PKPiR 2026

Opracowanie zostało przygotowane z uwzględnieniem zmian na 2026 r., opublikowanych w Dzienniku Ustaw i Monitorze Polskim do 17 grudnia 2025 r. oraz podpisanych przez Prezydenta do tego dnia i oczekujących na publikację.

1. Kto prowadzi księgę przychodów i rozchodów

Podatkową księgę przychodów i rozchodów (dalej: pkpir) zobowiązane są prowadzić osoby fizyczne prowadzące indywidualną działalność gospodarczą lub działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki jawnej osób fizycznych czy spółki partnerskiej, których dochody z tej działalności są opodatkowane:

• według zasad ogólnych albo

• podatkiem liniowym

– a osiągnięte w poprzednim roku przychody nie zobowiązują tych podmiotów do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych.

Pkpir prowadzą również przedsiębiorstwa w spadku oraz spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku.

Przy prowadzeniu działalności indywidualnie i w spółce osobowej limit przychodów dla ustalenia obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych u każdego z podmiotów należy liczyć odrębnie.

Prowadzonej księgi przychodów i rozchodów nie można co do zasady zmieniać na księgi rachunkowe w trakcie roku, chyba że następuje zmiana, z którą związany jest obowiązek zaprowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zasady ogólne polegają na opodatkowaniu dochodów z działalności gospodarczej według skali podatkowej. Zaletą opodatkowania dochodów według skali podatkowej jest możliwość:

• potrącania kosztów uzyskania przychodów,

• skorzystania z pełnego katalogu ulg podatkowych, m.in. z odliczenia od dochodu darowizn czy odliczenia od podatku ulgi rodzinnej,

• rozliczenia podatku wspólnie z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Minusem opodatkowania dochodów według skali podatkowej jest opodatkowanie dochodów powyżej kwoty 120 000 zł wysoką stawką podatkową, tj. 32. Przy czym kwota wolna od podatku wynosi w 2026 r. 30 000 zł, a stawka w pierwszym przedziale skali podatkowej 12.

Skala podatkowa obowiązująca w 2026 r.

Zasady ogólne są podstawową formą opodatkowania dochodów z indywidualnej działalności gospodarczej. Przykładowo, jeżeli podatnik w 2025 r. opodatkowywał dochody z działalności gospodarczej według skali podatkowej, to nie musi składać oświadczenia do urzędu skarbowego o wyborze tej formy na 2026 r. Oświadczenie należy złożyć, jeżeli podatnik w 2025 r. opodatkowywał dochody z działalności w inny sposób, a od 1 stycznia 2026 r. zamierza przejść na opodatkowanie według skali podatkowej. Oświadczenie trzeba złożyć do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Istotą podatku liniowego jest, iż bez względu na wysokość dochodu osiąganego z działalności gospodarczej podatnik opłaca podatek dochodowy według jednej stałej stawki, tj. 19 (art. 30c ust. 1 ustawy o PIT). Ta forma opodatkowania jest więc korzystna dla podatnika o wysokich dochodach z działalności gospodarczej, który przy opodatkowaniu dochodów według skali podatkowej wchodziłby w drugi próg podatkowy. Wadą podatku liniowego jest m.in. brak możliwości skorzystania z preferencyjnych rozliczeń wspólnie z małżonkiem. Również katalog odliczeń jest węższy niż przy opodatkowaniu według skali podatkowej.

W 2026 r. podatnicy mogą wybrać opodatkowanie w formie podatku liniowego poprzez złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego. O rezygnacji z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym podatnik może zawiadomić na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed upływem terminu, o którym mowa wcześniej. Przejdzie wtedy na skalę podatkową, jeżeli nie wybierze innej formy opodatkowania działalności gospodarczej, tj. ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Decyzja dotycząca sposobu opodatkowania dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym – albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego – zawiadomi na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z podatku liniowego. O rezygnacji z podatku liniowego świadczy również oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym. Powyższe oświadczenie lub zawiadomienie podatnicy mogą złożyć również poprzez formularz CEIDG.

Jeżeli podatnik prowadzi działalność samodzielnie oraz w formie spółki niemającej osobowości prawnej, to przychód z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie nie może być opodatkowany według skali podatkowej, a z działalności prowadzonej w formie spółki – podatkiem liniowym, także odwrotnie jest to niemożliwe (art. 9a ust. 5 ustawy o PIT). Dyrektor KIS wskazywał na to w interpretacji indywidualnej z 26 maja 2023 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.143.2023.2.MK.

Składka zdrowotna. O wyborze formy opodatkowania może przesądzić wysokość płaconej składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Przy skali podatkowej składka zdrowotna wynosi 9 i płacona jest od faktycznego dochodu przedsiębiorcy. Przy czym składka miesięczna nie może być mniejsza niż kwota odpowiadająca 9% kwoty minimalnego wynagrodzenia. Minimalne wynagrodzenie w 2026 r. wynosi 4806 zł brutto. Oznacza to, że minimalna składka zdrowotna dla opodatkowanych według skali podatkowej w 2026 r. wynosi miesięcznie 432,54 zł. Miesięczne składki zdrowotne są w praktyce „zaliczkami” na roczną składkę zdrowotną. Po zakończeniu roku, w rozliczeniu za kwiecień następnego roku, przedsiębiorca dokonuje rozliczenia rocznego składki zdrowotnej. Roczna podstawa wymiaru składki zdrowotnej dla przedsiębiorcy opodatkowanego według skali podatkowej za 2026 r. nie może być mniejsza niż 57 672 zł (4806 zł x 12 miesięcy). Składka roczna nie będzie więc mniejsza niż kwota 5190,48 zł (57 672 zł x 9%), zakładając że podatnik prowadzi działalność cały rok.

Dochód do podstawy składki zdrowotnej ustala się w oparciu o przepisy podatkowe, jednak z kilkoma istotnymi różnicami. Składki zdrowotnej nie opłaca się od dochodów uzyskanych w okresie zawieszenia działalności, jeżeli czynności podatnika mieszczą się w katalogu czynności dozwolonych w tym okresie i nie świadczą o faktycznym prowadzeniu działalności. Z podstawy wymiaru składki zdrowotnej przedsiębiorców opodatkowanych według skali podatkowej wyłączone są przychody korzystające ze zwolnienia od tego podatku, z wyjątkiem:

• dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

• dochodów osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu,

• przychodów objętych ulgą na powrót,

• przychodów objętych ulgą dla dużych rodzin,

• przychodów objętych ulgą dla aktywnego seniora.

Podatnik nie uwzględnia w podstawie wymiaru składki zdrowotnej dochodów ze sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Podatnik nie musi więc uwzględniać ani przychodu, ani kosztu związanego ze zbyciem tych składników w podstawie obliczenia składki zdrowotnej. Może to jednak zrobić, składając oświadczenie, co jest opłacalne, gdy na sprzedaży zanotował stratę podatkową. Do rocznego dochodu, który stanowi podstawę wymiaru składki zdrowotnej, wlicza się różnicę remanentów. Różnica ta jest uwzględniana przy wyliczaniu dochodu podatkowego w prowadzonej pkpir. Przy wyliczeniu podstawy wymiaru składki zdrowotnej nie uwzględnia się ulg w postaci odliczeń od dochodu (wyjątkiem są składki na ubezpieczenia społeczne, których podatnik nie zaliczył do kosztów podatkowych). Również ulga na złe długi nie wpływa na podstawę wymiaru składki zdrowotnej.

Przedsiębiorcy opłacający PIT liniowo płacą składkę zdrowotną w wysokości 4,9% dochodów, jednak nie mniej niż kwota odpowiadająca 9% kwoty minimalnego wynagrodzenia. W ich przypadku dochód do wyliczenia składki zdrowotnej ustala się tak jak u przedsiębiorców opodatkowanych według skali podatkowej. Od 1 stycznia 2026 r. kwota minimalnego wynagrodzenia za pracę wynosi 4806 zł brutto. Minimalna składka zdrowotna wynosi więc miesięcznie 432,54 zł. Miesięczne składki zdrowotne są w praktyce „zaliczkami” na roczną składkę zdrowotna. Po zakończeniu roku w rozliczeniu za kwiecień następnego roku przedsiębiorca dokonuje rozliczenia rocznego składki zdrowotnej. Roczna podstawa wymiaru składki zdrowotnej dla przedsiębiorcy opodatkowanego liniowo za 2026 r. nie może być mniejsza niż 57 672 zł (4806 zł x 12 miesięcy). Składka roczna nie będzie więc mniejsza niż kwota 5190,48 zł (57 672 zł x 9%), zakładając że podatnik prowadzi działalność cały rok.

Podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym mogą w kwotowym limicie zaliczyć do kosztów albo odliczyć od dochodu składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłacone w roku podatkowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym oraz za osoby z nimi współpracujące. W 2025 r. limit wynosił 12 900 zł. Wysokość limitu do odliczenia podlega corocznie podwyższeniu o wskaźnik odpowiadający ilorazowi kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, ogłoszonej w roku poprzednim na podstawie art. 19 ust. 10 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych; dalej: ustawa o sus, oraz kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru tych składek ogłoszonej dwa lata wstecz, w zaokrągleniu do pełnych 100 złotych w górę. Minister Finansów ogłasza podwyższoną kwotę, do końca roku poprzedzającego rok podatkowy, w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”. W 2026 r. limit wynosi 14 100 zł. Wysokość składek i dokonanych wpłat podatnik ustala na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, czyli na podstawie wyciągów bankowych. Zaliczając składki zdrowotne do kosztów, podatnik ujmie je w kolumnie 15 pkpir na podstawie wyciągów bankowych. Prawo rozliczenia w podstawie opodatkowania składki zdrowotnej mają podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym opłacający zaliczki na zasadach ogólnych, jak i zaliczki uproszczone. Składka zdrowotna pomniejszy u nich dochód poprzez odliczenie albo zaliczenie do kosztów już w trakcie roku przy wyliczaniu podstawy opodatkowania zaliczek na podatek.

Zapis w pkpir

Podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym, którzy na dany rok wybrali uproszczoną formę zapłaty zaliczek, przy ich wyliczeniu mogą odliczyć od należnej zaliczki kwotę stanowiącą 19% składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej w danym miesiącu. Istotą uproszczonej metody wpłacania miesięcznych zaliczek jest ustalenie ich wysokości na podstawie dochodu z lat poprzednich. Przedsiębiorcy, których dochody opodatkowane są podatkiem liniowym zaliczkę miesięczną w uproszczonej formie ustalają w roku podatkowym jako 1/12 kwoty podatku obliczonego z zastosowaniem stawki 19% od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, który został wykazany w zeznaniu podatkowym złożonym przez podatnika do urzędu skarbowego:

• w roku podatkowym poprzedzającym dany rok albo

• w roku podatkowym poprzedzającym dany rok o dwa lata – jeżeli w zeznaniu złożonym w poprzednim roku podatnik nie wykazał dochodu z działalności gospodarczej albo dochód ten nie przekroczył kwoty wolnej od podatku.

Przy braku dochodu lub zbyt niskim dochodzie w tych dwóch latach podatnik nie ma prawa do rozliczania zaliczek według metody uproszczonej.

Pomniejszenie uproszczonej zaliczki na podatek to rozwiązanie stosowane w trakcie roku. Wszystko dlatego, że zaliczka uproszczona jest wyliczana od dochodu z lat poprzednich i nie ma nic wspólnego z dochodem osiągniętym w roku bieżącym. W zeznaniu rocznym składka zdrowotna pomniejszy dochód podatnika poprzez zaliczenie do kosztów albo odliczenie od dochodu.

Inne podmioty prowadzące pkpir. Obowiązek prowadzenia pkpir dotyczy nie tylko wymienionych wcześniej przedsiębiorców. Dotyczy on również osób:

• wykonujących działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia, zawartych zgodnie z odrębnymi przepisami,

• prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg, a limit przychodów za zeszły rok nie zobowiązuje ich do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych,

• duchownych, które zrzekły się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego (art. 24a ust. 2 ustawy o PIT).

1.1. Zmiany w pkpir

Wszystkie podmioty prowadzą pkpir według wzoru określonego w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów i Gospodarki z 6 września 2025 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – Dz.U. z 2025 r. poz. 1299 (dalej: rozporządzenie w sprawie pkpir). Jest to całkowicie nowe rozporządzenie w sprawie pkpir, które obowiązuje od 1 stycznia 2026 r. Wprowadza ono również całkowicie nowy wzór księgi, który należy stosować od 1 stycznia 2026 r.

Nowy wzór pkpir obowiązujący od 1 stycznia 2026 r.

Rok 2025 będzie rozliczany jeszcze na starym wzorze pkpir, według poprzedniego rozporządzenia w sprawie pkpir, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – Dz.U. z 2019 r. poz. 2544 z późn.zm.

W stosunku do poprzedniego rozporządzenia wprowadzono następujące zmiany:

1. Pkpir należy prowadzić przy użyciu programów komputerowych

Od 2026 r. podstawowym sposobem prowadzenia pkpir jest jej prowadzenie przy użyciu programu komputerowego. Tego obowiązku nie mają:

• osoby wykonujące działalność na podstawie umów agencyjnych i umów na warunkach zlecenia oraz

• duchowni, którzy zrzekli się opłacania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Od 1 stycznia 2026 r. obowiązek prowadzenia pkpir elektronicznie mają przedsiębiorcy, którzy co miesiąc przekazują do urzędu skarbowego plik JPK_V7M. Tacy podatnicy będą także zobowiązani do przesłania pkpir w formacie pliku JPK po zakończeniu 2026 r. Plik JPK_PKPIR będzie musiał zostać przekazany w 2027 r. do dnia upływu terminu złożenia zeznania za 2026 r.

U podatników przesyłających plik JPK_V7K, czyli rozliczających się z VAT kwartalnie, obowiązek prowadzenia pkpir elektronicznie oraz przesyłania JPK_PKPIR wejdzie w życie od 1 stycznia 2027 r., czyli pierwszy plik JPK_PKPIR takie podmioty prześlą w 2028 r. do dnia upływu terminu złożenia zeznania za 2027 r. Stanowi o tym art. 66 ust. 1 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw – Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 z późn.zm.; dalej: ustawa nowelizująca z 29 października 2021 r.

Wysyłki można dokonywać za pomocą bezpłatnych narzędzi udostępnionych przez Ministerstwo Finansów albo przy pomocy dostosowanych do tego wymogu komercyjnych programów księgowych. Resort finansów opublikował broszury informacyjne do struktur logicznych JPK_PKPIR. Opisują one zawartość poszczególnych struktur logicznych oraz wyjaśniają treść poszczególnych elementów zawartych w tych strukturach. Broszury są dostępne pod adresem: www.podatki.gov.pl/jednolity-plik-kontrolny/jpk_pd/pliki-do-pobrania.

Minister Finansów może określić również grupy podmiotów zwolnionych z obowiązku prowadzenia pkpir w postaci elektronicznej lub zwolnionych z obowiązku jej przesyłania drogą elektroniczną. Do dnia oddania publikacji do druku nie wydał jednak rozporządzenia w tej sprawie. Obecne rozporządzenie w sprawie pkpir nie określa warunków, jakim odpowiadać powinna księga prowadzona w postaci elektronicznej.

2. Kolumna 3 pkpir – numer KSeF

KSeF, czyli Krajowy System e-Faktur, to platforma informatyczna do wystawiania, odbierania i przechowywania faktur ustrukturyzowanych w formacie XML. Przepisy przewidują obowiązek stosowania KSeF:

• od 1 lutego 2026 r. dla dużych podatników, których wartość sprzedaży za rok 2024 przekroczyła 200 000 000 zł brutto;

• od 1 kwietnia 2026 r. dla pozostałych przedsiębiorców;

• od 1 stycznia 2027 r. dla przedsiębiorców, u których wartość sprzedaży brutto na fakturach nie przekroczy 10 000 zł miesięcznie; w 2026 r. taki podatnik utraci prawo do wystawiania faktur poza KSeF począwszy od faktury, którą przekroczy wartość 10 000 zł.

W praktyce obowiązek wystawiania faktur w KSeF dla większości podatników prowadzących pkpir wejdzie w życie od 1 kwietnia 2026 r. Dla tych najmniejszych będzie to 1 stycznia 2027 r.

Obowiązek stosowania KSeF dotyczy zarówno podatników czynnych, jak zwolnionych z VAT. Aby rozpocząć korzystanie z KSeF należy uwierzytelnić się w systemie. Uwierzytelnić może się przedsiębiorca albo osoba lub podmiot wskazany przez przedsiębiorcę.

W KSeF obowiązkowo należy wystawiać faktury dla innych podatników VAT (czynnych i zwolnionych), czyli faktury wystawiane w relacjach B2B. Faktury wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie muszą być wystawiane w KSeF, podatnicy mogą je jednak wystawiać w KSeF dobrowolnie.

Obowiązku stosowania KSeF nie mają podatnicy dokonujący sprzedaży wyłącznie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, którzy sprzedaż ewidencjonują za pomocą kas fiskalnych.

Obowiązku wystawiania faktur w KSeF nie mają również:

• podatnicy, którzy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski,

• podatnicy, którzy nie posiadają siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, ale posiadają stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę.

Mimo braku obowiązku, podatnicy mogą wystawiać wyżej wymienione faktury w KSeF dobrowolnie.

W KSeF nie będą wystawiane faktury dokumentujące czynności rozliczane w następujących procedurach:

• OSS nieunijna,

• import IOSS,

• świadczenie usług międzynarodowego okazjonalnego przewozu drogowego osób.

W powyższych przypadkach nie jest możliwe dobrowolne wystawianie faktur dokumentujących ww. czynności w KSeF. Z obowiązku wystawiania faktur w KSeF wyłączony jest również szereg czynności określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów i Gospodarki z 7 grudnia 2025 r. w sprawie przypadków, w których nie ma obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych (Dz.U. z 2025 r. poz. 1740).

Faktur ustrukturyzowanych nie będą wystawiali również podatnicy korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 113a ustawy o VAT.

Od 1 kwietnia 2026 r. wprowadzona zostanie możliwość wystawiania w KSeF faktur VAT RR i VAT RR KOREKTA, dokumentujących nabycie produktów rolnych od rolników ryczałtowych. Wystawianie tych dokumentów przy użyciu KSeF nie będzie obowiązkowe. Jeżeli jednak rolnik ryczałtowy wskaże w KSeF nabywcę produktów rolnych jako uprawnionego do wystawiania faktur VAT RR i faktur VAT RR KOREKTA przy użyciu tego systemu, to do czasu odwołania tego wskazania nabywca będzie obowiązany wystawiać te faktury w KSeF.

Do KSeF nie przesyła się faktur proforma, faktur wewnętrznych, dowodów wewnętrznych, not uznaniowych ani not obciążeniowych, oraz rachunków w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Z dniem 1 lutego 2026 r. zostaną uchylone przepisy dotyczące not korygujących, zatem nie będą one wystawiane w KSeF ani poza KSeF.

Pobieranie faktur wystawionych w KSeF będzie obowiązkowe już od 1 lutego 2026 r. Od tej daty będą bowiem wystawiane w systemie faktury przez największe firmy i te faktury, np. za energię elektryczną czy paliwo trzeba będzie w KSeF odbierać. Wyjątkiem są przypadki określone w art. 106gb ust. 4 ustawy VAT, w których faktura wystawiona w KSeF jest przekazywana poza KSeF w sposób uzgodniony przez strony transakcji.

KSeF przydziela automatycznie unikatowy numer identyfikujący każdą wystawioną fakturę. Numer ten składa się z: numeru NIP sprzedawcy, daty przesłania faktury do KSeF w formacie RRRRMMDD, części technicznej składającej się z 12 znaków (wartość generowana automatycznie) oraz sumy kontrolnej (wartość wyliczana automatycznie).

W związku z wprowadzeniem numeru KSeF, w nowym wzorze pkpir obowiązującym od 1 stycznia 2026 r. wprowadzono nową kolumnę – „Numer identyfikujący fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur”. Kolumna 3 jest przeznaczona do wpisywania numeru identyfikującego fakturę w KSeF, jeżeli jest to faktura wystawiona przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Zachowano również kolumnę – „Numer dowodu księgowego” – dlatego kolumna 4 służy do wpisywania innego numeru dowodu księgowego niż numer przydzielony w KSeF. Jak wyjaśniło Ministerstwo Finansów, numer KSeF nie zastępuje numeru faktury nadawanego przez podatnika. Faktury nadal powinny być numerowane przez podatnika, aby zapewnić ciągłość ich ewidencjonowania i umożliwić ich identyfikację. W efekcie w pkpir podatnik posługuje się oboma numerami, tj. w przypadku faktur wystawionych przez KSeF ma obowiązek podać w pkpir:

• numer KSeF – kolumna 3 pkpir;

• numer faktury nadany przez wystawcę – kolumna 4 pkpir.

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

3. Kolumna 5 – NIP kontrahenta

Kolumny 5–7 w nowym wzorze pkpir są przeznaczone do wpisywania:

• identyfikatora podatkowego kontrahenta – kolumna 5,

• imienia i nazwiska (nazwy firmy) kontrahenta – kolumna 6,

• adresu kontrahenta (dostawcy lub odbiorcy) – kolumna 7

– z którym zawarta została transakcja dotycząca zakupu materiałów (surowców), towarów handlowych itp., czy ich sprzedaży.

Jeżeli podatnik wpisze w kolumnie 5 identyfikator podatkowy kontrahenta, to nie wpisuje już w kolumnie 6 i 7 jego pozostałych danych. Identyfikator podatkowy kontrahenta obejmuje również kod kraju nadania identyfikatora.

Zapis w pkpir

Kolumn 5–7 podatnik nie wypełnia w przypadku zapisów dotyczących przychodu ze sprzedaży na podstawie dowodu wewnętrznego oraz raportów fiskalnych.

Przy dokonywaniu zapisów w pkpir wynikających z prowadzonych przez podatnika:

• ewidencji sprzedaży,

• ewidencji kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

• ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, o której mowa w przepisach ustawy o VAT

– kolumn 3–7 księgi nie wypełnia się.

4. Likwidacja uproszczonej pkpir dla rolników

Rolnicy prowadzący gospodarstwo rolne bez zatrudniania w nim pracowników, członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych oraz pracowników rolnych, wykonujący działalność gospodarczą osobiście lub z udziałem członków rodziny pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym, mogli prowadzić pkpir według uproszczonego wzoru, jeżeli łączny przychód z tej działalności gospodarczej nie przekraczał 10 000 zł w roku podatkowym. Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir nie przewiduje tych rozwiązań. Zostały one usunięte z rozporządzenia w sprawie pkpir, z powodu braku legitymacji prawnej dla Ministra Finansów do ich zamieszczenia w tym rozporządzeniu.

5. Zmiany w definicjach

Z przepisu zawierającego definicje pojęć używanych w rozporządzeniu usunięto pojęcia, które są zdefiniowane w ustawie o PIT, takie jak:

• przychód,

• środki trwałe,

• wartości niematerialne i prawne.

Usunięto również definicję biura rachunkowego. Dodano za to definicję ustawy o PIT oraz ustawy o VAT.

6. Zwolnienie z obowiązku prowadzenia pkpir

W przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami, zwłaszcza takimi jak wiek i stan zdrowia podatnika oraz rodzaj i rozmiar wykonywanej działalności, naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podatnika mógł zwolnić podatnika z obowiązku prowadzenia pkpir. Wniosek musiał zostać złożony co najmniej na 30 dni przed rozpoczęciem miesiąca, od którego takie zwolnienie miałoby być stosowane, a w razie rozpoczęcia wykonywania działalności lub powstania obowiązku prowadzenia pkpir w ciągu roku podatkowego – w terminie 14 dni od dnia rozpoczęcia tej działalności lub powstania obowiązku prowadzenia księgi. Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir takiego rozwiązania nie przewiduje. Na podstawie przepisów przejściowych zwolnienia przyznane na podstawie poprzedniego rozporządzenia zachowują moc przez okres, na jaki zostały przyznane. Do wniosków o zwolnienie złożonych do dnia 31 grudnia 2025 r. stosuje się przepisy obowiązujące do tego dnia.

7. Przechowywanie księgi

W nowym rozporządzeniu zrezygnowano z określenia obowiązku przechowywania księgi na stałe w miejscu wykonywania działalności lub miejscu wskazanym przez podatnika jako siedziba, a jeżeli prowadzenie księgi zostało zlecone biuru rachunkowemu – w miejscu prowadzenia lub przechowywania księgi przez to biuro. Nie zmienia to zasady, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej podatnicy przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

8. Likwidacja dowodów przesunięć

Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir nie przewiduje obowiązku posiadania przez przedsiębiorstwa wielozakładowe ksiąg w ramach każdego zakładu oraz obowiązku sporządzania dowodów przesunięć.

9. Likwidacja dziennych zestawień sprzedaży

Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir nie przewiduje już dziennych zestawień faktur sprzedaży sporządzanych do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem. Podatnik będzie dokonywał zapisów bezpośrednio w pkpir, prowadzonej co do zasady w postaci elektronicznej, na podstawie poszczególnych faktur. Podatnik nie będzie już wykazywał tych faktur w odrębnym zestawieniu, a bezpośrednio w pkpir. Podstawy zapisów w księdze nie stanowi również miesięczne zestawienie sprzedaży sporządzane na podstawie ewidencji sprzedaży VAT, o której mowa w art. 109 ust. 1 lub 3 ustawy o VAT. Zapisy w pkpir dotyczące przychodów ze sprzedaży od 1 stycznia 2026 r. są dokonywane na podstawie:

• wystawionych faktur,

• raportów fiskalnych – w przypadku sprzedaży ujętej w kasie fiskalnej,

• wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego albo prowadzonego zestawienia sprzedaży (ewidencji sprzedaży) – w przypadku przychodów, które nie są udokumentowane fakturami lub raportami fiskalnymi.

W przypadku faktur i raportów fiskalnych zapisów dokonuje się do 20. dnia następnego miesiąca po miesiącu uzyskania tych przychodów. W przypadku ewidencji sprzedaży zapisów dokonuje się również do 20. dnia następnego miesiąca po miesiącu uzyskania przychodów, w jednej pozycji na koniec miesiąca. Zapisów dotyczących przychodów dokumentowanych dowodem wewnętrznym dokonuje się raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym (§ 11 rozporządzenia w sprawie pkpir). W dowodzie tym podatnik w jednej kwocie wykazuje wartość przychodów za dany dzień.

Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir zachowuje normę stanowiącą, że podatnicy nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży, uprzednio ujętej w ewidencji prowadzonej przy zastosowaniu kas rejestrujących (§ 12 ust. 3 rozporządzenia w sprawie pkpir).

10. Ograniczenie w dokumentowaniu kosztów paragonami

W nowym rozporządzeniu w sprawie pkpir nie przewidziano możliwości dokumentowania paragonami zakupów w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i BHP oraz materiałów biurowych. Zakupy takie podatnicy mogą dokumentować obecnie fakturą uproszczoną (paragonem z NIP). Bez zmian pozostał natomiast sposób dokumentowania wydatków poniesionych na zakup paliw oraz olejów za granicą. Nadal mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi i – co istotne – wyłącznie w formie papierowej.

11. Zmiany w dowodach wewnętrznych

Nowe rozporządzenie w sprawie pkpir nie przewiduje możliwości dokumentowania zakupu materiałów pomocniczych w jednostkach handlu detalicznego za pomocą dowodów wewnętrznych.

12. Termin dokonywania wpisów w pkpir

Wpisów dotyczących przychodów należy dokonywać w księdze do 20. dnia następnego miesiąca, niezależnie od tego, czy księga prowadzona jest samodzielnie przez podatnika, czy przez biuro rachunkowe. Wyjątkiem jest ewidencjonowanie przychodu na podstawie dowodu wewnętrznego, kiedy to zapisu należy dokonać raz dziennie po zakończeniu dnia. W praktyce w tym samym terminie należy dokonywać zapisów po stronie kosztowej, z uwzględnieniem zasad potrącania kosztów określonych w ustawie o PIT.

13. Podpisywanie spisu z natury

Spis z natury będzie podpisywany jedynie przez właściciela zakładu (wspólników). Do księgi wpisywana będzie wyłącznie wartość spisu.

14. Korekta przychodu z raportu fiskalnego

Podatnicy prowadzący pkpir mogą dokonywać pomniejszenia obrotu wynikającego z dziennego albo miesięcznego raportu fiskalnego o kwoty, które mają wpływ na wysokość przychodu wykazywanego w księdze, na podstawie odrębnych ewidencji, np. ewidencji oczywistych pomyłek. Do końca 2025 r. korekty, które nie podlegają ujęciu w odrębnych ewidencjach, podatnik opisywał na odwrocie dobowego lub miesięcznego raportu fiskalnego. Od 1 stycznia 2026 r. musi to robić na podstawie dowodu wewnętrznego. Taki dowód wewnętrzny stanowi podstawę dokonania zapisu w pkpir ze znakiem (–). Dowód ten powinien zawierać co najmniej następujące dane:

• numer dowodu,

• datę wystawienia,

• oznaczenie raportu fiskalnego, którego dotyczy korekta,

• przyczynę korekty oraz

• wysokość korekty, która pomniejsza wysokość przychodu, wynikającą z raportu fiskalnego.

Przykład takiego dowodu zamieściliśmy w dalszej części publikacji, w pkt. 2.3. Dowody księgowe rozliczające przychody.

Zapłata podatków przez podatnika prowadzącego pkpir. Od 1 stycznia 2023 r. zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i zobowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest możliwa nie tylko w formie polecenia przelewu, ale również za pomocą innego instrumentu płatniczego – w przypadku gdy zapłata jest dokonywana za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym. W przypadku zapłaty podatku za pomocą innego instrumentu płatniczego, z którego podatnik będzie korzystać za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym, podatnik jest obowiązany złożyć oświadczenie, że środki pieniężne przekazywane na zapłatę podatku pochodzą z rachunku tego podatnika. Oświadczenie to jest składane pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia i zawiera klauzulę o następującej treści: „Jestem świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia”. Klauzula ta zastępuje pouczenie o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń.

Pojęcie „instrument płatniczy” oznacza zindywidualizowane urządzenie lub uzgodniony przez użytkownika i dostawcę zbiór procedur, wykorzystywanych przez użytkownika do złożenia zlecenia płatniczego. Pojęcie „instrument płatniczy” to w praktyce zbiór różnych rodzajów instrumentów, np. elektronicznych instrumentów płatniczych, kart płatniczych, instrumentów pieniądza elektronicznego. Obejmuje także inne procedury umożliwiające zrealizowanie transakcji płatniczej, np. w ramach bankowości internetowej ustalony numer klienta, indywidualne hasło lub kod dostępu.

1.2. Pkpir przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej

Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej podatnicy mają do wyboru dwa sposoby ustalania dochodu:

• na podstawie prowadzonych ksiąg (pkpir albo ksiąg rachunkowych),

• według norm szacunkowych.

Podatnicy, którzy chcą ustalić dochody z działów specjalnych produkcji rolnej z zastosowaniem norm szacunkowych, są obowiązani złożyć w terminie do 20 stycznia roku podatkowego do urzędu skarbowego deklarację PIT-6 o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (art. 43 ust. 1 ustawy o PIT). Deklarację PIT-6 mają obowiązek składać tylko podatnicy, którzy ustalają dochód z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych. Deklaracji tej nie powinni składać podatnicy, którzy ustalają dochód z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie pkpir lub ksiąg rachunkowych.

Podatnik, który jest zobowiązany prowadzić księgi rachunkowe według przepisów ustawy o rachunkowości, nie ma możliwości wyboru opodatkowania dochodu na podstawie norm szacunkowych. Musi opłacać podatek na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o PIT). W 2026 r. do prowadzenia ksiąg rachunkowych są zobowiązani podatnicy, których przychody z działów specjalnych produkcji rolnej (ze sprzedaży towarów i produktów) za 2025 r. wyniosły co najmniej 10 646 500 zł (równowartość 2 500 000 euro).

Podatnik, którego przepisy nie zobowiązują do prowadzenia w 2026 r. ksiąg rachunkowych, może na ten rok wybrać opodatkowanie na podstawie pkpir. Może również dobrowolnie zdecydować się na księgi rachunkowe. W obu przypadkach musi zawiadomić o tym urząd skarbowy przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w trakcie roku (art. 15 ust. 1 ustawy o PIT).

W przypadku prowadzenia ksiąg dochodem rocznym jest różnica między przychodami z tytułu prowadzenia działu a poniesionymi kosztami ich uzyskania:

• powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku w porównaniu ze stanem na początek roku podatkowego oraz

• pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego.

Przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej remanent sporządzany przez podatnika prowadzącego pkpir powinien obejmować niezużyte w toku produkcji materiały i surowce oraz liczbę zwierząt według gatunków, z podziałem na grupy, np. drób rzeźny oddzielnie od nieśnego czy bydło rzeźne oddzielnie od mlecznego. Zauważmy, że w remanencie podatnik ujmuje surowce i materiały niezużyte w toku produkcji, choć nie służą one do wyliczenia dochodu rocznego. Artykuł 24 ust. 4 ustawy o PIT wyraźnie bowiem stanowi, że dochód ten ustala się na podstawie przyrostu w stadzie zwierząt i wartości ubytków, a nie na podstawie różnicy remanentowej, którą stosuje się przy ustalaniu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy prowadzeniu ksiąg przychody rozlicza się według zasad przewidzianych dla działalności gospodarczej. Oznacza to, że przychody ze sprzedaży towarów z hodowli czy uprawy należy rozliczać jako przychody należne. Kosztem są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Księgę przychodów i rozchodów prowadzi się, jeżeli limit osiągniętych przychodów nie obliguje do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ustalony na podstawie ksiąg dochód z działów specjalnych może być opodatkowany według skali podatkowej albo podatkiem liniowym. Wybór podatku liniowego wymaga złożenia do urzędu skarbowego dodatkowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania. Należy to zrobić do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego. Dochód ustalony na podstawie prowadzonych ksiąg podlega rozliczeniu w zeznaniu PIT-36 albo PIT-36L, jeżeli podatnik wybierze podatek liniowy.

Zaliczki na podatek. Podatnik, prowadzący działy specjalne produkcji rolnej na podstawie pkpir, wpłaca w 2026 r. zaliczki na podatek, tak jak prowadzący działalność gospodarczą. W 2026 r. podstawowa stawka zaliczki wynosi 12%. Podstawą wyliczenia zaliczki będzie dochód ustalony na podstawie pkpir. Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą nie wpłacać zaliczki na podatek, jeżeli podatek należny od dochodu osiągniętego od początku roku, pomniejszony o sumę wpłaconych zaliczek od początku roku, nie przekracza 1000 zł (art. 44 ust. 15 ustawy o PIT).

Zwolnienie z obowiązku wpłaty zaliczki, gdy należna zaliczka nie przekracza 1000 zł, jest uprawnieniem podatnika, z którego może, ale nie musi korzystać. Przy opodatkowaniu według norm szacunkowych podatnik płaci zaliczki na podatek na podstawie decyzji naczelnika urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia następnego miesiąca. Dochodem przy zastosowaniu norm szacunkowych jest iloczyn jednostek określających wielkość działu specjalnego produkcji rolnej (np. liczby sztuk) oraz współczynnika dochodowości wynikającego z załącznika nr 2 do ustawy o PIT (aktualizowanego rokrocznie mocą rozporządzenia Ministra Finansów; w 2026 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów i Gospodarki z 9 października 2025 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej – Dz.U. z 2025 r. poz. 1403).

1.3. Przedsiębiorstwo w spadku

Ustawa z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstwa (j.t. Dz.U. z 2021 r. poz. 170; dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym) reguluje zasady tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy, który we własnym imieniu wykonywał działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz kontynuowania działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem tego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci. Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli nie został on powołany.

Korzystanie z rozwiązań przewidzianych w ustawie o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej jest w pełni dobrowolne. Od przedsiębiorcy – a po jego śmierci od jego następców prawnych – zależy, czy chcąc zapewnić ciągłość działalności przedsiębiorstwa skorzystają z narzędzi przewidzianych ustawą, w szczególności, czy ustanowiony zostanie zarząd sukcesyjny. Ustawa zawiera kompleksową regulację niezbędną do jego wprowadzenia. Duża część czynności związanych z ustanowieniem zarządu sukcesyjnego jest dokonywana u notariusza. Do ustanowienia zarządu sukcesyjnego wymagane jest:

• powołanie zarządcy sukcesyjnego,

• wyrażenie zgody osoby powołanej na zarządcę sukcesyjnego na pełnienie tej funkcji,

• dokonanie wpisu do CEIDG zarządcy sukcesyjnego.

Zawieszenie działalności gospodarczej nie stanowi przeszkody w ustanowieniu zarządu sukcesyjnego. Nie można natomiast ustanowić zarządu sukcesyjnego, jeżeli została ogłoszona upadłość przedsiębiorcy.

Przedsiębiorstwo w spadku stanowi jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej i jest podatnikiem podatku PIT z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

• zarządu sukcesyjnego albo

• uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony.

Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej. Przychodami przedsiębiorstwa w spadku są wszystkie przychody związane z działalnością prowadzoną przez to przedsiębiorstwo, w tym w formie spółki cywilnej. Do przychodów zalicza się również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku, niezależnie od tego, kiedy zostały nabyte przez zmarłego przedsiębiorcę, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa nie przekracza 1500 zł. Przedsiębiorstwo w spadku sporządza wykaz składników majątku przedsiębiorstwa w spadku na dzień otwarcia spadku (otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy). Wykaz ten zawiera co najmniej:

• liczbę porządkową,

• określenie (nazwę) składnika majątku,

• datę nabycia przez zmarłego przedsiębiorcę składnika majątku,

• kwotę wydatków poniesionych przez zmarłego przedsiębiorcę na nabycie tego składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na jego nabycie zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, jak również wartość początkową, metodę amortyzacji i sumę odpisów amortyzacyjnych.

Przedsiębiorstwo w spadku może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty poniesione przez zmarłego przedsiębiorcę związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które zgodnie z ustawą o PIT podlegałyby potrąceniu w okresach sprawozdawczych przypadających po śmierci przedsiębiorcy.

Dochód przedsiębiorstwa w spadku osiągnięty w roku podatkowym może być obniżony o wysokość straty poniesionej i nieodliczonej przez zmarłego przedsiębiorcę. Przedsiębiorstwo w spadku nie odliczy natomiast od dochodu ulg przewidzianych w art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, np. darowizn. Od 1 stycznia 2025 r. w ustawie o PIT wprost zapisano, że zasada ta dotyczy także przedsiębiorstw opodatkowanych podatkiem liniowym (zob. art. 30c ust. 3a ustawy o PIT). Jeżeli dochody zmarłego przedsiębiorcy w roku podatkowym, w którym zmarł, były opodatkowane podatkiem liniowym, przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane stosować ten sposób opodatkowania do końca tego roku podatkowego. Urzędem skarbowym właściwym w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym przedsiębiorstwa w spadku jest urząd skarbowy właściwy dla przedsiębiorcy przed jego śmiercią.

Przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane w prowadzonej księdze dokonywać zapisów dotyczących zdarzeń gospodarczych zaistniałych od dnia otwarcia spadku do dnia dokonania zgłoszenia, a jeżeli zgłoszenia nie dokonano – do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego. Trzeba jednak pamiętać, że jeżeli w roku podatkowym, w którym przedsiębiorca zmarł prowadził on księgi rachunkowe, przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić te księgi do końca tego roku podatkowego. Zaprowadzenie księgi przychodów i rozchodów w następnym roku jest zależne od wartości przychodów zmarłego przedsiębiorcy oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągniętych w poprzednim roku, które muszą być niższe od równowartości 2 500 000 euro.

W przypadku prowadzenia przez zmarłego przedsiębiorcę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przedsiębiorstwo w spadku kontynuuje prowadzenie tej ewidencji. Przedsiębiorstwo w spadku kontynuuje również amortyzację przejętych składników. Przedsiębiorstwo w spadku jest również płatnikiem podatku. W składanych deklaracjach i informacjach uwzględnia kwoty dotyczące wypłaconych należności oraz do konanych świadczeń od początku roku podatkowego, w tym należności i świadczenia wypłacone lub dokonane od otwarcia spadku.

Z praktyki organów podatkowych:

• Uwzględnienie remanentu sporządzonego na dzień śmierci przedsiębiorcy: (…) w celu ustalenia prawidłowej wysokości dochodu u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów należy ustalić różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania z uwzględnieniem różnic remanentowych. Należy ponadto zauważyć, że wydatki na zakup towarów, materiałów i surowców uwzględniane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w całości, niezależnie od tego, czy wszystkie z nich posłużą uzyskaniu przychodu w danym roku podatkowym. Przeprowadzenie remanentów końcowych i początkowych pozwala po części zrealizować zasadę potrącalności kosztów w czasie. Odpowiednie powiększenie lub pomniejszenie dochodu o różnice remanentowe prowadzi do uwzględniania, lub nieuwzględniania, przy obliczaniu dochodu wydatków, które nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu podatkowego w danym roku podatkowym (zakupione towary lub materiały nie zostały sprzedane czy też wykorzystane w produkcji). Ponieważ przedsiębiorstwo w spadku jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego, dla prawidłowego określenia dochodu istotny jest stan towarów handlowych, czy materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, na moment, od którego przedsiębiorstwo w spadku staje się podatnikiem. Zatem pomimo tego, że śmierć przedsiębiorcy nie oznacza likwidacji działalności, a przedsiębiorstwo w spadku jest swoistym kontynuatorem tej działalności, należy dopuścić możliwość sporządzenia takiego remanentu przez przedsiębiorstwo w spadku, bowiem remanent sporządzony na dzień otwarcia spadku będzie remanentem „końcowym” w przedsiębiorstwie zmarłego podatnika, pozwalającym na prawidłowe ustalenie dochodu zmarłego podatnika za okres, kiedy działalność prowadził i równocześnie remanentem początkowym przedsiębiorstwa w spadku. Pomimo, że przepisy wykonawcze w tym zakresie nie zawierają szczegółowej regulacji należy przyjąć, że taki remanent jest niezbędny w celu prawidłowego ustalenia dochodu przedsiębiorstwa w spadku. Remanent ten będzie remanentem na dzień swoistego „rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego”.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo w spadku przy obliczaniu wysokości uzyskanego dochodu ma prawo uwzględnić remanent sporządzony na dzień śmierci przedsiębiorcy. Zatem, zgodnie z ww. przepisami ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej, śmierć podatnika – przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, nie stanowi automatycznie przesłanki do sporządzenia remanentu (spisu z natury). Jeżeli przedsiębiorstwo w spadku nadal prowadzi działalność zmarłego podatnika, to nie nastąpi zaprzestanie tej działalności i w takim przypadku nie powstaje konieczność sporządzenia remanentu. Zatem przedsiębiorstwo w spadku przy obliczaniu wysokości uzyskanego dochodu ma prawo uwzględnić remanent sporządzony na dzień śmierci przedsiębiorcy (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 15 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.508.2019.2.MM).

1.4. Wyłączenia z prowadzenia pkpir

Obowiązek prowadzenia pkpir nie dotyczy osób, które:

• opłacają podatek dochodowy w formach zryczałtowanych;

• wykonują wyłącznie usługi przewozu osób i towarów taborem konnym;

• wykonują zawód adwokata wyłącznie w zespole adwokackim;

• dokonują odpłatnego zbycia składników majątku:

– po likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie,

– otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce (art. 24a ust. 3 ustawy o PIT).

W pkpir nie należy również rozliczać przychodów zaliczanych do innych źródeł przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza czy działy specjalne produkcji rolnej, np. przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Przykładowo w interpretacji ogólnej z 21 listopada 2013 r., nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, Minister Finansów uznał, że wynagrodzenie pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej, w której wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do:

• pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli pomoc prawną z urzędu pełnomocnik świadczy w ramach prowadzonej firmy, albo

• działalności wykonywanej osobiście, jeżeli czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu.

Rozliczenie handlu kryptowalutami. W ostatnich latach dynamicznie rozwija się rynek walut wirtualnych. Przychody z obrotu walutami wirtualnymi są obecnie kwalifikowane do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ustawy o PIT). Kwalifikacja do źródła przychodów – kapitały pieniężne jest dokonywana nawet wtedy, gdy podatnik osiągnie przychody z obrotu walutami wirtualnymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do przychodów z kapitałów pieniężnych z tytułu obrotu walutami wirtualnymi nie są natomiast zaliczane przychody podmiotów prowadzących działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie:

• wymiany walut wirtualnych i środków płatniczych,

• wymiany walut wirtualnych na inne waluty wirtualne,

• pośrednictwa w w/w wymianach,

• prowadzenia rachunków, czyli prowadzonych w formie elektronicznej zbiorów danych identyfikacyjnych, zapewniających osobom uprawnionym możliwość korzystania z jednostek walut wirtualnych, w tym przeprowadzania transakcji ich wymiany.

Przykładem są tu m.in. podmioty prowadzące giełdy walut wirtualnych czy kantory walut wirtualnych. Do przychodów z kapitałów pieniężnych zaliczane są przychody ze sprzedaży walut wirtualnych na giełdzie, w kantorze oraz na wolnym rynku. Na równi ze sprzedażą walut wirtualnych traktowana jest zapłata takimi walutami za towar, usługę lub prawo majątkowe niebędące walutą wirtualną oraz regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną. W tym przypadku przychód z kapitałów pieniężnych odpowiada cenie zakupionego towaru lub usługi. Opodatkowaniu podlega dochód podatnika, czyli możliwe jest uwzględnienie w kosztach podatkowych wydatków związanych z obrotem walutą wirtualną.

Wyłączenie z działalności gospodarczej sprzedaży mieszkań. Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody ze sprzedaży środków trwałych (art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT). Jednak nie zalicza się do nich m.in. przychodów z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, które są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2c ustawy o PIT). Przychody z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, również tych wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu w ramach źródła przychodu, którym jest sprzedaż rzeczy poza działalnością gospodarczą. W przypadku źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, obowiązek podatkowy powstaje, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie danej nieruchomości. Przychodem z działalności gospodarczej jest natomiast sprzedaż lokali mieszkalnych, które są traktowane w prowadzonej działalności gospodarczej jako towary handlowe czy wyroby gotowe, czyli środki obrotowe. Przychodem z działalności gospodarczej jest również sprzedaż budynków i lokali użytkowych, które są wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

1.4.1. Sprzedaż majątku likwidacyjnego

Przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

• pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,

• otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkami przewidzianymi w art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PIT.

Przychodu tego nie należy jednak rozliczać, jeżeli do odpłatnego zbycia doszło po upływie sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji prowadzonych samodzielnie, spółki niebędącej osobą prawną, lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce i odpłatne zbycie nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej (art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT). Dla rozliczenia tych przychodów podatnik nie musi zaprowadzać księgi przychodów i rozchodów. Przychody te musi natomiast rozliczyć w zeznaniu rocznym.

Do końca 2021 r. kwestia opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika w związku ze zmniejszeniem jego udziału w spółce osobowej była różnie interpretowana w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jednak organy podatkowe konsekwentnie w swoich interpretacjach wskazywały, że podatnik w takiej sytuacji osiąga przychód.

W celu zakończenia istniejących rozbieżności w orzecznictwie, ustawodawca od 1 stycznia 2022 r. zdecydował się wprost uregulować, że takie środki pieniężne uzyskane przez wspólnika tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce niebędącej osobą prawną są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

1.5. Pkpir w okresie zawieszenia działalności gospodarczej

Przedsiębiorca niezatrudniający pracowników i wpisany do CEIDG może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na czas nieokreślony albo określony, nie krótszy jednak niż 30 dni – art. 23 ust. 1 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (j.t. Dz.U. z 2025 r. poz. 1480). Przedsiębiorca wpisany do KRS może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy (art. 23 ust. 2 Prawa przedsiębiorców). W przypadku przedsiębiorcy wpisanego do CEIDG okres zawieszenia działalności gospodarczej rozpoczyna się od dnia wskazanego we wniosku o wpis zawieszenia i trwa do dnia wskazanego w tym wniosku, albo do dnia wskazanego we wniosku o wznowienie wykonywania działalności gospodarczej, albo do dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego. W przypadku przedsiębiorcy wpisanego do rejestru przedsiębiorców KRS okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej rozpoczyna się od dnia wskazanego we wniosku o zawieszeniu działalności gos­podarczej, nie wcześniej niż w dniu złożenia wniosku, i trwa do dnia wskazanego we wniosku o wpis informacji o wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej, który nie może być wcześniejszy niż dzień złożenia wniosku (art. 24 ust. 3 Prawa przedsiębiorców). W stosunku do zobowiązań publicznoprawnych, takich jak podatki, zawieszenie działalności gospodarczej wywiera skutki prawne od dnia, w którym się rozpoczyna. Skutek ten trwa do dnia poprzedzającego dzień wznowienia wykonywania działalności gospodarczej.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać z niej bieżących przychodów. Zawieszenie działalności gospodarczej zawiesza również amortyzację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono działalność. Przerwa w amortyzacji trwa do końca tego miesiąca, w którym wznowiono wykonywanie działalności gospodarczej. W okresie zawieszenia działalności przedsiębiorcy nie muszą również odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy za okres objęty zawieszeniem (art. 44 ust. 10 ustawy o PIT). Prawo to przysługuje bez względu na rodzaj płaconego podatku (skala, liniowy) czy metody odprowadzania zaliczek. Za okres zawieszenia działalności gospodarczej zasadniczo nie składa się również deklaracji VAT. Jednak od tej zasady istnieje wiele wyjątków, ponieważ zwolnienie nie dotyczy:

• podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

• podatników dokonujących importu usług lub nabywających towary – w zakresie których są podatnikiem,

• okresów rozliczeniowych, w których zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu,

• okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz za które musi zrobić korektę podatku naliczonego (art. 99 ust. 7a w zw. z ust. 7b ustawy o VAT).

Czynni podatnicy VAT mają obecnie obowiązek przesyłania plików JPK_V7. Jak wcześniej wspomniano, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej podatnicy VAT są zwolnieni z obowiązku składania deklaracji VAT. Dotyczy to również deklaracji składanych w ramach JPK_V7M/JPK_V7K. Ponadto, jeżeli podatnik – z uwagi na zawieszoną działalność gospodarczą – nie prowadzi zapisów w ewidencji VAT, nie ma również obowiązku wysyłania części ewidencyjnej JPK_V7 za okresy zawieszenia. Jednak w przypadku wystąpienia sytuacji, które obligują go do złożenia deklaracji, np. gdy podatnik dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, to pomimo zawieszenia działalności, uzupełnia on ewidencję VAT i wysyła JPK_V7 z deklaracją.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca:

• ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów,

• ma prawo przyjmować należności lub ma obowiązek regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej,

• ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie,

• ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej,

• wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa,

• ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej,

• może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą,

• może powołać albo odwołać zarządcę sukcesyjnego, o którym mowa w ustawie o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej (art. 25 Prawa przedsiębiorców).

W okresie zawieszenia działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może rozliczać w kosztach wydatków związanych z bieżącym prowadzeniem działalności gospodarczej. Rozliczenie tego typu wydatków w kosztach świadczy o wykonywaniu działalności gospodarczej. Inaczej jest z wydatkami wynikającymi z długoterminowych umów podpisanych przed zawieszeniem działalności. Przedsiębiorca ma obowiązek w okresie zawieszenia działalności gospodarczej regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia. Przykładem są czynsze z długoterminowych umów najmu, dzierżawy czy leasingu. Podatnik może przykładowo zaliczyć do kosztów w okresie zawieszenia raty leasingowe z umowy podpisanej przed zawieszeniem działalności.

Zapis w pkpir – styczeń 2026 r.

Wznowienie działalności gospodarczej oznacza powrót do możliwości osiągania z niej bieżących przychodów.

2. Przychody rozliczane w pkpir

W pkpir przewidziane są dwie kolumny do ujmowania przychodów:

• kolumna 9 – „Wartość sprzedanych towarów i usług”,

• kolumna 10 – „Pozostałe przychody”.

2.1. Kolumna 9 – „Wartość sprzedanych towarów i usług”

Kolumna 9 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i usług. Podatnik prowadzący działalność kantorową w kolumnie tej wpisuje miesięczną wysokość przychodu (sprzedaży wartości dewizowych), wynikającą z ewidencji kupna i sprzedaży wartości dewizowych.

Przychód z działalności gospodarczej jest przychodem należnym, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zapis w pkpir

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych VAT za przychód ze sprzedaży uważa się kwoty netto, bez podatku należnego VAT (art. 14 ust. 1 ustawy o PIT). Podatnik wyjątkowo rozlicza przychód z działalności gospodarczej w momencie otrzymania zapłaty za sprzedane towary czy usługi, choć wprowadzona od 1 stycznia 2025 r. metoda kasowa PIT istotnie rozszerza taką możliwość. Więcej na temat tej metody piszemy w dalszej części publikacji (zob. pkt 2.1.3. Przychody rozliczane metodą kasową PIT). Za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uznaje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (także częściowego wykonania usługi), jednak nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo

• uregulowania należności (art. 14 ust. 1c ustawy o PIT).

O momencie powstania przychodu w pierwszej kolejności decyduje dzień wydania towaru, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Tak będzie wtedy, gdy podatnik wystawi fakturę po wydaniu towaru czy wykonaniu usługi. Fakturę zasadniczo wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Przy czym faktury nie mogą być wystawiane wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi. Ograniczenie wcześniejszego wystawienia faktury do 60 dni przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi nie ma zastosowania, jeżeli faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, ust. 4 i ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT i zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

W praktyce faktura jest wystawiana często w dniu wydania towaru czy wykonania usługi. W takich przypadkach będzie to dzień powstania przychodu.

W przypadku usług złożonych, które rozliczane są w etapach, precyzyjne określenie momentu powstania przychodu wymaga analizy umowy podpisanej przez strony. Tylko wtedy możemy stwierdzić, czy otrzymane wpłaty za poszczególne etapy mają charakter definitywnej zapłaty za częściowo wykonaną usługę, czy też stanowią zaliczkę na poczet jej wykonania. W przypadku definitywnego charakteru wpłat za poszczególne etapy podatnik powinien wykazywać przychód w otrzymanej części w dacie zakończenia poszczególnych etapów usługi albo w dacie otrzymania tej wpłaty, jeżeli wystąpi ona wcześniej. Jeżeli wpłaty te mają charakter zwrotnej przedpłaty lub zaliczki, to rozpoznanie przychodu nastąpi w ostatecznej dacie wykonania usługi, chyba że podatnik wcześniej otrzyma już całość należności lub wystawi fakturę końcową. Takie wnioski potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 6 lipca 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.144.2018.3.BS), w której czytamy:

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

Omówiony problem nie dotyczy przychodów rejestrowanych w kasie fiskalnej, jeżeli podatnik przyjął, że przychód z tytułu zaliczki rozpoznaje w momencie jej wpłaty w kasie. W takim przypadku zaliczka ujęta w kasie jest przychodem.

Jeżeli chodzi o usługi ciągłe, to przychód powstaje ostatniego dnia okresu rozliczeniowego (określonego w umowie lub na fakturze), nie rzadziej niż raz w roku (art. 14 ust. 1e ustawy o PIT), jeżeli strony ustalą w umowie, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zawarcie takiej umowy w odniesieniu do usług ciągłych jest standardem. Jest ona zabezpieczeniem regularnych wpływów z tytułu świadczenia usług.

Z praktyki organów podatkowych:

• Przychód z tytułu usług budowlanych: W przypadku robót budowlano-montażowych przez wykonanie usługi rozumie się odbiór częściowy lub końcowy tych robót, potwierdzony stosownym protokołem odbioru. Dokument protokołu potwierdza należyte wykonanie zobowiązania przez wykonującego prace, a jednocześnie upoważnia go do żądania umówionego wynagrodzenia. Protokoły odbiorów częściowych i końcowych są jednym z elementów „dokumentacji budowy”, co wynika z art. 3 pkt 13 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (…). W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument wskazujący kto, kiedy i jakie prace wykonał, którego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę. Odbiór częściowy oraz końcowy wykonanych robót potwierdzony podpisanym stosownym protokołem jest powszechnie utożsamiany z wykonaniem usługi – dzień podpisania protokołu to dzień wykonania usługi. Zatem momentem powstania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu robót budowlanych (w tym instalacyjnych) – w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 14 ust. 1c tej ustawy – w sytuacji, gdy dojdzie do wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi przed dniem wystawienia faktury albo uregulowania należności, jest dzień wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Wobec tego, skoro Wnioskodawca zawiadomił Zleceniodawcę ustnie o dacie zakończenia robót instalacyjnych w budynku Inwestora, jednocześnie sporządził protokół potwierdzający odbiór robót instalacyjnych, jednak Zleceniodawca odmówił podpisania tego protokołu, nie wskazując w formie pisemnej przyczyn oraz powodów odmowy jego podpisania, ani nie sporządził innego protokołu odbioru robót, to należy stwierdzić, że brak jest dokumentu potwierdzającego wykonanie usługi. Stąd przychód dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należało zarachować w dacie wystawienia faktury, tj. 27 lipca 2018 r. Reasumując – skoro wystawienie faktury, której dotyczy pytanie, nastąpiło w lipcu 2018 r., jednocześnie brak jest potwierdzenia, że usługi instalacyjne zostały wykonane, to przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po wstał w dacie wystawienia tej faktury, tj. 27 lipca 2018 r. (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 2 września 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.238.2019.3.DS).

2.1.1. Faktury wystawione w KSeF

Przepisy dotyczące KSeF nie określają daty powstania przychodu, ponieważ to określa ustawa o PIT. Poprzez określenie daty wystawienia faktury ustrukturyzowanej mogą jednak wpływać na moment powstania przychodu w PIT. Fakturę ustrukturyzowaną wystawioną w KSeF uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur (art. 106na ust. 1 ustawy VAT). Ta zasada dotyczy faktur ustrukturyzowanych wystawianych w trybie online KSeF. Jednym z pól struktury XML faktury ustrukturyzowanej jest pole P_1, które dotyczy daty wystawienia faktury. Pole to musi być uzupełnione w momencie wysyłki faktury do KSeF. Data wystawienia faktury jest widoczna w Urzędowym Poświadczeniu Odbioru (UPO). Datą wystawienia faktury ustrukturyzowanej jest data przesłania faktury do KSeF, jednak przy założeniu, że data wystawienia faktury, wskazana przez podatnika w polu P_1 jest tożsama z datą przesłania faktury do KSeF.

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

Jeżeli data przesłania faktury ustrukturyzowanej do KSeF będzie późniejsza niż data wskazana przez podatnika w polu P_1 tej faktury, to taka faktura zostanie uznana za fakturę wystawioną w trybie offline24 (tryb dla problemów z internetem). W takim przypadku datą wystawienia faktury będzie data wskazana przez podatnika na fakturze w polu P_1, a nie data przesłania jej do KSeF (art. 106nda ust. 16 ustawy VAT).

W przypadku trybu offline24, który jest uregulowany w art. 106nda ustawy o VAT, fakturę dosyła się niezwłocznie do KSeF, nie później niż w następnym dniu roboczym po dniu jej wystawienia.

Oprócz trybu offline24 przepisy przewidują jeszcze tryb offline (niedostępność systemu, np. z powodu prac serwisowych) oraz tryb awaryjny. W przypadku trybu offline fakturę przesyła się do KSeF nie później niż w następnym dniu roboczym po dniu zakończenia okresu niedostępności. W przypadku trybu awaryjnego fakturę należy przesłać do KSeF nie później niż w ciągu 7 dni roboczych od zakończenia awarii KSeF. Faktury w ww. trzech trybach, czyli offline24, offline i awaryjnym uznaje się za wystawione w dacie wskazanej przez podatnika w polu P_1 struktury logicznej.

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

2.1.2. Rozliczenie otrzymanej zaliczki

Za przychód nie uważa się pobranych wpłat na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT). Co do zasady przychodem nie są więc zaliczki otrzymane na poczet ceny dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Istnieje przepis, który pozwala uznać zaliczki ewidencjonowane w kasie fiskalnej za przychód w momencie otrzymania (art. 14 ust. 1j ustawy o PIT). W przypadku wyboru takiego sposobu ustalania daty powstania przychodu, podatnik jest obowiązany stosować go przez cały rok podatkowy, a urząd skarbowy poinformować o wyborze tej metody w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym stosował ten sposób. Zawiadomienie w zeznaniu trzeba potwierdzać za każdy rok, w którym stosowana jest ta metoda rozliczania przychodów. Raz złożone zawiadomienie nie obejmuje lat kolejnych.

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

2.1.3. Przychody rozliczane metodą kasową PIT

Od 1 stycznia 2025 r. obowiązują przepisy wprowadzające kasową metodę rozpoznania przychodów i kosztów w prowadzonej działalności gospodarczej. Z rozwiązania mogą skorzystać podatnicy PIT prowadzący samodzielnie działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowej, podatkiem liniowym albo IP BOX i rozliczający się na podstawie pkpir. Metoda kasowa pozwala podatnikom odsunąć moment rozliczenia przychodu do czasu otrzymania zapłaty. Przypomnijmy bowiem, że przychód z działalności gospodarczej co do zasady jest przychodem należnym.

Podatnicy uprawnieni do stosowania metody kasowej. Z metody kasowej może skorzystać podatnik, w tym podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, osiągający przychody z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, jeżeli łącznie spełni następujące warunki:

• przychody z prowadzonej przez niego samodzielnie działalności gospodarczej w roku bezpośrednio poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczą kwoty 1 000 000 zł (ustawa z 21 listopada 2025 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakłada podniesienie limitu do 2 000 000 zł; na dzień oddania publikacji do druku ustawa czekała na podpis Prezydenta); w przypadku przedsiębiorstwa w spadku w przychodach będzie się również uwzględniało przychody z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przez zmarłego przedsiębiorcę,

• w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnik nie prowadzi ksiąg rachunkowych,

• złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze metody kasowej; trzeba to zrobić w terminie do 20 lutego roku podatkowego; w przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego oświadczenie trzeba złożyć w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu rozpoczęcia działalności gospodarczej, a jeżeli rozpoczęcie działalności gospodarczej nastąpi w grudniu roku podatkowego – w terminie do końca roku podatkowego.

Powyższe warunki powodują, że w praktyce z metody kasowej może korzystać ograniczona grupa podatników. Są to podatnicy prowadzący indywidualną działalność gospodarczą na mniejszą skalę. Ministerstwo Finansów potwierdziło stanowisko, że podatnik który prowadzi samodzielną działalność gospodarczą oraz równolegle jest wspólnikiem w spółce cywilnej, jawnej lub partnerskiej może stosować metodę kasową PIT. Takie prawo przysługuje mu jednak wyłącznie w stosunku do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie.

Oświadczenie o wyborze i rezygnacji z metody kasowej. Warunkiem skorzystania z metody kasowej jest złożenie oświadczenia o wyborze tej metody do urzędu skarbowego w terminie do 20 lutego roku podatkowego. W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego oświadczenie to należy złożyć w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu rozpoczęcia działalności gospodarczej, a jeżeli rozpoczęcie działalności gospodarczej nastąpiło w grudniu roku podatkowego – w terminie do końca roku podatkowego. Ustawodawca nie przewidział urzędowego wzoru takiego oświadczenia. Poniżej prezentujemy jego przykładowy wzór.

Wzór. Oświadczenie o wyborze metody kasowej w PIT

W przypadku wyboru metody kasowej rozliczania przychodów podatnik jest obowiązany stosować tę metodę przez cały rok podatkowy. Nie może być więc tak, że podatnik przez część roku stosuje metodę kasową, a przez część nie. Jeżeli podatnik zmarł w roku podatkowym, w którym stosował metodę kasową rozliczania przychodów, przedsiębiorstwo w spadku stosuje tę metodę do końca tego roku podatkowego.

Dokonany wybór metody kasowej rozliczania przychodów dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do 20. lutego roku podatkowego, zawiadomi na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tej metody rozliczania przychodów. Ustawodawca nie przewidział urzędowego wzoru takiego zawiadomienia. Poniżej prezentujemy jego przykładowy wzór.

Wzór. Zawiadomienie o rezygnacji z metody kasowej w PIT

Oświadczenia o wyborze oraz zawiadomienie o rezygnacji z metody kasowej należy złożyć pisemnie do urzędu skarbowego. Nie dokonamy tego przez system CEIDG czy przy okazji zeznania rocznego.

Wyboru metody kasowej PIT indywidualny przedsiębiorca, który jest czynnym podatnikiem VAT, może dokonać niezależnie od tego, czy stosuje taką metodę w VAT. Podatnik może zatem korzystać z metody kasowej PIT, nie korzystając z metody kasowej w VAT i odwrotnie. Może również korzystać z obu tych metod jednocześnie.

Transakcje objęte metodą kasową. Metoda kasowa dotyczy wyłącznie transakcji pomiędzy przedsiębiorcami (B2B), tj. podatnik będzie rozpoznawał przychód w sposób kasowy, gdy stroną transakcji będzie inny przedsiębiorca, w rozumieniu ustawy – Prawo przedsiębiorców. Metody kasowej podatnik nie zastosuje w transakcjach z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Metoda kasowa dotyczy wyłącznie transakcji udokumentowanych fakturami. Istotne znaczenie ma również to, żeby faktura była wystawiona w terminach określonych zgodnie z odrębnymi przepisami, czyli zgodnie z przepisami VAT. Fakturę zasadniczo wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Przy czym faktury nie mogą być wystawiane wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi. Ograniczenie terminu wcześniejszego wystawienia faktury do 60 dni przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi nie ma zastosowania, jeżeli faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, ust. 4 i ust. 5 pkt 4 ustawy VAT i zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

Data powstania przychodu w metodzie kasowej. W przypadku metody kasowej rozliczania przychodów za datę powstania przychodu uważa się dzień uregulowania należności, nie późniejszy niż dzień:

• upływu 2 lat, licząc od dnia wystawienia faktury, albo

• likwidacji działalności gospodarczej.

Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa powyżej, należy rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania. Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. W konsekwencji należy uznać, że „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji – wygaśnięciem zobowiązania. Wychodząc od wykładni literalnej należy przyjąć, że termin „uregulowanie” obejmuje wszelkie typy rozliczeń, takie jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata).

Ponadto, ustawodawca wyraźnie przewidział, że na potrzeby metody kasowej rozliczania przychodów przez uregulowanie należności rozumie się również:

• częściowe uregulowanie należności;

• wpłaty na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Odpowiednie regulacje w tym zakresie zawiera również rozporządzenie w sprawie pkpir. Zgodnie z nimi:

• w kolumnie 2 pkpir należy wpisać datę powstania przychodu zgodnie z metodą kasową;

• w kolumnie 3 i 4 pkpir należy wpisać numer faktury dokumentującej przychód rozliczany metodą kasową.

Zapis w pkpir

Jeżeli faktura zostanie wystawiona w roku podatkowym, w którym podatnik będzie stosował metodę kasową rozliczania przychodów, a uregulowanie należności nastąpi w roku podatkowym, w którym podatnik nie będzie stosował tej metody, do ustalenia daty powstania przychodu wynikającego z tej faktury podatnik przyjmie zasady ustalania tej daty stosowane w roku podatkowym, w którym faktura zostanie wystawiona (art. 14c ust. 8 ustawy o PIT).

Zapis w pkpir

Jeżeli faktura zostanie wystawiona w roku podatkowym, w którym podatnik nie będzie stosował metody kasowej rozliczania przychodów, a uregulowanie należności nastąpi w roku podatkowym, w którym podatnik będzie stosował tę metodę, do ustalenia daty powstania przychodu wynikającego z tej faktury podatnik przyjmie zasady ustalania tej daty stosowane w roku podatkowym, w którym faktura zostanie wystawiona (art. 14c ust 9 ustawy o PIT).

Zapis w pkpir

Ustawodawca wprowadza również definitywny termin powstania przychodu dla podatników stosujących metodę kasową, jeżeli należność nie została uregulowana. Za datę powstania przychodu uważa się bowiem dzień uregulowania należności, nie późniejszy niż dzień:

• upływu 2 lat, licząc od dnia wystawienia faktury, albo

• likwidacji działalności gospodarczej.

Zapis w pkpir

Przychody wyłączone z metody kasowej. Metoda kasowa rozliczania przychodów nie ma zastosowania do przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Metoda ta nie ma również zastosowania do przychodów wynikających z transakcji między podatnikiem a podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

2) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

• ten sam inny podmiot lub

• małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

3) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

4) spółkę komandytową i komandytowo-akcyjną i jej komplementariusza, lub

5) spółkę jawną będącą podatnikiem CIT i jej wspólnika, lub

4) podatnika i jego zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu należy rozumieć:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5:

• udziałów w kapitale lub

• praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

• udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia (art. 14c ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 23m ust. 2 ustawy o PIT).

Metoda kasowa rozliczania przychodów nie ma również zastosowania do przychodów wynikających z transakcji między podatnikiem a podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, lub zagranicznym zakładem położonym na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Listę krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową określa rozporządzenie Ministra Finansów z 18 grudnia 2024 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – Dz.U. z 2024 r. poz. 1929.

Ewidencja przychodów rozliczanych metodą kasową. Podatnicy, którzy wybiorą metodę kasową mają obowiązek prowadzić ewidencję faktur dokumentujących przychody rozliczane tą metodą. Ewidencja ta musi zawierać datę wystawienia faktury, numer faktury, kwotę należności wynikającą z faktury oraz datę uregulowania należności. Przedsiębiorstwo w spadku ma obowiązek kontynuować po zmarłym przedsiębiorcy prowadzenie ewidencji faktur. Przepisy nie przewidują urzędowego wzoru takiej ewidencji. Podatnik musi sporządzić ją samodzielnie. Ewidencję może prowadzić papierowo albo elektronicznie.

2.1.4. Rozliczenie korekty przychodów

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, dokonuje się jej poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (art. 14 ust. 1m ustawy o PIT). Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że korekty przychodu można dokonywać na koniec okresu rozliczeniowego, w którym wystawiono dokument korygujący.

Zapis w pkpir – maj 2026 r.

Zapis w pkpir – styczeń 2026 r.

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym należy dokonać korekty przychodu, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, jest on obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Zapis w pkpir – luty 2026 r.

Korekta przychodów nie dotyczy należności, które uległy przedawnieniu. Jeżeli korekta następuje po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej, likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną, to zmniejszenia lub zwiększenia przychodów dokonuje się w ostatnim okresie roz liczeniowym przed likwidacją pozarolniczej działalności gospodarczej, działów specjalnych produkcji rolnej lub zmianą formy opodatkowania. Co jednak zrobić, gdy podatnik nie ujmie w pkpir faktury sprzedażowej, np. przez pomyłkę? Jeżeli przyczyną korekty jest pomyłka, to podatnik jest obowiązany do jej rozliczenia w okresie pierwotnym, w którym powstał przychód.

Zapis w pkpir – kwiecień 2026 r.

2.2. Kolumna 10 – „Pozostałe przychody”

Kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych przychodów. Ich katalog jest szeroki i zróżnicowany. Zawiera go art. 14 ust. 2 ustawy o PIT. W kolumnie 10 pkpir rozlicza się m.in.:

1. Sprzedaż środka trwałego

Sprzedaż środka trwałego podatnik może ująć w pkpir na dwa sposoby.

Metoda 1. Wpisanie do pkpir przychodu oraz kosztu ze sprzedaży środka trwałego

Pierwszy sposób polega na wpisaniu do pkpir osobno przychodu osiągniętego ze sprzedaży środka trwałego i osobno kosztu tej sprzedaży. Taka możliwość wynika z zestawienia dwóch artykułów regulujących kwestię sprzedaży środków trwałych – art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o PIT. Z pierwszego przepisu wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych. Przychodem ze sprzedaży środka trwałego jest jego cena sprzedaży. U czynnych podatników VAT przychodem będzie kwota netto. W drugim z tych przepisów określono, co jest kosztem ze sprzedaży środka trwałego. Jest nim wartość początkowa środka trwałego pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Decydując się na ten sposób ewidencji sprzedaży środka trwałego, podatnik dokona wpisu przychodu osiągniętego ze sprzedaży w kolumnie 10 – „Pozostałe przychody”, a wyliczonego kosztu z tej sprzedaży w kolumnie 15 – „Pozostałe wydatki”.

Zapis w pkpir

Metoda 2. Wpisanie do pkpir dochodu (straty) ze sprzedaży środka trwałego

Artykuł 24 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem lub stratą z odpłatnego zbycia środka trwałego podlegającego amortyzacji jest różnica między przychodem uzyskanym z jego odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych. Różnicę tę należy powiększyć o dokonane odpisy amortyzacyjne. Z przepisów ustawy o PIT wynikają zatem dwa sposoby rozliczenia dochodu/straty ze sprzedaży środka trwałego. Oba prowadzą do tego samego wyniku i należy uznać je za prawidłowe. Decydując się na wpisywanie do pkpir od razu dochodu lub straty ze sprzedaży środka trwałego, podatnik dokonuje wpisu na podstawie wystawionej faktury sprzedaży, do której załącza rozliczenie dochodu (straty) z tej sprzedaży.

Zapis w pkpir

Jeżeli ze sprzedaży środka trwałego wynika strata, podatnik może ją ująć w kolumnie 10 ze znakiem minus.

Zapis w pkpir

Do przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie ma zastosowania metoda kasowa PIT.

Zapis w pkpir

Przychodem z działalności gospodarczej jest sprzedaż lokali mieszkalnych, które są traktowane w prowadzonej działalności gospodarczej jako towary handlowe czy wyroby gotowe, czyli środki obrotowe. Do przychodów tych nie zalicza się natomiast przychodów z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, które są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2c ustawy o PIT). Przychody z odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu poza tą działalnością na zasadach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W związku z tym sprzedaży lokalu mieszkalnego będącego środkiem trwałym nie rozlicza się w książce przychodów i rozchodów.

Koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości stanowią udokumentowane koszty jej nabycia lub wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Sam podatek wynosi 19 (art. 30e ust. 1 ustawy o PIT). Podstawą obliczenia tego podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ze sprzedaży a kosztami, powiększoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 30e ust. 2 ustawy o PIT). Rozlicza się go w odrębnym zeznaniu rocznym PIT-39. Zeznanie to należy złożyć w terminie od 15 lutego do końca kwietnia roku podatkowego następującego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż mieszkania. Podatnik może skorzystać ze zwolnienia od tego podatku, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczy na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło to odpłatne zbycie (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT).

2. Kary umowne

Zgodnie z Kodeksem cywilnym można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kary umowne otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią przychód w momencie ich otrzymania (art. 14 ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT).

Zapis w pkpir

Moment rozliczenia przychodu przy potrąconej karze umownej. Kara umowna stanowi przychód w momencie otrzymania. Kiedy więc dochodzi do zapłaty w przypadku kompensaty? Przepisy ustawy o PIT nie definiują instytucji potrącenia (kompensaty). Przy jej ocenie należy przyjąć takie skutki, jakie wynikają z przepisów prawa cywilnego. Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. W obrocie prawnym potrącenie występuje w postaci:

• kompensaty umownej – dokonywanej na podstawie umowy pomiędzy zainteresowanymi stronami;

• kompensaty ustawowej – opartej na przepisach art. 498–505 Kodeksu cywilnego, dokonywanej w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skutecznej o tyle, o ile zachowane zostaną przesłanki określone w tych przepisach.

Potrącenie jest zatem formą regulowania (wykonywania) zobowiązań, skutkującą powstaniem przychodu podatkowego w wysokości umorzonego (potrąconego) zobowiązania. W efekcie kara umowna stanowi przychód w momencie dokonania potrącenia.

3. Odszkodowania

Odszkodowania to nierozerwalny element naszego życia gospodarczego. Ich otrzymanie bądź zapłata wywiera określone skutki podatkowe. Większość z nich jest przychodem, często jednak korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Przychodem z działalności gospodarczej są odszkodowania dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Składnikami majątku związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są zarówno środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, jak i wszelkie inne składniki majątkowe, które są funkcjonalnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wolne od podatku dochodowego jest odszkodowanie za szkody w środku trwałym, z wyłączeniem samochodu osobowego, w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim na remont tego środka trwałego albo na zakup lub na wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego zaliczonego zgodnie z KŚT do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym była związana ta szkoda. Zwolnienie ma zastosowanie również w stosunku do wydatków poniesionych przez podatnika w okresie od dnia powstania szkody do dnia otrzymania odszkodowania. Wydatki sfinansowane z objętych zwolnieniem odszkodowań nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT).

Rozliczenia szkody w samochodzie osobowym pokrytej z AC. Ustawodawca przewidział w art. 21 ust. 1 pkt 29b ustawy o PIT zwolnienie dla odszkodowań za szkody w środku trwałym, w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku bezpośrednio po nim następującym na remont tego środka trwałego albo na zakup lub na wytworzenie we własnym zakresie środka trwałego zaliczonego zgodnie z KŚT do tego samego rodzaju co środek trwały, z którym związana była ta szkoda. Zwolnienie to nie ma jednak zastosowania do samochodów osobowych. W związku z tym, odszkodowanie AC dotyczące samochodu osobowego stanowiącego środek trwały w firmie podatnika stanowi dla niego przychód z działalności gospodarczej. Dla powstania przychodu z tego tytułu nie ma znaczenia forma rozliczenia z ubezpieczycielem, a więc to, że odszkodowanie nie zostało wypłacone podatnikowi, ale bezpośrednio warsztatowi naprawczemu. Przychód z tytułu odszkodowania powstaje u podatnika w dacie wypłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela firmie prowadzącej warsztat naprawczy.

Gdy samochód jest wykorzystywany w tzw. użytku mieszanym, a więc podatnik zalicza do kosztów tylko 75 wydatków ponoszonych w związku z jego użytkowaniem, to w tym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o PIT. Na jego podstawie do przychodów nie zalicza się zwróconych podatnikowi innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem organów podatkowych wypłaconego odszkodowania nie można potraktować jako zwrotu innych wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Odszkodowanie stanowi bowiem wykonanie świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrot wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym otrzymane odszkodowanie stanowi dla podatnika przychód podatkowy w całości, a nie tylko w 75.

Podatnik będzie mógł natomiast rozliczyć w kosztach wydatki, jakie poniósł na naprawę firmowego samochodu. Warunkiem rozliczenia naprawy powypadkowej samochodu w kosztach uzyskania przychodów jest bowiem posiadanie przez samochód ubezpieczenia AC (art. 23 ust. 1 pkt 48 ustawy o PIT). Gdy samochód jest wykorzystywany w użytku mieszanym podatnik zaliczy do kosztów wydatki w ramach limitu 75%. Potwierdzają to objaśnienia podatkowe wydane przez Ministra Finansów 9 kwietnia 2020 r. pt. „Wykorzystywanie samochodu osobowego w prowadzonej działalności – zmiany w podatkach dochodowych od 2019 roku”.

Zapis w pkpir

2.2.1. Rozliczenie dofinansowań

W kolumnie 10 pkpir należy również uwzględnić wszelkiego rodzaju dofinansowania, które nie są wyłączone z przychodów bądź nie korzystają ze zwolnienia od podatku. Przychodem z działalności gospodarczej są bowiem również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o PIT, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem sytuacji, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT). Oznacza to, że dotacje i inne dopłaty w części przeznaczonej na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie składników podlegających amortyzacji nie są w ogóle przychodem opodatkowanym PIT. Przychodem nie są również dotacje zwolnione od podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego. Od 1 stycznia 2024 r. podatnik może nie stosować tego zwolnienia w odniesieniu do tych dotacji, jeżeli do upływu terminu złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym je otrzyma, złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o rezygnacji ze stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do wskazanych w nim dotacji. Jeżeli podatnik uzna taką dotację za przychód opodatkowany, to będzie miał prawo zaliczyć do kosztów wydatki sfinansowane z tej dotacji, w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych sfinansowanych z dotacji (art. 21 ust. 42a ustawy o PIT).

Środki z Funduszu Pracy na podjęcie działalności gospodarczej. Środki przyznane przez PUP na podjęcie działalności gospodarczej korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121a ustawy o PIT. Dlatego otrzymane z PUP środki na rozpoczęcie działalności gospodarczej nie podlegają ujęciu ani jako przychód w pkpir, ani w zeznaniu rocznym. Podatnik może zaliczyć do kosztów wydatki sfinansowane ze środków otrzymanych z PUP na rozpoczęcie działalności gospodarczej, z wyjątkiem wydatków na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych, które podlegają amortyzacji. Wyłączone z kosztów są bowiem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych, która została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT). W efekcie odpisy amortyzacyjne od środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych sfinansowanych z dotacji przyznanej przez PUP na rozpoczęcie działalności nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zapis w pkpir

Dokonane odpisy amortyzacyjne podatnik rozliczy w kosztach dopiero przy rozliczeniu podatkowym sprzedaży środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Dochodem (stratą) ze sprzedaży środka trwałego jest różnica między przychodem (czyli uzyskaną ceną sprzedaży) a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego środka trwałego (art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT). Dochód ze sprzedaży środka trwałego powiększają również te odpisy amortyzacyjne, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zwrot dotacji. Zwrot dotacji na rozpoczęcie działalności gospodarczej nie powoduje u podatnika obowiązku korekty przychodów, ponieważ dotacja jest zwolniona od podatku. Podatnik nie wykazywał jej wcześniej w przychodzie. Wydatki na składniki wyposażenia nadal stanowią dla niego koszt uzyskania przychodów. Wydatki te wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie są wyłączone z kosztów na podstawie art. 23 ustawy o PIT. Zwrot dotacji nic nie zmienia w tym zakresie. Zwrot dotacji do PUP oznacza natomiast prawo zaliczenia do kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z dotacji. Zwrot przez podatnika dotacji oznacza bowiem, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT nie ma już zastosowania. W miesiącu zwrotu dotacji podatnik ma prawo zaliczyć dokonywane odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów. W miesiącu tym powinien zaliczyć do kosztów całość odpisów amortyzacyjnych przypadających za okres od wprowadzenia środka do ewidencji do zwrotu dotacji do PUP. Nie są natomiast kosztem dla podatnika kwoty wydatkowane na zwrot dotacji wraz z odsetkami. Wydatki na zwrot dotacji z odsetkami nie wykazują związku z przychodem podatnika (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT).

Zapis w pkpir

Środki z PFRON na rozpoczęcie działalności. Na zbliżonych zasadach dofinansowanie przyznawane przez PUP na rozpoczęcie działalności gospodarczej mogą otrzymać osoby niepełnosprawne. W ich przypadku środki finansowe pochodzą z PFRON i są przyznawane na podstawie ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (j.t. Dz.U. z 2025 r. poz. 913). Dofinansowanie przyznane na podjęcie działalności gospodarczej przez osobę niepełnosprawną wywołuje identyczne skutki podatkowe jak dofinansowanie przyznane ze środków Funduszu Pracy. Inna jest jednak podstawa prawna zwolnienia tych środków. Należy bowiem pamiętać, że to dofinansowanie pochodzi z PFRON, a nie ze środków FP. Są one zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a) ustawy o PIT. Oznacza to, że dotacji na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków PFRON osoba niepełnosprawna rozpoczynająca działalność nie musi wykazywać jako przychodu w pkpir czy zeznaniu rocznym. Z drugiej strony osoba ta nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych, która została sfinansowana z tej dotacji. Inne wydatki sfinansowane z omawianej dotacji podatnik może zaliczyć do kosztów.

Refundacja kosztów stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego. Wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym jest ta część refundacji na wyposażenie lub doposażenie stanowiska pracy, która jest przeznaczona na zakup lub wytworzenie środków trwałych albo zakup wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Refundacja przeznaczona na zakup składników podlegających amortyzacji nie jest przychodem opodatkowanym (art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT). Natomiast refundacja przeznaczona na zakup składników, które nie podlegają amortyzacji, jest przychodem z działalności gospodarczej przedsiębiorcy, który taką refundację otrzymuje. Refundację otrzymaną na wyposażenie (doposażenie) stanowiska pracy – w części przeznaczonej na inne wydatki niż zakup składników podlegających amortyzacji – podatnik musi zaliczyć do przychodów poprzez wpis w kolumnie 10 pkpir. Dla refundacji przeznaczonej na zakup składników niepodlegających amortyzacji ustawa o PIT nie przewiduje zwolnienia od podatku. Efektem takiego rozliczenia refundacji po stronie przychodów jest to, że otrzymujący ją przedsiębiorca:

• zaliczy do kosztów uzyskania przychodów wydatki na zakup składników niepodlegających amortyzacji,

• nie zaliczy do kosztów odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, która została pokryta z refundacji.

Zapis w pkpir

Dotacje na prowadzenie działalności gospodarczej w części przeznaczonej na wynagrodzenie osoby prowadzącej tę działalność. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego korzystają ze zwolnienia od podatku, ale z zastrzeżeniem m.in. art. 21 ust. 36 ustawy o PIT. Z zastrzeżenia tego wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która zostanie przeznaczona na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność. Oznacza to, że wynagrodzenia osób fizycznych prowadzących niepubliczne szkoły i przedszkola finansowane z dotacji podlegają opodatkowaniu. Otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu w ramach przychodów z działalności gospodarczej. Forma opodatkowania dotacji jest zależna od formy opodatkowania działalności gospodarczej. Jeżeli np. działalność gospodarcza jest opodatkowana podatkiem liniowym, to takim podatkiem jest również opodatkowana dotacja rozliczana w ramach tej działalności. Brak zwolnienia dla dotacji w części przeznaczanej na wynagrodzenie dyrektorów niepublicznych szkół i przedszkoli nie oznacza, że wynagrodzenia te można zaliczać do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Ministerstwa Finansów wynagrodzenia te nie mogą być rozliczane w kosztach uzyskania przychodów. Nie uważa się bowiem za koszty uzyskania przychodów m.in. wartości własnej pracy podatnika (art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT). Przez wartość pracy należy rozumieć wartość wszelkiego rodzaju pracy, niezależnie od tego, czy jest świadczona na podstawie prawnej, czy też bez takiej podstawy. Nie ma również znaczenia forma prawna wykonywania pracy. Na podstawie tego przepisu wartość wynagrodzenia osoby fizycznej będącej dyrektorem i jednocześnie właścicielem niepublicznego przedszkola czy szkoły nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zapis w pkpir

2.2.2. Przychód z tytułu nielegalnego zatrudnienia

Od 1 stycznia 2022 r. przychodem przedsiębiorcy jest wartość pracy osoby zatrudnionej nielegalnie. Nielegalne zatrudnienie oznacza w tym przypadku zatrudnienie przez pracodawcę osoby bez potwierdzenia na piśmie w wymaganym terminie rodzaju zawartej umowy i jej warunków. Przychód ten ustalany jest za każdy miesiąc, w którym zostało stwierdzone nielegalne zatrudnienie, w wysokości równowartości minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującego w danym miesiącu. Przy czym przychód powstaje na dzień stwierdzenia nielegalnego zatrudnienia (art. 14 ust. 2 pkt 20 ustawy o PIT). Przychód powstanie również, gdy wynagrodzenie z tytułu nielegalnego zatrudnienia zostanie faktycznie wypłacone osobie zatrudnionej nielegalnie (art. 14 ust. 2j ustawy o PIT).

Przychodem pracodawcy jest również ta część wypłaty, która zostanie wypłacona zatrudnionemu pracownikowi „pod stołem”. Wówczas przychodem pracodawcy jest ta część wynagrodzenia pracownika, która nie została ujawniona przez pracodawcę właściwym organom (art. 14 ust. 2 pkt 21 ustawy o PIT).

Oba rodzaje przychodów przedsiębiorca prowadzący pkpir wykaże w kolumnie 10 księgi.

Zapis w pkpir

Przepisy dotyczące przychodów z tytułu nielegalnego zatrudnienia mają zastosowanie do przypadków nielegalnego zatrudnienia oraz przypadków nieujawnienia właściwym organom części wynagrodzenia ze stosunku pracy zaistniałych od 1 stycznia 2022 r. (art. 69 ust. 1 ustawy nowelizującej z 29 października 2021 r.).

Wprowadzone rozwiązania prawne mają na celu ograniczenie zjawiska zatrudnienia na czarno oraz wypłacania części wynagrodzenie „pod stołem”. W ramach dalszych wprowadzonych od 1 stycznia 2022 r. rozwiązań pracodawca nie ma prawa zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłaconych, dokonanych lub postawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułu nielegalnego zatrudnienia oraz wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia w części, w jakiej pracodawca nie ujawnił ich właściwym organom państwowym (art. 23 ust. 1 pkt 55c ustawy o PIT). Ponadto w przypadku stwierdzenia nielegalnego zatrudnienia lub zaniżenia podstawy wymiaru składek pracowników, składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe od wynagrodzenia z tytułu nielegalnego zatrudnienia oraz od części nieujawnionego wynagrodzenia nie obciążają ubezpieczonego i opłacane są w całości z własnych środków przez płatnika składek (art. 16 ust. 1e ustawy o sus). To oznacza, że składki ZUS w takim przypadku finansowane normalnie z wynagrodzenia pracownika będą obciążać pracodawcę. Przy tym składki te nie są dla pracodawcy kosztem uzyskania przychodu (art. 23 ust. 1 pkt 55d ustawy o PIT). Domknięciem tych regulacji jest zwolnienie z PIT dla przychodów pracownika z tytułu nielegalnego zatrudnienia oraz dla przychodów pracownika w części, w jakiej pracodawca nie ujawnił ich właściwym organom państwowym (art. 21 ust. 1 pkt 151 ustawy o PIT).

2.2.3. Sprzedaż składników poleasingowych

Od 1 stycznia 2022 r. przedsiębiorca, który wykupi leasingowany składnik do majątku prywatnego, musi zapłacić podatek od jego sprzedaży dokonanej praktycznie przez 6 lat od wycofania składnika z działalności gospodarczej. Wynika to z tego, że od 1 stycznia 2022 r. przychodem z działalności gospodarczej jest przychód ze sprzedaży składników użytkowanych na podstawie leasingu operacyjnego, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 4, art. 14 ust. 2 pkt 19 ustawy o PIT).

Sprzedaż samochodu wykupionego z leasingu do majątku prywatnego do końca 2021 r. nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli została dokonana po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym samochód wykupiono do majątku prywatnego.

Przepisy dotyczące składników wykupowanych z leasingu mają zastosowanie do składników nabytych po 31 grudnia 2021 r. (art. 51 ustawy nowelizującej z 29 października 2021 r.).

Natomiast dla sprzedaży składników wykupionych z leasingu od 1 stycznia 2022 r. ma zastosowanie nowy 6-letni termin.

Zapis w pkpir

2.2.4 Dofinansowanie od agencji wykonawczych

Co do zasady przychodem z działalności gospodarczej nie są kwoty otrzymane od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa (art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o PIT). Agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa. W Polsce status agencji wykonawczej mają:

• Agencja Mienia Wojskowego,

• Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa,

• Agencja Rynku Rolnego,

• Agencja Nieruchomości Rolnych,

• Narodowe Centrum Nauki,

• Narodowe Centrum Badań i Rozwoju,

• Centralny Ośrodek Badania Odmian Roślin Uprawnych,

• Agencja Rezerw Materiałowych,

• Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości,

• Polska Agencja Kosmiczna.

Jednak od 1 stycznia 2024 r. podatnik może zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej dotacje, subwencje, dopłaty, inne nieodpłatne świadczenia lub kwoty otrzymane od agencji wykonawczych, jeżeli do upływu terminu złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym otrzymał dofinansowanie, złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zaliczeniu określonych dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń lub kwot otrzymanych od agencji wykonawczych do przychodów. W powyższym przypadku do kosztów stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych sfinansowanych z przychodów, których dotyczy to oświadczenie, przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT się nie stosuje (art. 14 ust. 9 ustawy o PIT). To oznacza, że zaliczając dofinansowanie do przychodów podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości, również od części sfinansowanej z dotacji od agencji.

2.3. Dowody księgowe rozliczające przychody

Zapisy w pkpir dotyczące przychodów ze sprzedaży powinny być dokonywane na podstawie:

• wystawionych faktur,

• raportów fiskalnych – w przypadku sprzedaży ujętej w kasie fiskalnej,

• wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego albo prowadzonego zestawienia sprzedaży (ewidencji sprzedaży) – w przypadku przychodów, które nie są udokumentowane fakturami lub raportami fiskalnymi.

W przypadku faktur i raportów fiskalnych zapisów dokonuje się do 20. dnia następnego miesiąca po miesiącu uzyskania tych przychodów. W przypadku ewidencji sprzedaży zapisów dokonuje się również do 20. dnia następnego miesiąca po miesiącu uzyskania przychodów, w jednej pozycji na koniec miesiąca. Zapisów dotyczących przychodów dokumentowanych dowodem wewnętrznym dokonuje się raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym (§ 11 rozporządzenia w sprawie pkpir). W dowodzie tym podatnik w jednej kwocie wykazuje wartość przychodów za dany dzień.

Zapis w pkpir

Ewidencja sprzedaży. Ewidencja sprzedaży prowadzona dla przychodów nieudokumentowanych fakturami powinna zawierać co najmniej:

• liczbę porządkową wpisu,

• datę uzyskania przychodu nieudokumentowanego fakturą oraz

• wysokość tego przychodu.

Podatnik jest obowiązany dokonywać zapisów w ewidencji sprzedaży jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym. Podatnik nie ujmuje w ewidencji sprzedaży przychodów rozliczanych w dowodach wewnętrznych oraz rejestrowanych na kasie fiskalnej.

Zapis w pkpir

Raporty fiskalne. Podatnicy, którzy ewidencjonują obrót z zastosowaniem kas rejestrujących dokonują zapisów przychodów w pkpir na podstawie danych wynikających z raportów dobowych skorygowanych o kwoty mające wpływ na wysokość przychodu. Podatnicy ci mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca na podstawie danych z miesięcznych zestawień raportów dobowych skorygowanych o kwoty mające wpływ na wysokość przychodu. Przy ewidencjonowaniu przychodów na podstawie raportów fiskalnych podatnicy nie wpisują do księgi kwot wynikających z faktur dokumentujących dokonanie sprzedaży uprzednio ujętej w ewidencji prowadzonej przy użyciu kas rejestrujących. Przykładowo faktury sprzedaży wystawiane do paragonów są już ujęte w raporcie okresowym z kasy fiskalnej (w JPK_V7 faktury te ewidencjonujemy z oznaczeniem „FP”). Tych faktur nie ujmujemy już odrębnie w przychodach w pkpir. Będą one rozliczone w pkpir na podstawie raportu fiskalnego. Oznaczeniu „FP” nie podlegają paragony fiskalne uznane za faktury uproszczone, czyli dokumentujące transakcje do kwoty 450 zł brutto (100 euro) i zawierające NIP nabywcy. Faktury te w pkpir wykazywane są tylko zbiorczo w raporcie fiskalnym.

Pomniejszenia obrotu z raportu fiskalnego o kwoty niestanowiące przychodu dokonuje się na podstawie:

• odrębnych ewidencji, np. ewidencji oczywistych pomyłek w kasie fiskalnej;

• dowodu wewnętrznego – w przypadku korekt, które nie podlegają ujęciu w odrębnych ewidencjach.

Taki dowód wewnętrzny stanowi podstawę dokonania zapisu w księdze ze znakiem (–). Dowód ten powinien zawierać co najmniej następujące dane: numer dowodu, datę wystawienia, oznaczenie raportu fiskalnego, którego dotyczy korekta, przyczynę korekty oraz wysokość korekty, która pomniejsza wysokość przychodu wynikającą z raportu fiskalnego.

Zapis w pkpir

Pozostałe przychody. Zapisy w księdze dotyczące pozostałych przychodów są dokonywane na podstawie dowodów potwierdzających te przychody, najpóźniej do 20. dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu uzyskania tych przychodów.

3. Koszty rozliczane w pkpir

W pkpir przewidziane są następujące kolumny do ujmowania kosztów:

• kolumna 12 – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”,

• kolumna 13 – „Koszty uboczne zakupu”,

• kolumna 14 – „Wynagrodzenia w gotówce i w naturze”,

• kolumna 15 – „Pozostałe wydatki”,

• kolumna 18 – „Koszty działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym”.

3.1. Kolumna 12 – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”

Kolumna 12 pkpir służy do ewidencjonowania zakupu towarów handlowych oraz materiałów. Rozporządzenie w sprawie pkpir wyróżnia materiały podstawowe i pomocnicze.

Towary handlowe i materiały należy ujmować w kolumnie 12 pkpir.

W przypadku otrzymania towaru handlowego, materiału podstawowego lub pomocniczego przed otrzymaniem faktury dostawcy należy sporządzić szczegółowy opis otrzymanego materiału lub towaru handlowego. Opis powinien zawierać:

• imię, nazwisko (firmę) i adres dostawcy,

• ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową i wartość materiału (lub towaru handlowego).

Sporządzony opis będzie podstawą zapisu w pkpir. Opis musi być potwierdzony datą przyjęcia oraz podpisem osoby, która przyjęła towar (materiał), przechowywany jako dowód zakupu i połączony z nadesłaną następnie fakturą. Jeżeli nie jest to faktura w postaci papierowej, podatnik uzupełnia opis o numer tej faktury, a w przypadku faktury wystawionej w KSeF – o numer identyfikujący tę fakturę w tym systemie. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze musi być wpisana do księgi w dniu otrzymania faktury. Jeżeli podatnik otrzyma fakturę przed dniem dokonania zapisu w księdze, opis dołącza do otrzymanej faktury, a zapisów w księdze dokonuje na podstawie otrzymanej faktury. Podatnik może nie sporządzać opisu, jeżeli zakup jest udokumentowany specyfikacją dostawcy. Specyfikacja powinna bowiem zawierać takie dane jak opis.

Ten sposób ewidencjonowania towarów handlowych i materiałów podstawowych jest taki sam w obu metodach prowadzenia pkpir – uproszczonej i memoriałowej.

Zapis w pkpir

Opóźnione dostawy. Nabywca towaru niekiedy otrzymuje go wyraźnie później niż fakturę. Taka sytuacja często ma miejsce w przypadku importu towarów. Wtedy zakup towaru należy ująć w dacie wystawienia faktury. W objaśnieniach do podatkowej księgi przychodów i rozchodów punkt trzeci przewiduje, że w kolumnie 2 pkpir powinno wpisywać się dzień miesiąca, który wynika z dokumentu będącego podstawą zrobienia wpisu – tj. datę poniesienia wydatku, otrzymania towaru lub uzyskania przychodu. W takim przypadku dowodem księgowym jest faktura, a data jej wystawienia jest datą ujęcia w pkpir. W kolumnie 2 pkpir „Data zdarzenia gospodarczego” należy wpisać datę wystawienia faktury. Data wystawienia faktury jest datą poniesienia kosztu uzyskania przychodów.

Zapis w pkpir

3.1.1. Faktury zakupu wystawione w KSeF

Co do zasady faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę (art. 106na ust. 3 ustawy o VAT). Należy jednak podkreślić, że koszty ujmujemy w pkpir co do zasady w dacie wystawienia faktury, którą w przypadku faktury ustrukturyzowanej jest data jej przesłania do KSeF (art. 106na ust. 1 ustawy o VAT). Jeżeli data przesłania do KSeF faktury wystawionej w KSeF będzie późniejsza niż data wskazana na fakturze przez podatnika w polu P_1, to faktura zostanie uznana za fakturę wystawioną w trybie offline24 (tryb dla problemów z internetem). Datą wystawienia faktury w tym trybie będzie data wskazana przez podatnika na fakturze w polu P_1, a nie data przesłania jej do KSeF (art. 106nda ust. 16 ustawy VAT).

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

Po wprowadzeniu nowego rozporządzenia w sprawie pkpir w pewnych sytuacjach data ujęcia towaru w pkpir przy sporządzeniu opisu przyjęcia towaru może budzić wątpliwości. Przepis § 9 ust. 1 w ostatnim zdaniu, mówi, że:

W przypadku trybu offline24 (niedostępność internetu) data otrzymania faktury to co do zasady data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w KSeF. Również w przypadku trybu offline (prace serwisowe) data otrzymania faktury to co do zasady data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w KSeF. Faktury w tych trybach uznaje się za wystawione w dacie wskazanej przez podatnika w polu P_1 struktury logicznej.

Zapis w pkpir

W trybie awaryjnym data otrzymania faktury to co do zasady:

• data jej faktycznego otrzymania przez nabywcę,

• data przydzielenia jej numeru KSeF – jeżeli data faktycznego otrzymania faktury będzie późniejsza niż data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w KSeF.

W tym trybie data wystawienia faktury to data wskazana przez podatnika w polu P_1 struktury logicznej.

Zapis w pkpir

W trakcie awarii całkowitej podatnik może wystawić fakturę w postaci papierowej lub fakturę elektroniczną. Po ustaniu awarii faktury nie są przekazywane do KSeF. Faktura nie jest opatrywana kodem/kodami QR.

Zapis w pkpir

W okresie dobrowolnego stosowania KSeF odbiorca musi wyrazić zgodę na otrzymywanie faktur w systemie. Jeśli jej nie wyrazi, sprzedawca musi dostarczyć mu fakturę w inny, uzgodniony sposób (np. w pliku PDF mailem), a za datę otrzymania faktury uznaje się dzień tego fizycznego doręczenia.

W sposób uzgodniony należy również doręczać faktury ustrukturyzowane, w przypadku gdy:

1) miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub

2) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub

3) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę, lub

4) nabywcą jest podatnik korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1 ustawy o VAT, lub

5) nabywcą jest podmiot, który nie posługuje się numerem, za pomocą którego jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, ani numerem identyfikacji podatkowej, inny niż nabywca, o którym mowa w pkt 1–3 i 6, lub

6) nabywcą jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (art. 106gb ust. 4 ustawy VAT).

Powyższe zasady dotyczą również odpowiednio faktur ujmowanych w kolumnach: 13 – „Koszty uboczne zakupu” i 15 – „Pozostałe wydatki”.

3.1.2. Problemy z kwalifikacją wydatku jako towar, materiał albo pozostały wydatek

Często w praktyce prowadzonej działalności gospodarczej trudno rozstrzygnąć, czy dane wydatki ująć jako towary i materiały w kolumnie 12 pkpir, czy zaewidencjonować je jako pozostałe wydatki w kolumnie 15 pkpir. Dotyczy to szczególnie działalności w zakresie usług niematerialnych. Kluczowe w tym przypadku jest to, czy używany komponent oddaje bezpośrednio usłudze swoje właściwości. Jeżeli tak, to jego zakup rozliczamy w kolumnie 12 pkpir, w przeciwnym razie – w kolumnie 15 pkpir. Każdy taki przypadek należy rozstrzygać indywidualnie, czego przykładem są poniższe, rozbieżne interpretacje.

Z praktyki organów podatkowych:

• Materiały używane w praktyce weterynaryjnej: Z przedstawionego w treści wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług weterynaryjnych. Do celów diagnostycznych wykonuje badania krwi, moczu, kału, cytologii, rozmazy, wymazy. Większość badań wykonywana jest w laboratorium wewnętrznym przychodni, a niektóre z nich wysyłane są do laboratorium zewnętrznego. Do wykonywania ww. badań Wnioskodawca używa probówek, wymazówek, igieł i strzykawek, wenflonów, jednorazowych slajdów diagnostycznych do maszyny biochemicznej, jednorazowych separatorów krwi pełnej i kubeczków na odwirowaną surowicę krwi, końcówki pipet do maszyny badającej krew, płynów niezbędnych do wykonywania badań morfologicznych krwi. W leczeniu i zabiegach używane są środki opatrunkowe, tj. wata, gazy, bandaże, opaski dziane, gipsowe, podgipsowe, usztywnienia do opatrunków, chusty chirurgiczne, skalpele, kleje chirurgiczne, rękawice chirurgiczne sterylne i niesterylne jednorazowe rękawice ochronne, maski chirurgiczne, plastry, przyrządy do przetaczania płynów i transfuzji krwi, absorbent do aparatu do znieczulania wziewnego. W operacjach chirurgicznych zużywane są nici chirurgiczne oraz druty chirurgiczne i elementy metalowe używane w chirurgii ortopedycznej. Podczas leczenia stacjonarnego zwierząt stosowane są jednorazowe podkłady chłonne, żwirki do kuwet dla hospitalizowanych kotów. W przychodni w celach utrzymania standardów higieniczno-sanitarnych stosowane są: alkohol etylowy, woda utleniona, mydło bakteriobójcze, formalina, środki dezynfekujące, pojemniki na odpady medyczne. Do leczenia zwierząt stosowane są także leki. Wszystkie ww. materiały nie są przeznaczone do sprzedaży, lecz służą do wykonania usługi, tj. wyleczenia zwierzęcia. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że usługą wykonaną przez Wnioskodawcę jest w istocie usługa weterynaryjna, przy użyciu opisanych we wniosku środków medycznych. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi – w rozumieniu cytowanych uprzednio przepisów rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów – uznać należy za wyroby gotowe. Wobec tego wskazane we wniosku środki medyczne – inne niż środki do utrzymania standardów higieniczno-sanitarnych – wchodzą w skład świadczonej przez Wnioskodawcę usługi i stają się jej elementem, bądź bezpośrednio oddają swoje właściwości i tym samym są zaliczane odpowiednio do materiałów podstawowych i pomocniczych, o których mowa w powołanym powyżej § 3 pkt 1 lit. b i c rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Natomiast wykorzystywane przez Wnioskodawcę, opisane we wniosku, środki do utrzymania standardów higieniczno-sanitarnych (alkohol etylowy, woda utleniona, mydło bakteriobójcze, formalina, środki dezynfekujące, pojemniki na odpady medyczne) pomimo tego, że służą świadczeniu przez Wnioskodawcę usług, to nie stają się główną substancją gotowego wyrobu (usługi weterynaryjnej) ani też bezpośrednio nie oddają wyro bowi (usłudze) swoich właściwości. W konsekwencji, środki medyczne – inne niż środki do utrzymania standardów higieniczno-sanitarnych, zużywane w toku świadczonych usług weterynaryjnych należy ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu” (obecnie kolumna 12 pkpir – przypis autora). Materiały te podlegają również ujęciu w spisie z natury, jako materiały podstawowe i pomocnicze. Natomiast środki do utrzymania standardów higieniczno-sanitarnych, jako niestanowiące materiałów pomocniczych oraz materiałów podstawowych w rozumieniu ww. rozporządzenia, nie będą podlegały ujęciu w spisie z natury (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 12 listopada 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.340.2019.1.DP).

• Materiały zużyte w diagnostyce lekarskiej: Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że bez wątpienia materiały jednorazowego użytku zużywane w związku z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą spełniają dwa pierwsze warunki niezbędne do uznania danego materiału za pomocniczy, tj. nie stanowią materiału podstawowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia oraz zostały zużyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednakże, z uwagi na niematerialny charakter świadczonych przez Wnioskodawczynię usług, nie oddają one bezpośrednio wyrobowi, czyli diagnozie lekarskiej, swoich właściwości. Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji gdy zużywane podczas wykonywania usług medycznych, tj. wykorzystywane przy badaniach lekarskich – laryngologicznych wzierniki uszne, leki (krople, maści, tabletki itp.), szpatułki, kompresy, materiały opatrunkowe, a przy badaniach lekarskich alergologicznych: leki, testy, komory do testów płatkowych (płatki), nożyki – lancety do testów, ustniki, nie stanowią materiałów podstawowych, pomocniczych, czy też towarów handlowych w rozumieniu § 3 pkt 1 lit. a, b, c ww. rozporządzenia, to nie mogą zostać ujęte zgodnie z § 24–25 w sporządzanym spisie z natury. Zakup ww. artykułów medycznych jednorazowego użytku winien być ewidencjonowany w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów (pozostałe wydatki) (obecnie kolumna 15 pkpir – przypis autora), przeznaczonej do wpisywania pozostałych kosztów (…), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 25 sierpnia 2022 r., nr 0114-KDIP2-2.4011.536.2022.1.RK).

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

3.1.3. Rozliczenie zmiany przeznaczenia towaru handlowego

Podatnik, który dokonuje zakupu towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży zalicza je do kosztów uzyskania przychodów. Zmieniając przeznaczenie tych towarów musi ustalić, czy poniesiony przez niego wydatek jest nadal związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskaniem przychodu. Jeżeli tak jest, to z kolumny 12 pkpir należy wystornować zakup towaru i wprowadzić go do kolumny 14 albo 15 pkpir, w zależności od przeznaczenia towaru.

Zapis w pkpir

Towar przekazany pracownikowi. Towar przekazany pracownikowi traci charakter towaru handlowego, tj. przeznaczonego do sprzedaży. Podatnik musi wystornować wartość tego towaru z kolumny 12 pkpir. Kolumna ta jest bowiem przeznaczona wyłącznie do ewidencji zakupów towarów handlowych i materiałów. Wartość towaru przekazanego pracownikowi nadal stanowi koszt podatkowy dla przedsiębiorcy. Jest to forma wynagrodzenia pracownika w naturze. Świadczenie to należy ująć w kolumnie 14 pkpir – „Wynagrodzenia w gotówce i w naturze”. Wartość wynagrodzeń w naturze należy wyliczyć, uwzględniając ceny rynkowe stosowane w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich udostępnienia. Jeżeli przedmiotem świadczenia w naturze są rzeczy wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, wyceny wynagrodzenia należy dokonać według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (pkt 12 objaśnień do pkpir). Stosując się do tych przepisów, pracodawca przyjmie za wartość wynagrodzenia cenę sprzedaży stosowaną w obrocie rzeczami przekazanymi pracownikowi. Podstawą zapisu wynagrodzenia w naturze będzie lista płac albo inny dokument, na którym pracownik podpisem potwierdzi przyjęcie tego świadczenia. Wartość świadczenia w naturze pracodawca powinien doliczyć do innych przychodów pracownika w danym miesiącu w celu obliczenia zaliczki na podatek oraz składek ZUS. U podatników VAT przekazanie towaru pracownikowi może spowodować obowiązek rozliczenia podatku należnego, jeżeli przy jego nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT).

Zapis w pkpir

Przeznaczenie towaru na potrzeby prywatne. Jeżeli podatnik przeznacza towar na potrzeby prywatne, to koszt poniesiony na jego zakup nie będzie miał związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie będzie więc stanowił kosztu uzyskania przychodu. Należy zatem wystornować dokonany wcześniej zakup z pkpir. W przypadku podatników niebędących podatnikami VAT należy dokonać tylko wyksięgowania z kolumny 12 pkpir ze znakiem minus. Natomiast podatnicy VAT, którzy przy zakupie towarów mieli prawo odliczenia VAT naliczonego, są co do zasady zobowiązani do odprowadzenia VAT należnego.

3.1.4. Straty w towarach handlowych

Poniesione straty w środkach obrotowych (takimi są towary handlowe) podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Jednak, jak podkreślił NSA w wyroku z 17 grudnia 2002 r., sygn. akt III SA 1152/01, nie w każdej sytuacji straty w środkach obrotowych powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów. Straty muszą być zawsze rzeczywiste i prawidłowo udokumentowane. NSA uznał za stratę obiektywny stan, którego zaistnienie jest pochodną zdarzeń niezależnych od woli podatnika. W tej definicji będą się mieściły straty powstałe z powodu wszelkich zdarzeń losowych, takich jak pożar czy powódź. Podatnik musi jednak zadbać o prawidłowe udokumentowanie takiej straty, np. protokołem policji, straży pożarnej czy innej instytucji, która zajmowała się wyjaśnianiem okoliczności powstania strat. Protokół może również sporządzić we własnym zakresie podatnik. Stratami, które podatnik może zaliczyć do kosztów są również niedobory inwentaryzacyjne. Występują one wtedy, gdy stan magazynowy towaru jest niższy niż wynikający z rozliczenia ilościowego zakupu-sprzedaży towaru. Kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko te niedobory inwentaryzacyjne w towarach handlowych:

• które zostały uznane za niezawinione oraz

• których okoliczności powstania, a także przyczyny zostały wyczerpująco udokumentowane.

Nie stanowią kosztu uzyskania przychodów straty będące wynikiem braku staranności bądź nieracjonalnego działania podatnika, nawet jeśli mieszczą się w normach ustalonych przez daną jednostkę gospodarczą. Stwierdzone straty w towarach handlowych należy wystornować z kolumny 12 pkpir. Jeżeli podatnik uznaje je za niezawinione, to na podstawie sporządzonego protokołu strat może je zaliczyć do kosztów poprzez wpis w kolumnie 15 pkpir – „Pozostałe wydatki”.

Zapis w pkpir

Każdy przypadek straty w środkach obrotowych należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie. Przykładowo likwidację części samochodowych ze względu na brak zapotrzebowania rynkowego na nie przez kilka lat można uznać za gospodarczo uzasadnioną, pod warunkiem, że skala likwidacji nie wskazuje na brak racjonalności w wielkości zamówień dokonywanych przez podatnika. Zaliczenie strat do kosztów jest możliwe wyłącznie w przypadku prawidłowego udokumentowania likwidacji. Takim dokumentem jest protokół likwidacji w przypadku fizycznej likwidacji części samochodowych.

Zapis w pkpir

3.2. Kolumna 13 – „Koszty uboczne zakupu”

Kolumna 13 pkpir jest przeznaczona do wpisywania kosztów związanych bezpośrednio z zakupem towarów handlowych i materiałów, takich jak koszty transportu, załadunku i wyładunku czy ubezpieczenia w drodze. To oczywiście tylko przykłady. Podatnik może bowiem rozliczyć w tej kolumnie także inne koszty, które uzna za bezpośrednio związane z zakupem towarów.

Zapis w pkpir

3.3. Kolumna 14 – „Wynagrodzenia w gotówce i w naturze”

Kolumna 14 jest przeznaczona do wpisywania wynagrodzeń brutto wypłacanych pracownikom (w gotówce i w naturze). Wynagrodzenia w naturze, jeżeli przedmiotem świadczeń w naturze są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, wpisuje się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców, a w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy albo praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Wpisu dokonuje się na podstawie:

• listy płac lub innych dowodów, na których pracownik potwierdza własnym podpisem kwoty otrzymanych wynagrodzeń w gotówce i w naturze – w przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie,

• innych dowodów, np. przelewu, jeżeli wynagrodzenie wypłacono przelewem bankowym (pkt 12 objaśnień do pkpir).

W kolumnie tej ewidencjonuje się również wynagrodzenia wypłacane osobom z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło (pkt 12 objaśnień do pkpir).

3.3.1. Wynagrodzenia pracownicze

W przypadku wynagrodzeń pracowników istnieją różne warianty momentu ich ujęcia w kosztach uzyskania przychodów. Wynagrodzenia mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów memoriałowo, tj. w miesiącu, za który są należne. Warunkiem jest jednak dokonanie ich wypłaty przez pracodawcę w obowiązującym go terminie (art. 22 ust. 6ba ustawy o PIT). Termin ten wynika z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Gdy pracodawca naruszy obowiązujący go termin wypłaty wynagrodzeń, może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dopiero w dacie ich wypłaty, czyli na zasadzie kasowej.

Składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów, a więc z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 22 ust. 6bb ustawy o PIT).

W przypadku uchybienia terminowi wskazanemu w art. 22 ust. 6bb ustawy o PIT składki społeczne w części finansowanej przez pracodawcę oraz na FP, FS i FGŚP stanowią koszty uzyskania przychodów wyłącznie kasowo,tj. w momencie ich zapłaty.

Zapis w pkpir

Wynagrodzenie zwolnione od podatku w kosztach. W kolumnie 14 pkpir należy ująć również te świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które u pracownika korzystają ze zwolnienia od podatku, ale pracodawca może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Potrącenia z wynagrodzenia pracownika. Pracodawca ma prawo potrącić z wynagrodzenia pracownika koszty naprawy uszkodzonego przez niego sprzętu, np. laptopa, pod warunkiem, że uszkodzenie nastąpiło z winy pracownika. Potrącenia powinien dokonać z kwoty do wypłaty, jaka przysługuje pracownikowi. Pełną kwotę wynagrodzenia brutto pracodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast potrąconą kwotę za naprawę laptopa pracodawca powinien zaliczyć do swoich przychodów z działalności gospodarczej. Pracownik może odpowiadać za szkodę wyrządzoną pracodawcy (w tym przypadku uszkodzenie laptopa) w jednym z dwóch trybów:

• odpowiedzialności za szkodę albo

• odpowiedzialności za mienie powierzone.

W obu przypadkach pracodawca ma prawo obciążyć pracownika kosztami naprawy laptopa, jeżeli jego uszkodzenie powstało z winy pracownika. To pracodawca obowiązany jest wykazać winę pracownika, czyli związek przyczynowy między szkodą a zachowaniem pracownika. Nie można natomiast obciążać pracownika kosztami naprawy laptopa, jeżeli jego uszkodzenie nie wynikało z winy pracownika, lecz np. z normalnego zużycia technicznego jego części.

Zapis w pkpir

3.3.2. Wynagrodzenia z umów o dzieło, zlecenia

Wynagrodzenia z umów zlecenia lub o dzieło (działalność wykonywana osobiście) zalicza się do kosztów podatkowych w momencie dokonania ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji zatrudnionej osoby (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PIT). Dotyczy to również wynagrodzeń z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o PIT np. honorariów z praw autorskich i praw pokrewnych. Mowa jest o kwotach brutto tych wynagrodzeń. Jeżeli przy umowie zlecenia lub umowie o dzieło powstaje obowiązek ubezpieczeń społecznych, to składki ZUS w części finansowanej przez płatnika składek (zleceniodawcę) należy zaliczyć do kosztów w momencie ich wpłaty do ZUS (art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o PIT). W praktyce będzie to miesiąc następny po miesiącu wypłaty wynagrodzenia z umowy zlecenia, ponieważ składki ZUS za osoby zatrudnione należy odprowadzić do 20. dnia następnego miesiąca. Część składek ZUS finansowaną bezpośrednio ze środków zleceniodawcy należy ująć w kolumnie 15 pkpir – „Pozostałe wydatki”. Oprócz zawartej umowy przedsiębiorca powinien sporządzać rozliczenie, które pozwoli na prawidłowe wyliczenie zaliczek i kwot do wypłaty za każdy miesiąc. W przypadku wypłaty wynagrodzenia w kasie zleceniobiorca lub wykonujący dzieło potwierdzi jego odbiór podpisem złożonym na sporządzonym rozliczeniu.

Zapis w pkpir

Zapis w pkpir

3.3.3. Nie każde wynagrodzenie w kolumnie 14 pkpir

Należy zaznaczyć, że nie każde wynagrodzenie pracownika będzie ujmowane w kolumnie 14 pkpir. Przepisy ustawy o PIT przewidują, że koszt wytworzenia, który stanowi wartość początkową amortyzacji środka trwałego, powiększa się m.in. o koszt wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi (art. 22g ust. 4 ustawy o PIT). W przepisie tym chodzi o wynagrodzenia tych pracowników, którzy są bezpośrednio zaangażowani w wytworzenie środka trwałego. W takim przypadku wartość wynagrodzeń zostanie zaliczona do kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne, które należy ująć w kolumnie 15 pkpir. W kolumnie 15 należy również rozliczyć podróże służbowe pracowników.

3.3.4. Wynagrodzenie członków rodziny

Kosztem uzyskania przychodu jest wartość pracy małżonka lub małoletnich dzieci podatnika, a także małżonków i małoletnich dzieci wspólników z tytułów takich jak m.in. stosunek pracy, umowa zlecenia i o dzieło czy odbywanie praktyk absolwenckich. Kosztem nie jest jednak wartość pracy własnej podatnika.

Zapis w pkpir

3.4. Kolumna 15 – „Pozostałe wydatki”

Kolumna 15 pkpir jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów, poza tymi, które należy ująć w kolumnach 12–14 pkpir. W kolumnie tej należy ująć tylko wydatki, które nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Wpisuje się w niej w szczególności takie wydatki jak: czynsz za lokal, opłata za energię elektryczną, gaz, woda, c.o., opłata za telefon, zakup paliw, koszt remontów, amortyzacja środków trwałych, składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość kupionego wyposażenia. To wyliczenie ma oczywiście charakter przykładowy i nie wyczerpuje wszystkich wydatków, które mogą być zaliczone do kosztów poprzez wpis w kolumnie 15 pkpir.

3.4.1. Podróże służbowe pracowników

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową (art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy). Warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż państwowa lub samorządowa jednostka budżetowa określa się w układzie zbiorowym pracy, w regulaminie wynagradzania lub w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania (art. 77⁵ § 3 Kodeksu pracy). Dopiero brak odpowiednich postanowień w tych wewnętrznych aktach powoduje, że mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej – j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 2190 (dalej: rozporządzenie z 29 stycznia 2013 r. w sprawie podróży służbowych).

Zwolnienie od podatku. Wypłacane pracownikom należności z tytułu podróży służbowych są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT do wysokości określonej w rozporządzeniu z 29 stycznia 2013 r. w sprawie podróży służbowych. Oznacza to, że jeśli należności mieszczą się w określonych limitach, to będą wolne od podatku. Gdyby pracodawca w swoim zakresie określił wyższe należności, ze zwolnienia skorzystają tylko kwoty mieszczące się w limitach przewidzianych przez rozporządzenie z 29 stycznia 2013 r. w sprawie podróży służbowych (np. kwota diety w podróżach krajowych wynosi 45 zł). Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są również kwoty otrzymane przez pracowników z tytułu używania samochodów w celu odbycia podróży służbowej – do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej z zastosowaniem stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu.

Koszty pracodawcy. Należności z tytułu podróży służbowych wypłacone pracownikom stanowią koszty uzyskania przychodu, z wyjątkiem dotyczącym samochodu pracownika – przepisy ustawy o PIT nie przewidują tu szczególnych limitów. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 36 lit. a) ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby wykonywanej działalności w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) – w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną z zastosowaniem stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu. W przypadku zwrotu tych należności pracodawca może więc wypłacać kwoty przewyższające limit wynikający z przemnożenia przejechanych kilometrów i stawek normatywnych, ale nadwyżka ponad limit kilometrówki nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu. Bezwzględnym warunkiem zaliczenia tych należności do kosztów jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez pracodawcę na koniec miesiąca (art. 23 ust. 5 ustawy o PIT).

Rozliczenie w pkpir. Podatnicy prowadzący pkpir ujmują wydatki z tytułu podróży służbowej na podstawie dowodu wewnętrznego. Dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży powinny zawierać co najmniej następujące dane:

• imię i nazwisko osoby podróżującej,

• cel podróży, nazwę miejscowości docelowej,

• liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu),

• stawkę i wartość przysługujących diet.

Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety ani wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika. Wydatki z tytułu podróży służbowych powinny być rozliczone w kolumnie 15 pkpir.

Zapis w pkpir

W podobny sposób można rozliczyć podatkowo podróże służbowe nie tylko pracowników, ale też osób zatrudnionych na innej podstawie, np. na umowy zlecenia czy umowy o dzieło. Ważne, żeby postanowienia dotyczące zwrotu należności za odbyte podróże służbowe znalazły się w samej umowie.

3.4.2. Podróż służbowa samochodem elektrycznym

Limity kilometrówki przewidziane dla samochodów spalinowych nie mają zastosowania w przypadku odbywania podróży służbowych samochodami elektrycznymi. Zdaniem Szefa KAS oznacza to, że zwrot kosztów z tytułu odbycia podróży służbowej samochodem elektrycznym jest zwolniony od podatku dochodowego bez żadnego limitu. Szef KAS podkreślił to w interpretacji zmieniającej z 26 października 2023 r., sygn. DOP3.8222.4.2022.CNRU (w systemie KIS widnieje jako aktualna):

Innego zdania jest obecnie Ministerstwo Finansów, które w odpowiedzi z 17 lipca 2025 r., sygn. DD3.054.33.2025 na interpelację poselską nr 10 568 stwierdziło:

Ponadto Ministerstwo w przywołanej odpowiedzi uznało, że:

W efekcie – zdaniem Ministerstwa Finansów – wydatki ponoszone przez pracodawcę z tego tytułu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wobec tych wątpliwości skorzystanie ze zwolnienia od podatku dla kwot zwracanych tytułem kosztów przejazdu w podróży służbowej samochodem elektrycznym oraz zaliczenie tych kwot do kosztów uzyskania przychodów jest obecnie obarczone ryzkiem podatkowym. Nie zmienia to jednak faktu, że w ocenie autora wykładnia dokonana przez Szefa KAS nie straciła nic na swojej aktualności. Dla bezpieczeństwa tego rozwiązania warto wystąpić o własną interpretację indywidualną w tej sprawie. Dostrzegając wagę problemu, Ministerstwo Infrastruktury planuje wprowadzić nowe rozporządzenie, które swoim zakresem będzie obejmować również samochody elektryczne. Projekt nowego rozporządzenia w sprawie kilometrówki zakłada odejście od kryterium pojemności silnika na rzecz rodzaju napędu i jego mocy. Kilometrówka dla samochodów osobowych po zmianach ma wynosić:

• 1,04 zł lub 1,34 zł za km dla samochodów spalinowych (w zależności od tego, czy maksymalna moc silnika przekracza 75 kW),

• 0,83 zł lub 1,10 zł za km dla samochodów hybrydowych (również w zależności od tego, czy maksymalna moc silnika przekracza 75 kW),

• 0,60 zł za km dla samochodów elektrycznych i napędzanych wodorem.

Dla motocykli i motorowerów kilometrówka ma wynosić:

• 0,75 zł za km – motocykl spalinowy,

• 0,35 zł za km – motocykl elektryczny,

• 0,45 zł za km – motorower spalinowy

• 0,20 zł za km – motorower elektryczny.

Stawki dla pojazdów z napędami alternatywnymi są wyraźnie niższe niż dla ich spalinowych odpowiedników. Ministerstwo Infrastruktury tłumaczy to niższym kosztem ich użytkowania, prostszą konstrukcją oraz mniejszym zużyciem części.

Zapis w pkpir

3.4.3. Podróż służbowa właściciela firmy

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT przedsiębiorcy mają prawo zaliczyć do kosztów diety z tytułu własnych podróży służbowych oraz podróży osób z nimi współpracujących. Do kosztów można zaliczyć diety naliczone według zasad określonych dla pracowników. W pkpir diety przedsiębiorcy czy osoby współpracującej należy ująć w kolumnie 15, na podstawie sporządzonego dowodu wewnętrznego. Przedsiębiorca może odbyć podróż służbową:

• odpłatnymi środkami komunikacji, np. pociągiem, samolotem – wtedy do kosztów zalicza wydatki na bilet,

• samochodem stanowiącym środek trwały,

• samochodem osobowym niewprowadzonym do ewidencji środków trwałych.

Wydatki na nocleg przedsiębiorca ujmuje w kosztach na podstawie otrzymanej faktury.

Zapis w pkpir

Podczas zagranicznych podróży służbowych odbywanych przez właścicieli firm ponoszone są różne koszty. W praktyce często zdarza się, że z różnych powodów przy drobnych wydatkach, takich jak np. opłata gotówką za winiety nie dostają faktur tylko paragony. W związku z tym nasuwa się pytanie: czy na podstawie tych paragonów mogą wpisać do pkpir wydatek poniesiony na winiety?

Zapisy w pkpir są dokonywane w języku polskim i w walucie polskiej (§ 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie pkpir). Jednocześnie przepisy tego rozporządzenia wprost nakazują, żeby dowód księgowy był sporządzony w języku polskim, a jego treść była pełna i zrozumiała. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote po kursie obowiązującym w dniu dokonania operacji, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej (§ 6 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pkpir). Dowód zapłaty za zagraniczną winietę nie spełnia ww. warunków. Wydatki na winiety nie zostały również wymienione wprost w przepisach rozporządzenia jako te, które mogą być ujęte w pkpir bezpośrednio na podstawie paragonu potwierdzającego ich zakup.

Zapis w pkpir

3.4.4. Rozliczenie samochodu osobowego

Sposób rozliczenia samochodu osobowego różni się, w zależności od tego, czy jest to samochód:

• będący własnością podatnika, ale niewprowadzony do ewidencji środków trwałych,

• będący środkiem trwałym,

• używany na podstawie umowy leasingu, najmu czy innej podobnej umowy.

Zacznijmy jednak od definicji samochodu osobowego dla celów PIT.

Samochód osobowy niewprowadzony do ewidencji środków trwałych. W przypadku samochodów osobowych będących własnością podatnika, które nie są środkami trwałymi, podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych 20 wydatków z tytułu kosztów używania tych samochodów oraz składek na ich ubezpieczenie (art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT). Za koszty używania samochodu uznaje się np.:

• zakup paliwa,

• opłaty parkingowe,

• naprawy i części zamienne,

• przeglądy i usługi serwisowe.

Warunkiem zaliczenia tej części wydatków do kosztów jest wykorzystywanie tego samochodu również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, a nie tylko do celów prywatnych. Od razu powstaje pytanie – w jaki sposób podatnik ma udowodnić, że samochód jest wykorzystywany nie tylko do celów prywatnych? Wcześniej podatnik potwierdzał to w prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu oraz dowodem księgowym. Przy obecnych rozwiązaniach, w razie wątpliwości organów, podatnik zdany jest na ogólne reguły dowodowe. Nakazują one dopuszczenie jako dowód wszystkiego, co jest zgodne z prawem. Podstawową sprawą jest zatem posiadanie dowodu księgowego, np. w postaci faktury. Poniesione wydatki, o których mowa, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o VAT nie stanowi podatku naliczonego oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (art. 23 ust. 5a ustawy o PIT). W przypadku samochodów osobowych w użytku mieszanym zasadą jest odliczenie 50 VAT naliczonego. Oznacza to, że limitowi 20 podlega kwota netto wydatków plus 50 VAT naliczonego, który nie podlega odliczeniu w ramach rozliczeń VAT. Limit liczymy każdorazowo przy rozliczeniu wydatku w kosztach.

Zapis w pkpir

W przypadku podatnika zwolnionego od VAT limit 20% liczymy od kwoty brutto, tj. netto plus 100% VAT naliczonego.

Samochód osobowy będący środkiem trwałym. W przypadku samochodów osobowych będących środkami trwałymi, używanych również do celów prywatnych, podatnik może zaliczyć do kosztów jedynie 75% kosztów ich używania (art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o PIT). Poniesione wydatki, o których tu mowa, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o VAT nie stanowi podatku naliczonego oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (art. 23 ust. 5a ustawy o PIT). W przypadku samochodów osobowych w użytku mieszanym zasadą jest odliczenie 50% VAT naliczonego. Oznacza to, że limitowi 75% podlega kwota netto wydatków plus 50% VAT naliczonego, który nie podlega odliczeniu w ramach rozliczeń VAT. Limit liczymy za każdym razem przy rozliczaniu wydatku w kosztach.

Zapis w pkpir