepła (pompy ciepła wraz z instalacją PV) do Spółki. Spółka będzie mogła wykorzystywać przedmiot aportu do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługi te będą świadczone na rzecz osób fizycznych i prawnych. Czynności będą świadczone odpłatnie, wysokość opłat jest ustalana zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. Nominalna wartość udziałów objętych przez Gminę będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu aportu z dnia podniesienia kapitału zakładowego.

Aport będzie potraktowany przez Gminę jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystająca ze zwolnienia z podatku. Aport będzie udokumentowany przez Gminę fakturą VAT, jako nabywca będzie wskazana Spółka. Na fakturze zostanie wskazana kwota podatku VAT. Spółka rozliczy należność wynikającą z faktury z tytułu otrzymania aportu w ten sposób, że kwota nominalna zostanie rozliczona nowo powstałymi udziałami w kapitale zakładowym, natomiast kwota podatku VAT zostanie uregulowana środkami pieniężnymi.

Pytanie

Czy w przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Spółkę w całości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatek naliczonego, w całości 100%, wykazanego na fakturze, która będzie dokumentować dokonany aport, otrzymany przez Spółkę z Gminy (…)?

Państwa stanowisko w sprawie

W przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Spółkę w całości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Spółka będzie uprawiona do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego (o 100%) wykazanego na fakturze dokumentującej dokonany aport otrzymany przez Spółkę z Gminy (…).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dziennik Ustaw rok 2025 poz. 775. zwana dalej: „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Spółce, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z wydatku dotyczącego nabycia źródła ciepła w formie aportu, ponieważ wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi. Spółka przy pomocy pomp ciepła wraz z instalacją PC będzie świadczyć usługi opodatkowane, związek dokonywanych zakupów z działalnością Spółki ma charakter bezpośredni.

Z uwagi na spełnienie podstawowej, pozytywnej przesłanki, która warunkuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości (100%) podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z dokonaniem aportu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. Prowadzą Państwo działalność obejmującą wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucję ciepła do odbiorców na terenie miasta (…). Gmina oddała Państwu w administrację, w celu użytkowania i eksploatacji, powstałą inwestycję. Środki te przejmą Państwo w celu realizacji zadań związanych z zaopatrzeniem mieszkańców w ciepło. Planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego i jego pokrycie w postaci aportu źródła ciepła (pompy ciepła wraz z instalacją PV). Przy czym, aport będzie potraktowany przez Gminę jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystająca ze zwolnienia od podatku. Aport będzie udokumentowany przez Gminę fakturą, jako nabywca będą wskazani Państwo. Na fakturze zostanie wskazana kwota podatku VAT. Przedmiot aportu będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej na Państwa rzecz przez Gminę, dokumentującej wniesienie do Państwa aportu w postaci źródła ciepła (pompy ciepła wraz z instalacją PV).

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

• istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
• wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
• związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Jednak nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

• wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,
• w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji wniesienie aportem majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Zatem wnosząc do Państwa aport w postaci pompy ciepła wraz z instalacją PV Gmina nie będzie działała w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotem aportu będzie pompa ciepła wraz z instalacją PV.

W przypadku ww. ruchomości należy ustalić czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest konieczność wykorzystywania towarów będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie oba ww. warunki.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa pompy ciepła wraz z instalacją PV nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy przedmiotowa pompa ciepła wraz z instalacją PV po wybudowaniu będzie przedmiotem aportu. Zatem, ww. pompa ciepła wraz z instalacją PV nie będzie wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej.

Podsumowując, w przedstawionym przez Państwa opisie sprawy transakcja wniesienia aportem do Państwa pompy ciepła wraz z instalacją PV nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, aport pompy ciepła wraz z instalacją PV będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W analizowanym przypadku zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących dokonane zakupy, tj. związek nabywanych towarów ze sprzedażą opodatkowaną. We wniosku wskazano, że przedmiot aportu będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, dokonana przez Gminę w ramach aportu dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, w przypadku, gdy przedmiot aportu będzie wykorzystywany przez Państwa w całości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Gminę (…) faktury dokumentującej wniesienie do Spółki aportu w postaci sieci ciepłowniczej, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jestprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.