Interpretacja indywidualna z dnia 31 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.455.2026.4.PR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 lipca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani obcokrajowcem, nie posiada Pani zezwolenia na pobyt stały i przebywa Pani na terenie Polski od 2022 r., na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa.

W 2025 r. otrzymała Pani spadek po zmarłym mężu w postaci nieruchomości położonej na Ukrainie, a także w formie pieniężnej.

W Polsce nie jest Pani zarejestrowana jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Natomiast na Ukrainie jest Pani zarejestrowana jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i prowadzi Pani taką działalność.

Działalność gospodarcza na terytorium Ukrainy prowadzona jest przez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. Na terytorium Ukrainy znajduje się bowiem biuro, pracownicy oraz inne środki materialne, które pozwalają na wykonywanie wskazanej działalności gospodarczej. Planuje Pani również jako ukraiński przedsiębiorca wynajmować nieruchomość otrzymaną w spadku.

Uzupełnienie

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Na moje pytanie o treści:

Odpowiedziała Pani:

Pytania

1.Czy otrzymanie spadku (środki pieniężne i nieruchomość położona na Ukrainie) podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn w Polsce? Czy mam obowiązek zgłoszenia do urzędu skarbowego faktu otrzymania spadku w terminie 6 miesięcy na podstawie art. 4a ustawy o podatków od spadków i darowizn?

2.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, czy otrzymanie spadku (środki pieniężne i nieruchomość położona na Ukrainie) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

3.Czy dochody osiągane przez Panią w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Ukrainy poprzez położony tam zakład, w tym również dochody z wynajmu nieruchomości, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium Polski?

Ta interpretacja dotyczy pytania nr 2 i nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

Ad 2

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

-posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

-przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis ten wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Te przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co oznacza, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby stwierdzić, że osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu tych przepisów.

Centrum Pani interesów osobistych i gospodarczych jest na Ukrainie. Świadczą o tym następujące okoliczności:

-zgodnie z wewnętrznym prawem Ukrainy jest Pani traktowana jako osoba o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terenie Ukrainy;

-w okresie, którego dotyczy wniosek, stałe miejsce zamieszkania ma Pani na Ukrainie;

-uważa Pani, że ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze ma Pani na Ukrainie;

-ma Pani obywatelstwo ukraińskie, nie posiada Pani zezwolenia na pobyt stały i przebywa Pani na terenie Polski od 2022 r., na podstawie art. 2 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy.

Nie jestem więc Pani osobą, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, z uwagi na centrum interesów życiowych na Ukrainie. Z opisu sprawy wynika jednak, że Pani pobyt na terytorium Polski przekracza 183 dni. W takim przypadku, po upływie 183 dni pobytu jest Pani uważana za osobę, która ma miejsce zamieszkania w Polsce w świetle art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ten przepis stosuje się jednak z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Zgodnie bowiem z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ostateczne przesądzenie czy jest Pani polskim rezydentem podatkowym wymaga zatem odniesienia się do Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. Zastosowanie w Pani sytuacji znajdą zatem tzw. reguły kolizyjne, które określa art. 4 Konwencji.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

Natomiast art. 4 ust. 2 Konwencji stanowi, że jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a)osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych);

b)jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c)jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d)jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Z powyższego wynika, że ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze ma Pani z Ukrainą. Okoliczności te przesądzają, że nie ma Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. rezydencji podatkowej) w Polsce, tylko na Ukrainie.

W myśl art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Uwzględniając przedstawione uzasadnienie, otrzymanie spadku na terytorium Ukrainy (obejmującego nieruchomość oraz środki pieniężne) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Ad 3

Powyższe stanowisko dotyczy również dochodów uzyskiwanych w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Ukrainy poprzez położony tam zakład, a także dochodów z wynajmu nieruchomości położonej na Ukrainie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynika to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Jak wynika z opisu Pani sprawy, Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych jest w Ukrainie. Świadczą o tym następujące okoliczności:

-posiada Pani obywatelstwo ukraińskie;

-ma Pani stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Ukrainie;

-Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych jest na Ukrainie, Pani pobyt w Polsce wynika wyłącznie z sytuacji wojennej na Ukrainie;

-w razie potrzeby może Pani potwierdzić swoją rezydencję podatkową certyfikatem rezydencji wydanym przez odpowiedni organ ukraiński;

-posiada Pani dwa samochody: jeden zarejestrowany na ukraińskich numerach, którym jeździ Pani w Polsce oraz drugi, znajdujący się na Ukrainie;

-na Ukrainie posiada Pani nieruchomości: mieszkanie, sklep, lokal komercyjny, miejsce parkingowe oraz garaż. W Polsce nie posiada Pani żadnych nieruchomości;

-w Polsce nie jest Pani zarejestrowana jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, natomiast na Ukrainie jest Pani zarejestrowana jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza na terytorium Ukrainy prowadzona jest przez położony tam zakład. Na terytorium Ukrainy znajduje się bowiem biuro, pracownicy oraz inne środki materialne, które pozwalają na wykonywanie wskazanej działalności gospodarczej. Planuje Pani również jako ukraiński przedsiębiorca wynajmować nieruchomość otrzymaną w spadku.

Nie będzie Pani więc osobą, która ma miejsce zamieszkania w Polsce z uwagi na centrum interesów życiowych.

Z opisu sprawy wynika jednak, że przebywa Pani w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W takim przypadku, po upływie 183 dni pobytu, będzie Pani uważana za osobę, która ma miejsce zamieszkania w Polsce w świetle art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. przepis stosuje się jednak z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a ustawy). Ostateczne przesądzenie, czy stanie się Pani polskim rezydentem podatkowym wymaga zatem odniesienia się do polsko-ukraińskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak Pani wskazała, zgodnie z przepisami ukraińskimi jest Pani rezydentem podatkowym Ukrainy. Zgodnie natomiast z polskimi przepisami po przekroczeniu 183 dni pobytu na terytorium Polski ma Pani/będzie Pani miała miejsce zamieszkania w Polsce.

Zastosowanie w Pani sytuacji znajdą tzw. reguły kolizyjne, które określa art. 4 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 163 poz. 1025).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji:

W świetle natomiast art. 4 ust. 2 ww. Konwencji:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Z Pani wniosku wynika, że:

1)Pani stałe miejsce zamieszkania znajduje się w Ukrainie (ma Pani stałe miejsce zamieszkania w Ukrainie, a Pani pobyt w Polsce jest tymczasowy, uzależniony od działań wojennych, po zakończeniu wojny planuje Pani powrót na Ukrainę);

2)ściślejsze powiązania osobiste łączą Panią z Ukrainą, tym samym Pani ośrodek interesów życiowych znajduje się w Ukrainie.

Okoliczności wskazane we wniosku przesądzają, że nie ma Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. rezydencji podatkowej) w Polsce, tylko na Ukrainie. Tym samym w Polsce w 2025 r. miała Pani ograniczony obowiązek podatkowy (nawet po przekroczeniu 183 dni pobytu). Oznacza to, że podlegała Pani obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na jej terytorium.

W opisie sprawy wskazała Pani, że w 2025 r. otrzymała Pani spadek po zmarłym mężu w postaci nieruchomości położonej na terytorium Ukrainy, a także środków pieniężnych, które znajdują się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pani wątpliwości dotyczą tego, czy otrzymanie ww. spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Jak wyjaśniono wyżej, w 2025 r. podlegała Pani w Polsce opodatkowaniu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na jej terytorium ze względu na posiadanie w Polsce ograniczonego obowiązku podatkowego. Tym samym otrzymanie przez Panią spadku po Pani mężu, w skład którego wchodzą środki pieniężne i nieruchomość, znajdujące się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Przechodząc do dalszej części dotyczącej kwestii czy dochody osiągane przez Panią w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Ukrainy poprzez położony tam zakład, w tym również dochody z wynajmu nieruchomości (która będzie wynajmowana w ramach tej działalności), podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium Polski, wskazuję co następuje.

W przypadku dochodów osiąganych przez Panią w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej w Ukrainie, zasady opodatkowania przychodów osiąganych z tej działalności również należy ustalić na podstawie postanowień Konwencji polsko-ukraińskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt g Konwencji polsko-ukraińskiej:

Oznacza to, że osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce należy uznać za przedsiębiorstwo polskie, nawet jeżeli osoba ta zarejestrowała działalność gospodarczą za granicą.

Opodatkowanie dochodu z działalności gospodarczej następuje natomiast z uwzględnieniem art. 7 ust. 1 w związku z art. 5 Konwencji polsko-ukraińskiej.

Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji polsko-ukraińskiej:

W myśl art. 7 ust. 2 Konwencji:

Stosownie do art. 7 ust. 3 Konwencji:

Jak wynika z ust. 4 powyższego artykułu:

Zgodnie z art. 7 ust. 5 Konwencji:

Na podstawie ust. 6 art. 7 Konwencji:

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji:

Z ust. 2 tego przepisu wynika, że:

W świetle ust. 4 art. 5 Konwencji:

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1 fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że pojęcie „zakład” jest stosowane głównie w celu określenia prawa umawiającego się państwa do opodatkowania zysków przedsiębiorstwa drugiego umawiającego się państwa. Na mocy artykułu 7 umawiające się państwo nie może opodatkować zysków przedsiębiorstwa drugiego umawiającego się państwa, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem zakładu położonego w pierwszym państwie.

Przepis art. 5 określa znaczenie pojęcia „zakład”, tj. podaje podstawowe elementy zakładu w rozumieniu konwencji. Określenie „zakład” oznacza „stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność”. Definicja ta zawiera następujące warunki:

·istnieje placówka działalności gospodarczej, tj. pomieszczenie, a w pewnych okolicznościach maszyny i urządzenia (miejsce gdzie działalność jest prowadzona);

·placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości;

·prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki, oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Zasadniczo wszystkie wyżej wymienione przesłanki prowadzące do uznania, że dana osoba ma na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”. Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Inny wyjątek dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie w danym państwie. W takiej sytuacji działalność gospodarcza może trwać krótko z uwagi na jej charakter, lecz ponieważ jest ona prowadzona całkowicie w tym państwie, to jej związek z tym państwem jest silniejszy.

W pierwszej kolejności zwracam uwagę, że – jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego – posiada Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Ukrainie, a Pani pobyt w Polsce jest tymczasowy i wynika z działań wojennych na Ukrainie. Obecnie Pani wraz z młodszym dzieckiem przebywa w Polsce.

Będzie miała Pani stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Ukrainie. W razie potrzeby może Pani potwierdzić swoją rezydencję podatkową certyfikatem rezydencji wydanym przez odpowiedni organ ukraiński.

Podatnik, który ma rezydencję podatkową w innym kraju (w tym przypadku na Ukrainie), co zostało dowiedzione powyżej, podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza, że jest zobowiązany do opodatkowania wyłącznie dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W opisie sprawy wskazała Pani, że na Ukrainie jest Pani zarejestrowana jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i prowadzi Pani taką działalność. Działalność gospodarcza na terytorium Ukrainy prowadzona jest przez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji polsko-ukraińskiej. Wskazała Pani również, że na terytorium Ukrainy znajduje się biuro, pracownicy oraz inne środki materialne, które pozwalają Pani na wykonywanie wskazanej działalności gospodarczej. Od września 2025 r. wynajmuje Pani jako ukraiński przedsiębiorca nieruchomość otrzymaną w spadku. Na Ukrainie posiada Pani rachunki bankowe w kilku bankach, w tym rachunek firmowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą na Ukrainie. Po zakończeniu wojny planuje Pani powrót na Ukrainę, ponieważ posiada tam Pani mieszkanie oraz możliwość zarobkowania na utrzymanie. Działalność gospodarcza prowadzona przez Panią na terytorium Ukrainy obejmowała w pierwszej połowie 2025 r. prowadzenie sklepu detalicznego, w ramach którego na terytorium Ukrainy znajdowało się biuro, zatrudnieni byli pracownicy oraz inne środki materialne niezbędne do jej prowadzenia. Od … 2025 r., po podpisaniu … umowy najmu, przeszła Pani na trzecią grupę opodatkowania i obecnie prowadzi Pani wyłącznie działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. W odniesieniu do ww. działalności nie szukała Pani klientów w Polsce, nie oferowała Pani swoich usług na rynku polskim.

Mając na uwadze powyższe informacje oraz wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzam, że nie stworzyła Pani w Polsce zagranicznego zakładu, o którym mowa w art. 5a ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy.

Dochody osiągane przez Panią w związku z jednoosobową działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Ukrainy poprzez położony tam zakład, w tym również dochody z wynajmu nieruchomości nabytej w spadku, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium Polski.

Pani stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślam również, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnić od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.