Dochody, wydatki i koszty w jednostkach oświatowych - ewidencja po zmianach

Wstęp

Poradnik omawia zagadnienia związane z ewidencją księgową:

● kosztów,

● przychodów i dochodów,

● operacji na wydzielonym rachunku dochodów,

● wydatków

● jednostkach oświatowych.

Wszystkie jednostki oświatowe stosują w ewidencji analitycznej podziałki klasyfikacji budżetowej do przychodów, dochodów, kosztów i wydatków. Ponadto prowadzona jest analityka wydatków strukturalnych. Od 2012 r. w państwowych jednostkach oświatowych istnieje obowiązek prowadzenia ewidencji analitycznej według ustalonych (zaplanowanych) wcześniej zadań.

Poradnik ma na celu pomóc w ewidencji i klasyfikacji z uwzględnieniem ostatnich zmian w przepisach w tym zakresie. Kierownicy jednostek oświatowych są bowiem zobowiązani do dostosowania zasad ewidencji do zmian określonych rozporządzeniem Ministra Finansów z 19 stycznia 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w ciągu 6 miesięcy od ich wejścia w życie, czyli do 16 sierpnia 2012 r.

Poradnik prezentuje wiele przykładów operacji gospodarczych ze schematami księgowań wydatków i dochodów.

1. Zasady rachunkowości i klasyfikacji w jednostkach oświatowych

Jednostki oświatowe określone w ustawie z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej: ustawa o systemie oświaty) należące do sektora finansów publicznych działają jako państwowe lub samorządowe jednostki budżetowe. Jest to jedyna dopuszczalna forma funkcjonowania tych jednostek.

1.1. Ogólne zasady rachunkowości

Podstawowym aktem prawnym stosowanym w jednostkach oświatowych należących do sfery finansów publicznych, w tym również w jednostkach oświatowych, regulującym ogólne zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych jest ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: uor). W jednostkach oświatowych obowiązują dodatkowo szczególne zasady dotyczące ewidencji księgowej wynikające z ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: uofp) i wydanych na jej podstawie przepisów wykonawczych.

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych jednostki oświatowej należy stosować naczelne zasady rachunkowości, przedstawione w tabeli 1.

TABELA 1. Zasady rachunkowości

1.2. Szczególne zasady rachunkowości

Uszczegółowienie ogólnych zasad rachunkowości zawarte jest przede wszystkim w rozporządzeniu Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont).

Szczególne zasady rachunkowości dla jednostek oświaty określa także art. 40 uofp:

● dochody i wydatki ujmuje się w terminie ich zapłaty, niezależnie od rocznego budżetu, którego dotyczą,

● ujmuje się również wszystkie etapy rozliczeń poprzedzające płatność dochodów i wydatków, a w zakresie wydatków i kosztów - także zaangażowanie środków,

● odsetki od nieterminowych płatności nalicza się i ewidencjonuje nie później niż na koniec każdego kwartału,

● przeszacowania wartości aktywów i pasywów dewizowych według bieżących kursów walutowych dokonuje się nie później niż na koniec kwartału.

Natomiast w planowaniu, ewidencji księgowej oraz sprawozdawczości budżetowej stosuje się klasyfikację budżetową zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (dalej: rozporządzenie w sprawie klasyfikacji budżetowej).

Jednostki oświatowe sporządzają sprawozdania dotyczące dochodów i wydatków zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej:

1) państwowe jednostki oświatowe przygotowują:

● Rb-27 - miesięczne/roczne sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych,

● Rb-28 miesięczne/roczne sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych;

2) samorządowe jednostki oświatowe przygotowują:

● Rb-27S - miesięczne/roczne sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych,

● Rb-28S miesięczne/roczne sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych.

1.3. Księgi rachunkowe

Księgi rachunkowe jednostki oświatowej prowadzi się w języku polskim i w walucie polskiej. Obejmują one zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

● dziennik,

● księgę główną,

● księgi pomocnicze,

● zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych,

● wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych za pomocą komputera za równoważne z nimi uważa się odpowiednio zasoby informacyjne rachunkowości, zorganizowane w formie oddzielnych komputerowych zbiorów danych, bazy danych lub wyodrębnionych jej części, bez względu na miejsce ich powstania i przechowywania. Warunkiem utrzymywania zasobów informacyjnych systemu rachunkowości jest posiadanie przez jednostkę oświatową oprogramowania umożliwiającego uzyskiwanie czytelnych informacji w odniesieniu do zapisów dokonanych w księgach rachunkowych, poprzez ich wydrukowanie lub przeniesienie na informatyczny nośnik danych.

Księgi rachunkowe jednostki oświatowej, z uwzględnieniem techniki ich prowadzenia, powinny być:

● trwale oznaczone nazwą (pełną lub skróconą) jednostki, której dotyczą (każda księga wiązana, każda luźna karta kontowa, także jeżeli mają one postać wydruku komputerowego lub zestawienia wyświetlanego na ekranie monitora komputera), nazwą danego rodzaju księgi rachunkowej oraz nazwą programu przetwarzania,

● wyraźnie oznaczone co do roku obrotowego, okresu sprawozdawczego i daty sporządzenia,

● przechowywane starannie w ustalonej kolejności.

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera należy zapewnić automatyczną kontrolę ciągłości zapisów, przenoszenia obrotów lub sald. Wydruki komputerowe ksiąg rachunkowych powinny składać się z automatycznie numerowanych stron, z oznaczeniem pierwszej i ostatniej, oraz być sumowane na kolejnych stronach w sposób ciągły w roku obrotowym. Księgi rachunkowe należy wydrukować nie później niż na koniec roku obrotowego. Za równoważne z wydrukiem uznaje się przeniesienie treści ksiąg rachunkowych na informatyczny nośnik danych, zapewniający trwałość zapisu informacji, przez czas nie krótszy od wymaganego dla przechowywania ksiąg rachunkowych.

Dziennik zawiera chronologiczne ujęcie zdarzeń, jakie nastąpiły w danym okresie sprawozdawczym. Bez względu na technikę prowadzenia ksiąg rachunkowych dziennik powinien umożliwiać uzgodnienie jego obrotów z obrotami zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej. Zapisy w dzienniku muszą być kolejno numerowane, a sumy zapisów (obroty) liczone w sposób ciągły. Sposób dokonywania zapisów w dzienniku powinien umożliwiać ich jednoznaczne powiązanie ze sprawdzonymi i zatwierdzonymi dowodami księgowymi. Jeżeli stosuje się dzienniki częściowe, grupujące zdarzenia według ich rodzajów, to należy sporządzić zestawienie obrotów tych dzienników za dany okres sprawozdawczy. Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera zapis księgowy powinien mieć automatycznie nadany numer pozycji, pod którą został wprowadzony do dziennika, a także dane pozwalające na ustalenie osoby odpowiedzialnej za treść zapisu.

Konta księgi głównej zawierają zapisy o zadaniach w ujęciu systematycznym. Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem zapisów kont księgi głównej.

Konta ksiąg pomocniczych prowadzi się w szczególności dla:

● środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych,

● rozrachunków z kontrahentami,

● rozrachunków z pracownikami, a w szczególności jako imienną ewidencję wynagrodzeń pracowników zapewniającą uzyskanie informacji, z całego okresu zatrudnienia,

● operacji sprzedaży (kolejno numerowane własne faktury i inne dowody, ze szczegółowością niezbędną do celów podatkowych),

● operacji zakupu (obce faktury i inne dowody, ze szczegółowością niezbędną do wyceny składników aktywów i do celów podatkowych),

● kosztów i istotnych dla jednostki składników aktywów,

● operacji gotówkowych w przypadku prowadzenia kasy.

Na podstawie zapisów na kontach księgi głównej sporządza się na koniec każdego okresu sprawozdawczego, nie rzadziej niż na koniec miesiąca, zestawienie obrotów i sald, zawierające:

● symbole lub nazwy kont,

● salda kont na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obroty za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz salda na koniec okresu sprawozdawczego,

● sumę sald na dzień otwarcia ksiąg rachunkowych, obrotów za okres sprawozdawczy i narastająco od początku roku obrotowego oraz sald na koniec okresu sprawozdawczego.

W sektorze finansów publicznych, do którego należą jednostki oświatowe, działające w formie jednostek budżetowych, prowadzi się dodatkowo analitykę według:

● klasyfikacji budżetowej,

● klasyfikacji wydatków strukturalnych (na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 10 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków strukturalnych).

Zapisów księgowych dokonuje się na podstawie sporządzonych dowodów księgowych, które zawierają elementy wymienione w art. 21 uor. Na kontach bilansowych obowiązuje zasada podwójnego zapisu. Oprócz ewidencji bilansowej musi być również prowadzona ewidencja pozabilansowa. W ewidencji pozabilansowej nie obowiązuje zasada podwójnego zapisu oraz nie prowadzi się dziennika.

1.4. Klasyfikacja budżetowa

Klasyfikacja budżetowa w jednostkach oświatowych jest stosowana w planowaniu, ewidencji księgowej i sprawozdawczości budżetowej. Oznacza to, że plany finansowe są sporządzane w szczegółowości dział, rozdział, paragraf.

Dochody i wydatki publiczne klasyfikuje się zgodnie z uofp według działów, rozdziałów i paragrafów, a w państwowych jednostkach oświatowych dodatkowo według części budżetowych.

Działy klasyfikacji budżetowej odpowiadają podstawowym dziedzinom i oznaczają dział gospodarki narodowej. Dział jest podziałką o charakterze przedmiotowym. Działy występują w budżecie państwa i w budżetach jednostek samorządowych. W działach klasyfikuje się dochody i wydatki. Działy mają symbol trzycyfrowy.

Rozdziały klasyfikacji budżetowej są tworzone w ramach działów dla grup jednostek organizacyjnych lub dotyczą określonych zadań. W dziale 801 - Oświata i wychowanie występują m.in. rozdziały określające:

1) jednostki organizacyjne:

● 80101 - Szkoły podstawowe,

● 80102 - Szkoły podstawowe specjalne,

● 80104 - Przedszkola,

● inne;

2) zadania wykonywane przez jednostki sektora finansów publicznych, np.:

● 80113 - Dowożenie uczniów do szkół,

● 80146 - Dokształcanie i doskonalenie nauczycieli.

Rozdział jest oznaczony symbolem pięciocyfrowym. Pierwsze trzy cyfry oznaczają dział, którego rozdział dotyczy.

Klasyfikację rozdziałów określa załącznik nr 2 do rozporządzenia w sprawie klasyfikacji budżetowej.

1.5. Plany finansowe

Dochody i wydatki jednostki oświatowej będące przedmiotem tego opracowania są określone w planie dochodów i wydatków jednostki oświatowej, zwanym planem finansowym.

Plan finansowy w państwowej jednostce oświatowej jest opracowywany w szczegółowości co najmniej:

● dochody według działów klasyfikacji budżetowej,

● wydatki według działów, rozdziałów oraz grup wydatków określonych w art. 124 ust. 1 uofp.

Plan finansowy może być opracowany w wyższej szczegółowości.

Plany finansowe w samorządowych jednostkach oświatowych są opracowywane na podstawie informacji otrzymanych od zarządu jednostki samorządu terytorialnego (dalej: JST) o ostatecznych kwotach dochodów i wydatków. Informacje te są przekazywane do jednostek oświatowych w terminie do 21 dni od dnia przyjęcia uchwały budżetowej.

Wzory planów finansowych nie zostały określone w przepisach powszechnie obowiązujących. Plany dochodów stanowią prognozę gromadzonych dochodów, natomiast w zakresie wydatków stanowią nieprzekraczalny limit. W przypadku przekroczenia planu wydatków dyrektor jednostki oświatowej ponosi odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, chyba że powierzy obowiązki i odpowiedzialność w tym zakresie innej osobie pisemnie za jej zgodą. Poziom wydatków w stosunku do planu jest kontrolowany w każdym dniu. W celu niedopuszczenia do naruszenia dyscypliny finansów publicznych w planach finansowych muszą być na bieżąco dokonywane zmiany w granicach posiadanych uprawnień. Kontrole prowadzone w jednostkach oświatowych często wykazują, że wydatki nie są prawidłowo księgowane na właściwych podziałkach klasyfikacji budżetowej. Nieprawidłowości te mają różne przyczyny. Wynikają z błędów lub z celowego księgowania wydatków w innym paragrafie, gdyż w paragrafie prawidłowym w momencie przeniesienia wydatku lub zaciągnięcia zobowiązania już brak planu.

ZAPAMIĘTAJ!

Zmiany w planie finansowym jednostki oświatowej należy wprowadzać przed zaciągnięciem zobowiązania i przed dokonaniem wydatku.

2. Plan kont jednostek oświatowych

Zakładowy plan kont to obowiązkowa podstawa prowadzenia rachunkowości w jednostce oświatowej zgodnie z przepisami uor oraz uofp. Jest to obligatoryjny dokument dla każdej jednostki oświatowej, który powinien zawierać elementy wymienione w art. 10 uor.

2.1. Zmiany w planie kont

Zakładowy plan kont jednostki oświatowej ustala w formie pisemnej i aktualizuje kierownik tej jednostki (zgodnie z art. 10 ust. 2 uor). Powodem aktualizacji zakładowego planu kont (lub w razie potrzeby do ustalenia nowego) są obecnie zmiany wprowadzone rozporządzeniem Ministra Finansów z 19 stycznia 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: rozporządzenie zmieniające).

ZAPAMIĘTAJ!

Kierownicy jednostek oświatowych są zobowiązani dostosować zasady prowadzenia ewidencji do zasad określonych w rozporządzeniu w terminie 6 miesięcy od dnia jego wejścia w życie (16 lutego 2012 r.) - zakładowy plan kont należy zatem zaktualizować lub opracować nowy najpóźniej do 16 sierpnia 2012 r.

Zmiany wprowadzone w rozporządzeniu stosujemy do ewidencji operacji gospodarczych w roku 2012. Oznacza to, że nie należy czekać ze zmienioną ewidencją księgową do czasu opracowania i wprowadzenia zmian w zakładowym planie kont, lecz jeżeli zachodzi potrzeba, to stosujemy je od razu (np. wprowadzono nowe konto syntetyczne o symbolu 245 "Wpływy do wyjaśnienia"; w przypadku wystąpienia takich wpływów w jednostce oświatowej należy już prowadzić ewidencję księgową na tym koncie).

Zasady działania kont zostaną omówione w dalszej części przy prezentowaniu przykładów ewidencji księgowej w zakresie przychodów, dochodów, kosztów i wydatków w jednostkach oświatowych.

W przykładach będą używane konta syntetyczne z wzorcowego planu kont, określonego w załączniku nr 3 do rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont.

W rozporządzeniu zmieniającym:

● dokonano zmian w nazwach kont,

● wprowadzono nowe konta bilansowe i pozabilansowe,

● zmodyfikowano komentarz do niektórych kont syntetycznych.

Prezentujemy wykaz kont w jednostce oświatowej ze wskazaniem kont, które zostały zmodyfikowane lub dodane rozporządzeniem zmieniającym.

1. Konta bilansowe

Zespół 0 - "Majątek trwały"

011 "Środki trwałe"

013 "Pozostałe środki trwałe"

014 "Zbiory biblioteczne"

071 "Umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych"

072 "Umorzenie pozostałych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych"

Uwaga: zmiana nazwy konta polegająca na użyciu w wykazie kont jego pełnej nazwy, a nie skróconej jak dotychczas (nieuwzględniającej zbiorów bibliotecznych)

080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)"

Uwaga: zmiana nazwy z poprzedniej "Inwestycje (środki trwałe w budowie)" i opisu konta

Zespół 1 - "Środki pieniężne i rachunki bankowe"

101 "Kasa"

130 "Rachunek bieżący jednostki"

Uwaga: zmiana komentarza do konta, ale nie dotyczy ona jednostek oświatowych

132 "Rachunek dochodów jednostek budżetowych"

Uwaga: zmiana nazwy konta (z "Rachunek dochodów samorządowych jednostek budżetowych") i komentarza do konta

135 "Rachunek środków funduszy specjalnego przeznaczenia"

139 "Inne rachunki bankowe"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

140 "Krótkoterminowe aktywa finansowe"

Uwaga: zmiana nazwy konta (z "Krótkoterminowe papiery wartościowe i inne środki pieniężne") i komentarza do tego konta

141 "Środki pieniężne w drodze"

Zespół 2 - "Rozrachunki i rozliczenia"

201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami"

221 "Należności z tytułu dochodów budżetowych"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

222 "Rozliczenie dochodów budżetowych"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

223 "Rozliczenie wydatków budżetowych"

Uwaga: zmiana komentarza do konta, ale nie dotyczy ona jednostek oświatowych

225 "Rozrachunki z budżetami"

229 "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne"

231 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń"

234 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"

240 "Pozostałe rozrachunki"

245 "Wpływy do wyjaśnienia"

Uwaga: wprowadzono nowe konto wraz z komentarzem

290 "Odpisy aktualizujące należności"

Zespół 3 - "Materiały i towary"

300 "Rozliczenie zakupu"

310 "Materiały"

340 "Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów"

Zespół 4 - "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie"

400 "Amortyzacja"

401 "Zużycie materiałów i energii"

402 "Usługi obce"

403 "Podatki i opłaty"

404 "Wynagrodzenia"

405 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia"

409 "Pozostałe koszty rodzajowe"

490 "Rozliczenie kosztów"

Uwaga: pominięto konta zespołów "5" i "6", jako że w jednostkach oświatowych używane są niezwykle rzadko.

Zespół 7 - "Przychody i koszty ich uzyskania"

700 "Sprzedaż produktów i koszt ich wytworzenia"

720 "Przychody z tytułu dochodów budżetowych"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

740 "Dotacje i środki na inwestycje"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

750 "Przychody finansowe"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

751 "Koszty finansowe"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

760 "Pozostałe przychody operacyjne"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

761 "Pozostałe koszty operacyjne"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

770 "Zyski nadzwyczajne"

771 "Straty nadzwyczajne"

Zespół 8 - "Fundusze, rezerwy i wynik finansowy"

800 "Fundusz jednostki"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

810 "Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

820 "Rozliczenie wyniku finansowego"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

851 "Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych"

860 "Wynik finansowy"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

2. Konta pozabilansowe

970 "Płatności ze środków europejskich"

975 "Wydatki strukturalne"

Uwaga: zmiana komentarza do konta

976 "Wzajemne rozliczenia między jednostkami"

Uwaga: wprowadzono nowe konto wraz z komentarzem

980 "Plan finansowy wydatków budżetowych"

981 "Plan finansowy niewygasających wydatków"

990 "Plan finansowy wydatków budżetowych w układzie zadaniowym"

Uwaga: wprowadzono nowe konto wraz z komentarzem

998 "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego"

999 "Zaangażowanie wydatków budżetowych przyszłych lat"

2.2. Zarządzenie kierownika jednostki oświatowej

W związku ze zmianą przepisów kierownik jednostki oświatowej (np. dyrektor szkoły) ma obowiązek aktualizacji zakładowego planu kont w drodze zarządzenia. W praktyce obowiązek ten należy do głównego księgowego jednostki oświatowej, który składa kierownikowi taki projekt zmian.

Forma aktualizacji zakładowego planu kont zależy od przyjętych zasad legislacji w jednostce oświatowej. W praktyce są stosowane dwa sposoby aktualizacji:

1) stworzenie jednostkowego zakładowego planu kont obejmującego w jednostce oświatowej od dnia wprowadzenia zmian i uchylenie poprzedniego zarządzenia,

2) wprowadzenie zmian do istniejącego zakładowego planu kont.

W państwowych jednostkach oświatowych zmiany w zakładowym planie kont wprowadza się w identyczny sposób.

Na str. 16-21 przedstawiamy przykładowy wzór zarządzenia kierownika samorządowej jednostki oświatowej wprowadzającego zmiany w planie kont tej jednostki.

WZÓR. Wprowadzenie zmian do planu kont samorządowej jednostki oświatowej

3. Przychody i dochody jednostek oświatowych

Należność jest zdefiniowana przez uor jako ogół należności z tytułu dostaw i usług oraz całość lub część należności z innych tytułów niezaliczonych do aktywów finansowych.

Rozróżniamy należności:

● krótkoterminowe - stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego,

● długoterminowe - stają się wymagalne powyżej 12 miesięcy od dnia bilansowego.

Dochody są to wpływy na rachunek bankowy należności lub ich części, a także wpływy ze źródeł wymienionych w poszczególnych ustawach, niebędące należnościami.

Przychody to pojęcie szersze od dochodów, gdyż obejmuje należności. Dochody są odprowadzane odpowiednio w zależności od podległości jednostki oświatowej do budżetu:

● państwa za pośrednictwem dysponenta drugiego lub trzeciego stopnia,

● jednostki samorządu terytorialnego, tj. do gminy, powiatu lub województwa samorządowego.

Nie są dochodem odprowadzanym do budżetu wpływy z tytułu sprzedaży towarów i usług w jednostkach oświatowych pobierane na rachunek dochodów utworzonych:

● w państwowych jednostkach oświatowych na podstawie art. 11a uofp,

● w samorządowych jednostkach oświatowych na podstawie art. 223 uofp.

Rozróżnienie to jest potrzebne ze względu na sposób księgowania operacji gospodarczych. Należności z tytułu dochodów budżetowych są ewidencjonowane na koncie rozrachunkowym 221 - jeżeli są przypisane - lub wprost na koncie 130 w momencie ich wpływu w przypadku dochodów nieprzypisanych.

Należności wydzielonego rachunku dochodów są ewidencjonowane na koncie 700 w korespondencji z kontem 132. Najczęściej występującymi przychodami z tytułu dochodów budżetowych w jednostkach oświatowych są:

● wpływy z umów najmu, dzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,

● dochody ze sprzedaży materiałów i środków trwałych,

● wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług,

● odpłatność za wyżywienie i zakwaterowanie,

● odsetki od środków na rachunkach bieżących jednostek oświatowych,

● uzyskane przez jednostki oświatowe zwroty wydatków poniesionych w poprzednich latach budżetowych,

● opłaty za udostępnianie dokumentacji przetargowej, spadki, zapisy i darowizny w formie pieniężnej,

● odszkodowania i wpłaty za utracone lub uszkodzone mienie będące w zarządzie bądź użytkowaniu jednostki oświatowej,

● wpływy za świadczenie usług szkoleniowych i informacyjnych,

● opłaty egzaminacyjne oraz za wydawanie świadectw, certyfikatów,

● odpłatność za wyżywienie i zakwaterowanie młodzieży w bursach i internatach, ponoszona przez rodziców lub opiekunów.

Przychody są ewidencjonowane na kontach zespołu 7 zakładowego planu kont, w korespondencji z kontami zespołu 2.

3.1. Wydzielony rachunek dochodów

Wydzielony rachunek dochodów uelastycznia sztywną gospodarkę finansową jednostek budżetowych, które wszystkie zebrane dochody odprowadzają do budżetu, a na realizację wydatków otrzymują z niego środki pieniężne. Uelastycznienie polega na wydatkowaniu środków pieniężnych do wysokości kwot zgromadzonych na rachunku bankowym. Na wydzielonym rachunku państwowej jednostki oświatowej gromadzone są dochody z następujących źródeł:

● ze spadków, zapisów i darowizn w postaci pieniężnej na rzecz jednostki oświatowej,

● z odszkodowań i wpłat za utracone lub uszkodzone mienie będące w zarządzie bądź użytkowaniu jednostki oświatowej,

● z działalności wykraczającej poza zakres działalności podstawowej, określonej w statucie, polegającej między innymi na świadczeniu usług, w tym szkoleniowych i informacyjnych,

● z opłat egzaminacyjnych, za wydawanie świadectw i certyfikatów, jak również za sprawdzanie kwalifikacji,

● z tytułu odpłatności za wyżywienie i zakwaterowanie uczniów i młodzieży w bursach i internatach, ponoszonych przez rodziców lub opiekunów,

● z dopłat bezpośrednich i innych płatności stosowanych w ramach Wspólnej Polityki Rolnej Unii Europejskiej, otrzymanych na podstawie odrębnych przepisów.

Dochody są przeznaczone na:

● sfinansowanie wydatków bieżących i majątkowych,

● cele wskazane przez darczyńcę,

● remont lub odtworzenie mienia w przypadku uzyskania dochodów z tytułu wymienionego w art. 223 ust. 1 pkt 2 uofp.

ZAPAMIĘTAJ!

Dochody z wyodrębnionego rachunku jednostki oświatowej wraz z odsetkami nie mogą być przeznaczone na finansowanie wynagrodzeń osobowych.

W państwowych jednostkach oświatowych, na podstawie art. 11a uofp, decyzję o utworzeniu wydzielonego rachunku dochodów podejmują kierownicy tych jednostek.

W samorządowych jednostkach oświatowych wydzielony rachunek dochodów powstaje na podstawie uchwały organu stanowiącego JST.

W uchwale organ stanowiący JST określa w szczególności:

● jednostki oświatowe, które gromadzą dochody,

● źródła dochodów,

● przeznaczenie dochodów z zakazem przeznaczania ich na wynagrodzenia osobowe,

● sposób i tryb sporządzania planu finansowego, dokonywania zmian w planie oraz ich zatwierdzania.

W samorządowych jednostkach oświatowych pozostałe na wydzielonym rachunku środki finansowe na dzień 31 grudnia roku budżetowego podlegają odprowadzeniu na rachunek budżetu JST w terminie do 5 stycznia następnego roku. Przepis ten nie dotyczy wydzielonych rachunków prowadzonych przez państwowe jednostki oświatowe. Środki finansowe zgromadzone na rachunku na dzień 31 grudnia przechodzą na rok następny. Ma to istotne znaczenie dla jednostek oświatowych prowadzących szkolenia czy studia. Dochody wpływają wcześniej, np. w roku bieżącym, a zobowiązania regulowane są często w roku następnym.

W ewidencji operacji gospodarczych na wydzielonym rachunku mogą wystąpić następujące konta syntetyczne:

KONTA BILANSOWE

Konta zespołu 0 - "Majątek trwały"

011 "Środki trwałe"

013 "Pozostałe środki trwałe"

014 "Zbiory biblioteczne"

071 "Umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych"

072 "Umorzenie pozostałych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz zbiorów bibliotecznych"

080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)"

Konta zespołu 1 - "Środki pieniężne i rachunki bankowe"

101 "Kasa"

132 "Rachunek dochodów jednostek budżetowych"

141 "Środki pieniężne w drodze"

Konta zespołu 2 - "Rozrachunki i rozliczenia"

201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami"

225 "Rozrachunki z budżetami"

229 "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne"

234 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami"

240 "Pozostałe rozrachunki"

245 "Wpływy do wyjaśnienia"

290 "Odpisy aktualizujące należności"

Konta zespołu 3 - "Materiały i towary"

300 "Rozliczenie zakupu"

310 "Materiały"

340 "Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów"

Konta zespołu 4 - "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie"

400 "Amortyzacja"

401 "Zużycie materiałów i energii"

402 "Usługi obce"

403 "Podatki i opłaty"

405 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia"

409 "Pozostałe koszty rodzajowe"

490 "Rozliczenie kosztów"

Konta zespołu 7 - "Przychody i koszty ich uzyskania"

700 "Sprzedaż produktów i koszt ich wytworzenia"

740 "Dotacje i środki na inwestycje"

750 "Przychody finansowe"

751 "Koszty finansowe"

760 "Pozostałe przychody operacyjne"

761 "Pozostałe koszty operacyjne"

770 "Zyski nadzwyczajne"

771 "Straty nadzwyczajne"

Konta zespołu 8 - "Fundusze, rezerwy i wynik finansowy"

800 "Fundusz jednostki"

820 "Rozliczenie wyniku finansowego"

860 "Wynik finansowy"

Konta pozabilansowe nie powinny wystąpić.

3.1.1. Komentarz do kont stosowanych w ewidencji operacji gospodarczych występujących na wydzielonym rachunku dochodów

W tym miejscu prezentujemy opis kont stosowanych na rachunku dochodów jednostek oświatowych.

Zespół 0 - "Majątek trwały"

Konto 011 "Środki trwałe" - służy do ewidencji zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych związanych z wykonywaną działalnością jednostki, które nie podlegają ujęciu na koncie 013. Zaklasyfikowanie składników majątkowych do środków trwałych odbywa się na podstawie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT).

Do środków trwałych zalicza się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. W szczególności zalicza się do nich:

● nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego,

● maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

● ulepszenia w obcych środkach trwałych.

Środki trwałe (z wyłączeniem gruntów) umarza się i amortyzuje według stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Odpisy dokonywane są jednorazowo w grudniu za okres całego roku, a w przypadku przekazywania środków trwałych innym jednostkom w ciągu roku amortyzacja naliczana jest w miesiącu przekazania.

Na stronie Wn konta 011 ujmuje się zwiększenia, a na stronie Ma konta 011 - zmniejszenia stanu i wartości początkowej środków trwałych z wyjątkiem umorzenia środków trwałych, które ujmuje się na koncie 071.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 011 powinna umożliwić:

● ustalenie wartości początkowej poszczególnych obiektów środków trwałych,

● ustalenie osób lub komórek organizacyjnych, którym powierzono środki trwałe,

● należyte obliczenie umorzenia i amortyzacji.

Ewidencją księgową obejmuje się wszystkie środki trwałe stanowiące własność i współwłasność jednostki oświatowej bez względu na to, czy są używane, czy też uznane za czasowo lub trwale nieczynne, i to znajdujące się zarówno w jednostce jak i poza nią (np. oddane w użyczenie).

Zwiększenie stanu środków trwałych następuje pod datą przyjęcia do używania z inwestycji, od dostawców lub od innych jednostek przekazujących. Ujawnione nadwyżki środków trwałych wprowadza się do ksiąg pod datą ich zinwentaryzowania.

Zakupiony środek trwały - zarówno nowy jak i używany - wprowadza się do ewidencji majątkowej w cenie nabycia, która obejmuje:

● cenę zakupu należną sprzedającemu,

● cło, podatek akcyzowy oraz inne opłaty związane z nabyciem (np. notarialne, skarbowe i inne),

● koszty transportu, załadunku i wyładunku,

● koszty przystosowania, montażu, prób i innych części poprzedzających oddanie obiektu do używania,

● odsetki za zwłokę w zapłacie zobowiązań oraz różnice kursowe od zobowiązań i przedpłat dotyczących realizowanej inwestycji,

● nieodliczony podatek VAT.

Cenę nabycia koryguje się o różnice kursowe, które występują do dnia przekazania środka trwałego.

Środki trwałe:

● przejęte po zakończeniu robót inwestycyjnych - wycenia się w wartości wszystkich poniesionych nakładów na dany obiekt,

● ujawnione w wyniku inwentaryzacji - wycenia się w wartości wynikającej z posiadanych dokumentów, a gdy ich brak, na podstawie ekspertyzy, uwzględniając ich aktualną wartość rynkową i ewentualne zużycie,

● otrzymane od innych podmiotów gospodarczych lub osób fizycznych z tytułu darowizny - wycenia się w wartości rynkowej z dnia nabycia, uwzględniając (przy używanych środkach trwałych) stopień dotychczasowego zużycia lub w wartości niższej, lub w wartości wynikającej z danych księgowych strony przekazującej.

Wartość początkowa podstawowych środków trwałych ewidencjonowanych na koncie 011 może być zwiększana lub zmniejszana w wyniku zarządzonej aktualizacji ich wyceny. Zwiększenie dotychczasowej wartości podstawowych środków trwałych może też nastąpić o równowartość kosztów inwestycji związanych z ich ulepszeniem lub doposażeniem.

Zmniejszenie stanu środków trwałych następuje pod datą postawienia ich w stan likwidacji, ujawnienia niedoboru albo szkody, sprzedaży lub nieodpłatnego przekazania.

Saldo konta 011 "Środki trwałe na koniec okresu sprawozdawczego" oznacza stan środków trwałych według wartości początkowej brutto.

Konto 013 "Pozostałe środki trwałe" - służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej pozostałych środków trwałych wydanych do używania. W momencie wydania środki te umarzane są jednorazowo w wysokości 100% wartości.

Na stronie Wn konta 013 ujmuje się zwiększenie wartości pozostałych środków trwałych znajdujących się w używaniu z wyjątkiem umorzenia ujmowanego na koncie 072, a w szczególności:

● pozostałe środki trwałe przyjęte do używania z zakupu lub inwestycji,

● nadwyżki pozostałych środków trwałych w używaniu,

● nieodpłatne otrzymanie pozostałych środków trwałych.

Na stronie Ma konta 013 księguje się:

● zmniejszenie wartości środków wycofanych z używania na skutek zużycia, likwidacji, zniszczenia, sprzedaży, nieodpłatnego przekazania oraz zdjętych z ewidencji syntetycznej,

● ujawnione niedobory.

Ewidencja pozostałych środków trwałych prowadzona jest w podziale na wewnętrzne komórki organizacyjne.

Konto 013 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość początkową pozostałych środków trwałych znajdujących się w używaniu.

Konto 014 "Zbiory biblioteczne" - służy do ewidencji stanu oraz zwiększeń i zmniejszeń wartości początkowej zbiorów bibliotecznych w bibliotekach szkolnych i pedagogicznych. Konto 014 może wykazywać saldo Wn, które oznacza wartość początkową stanu zbiorów bibliotecznych znajdujących się w szkole lub w placówce oświatowej.

Konto 071 "Umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" - służy do ewidencji zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które podlegają umorzeniu według stawek amortyzacyjnych stosowanych przez jednostkę.

Umorzenie księgowane na koncie 071 nalicza się od wszystkich środków trwałych ewidencjonowanych na koncie 011, z wyjątkiem gruntów i prawa użytkowania wieczystego gruntu. Umorzenie nalicza się zarówno od tych środków trwałych, które są eksploatowane, jak i od nieczynnych (w zapasie lub remoncie).

Umorzenie środków trwałych nalicza się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki przyjęto do używania i do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie w wysokości umorzenia z ich wartością początkową lub w którym środki trwałe postawiono w stan likwidacji, sprzedano, przekazano nieodpłatnie lub stwierdzono ich niedobór.

Umorzenie środków trwałych oblicza się od wartości początkowej (występującej w ewidencji jednostki) według stawek przyjętych w przepisach podatkowych lub stawek określonych przez dysponenta części budżetowej lub zarząd jednostki samorządu terytorialnego.

Od ulepszonych lub używanych środków trwałych (zakupionych jako używane), wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji u nowego użytkownika, oraz od przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych umorzenie może być naliczane według indywidualnie ustalonej stawki.

Naliczanie umorzenia tych wartości niematerialnych i prawnych, które są umarzane stopniowo, rozpoczyna się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ujęto je w ewidencji księgowej, i do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie wysokości umorzenia z ich wartością brutto lub w którym rozchoduje się daną wartość.

Umorzenia od ujawnionych wartości niematerialnych i prawnych, nieobjętych uprzednio ewidencją, dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te zostały wprowadzone do ewidencji.

Nie umarza się gruntów. Przy aktualizacji wartości początkowej podstawowych środków trwałych aktualizacji podlega też wartość dotychczasowego umorzenia poszczególnych środków trwałych, przy zastosowaniu tych samych wskaźników przeliczeniowych.

Proporcje pomiędzy umorzeniem a wartością początkową po aktualizacji muszą być takie same, jakie były przed aktualizacją.

Na stronie Ma konta 071 ujmuje się wszelkie zwiększenia, a na stronie Wn wyksięgowanie dotychczasowego umorzenia, a także wszelkie zmniejszenia umorzenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odpisy umorzeniowe są dokonywane w korespondencji z kontem 400 "Amortyzacja".

Ewidencję szczegółową do konta 071 prowadzi się oddzielnie dla poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, np. w postaci tabel amortyzacyjnych. Ewidencja umorzenia może być też połączona ze szczegółową ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, i wówczas prowadzi się oddzielnie rubryki dla wartości początkowej i skutków jej aktualizacji oraz oddzielnie dla umorzenia i jego zmian w wyniku aktualizacji.

Konto 071 może wykazywać saldo Ma, które wyraża stan umorzenia wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych umarzanych stopniowo według stawek ustalonych na podstawie wyżej podanych przepisów.

Saldo konta 071 koryguje wartość początkową środków trwałych ewidencjonowanych na koncie 011 i wartości niematerialnych i prawnych z konta 020. Wobec tego środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykazuje się w bilansie w wartości netto, tj. w wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe umorzenie.

Konto 072 "Umorzenie pozostałych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" - służy do ewidencji zmniejszeń wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających umorzeniu jednorazowo w pełnej wartości, w miesiącu wydania ich do używania. Wykaz pozostałych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spisanych w koszty w miesiącu przyjęcia do używania zawiera § 6 ust. 3 rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont.

Zakup tych składników majątku finansuje się ze środków na wydatki bieżące i umarza w pełnej wartości w miesiącu przyjęcia ich do używania, spisując ich wartość w ciężar kosztów.

Na koncie 072 księguje się umorzenie:

● odzieży i umundurowania (o okresie używania powyżej roku),

● mebli i dywanów,

● pozostałych środków trwałych (wyposażenie) oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w ustawie z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszty uzyskania przychodów w 100% ich wartości w miesiącu oddania do używania,

● książek i innych zbiorów bibliotecznych,

● środków dydaktycznych, w tym także transportu, służących do nauczania i wychowania w szkołach i placówkach oświatowych.

Na stronie Wn konta 072 ujmuje się umorzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zlikwidowanych z powodu zużycia lub zniszczenia, sprzedanych, przekazanych nieodpłatnie, a także stanowiących niedobór lub szkodę.

Na stronie Ma konta księguje się naliczone w 100% umorzenie pozostałych środków trwałych i pozostałych wartości niematerialnych i prawnych:

● nowych, wydanych do używania z zakupu, jak również otrzymanych nieodpłatnie od jednostek budżetowych,

● ujawnionych nadwyżek,

● dotychczasowe umorzenie używanych pozostałych środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie od innych jednostek budżetowych wykonujących uprawnienia właścicielskie w imieniu Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego.

Do konta 072 nie prowadzi się ewidencji analitycznej, ponieważ przy 100% umorzeniu tych składników w momencie oddania ich do używania wartość umorzenia równa się wartości początkowej ujętej w ewidencji szczegółowej pozostałych środków trwałych w używaniu oraz pozostałych wartości niematerialnych i prawnych. Konto 072 może wykazywać saldo Ma, które wyraża stan umorzenia wartości początkowej będących w używaniu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających całkowitemu umorzeniu w miesiącu wydania do użytkowania.

Saldo konta 072 musi się równać sumie sald konta 013 oraz 020 w części odnoszącej się do pozostałych wartości niematerialnych i prawnych umarzanych w 100% w miesiącu wydania do użytkowania.

Saldo konta 072 koryguje wartość początkową składników majątkowych ujętych na kontach 013 i 020 w części dotyczącej pozostałych wartości niematerialnych i prawnych i wobec tego wartość bilansowa tych składników jest zerowa.

Zespół 1 - "Środki pieniężne i rozrachunki bankowe"

Konto 101 "Kasa" - przeznaczone jest do ewidencji własnej gotówki jednostki w krajowych znakach pieniężnych, znajdujących się w kasach.

Na stronie Wn konta 101 ujmuje się wpływy gotówki oraz nadwyżki kasowe.

Na stronie Ma konta 101 ujmuje się rozchody gotówki i niedobory kasowe. Obroty gotówkowe podlegają ujęciu w raporcie kasowym pod datą rzeczywistego przychodu lub rozchodu gotówki z kasy.

Raporty kasowe prowadzone są oddzielnie dla każdego rodzaju rachunku bankowego, z którego pochodzi gotówka, lub na który jest odprowadzana.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 101 powinna umożliwić ustalenie:

● stanu gotówki w walucie polskiej,

● wartość gotówki powierzonej poszczególnym osobom za nią odpowiedzialnym.

Konto 101 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan gotówki w kasie.

Konto 132 "Rachunek dochodów jednostek budżetowych" - służy do ewidencjonowania środków pieniężnych gromadzonych na wydzielonym rachunku bankowym państwowych i samorządowych jednostek budżetowych prowadzących działalność oświatową, w szczególności z tytułu: spadków, zapisów darowizn, odszkodowań i wpłat za utracone lub uszkodzone mienie będące w zarządzie albo w użytkowaniu jednostki budżetowej i przeznaczonych na finansowanie działalności jednostki, z wyłączeniem finansowania wynagrodzeń osobowych. Na stronie Wn konta 132 ujmuje się wpływ środków pieniężnych na ten rachunek, a na stronie Ma - wypłaty środków pieniężnych z rachunku bankowego. Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 132 powinna umożliwić ustalenie stanu poszczególnych tytułów pozyskiwania dochodów według działów, rozdziałów i paragrafów. Saldo konta 132 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych na rachunkach bankowych dochodów.

Konto 141 "Środki pieniężne w drodze" - służy do ewidencji środków pieniężnych w drodze. Stosownie do przyjętej techniki księgowania, środki pieniężne w drodze mogą być ewidencjonowane na bieżąco lub tylko na przełomie okresu sprawozdawczego.

Konto 141 może wykazywać saldo Wn, które oznacza stan środków pieniężnych w drodze.

Zespół 2 - "Rozrachunki i rozliczenia"

Konto 201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami" - można podzielić pionowo na "Rozrachunki z dostawcami" i "Rozrachunki z odbiorcami". Taki podział pozwala na uniknięcie błędu przy prawidłowym ustalaniu salda tego konta. Saldo konta "Rozrachunki z dostawcami" jest wykazywane w pasywach bilansu, natomiast saldo konta "Rozrachunki z odbiorcami" jest wykazywane w aktywach bilansu.

Analityka do konta 201 jest prowadzona według kontrahentów oraz w układzie klasyfikacji budżetowej. Zakup usług remontowych klasyfikuje się do:

● działu 801 - Oświata i wychowanie

● rozdziału 80101 - Szkoły podstawowe

● paragrafu 4270 - "Zakup usług remontowych".

Należy pamiętać, że czwarta cyfra paragrafu oznacza źródło finansowania wydatków, a w przypadku dochodów źródło pochodzenia środków.

Po stronie przychodów wystąpi w dziale i rozdziale podanym wyżej § 0750 "Dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub innych jednostek zaliczanych do sektora finansów publicznych oraz innych umów o podobnym charakterze".

Prowadzenie analityki w układzie klasyfikacji budżetowej pozwala na prawidłowe sporządzenie sprawozdania budżetowego. Dla jednostek oświatowych będzie to Rb-34S - półroczne/roczne sprawozdanie z wykonania dochodów i wydatków na rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 uofp.

Konto 225 "Rozrachunki z budżetami" - służy do ewidencji rozrachunków z budżetem państwa i budżetami samorządu terytorialnego ze wszystkich tytułów (np. z tytułu zobowiązań podatkowych własnych i wynikających z funkcji płatnika potrąceń na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w jednostkach będących podatnikiem VAT - także rozrachunki z tytułu VAT).

Konto 225 może mieć dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności, a saldo Ma - stan zobowiązań wobec budżetów.

Konto 229 "Pozostałe rozrachunki publicznoprawne" służy do ewidencji rozrachunków publicznoprawnych z wyjątkiem rozrachunków z budżetami ujmowanych na koncie 225, a w szczególności z tytułu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych.

Na stronie Wn konta księguje się naliczenia i przelewy oraz zmniejszenie zobowiązań z tytułu składek ZUS, Funduszu Pracy i Funduszu Ubezpieczeń Społecznych oraz ubezpieczenia zdrowotnego.

Na stronie Ma konta księguje się zobowiązania z wyżej wymienionych tytułów.

Konto 229 może wykazywać dwa salda. Saldo Wn oznacza stan należności, a saldo Ma - stan zobowiązań z tytułu rozrachunków publicznoprawnych.

Ewidencja analityczna prowadzona jest według tytułów rozrachunków i instytucji, z którymi prowadzone są rozliczenia, zapewniająca ustalenie stanu należności i zobowiązań.

Konto 234 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami" - służy do bieżącej ewidencji wszelkich bezspornych rozrachunków z pracownikami z wyjątkiem rozrachunków z tytułu wynagrodzeń (konto 231) oraz niedoborów i szkód (konto 240).

Ewidencja szczegółowa dla konta 234 powinna zapewnić ustalenie sum należności lub zobowiązań w odniesieniu do każdego pracownika.

Konto 234 może wykazywać dwa salda:

● saldo Wn - oznaczające należności od pracowników z tytułu sum pobranych do rozliczenia.

● saldo Ma - oznaczające zobowiązania wobec pracowników, np. z tytułu kosztów podróży służbowych.

Konto 240 "Pozostałe rozrachunki" - służy do ewidencji zarówno krajowych, jak i zagranicznych należności i roszczeń oraz zobowiązań nieobjętych ewidencją na kontach 201-234, a w szczególności:

● rozrachunków z tytułu sum depozytowych (np. wadiów, kaucji, zabezpieczenia należytego wykonania umów),

● rozliczeń niedoborów, szkód i nadwyżek,

● rozliczenia różnic kursów walut obcych powstałych w wyniku przeliczenia sald rozrachunków w walutach obcych według obowiązującego kursu,

● rozrachunków z tytułu potrąceń dokonanych na listach wynagrodzeń z tytułów innych niż podatki i składki odprowadzane do ZUS,

● roszczeń spornych,

● rozrachunków z tytułu pożyczek krótkoterminowych z wyjątkiem tych udzielonych pracownikom,

● krótko- i długoterminowych należności z tytułu pożyczek udzielonych z funduszu socjalnego,

● mylnych obciążeń i uznań rozrachunków bankowych.

Ewidencję analityczną do konta 240 prowadzi się według jednostek i osób z uwzględnieniem tytułów poszczególnych rozrachunków, roszczeń i rozliczeń oraz zakresów działalności, z którymi są związane.

Na koncie 240 mogą występować dwa salda:

● saldo Wn oznacza stan należności i roszczeń,

● saldo Ma stan zobowiązań z tytułu pozostałych rozrachunków.

Konto 245 "Wpływy do wyjaśnienia" - służy do ewidencji wpłaconych, a niewyjaśnionych kwot należności z tytułu dochodów budżetowych.

Na stronie Wn konta 245 ujmuje się w szczególności kwoty wyjaśnionych wpłat i ich zwroty.

Na stronie Ma konta 245 ujmuje się w szczególności kwoty niewyjaśnionych wpłat.

Konto 245 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan niewyjaśnionych wpłat.

Dotychczas wpływy do wyjaśnienia, np. kwoty zapłacone nienależnie lub bez podania tytułu wpłaty, były ewidencjonowane na koncie 240 "Pozostałe rozrachunki". W analityce wpływy do wyjaśnienia ewidencjonuje się w paragrafie 298 "Wpływy do wyjaśnienia".

Wpływy do wyjaśnienia wykazuje się w sprawozdaniu:

● Rb-27 - w państwowych jednostkach oświatowych,

● Rb-27S - w samorządowych jednostkach oświatowych.

Konto 290 "Odpisy aktualizujące należności" - służy do ewidencji odpisów aktualizujących wartość należności wątpliwych.

Konto 290 może wykazywać saldo Ma, które oznacza wartość odpisów aktualizujących należności.

Odpisy aktualizujące należności na rzecz zakładowego funduszu świadczeń socjalnych obciążają ten fundusz.

Zespół 3 - "Materiały i towary"

Konto 310 "Materiały" - służy do ewidencji zapasów materiałów.

Ewidencja analityczna prowadzona jest w cenach bieżących na kartotekach ilościowo-wartościowych w księgowości według rodzajów materiałów.

Na stronie Wn konta 310 ujmowane są zwiększenia ilości i wartości stanu zapasu materiałów.

Na stronie Ma konta 310 ujmowane są zmniejszenia stanu zapasu materiałów.

Konto 310 może wykazywać saldo Wn, które wyraża stan zapasów w cenach zakupu.

Bezpośrednio w koszty odnoszone są materiały przeznaczone do bezpośredniego użytku.

Zespół 4 - "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie"

Konto 400 "Amortyzacja" - służy do ewidencji odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych umarzanych stopniowo według stawek amortyzacyjnych.

Konto 400 może wykazywać w ciągu roku saldo Wn, które wyraża wysokość kosztów amortyzacji. Saldo konta 400 przenosi się w końcu roku obrotowego na konto 860.

Konto 401 "Zużycie materiałów i energii" - służy do ewidencji kosztów zużycia materiałów i energii na cele działalności podstawowej, pomocniczej i ogólnego zarządu. Na dzień bilansowy saldo konta przenosi się na konto 860.

Konto 402 "Usługi obce" - służy do ewidencji kosztów usług obcych świadczonych na rzecz działalności podstawowej.

Konto 403 "Podatki i opłaty" służy do ewidencji podatków i opłat o charakterze kosztowym. W szczególności są to:

● podatek akcyzowy,

● podatek od nieruchomości,

● podatek od środków transportowych,

● podatek od czynności cywilnoprawnych,

● opłaty o charakterze podatkowym,

● opłata notarialna,

● opłata skarbowa,

● opłata administracyjna.

Konto 405 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" - służy do ewidencji kosztów działalności podstawowej z tytułu różnego rodzaju świadczeń na rzecz pracowników i osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konto 409 "Pozostałe koszty rodzajowe" - służy do ewidencji kosztów działalności podstawowej, które nie kwalifikują się do ujęcia na kontach 400-405. Na koncie tym ujmuje się w szczególności zwroty wydatków za używanie prywatnych samochodów do celów służbowych, koszty ubezpieczeń majątkowych i osobowych, inne koszty niezaliczone do kosztów finansowych i pozostałych kosztów operacyjnych.

Zespół 7 - "Przychody, dochody i koszty"

Konto 700 "Sprzedaż produktów i koszt ich wytworzenia" - służy do ewidencjonowania wpływów z usług. Na koniec roku konto 700 nie wykazuje salda.

Konto 740 ,,Dotacje i środki na inwestycje" - służy do ewidencji środków pieniężnych z wydzielonego rachunku dochodów przeznaczonych na inwestycje. Na stronie Wn konta ujmuje się środki wykorzystane na inwestycje, na stronie Ma ujmuje się przeniesienie salda na konto 860 "Wynik finansowy".

Konto 750 "Przychody finansowe" - służy do ewidencji przy projektach finansowanych ze środków europejskich i z innych źródeł niepodlegających zwrotowi dodatnich różnic kursowych wynikających z rozliczenia delegacji zagranicznych oraz odsetek za zwłokę w zapłacie należności.

Konto 751 "Koszty finansowe" - na koncie ujmuje się odsetki za zwłokę w zapłacie zobowiązań. Ewidencja szczegółowa wyodrębnia zarachowane odsetki.

Konto 760 "Pozostałe przychody operacyjne" - służy do ewidencji przychodów niezwiązanych bezpośrednio ze zwykłą działalnością jednostki.

Konto 761 "Pozostałe koszty operacyjne" - służy do ewidencji kosztów niezwiązanych bezpośrednio ze zwykłą działalnością jednostki.

Zespół 8 - "Fundusze, rezerwy i wynik finansowy"

Konto 800 "Fundusz jednostki" - służy do ewidencji równowartości majątku trwałego i obrotowego jednostki i ich zmian.

Fundusz jednostki może ulegać zmianom także z innych przyczyn, określonych każdorazowo w przepisach szczególnych.

Do konta 800 należy prowadzić ewidencję szczegółową umożliwiającą ustalenie przyczyn zwiększeń i zmniejszeń funduszu jednostki.

Konto 800 może wykazywać saldo Ma, które oznacza stan funduszu jednostki.

Konto 820 "Rozliczenie wyniku finansowego" - w jednostkach oświatowych służy do ewidencji rozliczenia wyniku finansowego nadwyżki dochodów na wydzielonym rachunku.

Typowe księgowania na stronie Wn konta 820

Typowe księgowania na stronie Ma konta 820

Konto 860 "Wynik finansowy" - służy do ustalenia wyniku finansowego jednostki.

Poniżej przedstawiono przykłady księgowań należności stanowiących dochód wydzielonego rachunku bankowego.

PRZYKŁAD

Szkoła podstawowa jest czynnym podatnikiem VAT i odlicza niewielkie kwoty podatku naliczonego od podatku należnego. Wystawiła fakturę sprzedaży dla firmy "Słoneczko" za wynajem ściany budynku szkoły na reklamę (dochód wydzielonego rachunku) na kwotę 20 000 zł netto + 4600 zł VAT należny (stawka VAT 23%) 24 600 zł - kwota ta wpłynęła na wydzielony rachunek dochodów szkoły.

Szkoła otrzymała fakturę od PPHU ARGED za wykonane usługi remontowe od dostawców na kwotę 10 000 zł netto + 2300 zł VAT naliczony ze stawką 23% = 12 300 zł.

Szkoła sporządziła deklarację VAT-7 i przekazała podatek (2300 zł) do urzędu skarbowego,

Szkoła zapłaciła fakturę dostawcom (12 300 zł).

SCHEMAT. Ewidencja sprzedaży i zakupu usług

Objaśnienia do schematu:

1. Wystawienie faktury sprzedaży za wynajem (dochód wydzielonego rachunku) na (łączną kwotę 24 600 zł) - Wn 201, Ma 700, Ma 225/VAT

2. Wpływ na wydzielony rachunek dochodów wpłynęła - Wn 132, Ma 201

3. Faktura za wykonane usługi remontowe od dostawców (na łączną kwotę 24 600 zł) - Wn 201, Ma 70, Ma 225/VAT

4. Sporządzenie deklaracji VAT-7 i przekazanie podatku do urzędu skarbowego (2300 zł) - Wn 225/VAT, Ma 132

5. Zapłata faktury dostawcom - Wn 201, Ma 132

Do kont syntetycznych prowadzone są konta analityczne.

Na koncie 700 księguje się:

Typowe zapisy strony Ma konta 700

Konto 225/VAT jest kontem wynikającym z podziału pionowego konta syntetycznego 225 "Rozrachunki z budżetami". Ewidencja dotycząca podatku od towarów i usług nie została opisana w rozporządzeniu w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont. Można w zakładowym planie kont utworzyć analitykę do tego konta, np.:

● 225/VAT/1 - VAT należny,

● 225/VAT/2 - VAT naliczony,

● 225/VAT/3 - Rozrachunki z tytułu VAT z urzędem skarbowym.

Należy pamiętać, że VAT jest dochodem budżetu państwa, co wynika z ustawy o podatku od towarów i usług. Dla jednostek budżetowych w oświacie VAT jest rozrachunkiem, a nie dochodem.

Zasady ewidencji księgowej na koncie 402 "Usługi obce" zostaną opisane w rozdziale 4 dotyczącym kosztów.

W ewidencji księgowej operacji gospodarczych związanych z wydzielonym rachunkiem dochodów mogą wystąpić jeszcze konta zespołów 0, 1, 2, 3, 4, 7 i 8.

PRZYKŁAD

Jednostka oświatowa przeznaczyła w 2012 r. z wydzielonego rachunku dochodów kwotę 10 000 zł na zakup kserokopiarki wielofunkcyjnej. Otrzymała tę kserokopiarkę wraz z fakturą. Zapłaciła fakturę z wydzielonego rachunku dochodów.

SCHEMAT: Zakup środka trwałego z wydzielonego rachunku dochodów

Objaśnienia do schematu:

1. Zakup kserokopiarki wielofunkcyjnej - Wn 740, Ma 800

2. Otrzymanie faktury za kserokopiarkę - Wn 011, Ma 201

3. Zapłata faktury - Wn 201, Ma 132

4. Przeniesienie na koniec roku salda konta 740 na wynik finansowy - Wn 860, Ma 740

Analityka:

Dział - 801 "Oświata i wychowania"

Rozdział - 80104 "Przedszkola"

Paragraf - 6060 "Wydatki na zakupy inwestycyjne jednostek budżetowych"

W analityce księguje się wydatek w paragrafie 606 z odpowiednią czwartą cyfrą w dziale i w rozdziale właściwym dla jednostki oświatowej.

3.2. Przychody związane ze statutową działalnością jednostki

Przychody jednostki budżetowej można podzielić na dwa lub trzy rodzaje. W jednostkach oświatowych nieprowadzących wydzielonego rachunku dochodów mogą wystąpić dwa rodzaje przychodów.

Pierwszy rodzaj to przychody, które w przypadku zapłaty są dochodami. Dochody te są ujęte w planie finansowym jednostki. Są one księgowane przede wszystkim jako dochody statutowe związane ze zwykłą działalnością jednostki na koncie 720 "Przychody z tytułu dochodów budżetowych". Nie jest to jedyne konto do księgowania przychodów (dochodów) budżetowych. Oprócz tego konta księgowania mogą wystąpić na kontach 750 "Przychody finansowe", 760 "Pozostałe przychody operacyjne" i 770 "Zyski nadzwyczajne".

Przychody (dochody) mogą być przypisane i nieprzypisane. Zasady dotyczące dokonywania przypisów powinny być zapisane w zakładowym planie kont. Przyjmuje się, że przypisane mogą być dochody wynikające z decyzji, postanowień, faktur. Przychody (dochody) przypisane ewidencjonuje się w korespondencji z kontem 221 "Należności z tytułu dochodów budżetowych".

Dochody nieprzypisane pochodzą z bezpośrednich wpływów na rachunek bankowy jednostki, np. wpływy z oprocentowania rachunku bankowego jednostki.

Drugi rodzaj przychodów to przychody niebędące dochodami budżetowymi. Zaliczamy do nich przychody niemające charakteru pieniężnego, np. darowizny środków trwałych, materiałów, książek itd. W jednostkach oświatowych prowadzących wydzielony rachunek dochodów oprócz wymienionych rodzajów wystąpią przychody z tytułów wymienionych w uofp (państwowe jednostki oświatowe) lub uchwale (samorządowe jednostki oświatowe).

ZAPAMIĘTAJ!

Dochody budżetowe ewidencjonuje się zgodnie z zasadą kasową, a przychody zgodnie z zasadą memoriału.

PRZYKŁAD

W jednostce oświatowej nieposiadającej wydzielonego rachunku dochodów i niebędącej czynnym podatnikiem VAT wystawiono rachunek za wynajem sal dla Mariana Kowalskiego na kwotę 1000 zł z terminem płatności ustalonym na 10 marca 2012 r. Tego dnia wpłynęła na rachunek bankowy cała należność z tego tytułu.

SCHEMAT. Ewidencja wpływu dochodu

Objaśnienia do schematu:

1. Wystawienie rachunku za wynajem sal - Wn 221, Ma 720 (analityka do konta 221 według kontrahentów)

2. Wpłata kwoty na rachunek - Wn 130, Ma 221 (analityka do konta 130 według podziałek klasyfikacji budżetowej oraz do konta 221 według kontrahentów)

* Każdy kontrahent ma swój numer od 1 do n (takie założenie przyjęto w zakładowym planie kont).

Analityka jest prowadzona również w układzie klasyfikacji budżetowej.

Analityka do konta 130 i 221 w układzie klasyfikacji budżetowej:

● dział 801

● rozdział 80101

● paragraf 0750.

PRZYKŁAD

Przeanalizowano salda kont analitycznych do konta syntetycznego 221 pod kątem okresu zalegania z zapłatą należności. Stwierdzono, że:

● dłużnik Jan Malinowski zalega z zapłatą należności w kwocie 300 zł - należność główna i 10 zł - odsetki za zwłokę; okres zalegania - powyżej 1 roku od daty wymagalności,

● dłużnik Władysław Piro zalega z zapłatą należności na kwotę 400 zł - należność główna i 8 zł - odsetki za zwłokę.

Przeanalizowano politykę rachunkowości obowiązującą w szkole i zgodnie z nią dokonano odpisu aktualizującego należności poprzez dokonanie następujących księgowań na podstawie uprzednio sporządzonego dowodu księgowego:

Odpis aktualizujący należności 300 zł + 200 zł = 500 zł.

SCHEMAT. Odpis aktualizujący należności

Objaśnienia do schematu:

1. Odpis aktualizujący należności - Wn 761, Ma 290

2. Odpis aktualizujący odsetki za zwłokę - Wn 751, Ma 290

Księgowania powyższe pozwalają na rzetelne wykazanie w bilansie aktywów z tytułu należności. W bilansie wykazuje się należności w kwocie netto, czyli w tym przypadku będzie to kwota 200 zł (400 + 300 + 18 - 518). W sprawozdaniu Rb-27S z wykonania planu dochodów wykazuje się kwotę bez odpisu aktualizującego należności. Dłużnicy w dalszym ciągu zalegają z zapłatą zgodnie z zapisami na kontach analitycznych do konta 221, czyli:

● Jan Malinowski zalega z kwotą 310 zł, w tym należność główna 300 zł i odsetki za zwłokę - 10 zł,

● Władysław Piro zalega z kwotą 408 zł, w tym należność główna 400 zł i odsetki za zwłokę - 8 zł.

PRZYKŁAD

Na skutek wezwań do zapłaty dłużnicy szkoły uregulowali należności w kwocie:

1) Jan Malinowski (dłużnik 1) uregulował całą należność w wysokości 310 zł, dokonując wpłaty do kasy,

2) Władysław Piro (dłużnik 2) wpłacił na rachunek bankowy kwotę 300 zł i wskazał na przelewie zarachowanie tej kwoty na należność główną,

3) dłużnik 2 zwrócił się z prośbą o umorzenie pozostałej kwoty zaległości w kwocie 100 zł - należność główna i 8 zł - odsetki za zwłokę. Po analizie dokumentów dołączonych do wniosku o umorzenie zaległość została umorzona.

Umorzenie długu powoduje zmniejszenie zobowiązań dłużnika oraz zmniejszenie odpisu aktualizującego należności.

SCHEMAT: Ewidencja umorzenia należności oraz odwrócenie odpisu aktualizującego należności

Objaśnienia do schematu:

1a. Przyjęcie do kasy należności od dłużnika 1 - Wn 101, Ma 221

1b. Równoległe księgowanie (na podstawie sporządzonego dowodu PK - zmniejszające utworzony wcześniej odpis aktualizujący) - Wn 290, Ma 760, 750

2a. Wpłata należności przez dłużnika 2 - Wn 130, Ma 221

2b. Równoległe księgowanie (na podstawie sporządzonego dowodu PK - polecenie księgowania) zmniejszającego utworzony wcześniej odpis aktualizujący - Wn 290, Ma 760

3. Umorzenie zaległości dłużnika Władysława Piro - Wn 290, Ma 221 - Wn 761, Wn 290, Ma 221

3.3. Ewidencja dochodów

Dochody ewidencjonuje się na kontach zespołu 7. W jednostkach oświatowych, w których nie funkcjonuje wydzielony rachunek dochodów, najczęściej występują następujące konta syntetyczne dochodów:

● 720 "Przychody z tytułu dochodów budżetowych",

● 750 "Przychody finansowe",

● 760 "Pozostałe przychody operacyjne",

● 770 "Zyski nadzwyczajne".

Konto 720 "Przychody z tytułu dochodów budżetowych" służy do ewidencji przychodów z tytułu dochodów budżetowych wynikających ze statutowej działalności jednostki. Na stronie Wn konta księguje się przeniesienie dochodów na koniec roku na konto 860 "Wynik finansowy", a na stronie Ma przychody w korespondencji z kontami 221 (należności przypisane) i 130 (należności nieprzypisane).

Ewidencja szczegółowa prowadzona jest do pozycji planu finansowego.

Konto 750 "Przychody finansowe" w jednostkach oświatowych służy do ewidencji odsetek na należności. Na stronie Ma konta księguje się odsetki od należności w korespondencji z kontem 221 (odsetki naliczone przypisane) lub 130 (odsetki nieprzypisane). Po stronie Wn księguje się przeniesienie salda na koniec roku na wynik finansowy 860. Na koniec roku konto nie wykazuje salda.

Konto 760 "Pozostałe przychody operacyjne" służy do ewidencji przychodów powstających "przy okazji" prowadzenia statutowej działalności. Będą to przychody:

● ze sprzedaży zbędnych materiałów,

● ze sprzedaży środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych w budowie,

● przedawnione zobowiązania,

● otrzymane odszkodowania,

● otrzymane, w tym również w drodze darowizny, pozostałe środki trwałe, materiały, książki i inne aktywa obrotowe.

Księgowania wystąpią na stronie Ma ww. konta w korespondencji z kosztami zespołu 0, 1, 3. Na stronie Wn konta ujmuje się przeniesienie salda na konto 860 "Wynik finansowy". Na koniec roku konto nie wykazuje salda.

Konto 770 "Zyski nadzwyczajne" służy do ewidencji dodatnich skutków zdarzeń nadzwyczajnych. W praktyce w działalności jednostek oświatowych księgowania na tym koncie występują niezwykle rzadko.

Informacje zawarte na wymienionych kontach syntetycznych wykorzystywane są do sporządzenia sprawozdania finansowego "Rachunek zysków i strat w wersji porównawczej".

3.4. Klasyfikacja dochodów

Powiązanie paragrafów klasyfikacji z kontami przychodów przedstawia tabela 2.

TABELA 2. Powiązanie paragrafów klasyfikacji z kontami przychodów

* Uwaga: Symbole paragrafów nie obejmują czwartej cyfry, którą należy dopisać. Najczęściej będzie to cyfra "0".

W jednostkach oświatowych występują najczęściej następujące paragrafy dochodów:

069 "Wpływy z różnych opłat"

Paragraf ten obejmuje w oświacie opłaty za legitymacje, duplikaty legitymacji.

075 "Dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub innych jednostek zaliczanych do sektora finansów publicznych oraz innych umów o podobnym charakterze"

W tym paragrafie ujmuje się dochody z najmu, np. ścian budynków i ogrodzeń pod reklamy, sal lekcyjnych na różne imprezy kulturalne i inne cele.

083 "Wpływy z usług"

Klasyfikuje się tu dochody z tytułu opłat za posiłki w stołówce dla dzieci.

087 "Wpływy ze sprzedaży składników majątkowych"

Ewidencjonuje się tu dochody ze sprzedaży rzeczy ruchomych, np. niepotrzebne już w działalności statutowej pozostałe środki trwałe, materiały itp.

092 "Pozostałe odsetki"

Klasyfikuje się tu przede wszystkim odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym (130). Odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym 139, np. od wadiów, powiększają należności dla kontrahentów, odsetki od środków zgromadzonych na rachunku ZFŚS powiększają ten fundusz.

096 "Otrzymane spadki, zapisy i darowizny w postaci pieniężnej"

097 "Wpływy z różnych dochodów"

Paragraf ten obejmuje wszystkie pozostałe dochody nieobjęte poszczególnymi paragrafami, a w szczególności:

● rozliczenia z lat ubiegłych,

● wpływy z tytułu wynagrodzenia dla płatnika z tytułu wykonywania zadań określanych przepisami prawa.

Zebrane dochody jednostki oświatowe odprowadzają do budżetu. Termin odprowadzania dochodów jednostek państwowych został określony w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2010 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa.

Państwowe jednostki oświatowe przekazują dochody według stanu środków na:

● 5 dzień miesiąca - do 10 dnia danego miesiąca,

● 10 dzień miesiąca - do 15 dnia danego miesiąca,

● 15 dzień miesiąca - do 20 dnia danego miesiąca,

● 20 dzień miesiąca - do 25 dnia danego miesiąca,

● 25 dzień miesiąca - do ostatniego dnia danego miesiąca,

● ostatni dzień danego miesiąca - do 5 dnia następnego miesiąca.

Samorządowe jednostki oświatowe przekazują dochody w terminie ustalonym przez zarząd JST.

PRZYKŁAD

W jednostce oświatowej zebrano dochody w wysokości 610 zł, które powstały w wyniku wpłat:

Jana Malinowskiego - 310 zł - do kasy,

Władysława Piro - 300 zł - na rachunek bankowy.

SCHEMAT. Ewidencja wpłat

Objaśnienia do schematu:

1. Przekazanie gotówki z kasy do banku - Wn 130, Ma 101

2. Przekazanie dochodów do budżetu - Wn 222, Ma 130

3. Zaksięgowanie sprawozdania budżetowego Rb-27S - Wn 800, Ma 222

PRZYKŁAD

Szkoła (samorządowa jednostka oświatowa) wystawiła rachunek za wynajem sal lekcyjnych na kwotę 300 zł (nie jest czynnym podatnikiem VAT). Kontrahent wpłacił tę należność do kasy. Następnie odprowadzono dochody z kasy do banku i przekazano dochody do budżetu i sporządzono sprawozdanie Rb-27S.

SCHEMAT. Ewidencja dochodów przypisanych

Objaśnienia do schematu:

1. Wystawienie rachunku za wynajem sal lekcyjnych - Wn 221, Ma 720 (§ 075 oraz analityka do konta 221 według kontrahentów i w układzie klasyfikacji budżetowej)

2. Wpłata należności do kasy - Wn 101, Ma 221

3. Odprowadzenie dochodów z kasy do banku - Wn 141, Ma 101

4. Wyciąg bankowy z rachunku bankowego - Wn 130, Ma 141

5. Przekazanie dochodów do budżetu JST - Wn 222, Ma 130

6. Sprawozdanie Rb-27S - Wn 800, Ma 222

4. Koszty w jednostkach oświatowych

Koszty to wyrażone w pieniądzu celowe zużycie zasobów majątkowych oraz pracy osób zatrudnionych w jednostce oświatowej. Do kosztów w sektorze publicznym zaliczamy również obciążenia publicznoprawne.

4.1. Podział kosztów

Przy ewidencji kosztów obowiązuje zasada współmierności przychodów i kosztów wyrażona w uor. W jednostkach oświatowych stosowanie tej zasady oznacza ewidencjonowanie kosztów do okresu, którego dotyczą. Ma to istotne znaczenie na przełomie roku.

PRZYKŁAD

Szkoła otrzymała w styczniu 2012 r. fakturę za zużycie energii elektrycznej w grudniu 2011 r. Zgodnie z zasadą współmierności przychodów i kosztów faktura powinna zostać zaksięgowana w księgach rachunkowych poprzedniego roku pod datą 31 grudnia.

Koszty mogą być ewidencjonowane w układzie kalkulacyjnym według miejsca ich powstania lub w układzie rodzajowym. Minister Finansów, decydując w rozporządzeniu o obowiązku sporządzania sprawozdania finansowego "rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym", zobowiązał tym samym do prowadzenia ewidencji kosztów w układzie rodzajowym. W oświacie ewidencjonuje się koszty również według miejsc ich powstawania w działalności zespołu szkół, np. w zespole szkół, w skład którego wchodzi:

● szkoła policealna,

● szkoła średnia,

koszty są ewidencjonowane na obie szkoły, mimo że jest to jeden podmiot organizacyjny. Koszty, których nie można przypisać bezpośrednio, są określone według przyjętego w jednostce oświatowej klucza podziałowego.

ZAPAMIĘTAJ!

Zasady funkcjonowania klucza podziałowego kosztów powinny być opisane w polityce rachunkowości jednostki oświatowej.

Koszty w jednostkach oświatowych dzieli się na:

● koszty rodzajowe,

● pozostałe koszty operacyjne,

● koszty finansowe,

● straty nadzwyczajne.

Koszty rodzajowe są ewidencjonowane na kontach zespołu 4 planu kont "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie".

Pozostałe koszty operacyjne to koszty niezwiązane z podstawową działalnością jednostki oświatowej, występujące "przy okazji" prowadzenia działalności.

Są one ewidencjonowane na koncie syntetycznym 761 "Pozostałe koszty operacyjne". Konto funkcjonuje w zespole 7. Zgodnie z nowym komentarzem do tego konta, na koncie tym ewidencjonuje się:

Koszty finansowe ewidencjonowane są na koncie 751 "Koszty finansowe". Zgodnie z obowiązującym najnowszym opisem do tego konta, na koncie tym w jednostkach oświatowych ewidencjonuje się:

Straty nadzwyczajne są ewidencjonowane na koncie syntetycznym 771 "Straty nadzwyczajne". Zasady ewidencjonowania operacji gospodarczych nie uległy zmianie w 2012 r. Na koncie tym ujmuje się poniesione straty nadzwyczajne na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, np. straty spowodowane przez powódź lub inne zdarzenie losowe. Na koniec roku saldo konta przenosi się na konto 860 "Wynik finansowy".

Wyżej opisane kategorie kosztów są ujmowane we właściwych rubrykach sprawozdania finansowego "Rachunek zysków i strat - wariant porównawczy".

Poza rachunkiem zysków i strat znajdują się koszty ewidencjonowane na koncie 080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)". Nazwa tego konta uległa zmianie w 2012 r., w wyniku dostosowania jej do przepisów uor. Poprzednio nazwa konta brzmiała "Inwestycje (środki trwałe w budowie)". Obowiązuje również zmieniony komentarz do tego konta. Konto służy do ewidencji środków trwałych w budowie oraz do rozliczenia kosztów środków trwałych w budowie na uzyskane efekty inwestycyjne.

4.2. Ewidencja kosztów rodzajowych

Koszty rodzajowe ewidencjonuje się w syntetyce na kontach zespołu 4 "Koszty według rodzajów i ich rozliczenie". Ewidencja analityczna powinna być prowadzona w układzie klasyfikacji budżetowej. Powiązania paragrafów klasyfikacji budżetowej w jednostkach oświatowych z poszczególnymi kontami syntetycznymi kosztów przedstawia tabela 3.

TABELA 3. Powiązania paragrafów klasyfikacji z kontami kosztów

* Uwaga: Symbole paragrafów nie obejmują czwartej cyfry, którą należy dopisać. Najczęściej będzie to cyfra "0".

PRZYKŁAD

W jednostce oświatowej miały miejsce następujące operacje gospodarcze:

● otrzymano fakturę za zakup materiałów - 2000 zł,

● naliczono ratę amortyzacyjną w wysokości - 500 zł,

● otrzymano fakturę za usługi remontowe - 4000 zł,

● wypełniono i przekazano deklarację na podatek od nieruchomości - 1200 zł,

● otrzymano listę wynagrodzeń dla pracowników administracyjnych obsługi szkół - 10 000 zł,

● przekazano do ZUS deklarację DRA, w której naliczono składki na ubezpieczenia społeczne płacone przez pracodawcę od umów o pracę oraz od umów zlecenia na kwotę 1800 zł,

● zaksięgowano umowę zlecenia w kwocie 1700 zł brutto.

SCHEMAT. Ewidencja kosztów

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za zakup materiałów - Wn 401, Ma 201

2. Naliczenie raty amortyzacyjnej - Wn 400, Ma 071

3. Faktura za usługi remontowe - Wn 402, Ma 201

4. Wypełnienie i przekazanie deklaracji na podatek od nieruchomości - Wn 403, Ma 201

5. Otrzymano listę wynagrodzeń dla pracowników administracyjnych - Wn 404, Ma 231

6. Przekazanie do ZUS deklaracji DRA - Wn 405, Ma 229

7. Zaksięgowanie umowy zlecenia - Wn 401, Ma 201 (lub inne konto w zależności od przyjętego zakładowego planu kont)

Prowadzona jest analityka do konta 201 według kontrahentów i w układzie klasyfikacji budżetowej oraz do kont kosztów w układzie klasyfikacji budżetowej. Analityka do konta 231 jest prowadzona imiennie dla każdego pracownika w sposób umożliwiający wydawanie zaświadczeń dla celów emerytalno-rentowych oraz różnych instytucji. Zaświadczenia wydawane są na prośbę pracownika lub organów do tego upoważnionych ustawowo.

W analityce należy zaksięgować koszty w układzie klasyfikacji budżetowej, np. w dziale 801 - Oświata i wychowanie, rozdziale 80101 - Szkoły podstawowe, w paragrafach:

● 4210 "Zakup materiałów" - 2000 zł

● 4270 "Zakup usług remontowych" - 4000 zł

● 4480 "Podatek od nieruchomości" - 1200 zł

● 4010 "Wynagrodzenia osobowe pracowników" - 10 000 zł

● 4110 "Składki na ubezpieczenia społeczne" - 1800 zł

● 4170 "Wynagrodzenia bezosobowe" - 1700 zł.

Czwarta cyfra "0" oznacza, że koszty będą zapłacone ze środków własnych.

ZAPAMIĘTAJ!

Amortyzacja nie jest księgowana w paragrafach klasyfikacji budżetowej.

4.2.1. Podróże służbowe krajowe

Pracownicy jednostki oświatowej wykonują czasami na polecenie pracodawcy zadania poza miejscowością, w której znajduje się stałe miejsce ich pracy lub w której znajduje się siedziba pracodawcy. Pracownikowi należy się wynagrodzenie za pracę za czas wykonywania pracy oraz dodatkowo zwrot kosztów podróży.

Sposób obliczania kosztów krajowych podróży służbowych reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży na obszarze kraju.

PRZYKŁAD

Pracownik szkoły przedłożył dokumenty rozliczeniowe dotyczące podróży służbowej z Krakowa do Warszawy. Podróż odbył 2 kwietnia 2012 r. - wyjechał do Warszawy zgodnie z poleceniem zawartym na druku delegacji pociągiem w II klasie. Wyjechał o godz. 830 i powrócił do Krakowa tego samego dnia o godz. 2100. Podróż służbowa trwała 12 godzin i 30 minut.

Koszty delegacji wyniosły:

● koszty podróży pociągiem zgodnie z przedłożonym biletem PKP - 200 zł w obie strony,

● dieta w wysokości 23 zł (podróż trwała ponad 12 godzin),

● ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej - 4,60 zł (20% diety)

razem 227,60 zł

Poszczególne rodzaje kosztów ustala się zgodnie z obowiązującymi przepisami.

SCHEMAT. Ewidencja kosztów podróży krajowej

Objaśnienie do schematu:

1. Rozliczenie kosztów - Wn 409, Ma 234 (§ 441)

4.2.2. Podróże służbowe zagraniczne

Pracownicy jednostek oświatowych czasami wykonują też zadania na polecenie pracodawcy poza granicami kraju.

Koszty podróży zagranicznej wylicza się na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Przed wyjazdem pracownik otrzymuje zaliczkę na pokrycie kosztów podróży.

PRZYKŁAD

Pracownik szkoły został wydelegowany na Węgry. Podróż rozpoczął 25 stycznia 2012 r. o godz. 7.30, a powrócił 27 stycznia 2012 r. o godz. 18.55. Pracownik otrzymał wcześniej zaliczkę na pokrycie kosztów podróży w wysokości 250 euro wg kursu 4,5083 zł za 1 euro, co dało kwotę 1127,08 zł. Pracodawca zakupił bilety lotnicze za 2600 zł oraz zapłacił ubezpieczenie w wysokości 10 zł.

Rozliczenie kosztów podróży zagranicznej:

● podróż trwała 2 doby 11 godzin i 25 minut. Dieta wyliczana jest w wysokości: 2,5 doby × 33 euro = 82,50 euro × 4,5083 = 371,93 zł,

● nocleg wg rachunku kosztował: 116 euro × 4,5083 = 522,96 zł,

● dieta dojazdowa: 33 euro × 4,5083 = 148,77 zł,

● ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu: 33 euro × 10% × 3 doby = 9,90 euro × 4,5083 = 44,63 zł.

Koszty podróży wyniosły:

SCHEMAT. Ewidencja kosztów podróży zagranicznej

Objaśnienie do schematu:

1. Rozliczenie kosztów - Wn 409, Ma 234

Środki pieniężne pobierane z banku w walucie obcej są wyceniane przez bank według kursu sprzedaży, natomiast zwrot niewykorzystanej kwoty następuje po cenie kupna banku, z którego usług korzysta szkoła. Pracownik nie ponosi kosztów różnic kursowych.

4.2.3. Amortyzacja środków trwałych

Amortyzacja oznacza zmniejszenie wartości użytecznego środka trwałego w ujęciu kosztowym. Rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont nakazuje stosować przepisy uor w zakresie amortyzacji. Zezwala natomiast jednostce przy obliczaniu amortyzacji przyjąć stawki podatkowe określone w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy podatkowe ustalają granicę w wysokości ponad 3500,00 zł do stopniowej amortyzacji. Poniżej tej kwoty środki trwałe amortyzuje się jednorazowo. Określają one ponadto stawki oraz metody amortyzacji. W oświacie najczęściej stosuje się metodę liniową. Podstawę do wyliczenia odpisu amortyzacyjnego stanowi wartość początkowa środka trwałego.

Odpis amortyzacyjny można księgować co miesiąc lub za cały rok w grudniu każdego roku.

PRZYKŁAD

Wartość początkowa kserokopiarki wynosi 10 000 zł. Roczna stawka amortyzacji wynosi 20%. Roczny odpis amortyzacyjny wyniesie 2000 zł.

SCHEMAT. Ewidencja amortyzacji

Objaśnienie do schematu:

1. Zaksięgowanie odpisu - Wn 400, Ma 071

4.2.4. Umorzenie środków trwałych

Umorzenie oznacza zmniejszenie wartości środka trwałego w związku z zużyciem fizycznym i ekonomicznym. Umorzeniu, czyli jednorazowemu wpisaniu w koszty w momencie przyjęcia do używania, podlegają środki trwałe o wartości poniżej lub równej 3500,00 zł oraz bez względu na cenę:

● książki i inne zbiory biblioteczne,

● środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach i placówkach oświatowych,

● odzież,

● meble i dywany.

Wartość wymienionych środków trwałych księguje się na koncie 401 "Zużycie materiałów i energii". W analityce książki, zbiory biblioteczne oraz środki dydaktyczne księguje się w paragrafach 424 "Zakup pomocy naukowych i książek", a odzież, meble i dywany w paragrafie 421 "Zakup materiałów i wyposażenia", z odpowiednią czwartą cyfrą.

PRZYKŁAD

W szkole zakupiono:

● książki za 5000,00 zł,

● meble za 15 000,00 zł,

● odzież roboczą dla pracowników zgodnie z przepisami bhp za 3526,00 zł.

SCHEMAT. Ewidencja wydatków

Objaśnienia do schematu:

1. Zakup książek - Wn 401, Ma 201 (§ 424)

2. Zakup mebli -Wn 401, Ma 201 (§ 421)

3. Zakup odzieży - Wn 401, Ma 201 (§ 421)

4.2.5. Wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne

Podstawą prawną sporządzenia listy płac są umowy o pracę. Wynagrodzenie w umowie o pracę jest ustalane dla nauczycieli na podstawie ustawy z 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (dalej: Karta Nauczyciela), a dla pracowników obsługi - na podstawie ustawy z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych.

PRZYKŁAD

W szkole sporządzono listę płac, która będzie finansowana ze środków pochodzących z Unii Europejskiej.

SCHEMAT. Ewidencja wynagrodzeń osobowych

Objaśnienia do schematu:

1. Lista płac brutto - Wn 404, Ma 231 (§ 4019)

2. Potrącenia z listy płac:

a) podatek dochodowy - Wn 231, Ma 225

b) składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - Wn 231, Ma 229

Od wynagrodzeń pracodawca (dyrektor jednostki oświatowej) opłaca składki na ubezpieczenia społeczne.

PRZYKŁAD

Kwota wynagrodzenia brutto pracownika szkoły 3 000,00 zł

● ubezpieczenie emerytalne 9,76% 292,80 zł

● ubezpieczenie rentowe 6,50% 195,00 zł

● ubezpieczenie wypadkowe, np. 1,20% 36,00 zł

razem 523,80 zł

Schemat. Ewidencja ubezpieczenia pracownika

Objaśnienie do schematu:

1. Księgowanie kwoty ubezpieczenia pracownika szkoły - Wn 405, Ma 229 (§ 4119)

Od kwoty brutto pracodawca nalicza również i odprowadza do ZUS-u składki na Fundusz Pracy. Będzie to kwota 73,50 zł (3000,00 × 2,45%).

SCHEMAT. Ewidencja składki na Fundusz Pracy

Objaśnienie do schematu:

1. Ewidencja składki na Fundusz Pracy - Wn 405, Ma 229 (§ 4129)

W jednostkach oświatowych występują często koszty wynagrodzeń z tytułu wykonywania pracy na podstawie umowy o pracę lub o dzieło z osobami fizycznymi lub z przedsiębiorcami. Koszty umów zlecenia i o dzieło zawarte z osobami fizycznymi klasyfikuje się w paragrafie 439, a dotyczące inwestycji - w paragrafie 605, z odpowiednią czwartą cyfrą.

PRZYKŁAD

Szkoła zawarła umowę zlecenia ze studentem. Wynagrodzenie ustalone w umowie wynosi 1200 zł.

Kwota brutto 1 200,00 zł

koszty uzyskania przychodów 20% 240,00 zł

podstawa opodatkowania 960,00 zł

podatek 18% 172,80 zł, czyli 173,00 zł

SCHEMAT: Ewidencja umowy zlecenia

Objaśnienie do schematu:

1. Ewidencja wynagrodzenia z umowy zlecenia - Wn 404, Ma 231 lub inne konto planu kont, np. 232 utworzone tylko dla umów o dzieło i umów zlecenia.

PRZYKŁAD

Szkoła zawarła umowę zlecenia z własnym pracownikiem.

Kwotę 209,52 zł księguje się w paragrafie wydatków "411 - Składka na ubezpieczenie społeczne", z odpowiednią czwartą cyfrą.

Składki na Fundusz Pracy 2,45% od kwoty 1200,00 zł = 29,40 zł

Kwotę 29,40 zł księguje się w paragrafie wydatków "412 - Składki na Fundusz Pracy", z odpowiednią czwartą cyfrą.

Schemat. Ewidencja umowy zlecenia z własnym pracownikiem

Objaśnienia do schematu:

1. Księgowanie umowy zlecenia - Wn 404, Ma 232

2. Składki na ubezpieczenia społeczne - Wn 405, Ma 229

PRZYKŁAD

Szkoła zawarła umowę zlecenia z osobą fizyczną, która złożyła oświadczenie, że zarabia w innym zakładzie pracy kwotę powyżej najniższego wynagrodzenia miesięcznego. Kwota najniższego wynagrodzenia miesięcznego wynosi od 1.01.2012 r. - 1500 zł (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 13 września 2011 r. w sprawie minimalnego wynagrodzenia za pracę w 2011 r.).

Umowa zlecenia została zawarta na kwotę 1200 zł. Zleceniobiorca złożył oświadczenie, że jego wynagrodzenie w innym zakładzie pracy przekracza kwotę najniższego wynagrodzenia.

Wyliczenia

W paragrafie 417 z odpowiednią czwartą cyfrą księguje się kwotę 1200 zł.

Umowa o dzieło na kwotę 1200,00 zł. Podatnik złożył oświadczenie o prawach autorskich (w związku ze złożonym oświadczeniem pracownikowi przysługują wyższe koszty uzyskania przychodów, tj. 50% przychodu).

Księguje się kwotę 1200 zł.

SCHEMAT. Ewidencja umowy o dzieło

Objaśnienia do schematu:

1. Ewidencja umowy - Wn 404, Ma 232 lub inne konto (§ 417 z odpowiednią czwartą cyfrą)

4.2.6. Odpisy na ZFŚS

W jednostkach oświatowych dokonywane są odpisy na ZFŚS dla:

● pracowników administracyjnej obsługi szkół na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

● nauczycieli na podstawie ustawy - Karta Nauczyciela,

● nauczycieli emerytów, na podstawie ustawy - Karta Nauczyciela.

Odpisy na ZFŚS są kosztem dla jednostki oświatowej ewidencjonowanym na koncie syntetycznym na stronie Wn 405 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" w korespondencji z kontem 130 lub 240, w zależności od sposobu księgowania przyjętego w jednostce w polityce rachunkowości.

PRZYKŁAD

W szkole naliczono odpisy na ZFŚS obejmujące odpisy na:

● pracowników administracyjno-obsługujących - 1200 zł

● nauczycieli - 7500 zł

● nauczycieli emerytów i rencistów w wysokości 5% pobieranych przez nich emerytur i rent - 1300 zł.

Sporządzono dowód księgowy PK - polecenie księgowania i ujęto operację gospodarczą w ewidencji księgowej, stosując wariant I lub II.

Wariant I:

SCHEMAT. Ewidencja składki na ZFŚS

Objaśnienie do schematu:

1. Ewidencja odpisu na ZFŚS w sposób uproszczony - Wn 405, Ma 130

Wariant II:

SCHEMAT: Ewidencja odpisu na ZFŚS z zastosowaniem konta 240

Objaśnienia do schematu:

1. Naliczenie odpisu na ZFŚS - Wn 405, Ma 240

2. Przekazanie naliczonych odpisów z rachunku podstawowego - Wn 240, Ma 130

4.2.7. Zużycie materiałów i energii

Koszty zużycia materiałów są ewidencjonowane na koncie syntetycznym 401 "Zużycie materiałów i energii" w korespondencji z kontem 201 "Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami". W jednostkach oświatowych prowadzących gospodarkę materiałów przez magazyn koszty powstają w momencie wydania materiałów z magazynu. W analityce koszty materiałów ewidencjonuje się w paragrafie 421 "Zakup materiałów i wyposażenia", z odpowiednią czwartą cyfrą.

PRZYKŁAD

Jednostka oświatowa nie prowadzi magazynu.

Wariant I

SCHEMAT. Ewidencja kosztów materiałów

Objaśnienie do schematu:

1. Faktura za zakupione materiały księgowane bezpośrednio w koszty - Wn 401, Ma 201

Wariant II

Objaśnienie do schematu:

1. Wydanie z magazynu materiałów

Na koncie 401 ewidencjonuje się również koszty zużycia energii elektrycznej, cieplnej, gazu i wody. W analityce koszty te ewidencjonuje się w § 426 "Zakup energii" z odpowiednią czwartą cyfrą.

SCHEMAT. Ewidencja faktury za energię

Objaśnienie do schematu:

1. Otrzymano fakturę z zakładu energetycznego

4.3. Koszty środków trwałych w budowie

Przez środki trwałe w budowie rozumie się środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego rzeczowego składnika aktywów obrotowych. Koszty (nakłady) związane z budową, montażem, ulepszaniem już istniejącego środka trwałego ujmuje się na koncie syntetycznym 080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)".

W celu właściwego zaklasyfikowania nakładów inwestycyjnych należy posłużyć się ustaleniami Głównego Urzędu Statystycznego, tj. zarządzeniem Prezesa GUS z 28 lutego 1990 r. w sprawie zasad metodycznych statystyki inwestycji, zgodnie z którym działalność inwestycyjna to:

● budowa lub zakup gotowych dóbr trwałego użytku,

● powiększenie (rozbudowa),

● przebudowa,

● adaptacja lub modernizacja istniejących środków trwałych.

Należy to rozumieć następująco: adaptacja to zmiana przeznaczenia użytkowego obiektu, uzyskana w wyniku działań inwestycyjnych (koszty dotyczą kosztów inwestycji). Modernizacja to wyraźne zwiększenie wartości użytkowej używanego obiektu (np. założenie nieistniejących instalacji: wodnej, elektrycznej, cieplnej, gazowej, kanalizacyjnej itp.).

Wymienione wyżej przypadki będą stanowiły, że wydatki te będą miały charakter inwestycji zwiększających wartość środków trwałych i w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodu. Dla jednostek oświatowych nie ma to znaczenia, gdyż jako jednostki budżetowe są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.

Wszelkie operacje finansowe związane z nakładami na inwestycje księgowane są w budżetowych jednostkach oświatowych na koncie 080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)".

Ze środków przeznaczonych na finansowanie inwestycji mogą być finansowane:

1) koszty budowy nowych obiektów budowlanych, zwanych dalej "obiektami budowlanymi",

2) zakup obiektów budowlanych,

3) zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z wyjątkiem tych, których wartość początkowa nie przekracza kwoty uprawnionej do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem pkt 4,

4) zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych bez względu na ich wartość oraz innych przedmiotów - jeżeli są pierwszym wyposażeniem obiektów budowlanych,

5) koszty transportu i montażu oraz inne koszty ponoszone w celu przekazania środków trwałych do używania,

6) koszty przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji obiektów budowlanych i innych środków trwałych, powodującej ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o rachunkowości,

7) koszty przygotowania do realizacji inwestycji, o których mowa w pkt 1 i 6, w tym w szczególności koszty opracowania programu inwestycji i pozostałej dokumentacji geodezyjnej prac geologicznych, dotyczących tych inwestycji,

8) zakup wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli ich wartość początkowa jest wyższa od kwoty określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych lub są pierwszym wyposażeniem obiektów budowlanych - bez względu na ich wartość,

9) inne koszty, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają finansowaniu ze środków finansowych przeznaczonych na inwestycje.

Do typowych kosztów środków trwałych w budowie można zaliczyć wszystkie koszty związane z przygotowaniem do realizacji oraz poniesione w trakcie jej wykonywania, aż do momentu przekazania obiektu budowlanego do użytkowania. Są to w szczególności koszty:

● nabycia gruntów i innych składników majątku trwałego oraz koszty ich budowy i montażu,

● opłaty z tytułu użytkowania gruntów i terenów w okresie budowy środka trwałego,

● odszkodowania za dostarczenie obiektów zastępczych i przesiedlenie osób z terenów zajętych na potrzeby inwestycyjne,

● założenia stref ochronnych,

● założenia zieleni,

● napraw i remontów wykonywanych przed przekazaniem środka trwałego do użytkowania,

● dokumentacji projektowej,

● badań geologicznych i pomiarów geodezyjnych,

● przygotowania terenu pod budowę, w tym również koszty likwidacji budynków i budowli zlikwidowanych w związku z wykonywaniem nowych inwestycji oraz nieumorzonej wartości początkowej tych obiektów,

● robót niezbędnych do realizacji własnej inwestycji, wykonywanych w środkach trwałych należących do innych osób prawnych lub fizycznych,

● nadzoru autorskiego, inwestorskiego i generalnego wykonawcy,

● prób montażowych, jeżeli są dokonywane przed przekazaniem obiektu do używania,

● ubezpieczeń majątkowych budowanych środków trwałych,

● niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług,

● naliczone za czas trwania budowy odsetki, prowizje, różnice kursowe od pożyczek, kredytów, przedpłat i zobowiązań służących sfinansowaniu budowy.

Nie zalicza się do kosztów środków trwałych w budowie/inwestycji oraz kar umownych i grzywien zapłaconych w związku z realizacją inwestycji.

Na koncie 080 można księgować również rozliczenie kosztów dotyczących zakupów gotowych środków trwałych.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 080 powinna zapewnić co najmniej wyodrębnienie kosztów według poszczególnych rodzajów efektów inwestycyjnych oraz skalkulowanie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia poszczególnych obiektów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli przedmiotem budowy jest pojedynczy środek trwały, to jego koszt wytworzenia obejmuje wszystkie poniesione koszty bezpośrednie i pośrednie. W wypadku gdy przedmiotem budowy jest wiele środków trwałych, ich wartość wycenia się w wysokości rzeczywistych kosztów bezpośrednich powiększonych o odpowiednią część kosztów pośrednich obliczonych według wzoru:

Wskaźnik narzutu kosztów pośrednich ustala się według wzoru:

Kosztami bezpośrednimi są wszystkie koszty dające się w sposób jednoznaczny (bezpośredni) odnieść do poszczególnych obiektów inwentarzowych. Do kosztów pośrednich zalicza się koszty, które dotyczą kilku obiektów (więcej niż jednego).

Kosztami pośrednimi mogą być m.in. koszty dokumentacji projektowej inwestycji, nadzoru autorskiego i inwestorskiego, przygotowanie terenu pod budowę, badań geologicznych i pomiarów geodezyjnych, ubezpieczeń majątkowych budowanych obiektów itp.

Konto 080 może wykazywać saldo Wn, które oznacza koszty środków trwałych w budowie jeszcze niezakończonych.

W praktyce pojawiają się często wątpliwości, w jaki sposób księguje się koszty pierwszego wyposażenia. Rozwiązanie problemu zawiera poniższy przykład.

PRZYKŁAD

W szkole budowana jest sala gimnastyczna wraz z pierwszym wyposażeniem. Koszty wyceniono na 100 000,00 zł. W ramach zamówienia publicznego wyłoniono wykonawcę.

Na budowę sali gimnastycznej poniesiono następujące koszty:

1) koszt budowy sali - faktura na 70 000,00 zł

2) nadzór inwestorski pełniony na podstawie umowy zlecenia - rachunek za wykonaną pracę wyniósł 5000,00 zł,

3) koszt pierwszego wyposażenia według przedstawionych faktur wyniósł 25 000,00 zł, w tym:

● pozostałe środki trwałe - sprzęt sportowy - 14 000,00 zł,

● materiały - 11 000,00 zł.

SCHEMAT. Ewidencja kosztów inwestycji wraz z pierwszym wyposażaniem

Objaśnienia do schematu

1. Faktura za budowę sali - Wn 080, Ma 201

2. Rachunek za nadzór inwestorski pełniony na podstawie umowy zlecenia - Wn 080, Ma 201

3. Faktura za pierwsze wyposażenie - Wn 080, Ma 201

W analityce księguje się koszty w paragrafie 605 z odpowiednią czwartą cyfrą. Koszty inwestycji podlegają rozliczeniu po oddaniu sali gimnastycznej do użytkowania.

Sporządzany jest dowód wewnętrzny OT "Przyjęcie środka trwałego". W dokumencie tym wykazuje się koszty, które będą stanowić wartość środka trwałego. W tym przypadku będą to koszty:

● faktura za budowę sali 70 000 zł,

● rachunek za nadzór 5 000 zł,

razem 75 000 zł.

Koszty te będą wyksięgowane z konta 080 i zaksięgowane na koncie 011. Wyposażenie przeksięgować należy na konto 013, a materiały na konto 310.

ZAPAMIĘTAJ!

Wysokość kosztów inwestycji łącznie z kosztami wyposażenia planuje się w paragrafie inwestycyjnym (605 z odpowiednią czwartą cyfrą).

5. Wydatki w jednostkach oświatowych

Wydatek to zapłacony koszt. Wydatkiem nie jest odpis amortyzacyjny, tak jak kosztem nie są materiały zgromadzone w magazynie. Dopiero w momencie wydania materiałów do zużycia powstają koszty. Wydatku na zakup materiałów do magazynu dokonuje się wcześniej, niż powstaje koszt.

Jednostki oświatowe otrzymują na realizację planów finansowych środki finansowe z budżetu państwa (jednostki państwowe) lub z budżetu samorządu terytorialnego (jednostki samorządowe).

5.1. Ewidencja wydatków

Wydatki ewidencjonowane są na koncie 130 "Rachunek bieżący jednostki". Transfer środków pieniężnych z budżetu odbywa się z wykorzystaniem konta 223 "Rozliczenie wydatków budżetowych". Wydatki dokonywane są do wysokości zaciągniętych zobowiązań plus ewentualne odsetki za zwłokę od zobowiązań uregulowanych po terminie. Zobowiązania zaciągane są na podstawie zawartych umów poprzedzonych postępowaniem z ustawy z 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych. Przy realizacji wydatków stosuje się zasady wymienione w art. 44 uofp, czyli:

1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad:

● uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów,

● optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów;

2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań;

3) w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań.

Niezwykle ważne jest realizowanie wydatków zgodnie z ustalonymi zasadami, a także zgodnie z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków. Świadczy o tym katalog naruszeń dyscypliny finansów publicznych zawarty w ustawie z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest:

● dokonanie wydatku ze środków publicznych bez upoważnienia określonego ustawą budżetową, uchwałą budżetową lub planem finansowym, albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków,

● zaciągnięcie zobowiązania bez upoważnienia określonego ustawą, uchwałą budżetową lub planem finansowym, albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących zaciągania zobowiązań przez jednostkę sektora finansów publicznych.

Jak wspomniano wcześniej, na wydatki otrzymujemy środki pieniężne z budżetu. Środki pieniężne wpływają na rachunek bankowy. W jednostkach oświatowych w praktyce często do rachunku bankowego prowadzi się subkonta dochodów oraz wydatków.

Subkonto wydatków - konto 130 - strona Wn

Konto 130 - strona Ma

Konto 223 - strona Wn

Typowe zapisy księgowań na stronie Ma konta 223

W jednostkach oświatowych, w których funkcjonuje kasa, dokonywane są za jej pośrednictwem np. wypłaty drobnych kwot zaliczek na zakupy, wynagrodzeń dla pracowników nieposiadających rachunków bankowych. Zakres wypłat w gotówce jest określony w polityce rachunkowości, np. w instrukcji kasowej. Obecnie ogranicza się do minimum obrót kasowy, uwzględniając zasady bezpieczeństwa. Niektóre jednostki rezygnują w ogóle z prowadzenia kasy, ograniczają również udzielanie zaliczek na drobne zakupy. Likwiduje się udzielanie tzw. zaliczek stałych i wprowadza zasadę udzielania następnej zaliczki po rozliczeniu poprzedniej.

PRZYKŁAD

Szkoła (samorządowa jednostka oświatowa) otrzymała środki pieniężne z budżetu JST na realizację planu finansowego 10 000,00 zł i zaksięgowała zrealizowane wydatki w kwocie 9700,00 zł na podstawie sprawozdania Rb-28S.

SCHEMAT. Ewidencja transferu środków pieniężnych z budżetu do jednostki oświatowej

Objaśnienia do schematu:

1. Otrzymanie środków pieniężnych z budżetu - Wn 130, Ma 223

2. Zaksięgowanie zrealizowanych wydatków - Wn 130, Ma 800

PRZYKŁAD

Szkoła pobrała gotówkę, tzw. "pogotowie kasowe", z banku do kasy - 2000 zł. Ponadto wypłaciła zaliczkę na koszty podróży służbowej (krajowej) pracownika 300 zł oraz zapłaciła fakturę za materiały w wysokości 120 zł.

SCHEMAT. Ewidencja wydatków realizowanych w kasie

Objaśnienia do schematu:

1. Pobranie gotówki ("pogotowie kasowe") - Wn 101, Ma 130 (§ 421)

2. Wypłata zaliczki na koszty podróży służbowej krajowej pracownika - Wn 234, Ma 101 (§ 441)

3. Zapłata faktury za materiały - Wn 201, Ma 101 (§ 421)

W analityce kwoty pobrane z przeznaczeniem na pogotowie kasowe ewidencjonuje się w paragrafie wskazanym w polityce rachunkowości. Zwykle jest to paragraf 421 "Zakup materiałów i wyposażenia". Wypłacone zobowiązania ewidencjonuje się we właściwych paragrafach klasyfikacji budżetowej.

PRZYKŁAD

W jednostce oświatowej zapłacono:

● fakturę za budowę sali gimnastycznej - 70 000 zł

● rachunek za nadzór inwestorski - 5000 zł

● fakturę za pierwsze wyposażenie - 25 000 zł.

SCHEMAT. Ewidencja faktur za zrealizowaną inwestycję

Objaśnienia do schematu:

1. Zapłata faktury za budowę sali gimnastycznej - Wn 201, Ma 130 (§ 605), zapis równoległy - Wn 810, Ma 800

2. Zapłata rachunku za nadzór inwestorski - Wn 201, Ma 130 (§ 605), zapis równoległy - Wn 810, Ma 800

3. Zapłata faktury za pierwsze wyposażenie - Wn 201, Ma 130 (§ 605), zapis równoległy - Wn 810, Ma 800

PRZYKŁAD

Szkoła wyliczyła i przelała na rachunek bankowy odpis na ZFŚS na rok 2012 dla:

● pracowników obsługi administracyjnej w wysokości 11 500 zł,

● nauczycieli w kwocie 25 000 zł.

SCHEMAT: Ewidencja odpisów na ZFŚS

Objaśnienia do schematu:

1. Przelew odpisu na ZFŚS dla pracowników obsługi administracyjnej - Wn 405, Ma 130

2. Przelew odpisu na ZFŚS dla nauczycieli - Wn 405, Ma 130

Odpisy na ZFŚS przelewane są na jeden rachunek bankowy i tworzą jeden fundusz, mimo że wysokość odpisu jest wyliczana inaczej dla nauczycieli i dla pracowników administracyjnych.

5.1.1. Ewidencja wydatków na kontach pozabilansowych

Jednostka oświatowa ewidencjonuje plan finansowy wydatków i jego wykonanie na koncie pozabilansowym 980 "Plan finansowy wydatków budżetowych". Zasady ewidencji na tym koncie są odwrotne niż na kontach księgowych. Wydatki (koszty) wykazuje się na stronie Ma konta 980; analogicznie prowadzi się ewidencję na innych kontach pozabilansowych, o czym stanowi plan kont. Takie rozwiązanie jest możliwe, gdyż dotyczy konta pozabilansowego.

Ewidencja prowadzona na koncie 980 dostarcza informacji, jaki jest stan zaawansowania wykonania planu wydatków budżetowych jednostki budżetowej. Operacja 5 jest zapisem technicznym, który ma na celu zbilansowanie strony Ma ze stroną Wn konta 980. Na koncie 980 nie księguje się wydatków niewygasłych, objętych planem wydatków niewygasłych z ubiegłego roku.

Plan wydatków i jego rozliczenie

Konto 980 "Plan finansowy wydatków budżetowych"

Ewidencja zaangażowania wydatków budżetowych prowadzona jest w układzie podziałek klasyfikacji budżetowej wydatków. Dzięki temu można porównywać wartość zaangażowania (obroty strony Ma konta 998) i planu finansowego w każdej podziałce klasyfikacji budżetowej ewidencjonowanego na koncie 980 także w układzie podziałek klasyfikacji budżetowej. Zaangażowanie nie może przekraczać wartości planowanych.

Zaangażowanie wydatków budżetowych

Konto 998 "Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego"

Aby ewidencja zaangażowania właściwie pełniła swoją rolę na początku roku, powinny być zaksięgowane szacunkowe wartości tzw. wydatków stałych za cały rok, czyli wynagrodzenia pracowników i wydatki wynikające z umów stałych. Tak prowadzona ewidencja zaangażowania daje obraz rzeczywistego obciążenia planu finansowego wydatkami, które będą poniesione do końca roku na podstawie umów stałych. Przyjęcie metody przeciwnej, gdzie wydatki z tytułu umów stałych księgowane są na bieżąco na podstawie otrzymanych faktur, zniekształca obraz zaangażowania.

Ewidencja zaangażowania prowadzona jest jako tzw. ewidencja pozabilansowa, czyli ewidencja pozaksięgowa, a do takiej ewidencji nie stosuje się zasady podwójnego zapisu na kontach księgi głównej i innych zasad rachunkowości określonych przepisami uor.

5.2. Klasyfikacja wydatków

Klasyfikacja wydatków jest stosowana identycznie jak do kosztów. Wprawdzie klasyfikacja ma w nazwie: dochodów i wydatków, ale jest stosowana do przychodów i kosztów, które powstają wcześniej niż dochody i wydatki.

Wymienione niżej paragrafy wydatków łączy się w grupy w sposób przedstawiony w tabeli 4.

TABELA 4. Powiązanie wydatków z paragrafami klasyfikacji

302 "Wydatki osobowe niezaliczone do wynagrodzeń" - paragraf ten obejmuje wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze niezaliczone do wynagrodzeń, a w szczególności:

● świadczenia rzeczowe, wynikające z przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym profilaktyczne posiłki i napoje) oraz ekwiwalenty za te świadczenia, a także ekwiwalenty za pranie odzieży roboczej wykonywane przez pracowników, ekwiwalenty za używanie własnej odzieży i obuwia roboczego,

● ekwiwalenty pieniężne za użyte przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące własność wykonawcy,

● dodatki mieszkaniowe i wiejskie dla nauczycieli,

● środki wydawane do spożycia pracownikom wyłącznie w czasie wykonywania pracy, bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu,

● odszkodowania przysługujące od pracodawcy za przedmioty utracone lub uszkodzone wskutek wypadku przy pracy,

● zasądzone i dobrowolnie wypłacone odszkodowania w sprawach o roszczenia ze stosunku pracy,

● wypłaty przeznaczone na pomoc zdrowotną dla nauczycieli,

● odprawy pośmiertne.

W paragrafie tym klasyfikuje się m.in. poniesione wydatki na rzecz pracownika dotyczące zwrotu kosztów zakupu okularów korygujących wzrok z odpowiednią czwartą cyfrą.

304 "Nagrody o charakterze szczególnym niezaliczone do wynagrodzeń" - paragraf ten obejmuje w szczególności nagrody resortowe, w tym nagrody ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania dla nauczycieli za osiągnięcia dydaktyczno-wychowawcze, nagrody konkursowe, nagrody za szczególne osiągnięcia w zakresie prac badawczych oraz zastosowania ich wyników w praktyce, nagrody kuratora oświaty dla nauczycieli za osiągnięcia dydaktyczno-wychowawcze.

305 "Zasądzone renty" - wydatki wynikające z wyroków sądowych.

321 "Stypendia i zasiłki dla studentów" - wyrównywanie szans edukacyjnych poprzez programy stypendialne w ramach środków europejskich.

324 "Stypendia dla uczniów" - w tym paragrafie klasyfikuje się stypendia szkolne przyznawane na podstawie ustawy o systemie oświaty, a także w ramach programów na wyrównanie szans edukacyjnych.

326 "Inne formy pomocy dla uczniów" - klasyfikuje się tu m.in. wydatki w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR) Wyrównanie szans edukacyjnych oraz wydatki na sfinansowanie wyprawki szkolnej dla uczniów, zakup podręczników oraz mundurków dla uczniów.

401 "Wynagrodzenia osobowe pracowników" - wynagrodzenie jest ekwiwalentem za wykonaną przez pracowników pracę na podstawie zawartej umowy o pracę. Wynagrodzenie za pracę można podzielić na płace: zasadnicze, dodatkowe i uzupełniające.

Płace zasadnicze są to wynagrodzenia wynikające ze stosunku pracy oraz odpowiedniego systemu wynagrodzenia, tj.: czasowego i akordowego.

Płace dodatkowe mają z jednej strony znaczenie motywacyjne, a z drugiej strony stanowią ekwiwalent za dodatkowy czas pracy lub za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia.

Do elementów wynagrodzeń niezwiązanych z czasem efektywnie przepracowanym można zaliczyć: dodatki służbowe, wynagrodzenie za czas urlopu, ekwiwalenty za urlop, nagrody jubileuszowe, różnego rodzaju odprawy (np. emerytalno-rentowe, pracownikom zwalnianym itp.).

W § 401 klasyfikowane są wynagrodzenia tzw. brutto, czyli płace zasadnicze plus płace dodatkowe plus płace uzupełniające. Podstawą ewidencji księgowej jest lista płac.

W gminach klasyfikuje się tu również zasiłki na zagospodarowanie dla nauczycieli, które stanowią element wynagrodzenia osobowego.

404 "Dodatkowe wynagrodzenie roczne" - paragraf ten obejmuje wydatki ponoszone zgodnie z ustawą z 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej.

411 "Składki na ubezpieczenia społeczne" - paragraf ten obejmuje wydatki płacone przez pracodawcę na ubezpieczenia społeczne pracowników oraz osób wykonujących zadania na podstawie umowy zlecenia i o dzieło.

W skład wydatków na ubezpieczenia społeczne płaconych przez pracodawcę klasyfikowanych do tego paragrafu wchodzą składki na:

● ubezpieczenie emerytalne liczone w wysokości 9,76% od kwoty brutto,

● ubezpieczenie rentowe w wysokości 6,50% od wynagrodzeń brutto,

● ubezpieczenie wypadkowe w wysokości ustalonej przez ZUS na podstawie ustawy z 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych.

412 "Składki na Fundusz Pracy" - Składki na Fundusz Pracy opłaca pracodawca. Naliczane są one w wysokości 2,45% od kwoty wynagrodzenia brutto na podstawie ustawy z 10 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

414 "Wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych" - paragraf ten obejmuje wpłaty, o których mowa w art. 21 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

417 "Wynagrodzenia bezosobowe" - paragraf ten obejmuje wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia lub umów o dzieło, z wyjątkiem honorariów zaliczanych do paragrafu 409, a w szczególności wynagrodzenia:

● wypłacane na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,

● wypłacane na podstawie odrębnych przepisów osobom, które wykonują określone czynności na polecenie właściwych organów, w szczególności biegłym w postępowaniu przygotowawczym, sądowym i administracyjnym, wynagrodzenia za czynności arbitrów, wynagrodzenia tłumaczy przysięgłych, wynagrodzenia kuratorów zastępujących strony w postępowaniu,

● wypłacane osobom fizycznym za udział w komisjach, radach, zespołach, komitetach, radach nadzorczych, zarządach spółek, jury w konkursach, radach naukowych i naukowo-technicznych, niezależnie od sposobu ich powoływania,

● dodatkowe radców prawnych z tytułu zastępstwa w postępowaniu sądowym wypłacane na podstawie umowy cywilnoprawnej.

421 "Zakup materiałów i wyposażenia" - nie zalicza się do tego paragrafu zakupów dokonanych z paragrafów 422-425, a także zakupów dóbr przekazywanych osobom fizycznym w ramach deputatów i innych świadczeń w naturze dokonywanych z wydatków osobowych. Od 1 stycznia 2011 r. zalicza się tu też wydatki na zakup materiałów papierniczych do sprzętu drukarskiego i urządzeń kserograficznych oraz na zakup akcesoriów komputerowych, w tym paragrafów i licencji.

Do tego paragrafu zalicza się przede wszystkim wydatki przedstawione w tabeli 5.

TABELA 5. Wydatki zaliczane do paragrafu 421

Oprócz wydatków wymienionych w tabeli, paragraf ten obejmuje także zakup: literatury fachowej, komputerów do 3500 zł, sprzętu przeciwpożarowego, odzieży i przedmiotów osobistych dla wychowanków.

Jeżeli jednostka oświatowa odlicza VAT, jest to kwota netto z faktury, jeżeli nie odlicza VAT, jest to kwota brutto.

422 "Zakup środków żywności" - paragraf ten obejmuje pełne wydatki na zakup produktów żywnościowych dla osób korzystających z internatów i stołówek, dla dzieci w szkołach i przedszkolach.

424 "Zakup pomocy naukowych, dydaktycznych i książek" - w tym paragrafie księguje się wydatki na zakup pomocy naukowych, dydaktycznych i książek dla szkół, przedszkoli. Środki dydaktyczne wzbogacają stosowane metody nauczania. Do środków dydaktycznych, oprócz takich, jak tablica, kreda, książki itp., zalicza się m.in.: maszyny, narzędzia, preparaty, modele, obrazy, wykresy, mapy, diagramy, magnetofony, gramofony, radia, instrumenty muzyczne, aparaty do odtwarzania filmów i nagrań telewizyjnych, projektory, laboratoria językowe, dydaktyczne układy sygnalizacyjne, komputery, środki transportu służące do nauczania itd.

426 "Zakup energii" - paragraf ten obejmuje opłaty za dostawę energii elektrycznej, cieplnej i innej, gazu oraz wody.

427 "Zakup usług remontowych" - w tym paragrafie klasyfikuje się m.in. następujące wydatki na naprawę i konserwację (są to obce usługi naprawcze i konserwacyjne):

● urządzeń komputerowych i teleinformacyjnych - wyposażenia będącego w użytkowaniu jednostki oświatowej urządzeń komputerowych, systemów alarmowych itd.,

● urządzeń biurowych i innych - wyposażenia będącego w użytkowaniu jednostki oświatowej, tj. faksów, telefonów, kalkulatorów, zegarów, urządzeń biurowych, lamp, niszczarek, aparatów telefonicznych, dyktafonów, gilotyny i innych,

● środków transportowych - samochodów będących w użytkowaniu jednostki oświatowej

oraz na:

● remonty i konserwację budynków - obce usługi naprawcze i konserwacyjne środków trwałych, usługi remontowe środków trwałych przywracające ich przydatność gospodarczą (bez wydatków powodujących zwiększenie wartości użytkowej tych środków),

● pozostałe koszty niewymienione wyżej.

428 "Zakup usług zdrowotnych" - w paragrafie tym ujmuje się wydatki z zakresu medycyny pracy obejmujące badania wstępne, okresowe i profilaktyczne pracowników. Obowiązek i częstotliwość badań wynika z przepisów ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

430 "Zakup usług pozostałych" - paragraf ten obejmuje wydatki na zakup usług (z wyjątkiem usług świadczonych przez osoby fizyczne, objętych paragrafami 401 do 403, 405, 406, 408 do 410 i 417 oraz usług wymienionych w paragrafach 426 do 429, 432 do 440, 461 do 463 i 470). W jednostkach oświaty w paragrafie tym ewidencjonowane są również faktury, rachunki płacone m.in. z tytułów przedstawionych w tabeli 6.

TABELA 6. Przykładowe wydatki jednostek oświatowych klasyfikowane w paragrafie 430

434 "Zakup usług remontowo-konserwatorskich dotyczących obiektów zabytkowych będących w użytkowaniu jednostek oświatowych" - paragraf ten obejmuje wydatki na prace konserwatorskie oraz restauratorskie (z wyjątkiem wydatków na zakup usług świadczonych przez osoby fizyczne, objętych paragrafami 401 do 403, 405, 406, 408 do 410 i 417), ponoszone zgodnie z ustawą z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

435 "Zakup usług dostępu do sieci Internet" - paragraf ten obejmuje przykładowo opłaty za usługi internetowe.

436 "Opłaty z tytułu zakupu usług telekomunikacyjnych świadczonych w ruchomej publicznej sieci telefonicznej" - paragraf obejmuje przykładowo opłatę za abonament oraz opłaty za rozmowy telefoniczne.

437 "Opłaty z tytułu zakupu usług telekomunikacyjnych świadczonych w stacjonarnej publicznej sieci telefonicznej" - paragraf obejmuje przykładowo opłatę za abonament oraz dzierżawę łączy.

438 "Zakup usług obejmujących tłumaczenia" - paragraf ten obejmuje wydatki na usługi świadczone na rzecz jednostki przez przedsiębiorcę, o którym mowa w art. 4 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

439 "Zakup usług obejmujących wykonanie ekspertyz, analiz i opinii" - paragraf ten obejmuje wydatki na usługi świadczone na rzecz jednostki oświatowej przez przedsiębiorcę, o którym mowa w art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, z wyłączeniem ekspertyz, analiz, opinii i innych materiałów sporządzanych i opłacanych w ramach realizowanej przez tę jednostkę inwestycji. W przypadku inwestycji powyższe wydatki księguje się w paragrafie 605.

440 "Opłaty za administrowanie i czynsze za budynki, lokale i pomieszczenia garażowe" - w paragrafie tym z odpowiednią czwartą cyfrą dodaną do paragrafu klasyfikuje się wydatki poniesione na usługi administrowania oraz czynsze z tytułu umowy najmu. Umowa najmu regulowana jest przez przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

441 "Podróże służbowe krajowe" - paragraf ten obejmuje wydatki na podróże służbowe krajowe, ponoszone zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz inne wydatki zaliczone na podstawie odrębnych przepisów do wydatków na podróże służbowe krajowe, np. zwrot kosztów za używanie przez pracowników własnych pojazdów do celów służbowych w granicach administracyjnych miasta lub gminy, przejazdy miejscowe pracowników, wyrównanie wydatków ponoszonych przez pracowników w związku z wykonywaniem pracy poza stałym miejscem pracy lub poza stałym miejscem zamieszkania oraz przeniesieniem do pracy w innej miejscowości.

442 "Podróże służbowe zagraniczne" - paragraf ten obejmuje wydatki na podróże służbowe zagraniczne, ponoszone zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

443 "Różne opłaty i składki" - paragraf ten obejmuje różnego rodzaju płatności oraz składki, m.in.: opłaty za ubezpieczenia samochodów i innych pojazdów (łącznie z kierowcą i pasażerami), opłaty za patenty krajowe, opłaty za patent europejski, opłaty za zgłaszane wynalazki, składki na rzecz stowarzyszeń krajowych, kaucje i wkłady mieszkaniowe, koszty ubezpieczeń chorobowych praktykantów, różne ubezpieczenia rzeczowe.

444 "Odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych" - paragraf ten obejmuje m.in.:

● wydatki ponoszone zgodnie z przepisami ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

● wydatki ponoszone zgodnie z art. 53 Karty Nauczyciela,

● wydatki ponoszone zgodnie z art. 157 ustawy z 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym.

448 "Podatek od nieruchomości" - klasyfikuje się tu wydatki dotyczące zapłaty podatku od nieruchomości. Podatek od nieruchomości jest obliczany samodzielnie przez jednostki oświatowe i deklarowany do gmin, których jest dochodem własnym.

450 "Pozostałe podatki na rzecz budżetów jednostek samorządu terytorialnego" - klasyfikuje się tu np. podatek rolny, leśny, od środków transportowych.

451 "Opłaty na rzecz budżetu państwa" - zaliczane tu są np. opłaty roczne z tytułu zarządu nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, wydatki z tytułu opłat za uzyskanie informacji z Krajowego Rejestru Karnego o zatrudnionym pracowniku.

452 "Opłaty na rzecz budżetów jednostek samorządu terytorialnego" - przykładowo klasyfikuje się tu opłaty roczne z tytułu zarządu nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

457 "Odsetki od nieterminowych wpłat z tytułu pozostałych podatków i opłat" - w tym paragrafie księguje się odsetki od nieterminowego regulowania podatków i opłat z wyjątkiem odsetek zaliczanych do paragrafów 465, 467, 468.

458 "Pozostałe odsetki" - ewidencjonuje się tu odsetki od nieterminowo regulowanych zobowiązań.

459 "Kary i odszkodowania wypłacane na rzecz osób fizycznych" - zwykle ewidencjonuje się tu kwoty zasądzone przez sądy.

460 "Kary i odszkodowania wypłacane na rzecz osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych" - zwykle ewidencjonuje się tu kwoty z wyroków sądowych.

461 "Koszty postępowania sądowego i prokuratorskiego" - paragraf ten obejmuje w szczególności: koszty egzekucji komorniczej, opłaty za parkingi i holowanie zabezpieczonych pojazdów, doręczanie wezwań i innych pism, koszty kontroli i utrwalania rozmów telefonicznych, ogłoszenia w prasie, radiu i telewizji, koszty przejazdów sędziów, prokuratorów i innych osób z powodu czynności w toku postępowania, koszty oględzin, badań przedsięwziętych w toku postępowania oraz przesyłek i przechowywania zajętych przedmiotów, jak również ich sprzedaży.

467 "Odsetki od nieterminowych wpłat podatku od nieruchomości" - odsetki za zwłokę naliczane są na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej.

468 "Odsetki od nieterminowych wpłat podatku od towarów i usług (VAT)" - odsetki naliczane są zgodnie z Ordynacją podatkową.

470 "Szkolenia pracowników niebędących członkami korpusu służby cywilnej" - księguje się tu wydatki na szkolenia własnych pracowników.

605 "Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych" - do tego paragrafu klasyfikuje się wydatki dotyczące budowy, rozbudowy, przebudowy, nadbudowy, rekonstrukcji, adaptacji obiektów budowlanych. Nakłady budowlane ewidencjonowane są na koncie 080 "Środki trwałe w budowie (inwestycje)". Po zakończeniu zadania inwestycyjnego podlega ono odbiorowi i przekazaniu do użytkowania. Zaewidencjonowane nakłady z konta syntetycznego 080 przenoszone są na konto 011 "Środki trwałe". Do wydatków inwestycyjnych zalicza się m.in. wydatki na:

● nabycie gruntów i innych składników majątku trwałego oraz koszty budowy budynków,

● opłaty z tytułu użytkowania gruntów i terenów w okresie budowy inwestycji oraz z tytułu uzyskania lokalizacji na budowę,

● odszkodowanie za dostarczenie obiektów zastępczych i przesiedlenie osób z terenów zajętych na potrzeby inwestycyjne,

● założenie stref ochronnych,

● założenie zieleni,

● naprawę i remont wykonywanych przed przekazaniem środka trwałego do użytkowania,

● dokumentację projektową inwestycji,

● badania geologiczne, geofizyczne oraz pomiary geodezyjne,

● przygotowanie terenu pod budowę, w tym również koszty likwidacji pomniejszone o przychody z likwidacji budynków i budowli zlikwidowanych w związku z wykonywaniem nowych inwestycji,

● koszty poniesione w obcych środkach trwałych polegające na przebudowie, rozbudowie, adaptacji, modernizacji tych obiektów na potrzeby użytkownika/inwestora, tzw. ulepszenie środków trwałych,

● zakup bądź wytworzenie we własnym zakresie urządzeń technicznych, maszyn i środków trwałych,

● transport i montaż,

● nadzór autorski, inwestorski i generalne wykonawstwo,

● próby montażowe, jeżeli należność za te czynności nie jest uwzględniona w cenie robót,

● ubezpieczenia majątkowe budowanych środków trwałych,

● odsetki, prowizje z różnic kursowych,

● niepodlegający odliczeniu lub zwrotowi VAT dotyczący inwestycji.

606 - Wydatki na zakupy inwestycyjne jednostek budżetowych

Zakupy inwestycyjne dotyczące środków trwałych, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest wyższa od kwoty określonej w art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. od kwoty 3500,00 zł. Odpisy amortyzacyjne są dokonywane stopniowo. W wypadku gdy jednostka oświatowa oblicza podatek VAT, ewidencjonuje się w tym paragrafie kwotę netto, natomiast gdy nie oblicza VAT - wartość początkowa środka trwałego równa się kwocie brutto.

Stanisława Szlachta

Podstawy prawne

- Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 291, poz. 1707)

- Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 232, poz. 1378)

- Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 134, poz. 780)

- Ustawa z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (j.t. Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 205, poz. 1206)

- Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 362)

- Ustawa z 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej (Dz.U. Nr 160, poz. 1080; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241)

- Ustawa z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 234, poz. 1391)

- Ustawa z 10 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (j.t. Dz.U. z 2008 r. Nr 69, poz. 415; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 291, poz. 1707)

- Ustawa z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 291, poz. 1707)

- Ustawa z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. Nr 162, poz. 1568; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 130, poz. 871)

- Ustawa z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 120, poz. 1447; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 232, poz. 1378)

- Ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (j.t. Dz.U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 291, poz. 1707)

- Ustawa z 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (j.t. Dz.U. z 2006 r. Nr 97, poz. 674; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 149, poz. 887)

- Ustawa z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz.U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 240, poz. 1429)

- Ustawa z 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 113, poz. 759, ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 240, poz. 1429)

- Ustawa z 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych (j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 167, poz. 1322; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 138, poz. 808)

- Ustawa z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 232, poz. 1378)

- Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 85, poz. 458)

- Ustawa z 19 grudnia 2008 r. o emeryturach pomostowych (Dz.U. Nr 237, poz. 1656; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 171, poz. 1016)

- Ustawa z 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 153, poz. 1227; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 251)

- Ustawa z 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. Nr 164, poz. 1365; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 185, poz. 1092)

- Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 362)

- Ustawa z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 223, poz. 1458; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 201, poz. 1183)

- Ustawa budżetowa na rok 2012 z 2 marca 2012 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 273)

- Rozporządzenie Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 128, poz. 861; ost.zm. Dz.U. z 2012 r. poz. 121)

- Rozporządzenie Ministra Finansów z 19 stycznia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2012 r. poz. 121)

- Rozporządzenie Ministra Finansów z 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. Nr 20, poz. 103)

- Rozporządzenie Ministra Finansów z 10 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków strukturalnych (Dz.U. Nr 44, poz. 255)

- Rozporządzenie Ministra Finansów z 20 grudnia 2010 r. w sprawie szczegółowego sposobu wykonywania budżetu państwa (Dz.U. Nr 245, poz. 1637; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 298, poz. 1768)

- Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 61, poz. 308)

- Rozporządzenie Rady Ministrów z 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. Nr 242, poz. 1622)

- Rozporządzenie Rady Ministrów 13 września 2011 r. w sprawie minimalnego wynagrodzenia za pracę w 2011 r. (Dz.U. Nr 192, poz. 1141)

- Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1990; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 227, poz. 1661)

- Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 186, poz. 1555)

- Zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 28 lutego 1990 r. w sprawie zasad metodycznych statystyki inwestycji (Dz.Urz. GUS Nr 4, poz. 13)