Interpretacja indywidualna z dnia 16 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.210.2026.2.MC

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Województwo (dalej „ Województwo”) jest jednostką samorządu terytorialnego, której ustrój reguluje ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 581 ze zm.). Zgodnie z przywołaną wyżej ustawą Województwo wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 6 ust. 1 pkt 1 u.s.w.). W celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 8 ust. 1 u.s.w.).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne lub spółdzielnie, a także może przystępować do takich spółek lub spółdzielni.

Samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie promocji i ochrony zdrowia (art. 14 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Województwo jest jedynym wspólnikiem A. Sp. z o.o. (zwaną dalej „Spółką”) - ma 100% udziałów w kapitale zakładowym wyżej wskazanej Spółki.

Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 30 września 2013 r.

Spółka powstała w trybie art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, w wyniku przekształcenia samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, tj. B. w (...) (KRS: (...)) i C. w (...) (KRS: (...)) w jedną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (29 lipca 2013 r. Sejmik Województwa podjął Uchwałę nr (...) w sprawie przekształcenia w jedną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością B. w (...) i C. w (...), samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej. Zarząd Województwa - organ dokonujący przekształcenia - 10 września 2023 r. podjął Uchwałę nr (...) w sprawie przyjęcia treści aktu przekształcenia B. w (...) i C. w (...) w jedną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością).

Następnie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. z Kodeks spółek handlowych (łączenie przez przejęcie) A. Sp. z o.o. (jako spółka przejmująca), przejęła wskazane poniżej spółki, które powstały wcześniej z przekształcenia samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których organem tworzącym było Województwo, tj.:

• D. w (...) Sp. z o.o. - REGON: (...) (1 lipca 2014 r.),
• E. w (...) Sp. z o.o. REGON: (…) (3 listopada 2015 r.),
• F. w (...) Sp. z o.o. - REGON: (…) (1 sierpnia 2018 r.),
• G. Sp. z o.o.- REGON: (…) (4 stycznia 2021 r.).

W każdym z wyżej wymienionych podmiotów leczniczych, które zostały połączone z A. Sp. z o.o., Województwo posiadało 100% udziałów w kapitale zakładowym tych spółek.

A. Sp. z o.o. jest wielospecjalistycznym podmiotem leczniczym oferującym kompleksowe świadczenia zdrowotne. Podstawową działalnością Spółki jest działalność szpitali - sklasyfikowana wg PKD w dziale 86.10.Z, która jest finansowana ze środków publicznych na podstawie umowy zawartej z Oddziałem Wojewódzkim Narodowego Funduszu Zdrowia.

Do zadań Spółki należy w szczególności: udzielanie świadczeń zdrowotnych z zakresu opieki stacjonarnej, udzielanie podstawowych i specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w warunkach ambulatoryjnych, udzielanie świadczeń zdrowotnych w warunkach pozaszpitalnych, prowadzenie działalności: diagnostycznej, z zakresu rehabilitacji leczniczej, z zakresu ochrony zdrowia psychicznego, z zakresu medycyny pracy, udzielanie świadczeń pielęgnacyjnych i opiekuńczych w ramach opieki długoterminowej w warunkach stacjonarnych, prowadzenie profilaktycznej opieki zdrowotnej, promocja zdrowia i zdrowego stylu życia. Świadczenia zdrowotne szpitalne obejmują wykonywane całą dobę kompleksowe świadczenia polegające na diagnozowaniu, leczeniu, pielęgnacji i rehabilitacji.

Ambulatoryjne świadczenia zdrowotne obejmują świadczenia podstawowej i specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz świadczenia z zakresu rehabilitacji leczniczej.

Świadczenia zdrowotne udzielane są także pacjentom w warunkach domowych.

Województwo zamierza podwyższyć kapitał zakładowy A. Sp. z o.o. poprzez utworzenie i objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, które zamierza pokryć wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci 5 działek gruntowych, położonych w (...) w rejonie (...), oznaczonych jako działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5.

Działki zostały nabyte przez Województwo na podstawie umowy darowizny zawartej 11 września 2025 r. pomiędzy Gminą Miasta a Województwem, aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (...), prowadzącego Kancelarię Notarialną w formie spółki partnerskiej z siedzibą w (...) przy alei (...) (Rep. (…)).

Działka nr 5 - obręb (…), jest wpisana do księgi wieczystej nr (...), a działki nr 4, 2, 1, 3 są wpisane do księgi wieczystej nr (...), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (...) w (...), III Wydział Ksiąg Wieczystych. Dla działek gruntu, które zostały nabyte w formie darowizny do dnia sporządzenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Sąd Rejonowy (...) w (...) nie odłączył ich z księgi wieczystej, w której jako właściciel figuruje Gmina Miasta i nie założył dla nich nowej księgi wieczystej, w której figurowałoby Województwo.

Działka nr 5, obręb ewidencyjny (…), o pow. 0,9570 ha, identyfikator działki: (...), o ujawnionym sposobie korzystania: Ps - pastwiska trwałe, dla której Sąd Rejonowy (...) w (...), III Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (...), przy czym w Dziale 1-0 wyżej wymienionej księgi wieczystej ujawniono wzmiankę dotyczącą wniosku Województwa dotyczącego odłączenia z księgi wieczystej KW nr (...) działki numer 5, obszaru 0,9570 ha, położonej w (...), oraz założenia dla niej nowej księgi wieczystej i wpisania w niej w dziale II - Województwa, z siedzibą w (...) (...) przy ul. (...), REGON: (...) - jako właściciela.

Według operatu szacunkowego z 17 października 2025 r. sporządzonego przez B. B. rzeczoznawcę majątkowego, uzupełnionego aneksem z 8 listopada 2025 r., działka jest niezabudowana, stanowi obszar nieogrodzony w kształcie wieloboku o niewielkim nachyleniu terenu, porośnięty zielenią nieurządzoną, przy czym wewnątrz działki znajdują się działki ewidencyjne numer 7 i 6 zagospodarowane infrastrukturą wodociągową (H. Sp. z o.o.). Teren ten jest częściowo utwardzony z ciągiem jezdnym umożliwiającym dostęp do stacji ujęć wody pitnej położonych między innymi na działkach nr 6, 7 i następnie kolejnych stacji uzdatniania wody pitnej położonych przy działce nr 8. Na wskazanej działce znajduje się też sieć elektroenergetyczna wysokiego napięcia wraz ze słupem energetycznym (I. S.A.), średniego napięcia (eSA) i niskiego napięcia (eN), sieć wodociągowa H. Sp. z o.o. (wo400, woA150).

Działka nr 4 - obręb ewidencyjny (…), identyfikator działki: (…), o pow. 6,7281 ha, dla której Sąd Rejonowy (...) w (...), III Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (...), przy czym w Dziale 1-0 wyżej wymienionej księgi wieczystej ujawniono wzmiankę dotyczącą wniosku Województwa dotyczącego odłączenia z księgi wieczystej Kw nr (...) działki numer 4, obszaru 6,7281 ha, położonej w (...), oraz założenia dla niej nowej księgi wieczystej i wpisania w niej w dziale II - Województwa, z siedzibą w (...) (...) przy ul. (...), REGON: (...) - jako właściciela.

Działka jest niezabudowana, o sposobie korzystania Ps - pastwiska trwałe.

Zgodnie z treścią wyżej wskazanej umowy darowizny oraz zgodnie z operatem szacunkowym i Aneksem do operatu szacunkowego nr (…) opracowanym przez rzeczoznawcę majątkowego B. B., obejmuje pastwiska trwałe o pow. 6,7281 ha. Jest to teren z wieloma nasadzeniami: drzewa, krzewy i łąki. Działki 5 i 4 stanowią funkcjonalną całość - zwarty obszar terenu o jednorodnym przeznaczeniu planistycznym z zapewnionym dostępem do drogi publicznej. Ujawniono rów melioracyjny ze stojącą wodą o szerokości dnia około 7 m - rów melioracyjny lub kanał melioracyjny, pełniący funkcję odbioru wód opadowych.

Na działce jest także słup energetyczny (w centralnej części działki) oraz fundament żelbetowy pod reklamę wielkoformatową w centralnej części tej działki. Na terenie znajdują się liczne ciągi piesze - w dużym stopniu nieurządzone, wykorzystywane przez lokalną społeczność. Znajduje się tam częściowo utwardzony ciąg jezdny umożliwiający dostęp do stacji ujęć wody pitnej położonych na działkach m.in. nr 6 i 7. Ponadto, na działce nr 4 znajduje się sieć elektroenergetyczna średniego napięcia (eSA) i niskiego napięcia (eN) należąca do I. S.A., sieć wodociągowa (wo400 z hydrantem, wo500, woA600, woA32) należąca do H. Sp. z o.o.

Działka nr 1 - obręb ewidencyjny (…), identyfikator działki: (…), o pow. 0,3110 ha, dla której Sąd Rejonowy (...) w (...), III Wydział Ksiąg wieczystych, prowadzi księgę wieczystą Nr (...), przy czym w Dziale 1-0 wyżej wymienionej księgi wieczystej ujawniono wzmiankę dotyczącą wniosku Województwa dotyczącego odłączenia z księgi wieczystej Kw nr (...) działki numer 1, obszaru 0,3110 ha, położonej w (...), oraz założenia dla niej nowej księgi wieczystej i wpisania w niej w dziale II - Województwa, z siedzibą w (...) (...) przy ul. (...), REGON: (...) - jako właściciela. Jest to zurbanizowany teren niezabudowany o sposobie korzystania Bp, będący w części sztucznym nasypem (różnica wysokości ok. 3 metrów w stosunku do działek sąsiednich od strony północno-wschodniej oraz południowej). Ma kształt zbliżony do prostokąta o niewielkim nachyleniu terenu, porośnięty zielenią nieurządzoną. Zgodnie z Umową darowizny oraz z wyżej wymienionym operatem szacunkowym i aneksem do niego, na obszarze znajduje się pasieka (w zachodniej części) - plac, na którym znajduje się pasieka jest częściowo utwardzony, możliwe wykorzystanie pod tymczasowe cele techniczne. Teren częściowo ogrodzony (ogrodzenie bez podmurówki) w kształcie zbliżonym do prostokąta, występuje jeden piezometr. Brak sieci uzbrojenia terenu widocznych w terenie i na mapie.

Działka nr 2 - obręb ewidencyjny (…), identyfikator działki: (…), obszar 1,0474 ha o sposobie korzystania R- grunty orne, teren zielony z posadowionymi ruinami zabudowań niemieszkalnych (altany ogrodowe) w ilości co najmniej 13, z czego co najmniej 4 posiadają fundamenty, dla której Sąd Rejonowy (...) w (...), III wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą Nr (...), przy czym w Dziale 1-0 wyżej wymienionej księgi wieczystej ujawniono wzmiankę dotyczącą wniosku Województwa dotyczącego odłączenia z księgi wieczystej Kw nr (...) działki numer 2, obszaru 1,0474 ha, położonej w (...), oraz założenia dla niej nowej księgi wieczystej i wpisania w niej w dziale II - Województwa, z siedzibą w (...) (...) przy ul. (...), REGON: (...) - jako właściciela. Teren jest ogrodzony (ogrodzenie bez podmurówki), w kształcie zbliżonym do prostokąta o niewielkim nachyleniu terenu, na którym znajdują się elementy poprzedniego zagospodarowania na cele ogrodów działkowych. Z treści operatu szacunkowego z 17 października 2025r., uzupełnionego aneksem do operatu z 8 listopada 2025r, wynika, że jest to teren z utwardzonymi ciągami komunikacyjnymi (częściowo grunt naturalny, częściowo ciągi ułożone z płyt betonowych).

Na terenie wykryto miejsca nielegalnego składowania odpadów. Na działce mogą też występować niezidentyfikowane zbiorniki pełniące funkcje szamb. Zidentyfikowano też unieczynnione i częściowo rozebrane sieci przyłączy wodociągowych do poszczególnych budynków (sieci zostały częściowo rozebrane). Przez teren tej działki przebiega sieć wodociągowa wA200 (H. Sp. z o.o..) i sieć energetyczna (I. S.A.) służąca do zasilenia terenów szpitala położonego na sąsiednich działkach (nr 9 i nr 10), wzdłuż ogrodzenia od strony działki nr 2 z działką nr 15 biegnie sieć gazowa gA200. Dostęp do działki poprzez działkę drogową nr 15.

Działka nr 3 - obręb ewidencyjny (…), identyfikator działki: (…), obszar 0,0823 ha, o sposobie korzystania Dr - drogi, teren częściowo ogrodzony (ogrodzenie bez podmurówki), występuje fundament po spalonym budynku niemieszkalnym. Dla wymienionej powyżej działki Sąd Rejonowy (...) w (...), III wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą Nr (...), przy czym w Dziale 1-0 wyżej wymienionej księgi wieczystej ujawniono wzmiankę dotyczącą wniosku Województwa dotyczącego odłączenia z księgi wieczystej Kw nr (...) działki numer 3, obszaru 0,0823 ha, położonej w (...), oraz założenia dla niej nowej księgi wieczystej i wpisania w niej w dziale II - Województwa, z siedzibą w (...) (...) przy ul. (...), REGON: (...) - jako właściciela. Działka ma kształt wieloboku o niewielkim nachyleniu terenu. Teren jest wykorzystywany jako ciąg pieszy z możliwością dojazdu pojazdem mechanicznym wzdłuż wschodniej granicy z działkami nr 12 i nr 13 oraz do działki nr 14 i nr 8 (prawdopodobnie wykorzystywany jako alternatywny dojazd do stacji ujęć wody pitnej). Brak sieci uzbrojenia terenu widocznych w terenie oraz na mapie zasadniczej. Dostęp do działki: bezpośredni poprzez działkę drogową nr 15.

Dla przedmiotowych działek gruntu obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - przyjęty uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 29 listopada 2012r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (...) na (...) pomiędzy aleją (...) oraz (…) w mieście (...) (Dz. U. Woj. (...)). Działki nr 5, 4, 1 - oznaczone zostały symbolami 001-ZP10 (zieleń urządzona), zaś działki nr 2 oraz 3 - 002- U33 (zabudowa usługowa) oraz 001-ZP10 (zieleń urządzona).

Dla obszaru obowiązuje Rozporządzenie nr (…) Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w (...) z dnia 30 czerwca 2009 roku w sprawie ustanowienia strefy ochronnej ujęć wód podziemnych „(...)” oraz „(...)” w (...), Województwo (Dz. U. Woj. (...)), zmienione Rozporządzeniem Dyrektora (…) w (...) nr (…) z dnia 12 lipca 2012 roku (Dz. U. Woj. (…)) i Rozporządzeniem Wojewody z dnia 19 maja 2021 roku (Dz. U. Woj. (…)).

Działki nr 2, nr 11, nr 1, nr 4 - w części znajdują się w strefie ścisłej ochrony wód podziemnych „(...)” oraz „(...)”. Działka nr 5 - w całości znajduje się w strefie ścisłej ochrony ujęć wód podziemnych „(...)” oraz „(...)”.

Działki nr 5, 5, 2, 1 i 3, zgodnie z operatem szacunkowym nr (…) z wyceny nieruchomości gruntowych z października 2025r. oraz Aneksu do operatu szacunkowego nr (…) z wyceny przedmiotowych nieruchomości gruntowych z listopada 2025r.:

• nie są wpisane do rejestru zabytków,
• nie znajdują się w obszarze objętym ochroną konserwatora zabytków,
• nie znajdują się w obszarze objętym ochroną konserwatora przyrody,
• na obszarze działek nie znajdują się pomniki przyrody,
• nie stanowią cmentarza ujętego w wojewódzkiej ewidencji zabytków.

Wyżej wskazane działki nie są położone:

• na terenach górniczych,
• na obszarach parków narodowych,
• na obszarach graniczących z nieruchomościami oddanymi w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa,
• na obszarze morskiego pasa nadbrzeżnego (w tym pasa ochronnego lub pasa technicznego),
• na obszarze morskim znajdującym się w granicach portów i przystani morskich w rozumieniu Ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich,
• na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu Ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Przedmiotowe działki nie są też położone na terenie zamkniętym w rozumieniu Ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Działki nie stanowią też gruntu pod śródlądowymi wodami powierzchniowymi stojącymi w rozumieniu Ustawy z dnia 20 lipca 2017r. Prawo wodne.

Docelowo Województwo zamierza wnieść aportem do A. Sp. z o.o. pięć wyżej wskazanych działek gruntu, ponieważ będą one w przyszłości powiązane funkcjonalnie ze świadczeniem przez Spółkę usług z zakresu opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia najmłodszych mieszkańców i mieszkanek Województwa (w tym miasta) oraz ze świadczeniem usług ściśle z tymi usługami medycznymi powiązanych. A. Sp. z o.o. planuje realizację zadania inwestycyjnego polegającego na utworzeniu ośrodka kompleksowego leczenia chorób wieku dziecięcego - J. w (...), w którym w jednej lokalizacji zostaną skoncentrowane oddziały „ogólne” o profilu pediatrycznym oraz pełnoprofilowa baza diagnostyczna, podstawowa opieka zdrowotna z opieką świąteczno-nocną, ambulatoryjna opieka specjalistyczna oraz szpitalny oddział ratunkowy.

W ramach wyżej wskazanego Centrum, budynki - według projektów koncepcyjnych - powstaną na głównej działce, na której zlokalizowany jest obecnie D., to jest na działce 10 w obrębie ewidencyjnym (…). Natomiast przekazane tereny staną się nierozłącznym elementem tego Centrum, mającym znaczący wpływ na rehabilitację pacjentów, ponieważ A. Sp. z o.o. planuje stworzenie terenów rekreacyjnych, które będą sprzyjać rehabilitacji kardiologicznej oraz ogrodów sensorycznych dla dzieci. Pozyskane tereny umożliwią także przeniesienie placu zabaw edukacyjnego dla dzieci, co przyczyni się do lepszej rehabilitacji w ramach (...). Zwiększona dostępność terenów zielonych oraz rekreacyjnych będzie istotnym wsparciem procesu leczenia pacjentów i wpisze się w realizację celu w zakresie ochrony zdrowia.

Wyżej wspomniany cel jest zgodny z listem intencyjnym podpisanym 4 kwietnia 2024 roku przez Województwo i Gminę Miasta, w którym wyżej wymienione nieruchomości miały zostać przekazane Województwu w celu wsparcia utworzenia kompleksu (…) - specjalistycznego ośrodka leczenia dzieci i młodzieży przy J. w (...).

Należy podkreślić, że w umowie darowizny zawartej 11 września 2025 r. pomiędzy Gminą Miasta a Województwem, sporządzonej w formie aktu notarialnego (Rep. A nr (…)):

Strony oświadczyły, że: „(...) darowizna przedmiotowych nieruchomości (cel darowizny) następuje z przeznaczeniem na realizację zadań związanych z ochroną zdrowia, z możliwością wniesienia przedmiotowych nieruchomości - działek: numer 5, numer 4, numer 2, numer 1 oraz numer 3 aportem do samorządowej spółki prawa handlowego, która realizowałaby opisany powyżej cel.” (§ 4 ust. 1 lit. a Umowy darowizny);

oraz znajduje się oświadczenie Województwa, że nabycia ww. działek: „(....) dokonują w celu realizacji zadań związanych z ochroną zdrowia, z możliwością wniesienia przedmiotowych działek aportem do samorządowej spółki prawa handlowego, która realizowałaby opisany powyżej cel.” (§ 3 Umowy darowizny).

Ponadto, taki warunek, aby wniesione aportem do samorządowej spółki prawa handlowego wyżej wymienione działki, przeznaczyć na cele realizacji zadań związanych z ochroną zdrowia, postawiono także w protokole uzgodnień z 23 kwietnia 2025r. zawartym pomiędzy Gminą Miasta a Województwem.

Wnioskodawca nadmienia, że darowizna działek nr 5, 4, 2, 1, 3 nie podlegała podatkowi od towarów i usług (a contrario art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 2 pkt 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.)

Reasumując, Województwo nabyło wyżej wymienione nieruchomości od Gminy Miasta w celu przekazania ich Spółce, aby zrealizować zadanie publiczne z zakresu ochrony i promocji zdrowia. Realizacji tego zadania Województwo dokonuje za pośrednictwem Spółki. Taka realizacja zadań stanowi realizację usługi użyteczności publicznej.

W dniu nabycia przedmiotowych nieruchomości, tj. 11 września 2025 r., zgodnie z Uchwałą nr (…) Zarządu Województwa z dnia 25 lutego 2025 r., działki te zostały przekazane protokolarnie do A. Sp. z o.o. w ramach zgody na bezpłatne dysponowanie nimi na cele budowlane.

Województwo jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na koniec wypada zaznaczyć, że wkład niepieniężny w postaci wyżej wymienionych działek gruntu zostanie wniesiony w wykonaniu uchwały Sejmiku Województwa, podjętej na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.) oraz § 4 ust. 2 pkt 3 Uchwały Nr (...) Sejmiku Województwa z dnia 24 października 2011r. w sprawie określenia zasad wnoszenia wkładów, a także obejmowania, nabywania i zbywania udziałów i akcji w spółkach prawa handlowego przez Województwo (Dz. U. Woj. (…) oraz Dz. U. z Woj. (…)) i § 4 ust. 1 pkt 7 Uchwały Nr (…) Sejmiku Województwa z dnia 25 kwietnia 2014 r. w sprawie określenia zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania lub wynajmowania na okres dłuższy niż 3 lata oraz udzielania bonifikaty (Dz. U. Woj. (…)), zgodnie z którą, wyrażenie zgody na dokonanie czynności prawnej, której przedmiotem jest rozporządzenie mieniem Województwa poprzez wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego, należy do kompetencji organu stanowiącego.

Województwo wniesie wkład niepieniężny w postaci wskazanych powyżej działek gruntu do Spółki na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, w ramach realizacji swoich ustawowych zadań własnych, a nie jako uczestnik obrotu gospodarczego.

Wnioskodawca nadmienia, że 6 marca 2026 r. Województwo zostało poinformowane o założeniu dla działek o nr 5, 4, 2, 1 i 3 księgi wieczystej nr (...) prowadzonej przez Sąd Rejonowy (...) w (...), III Wydział Ksiąg Wieczystych, w której Województwo zostało ujawnione jako nowy właściciel wyżej wskazanych nieruchomości.

Pytanie

Czy dla czynności wniesienia aportem do Spółki nieruchomości gruntowych niezabudowanych, znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, skutkujący uznaniem, że Województwo w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT i w konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Województwa, dokonując czynności wniesienia aportem do Spółki A. Sp. z o.o. (w której ma 90% udziałów w kapitale zakładowym) nieruchomości gruntowych niezabudowanych w postaci działek o numerach ewidencyjnych: nr 5, 4, 1, 2 i 3, Województwo nie będzie uznawane za podatnika podatku od towarów i usług VAT, bo dla tej transakcji znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 20024r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.).

Województwo nie będzie występowało dla tej transakcji jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż w tym szczególnym przypadku realizuje swoje zadania ustawowe z zakresu ochrony i promocji zdrowia, które wynikają wprost z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (która reguluje zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność jednostek samorządu terytorialnego), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Należy podkreślić, że wykonywanie działalności przez spółkę A. Sp. z o.o. jest podporządkowane Województwu, które posiada 90% udziałów w kapitale zakładowym tej spółki.

Zgodnie z umową darowizny zawartą 11 września 2025 r. pomiędzy Gminą Miasta a Województwem (Rep. A nr (…)) nabyte przez Województwo działki zostaną przeznaczone wyłącznie na cele ochrony zdrowia.

Podpisując 4 kwietnia 2024 r. list intencyjny z Gminą Miasta Województwo dokładnie określiło cel, jakim jest realizacja zadania inwestycyjnego polegającego na utworzeniu ośrodka kompleksowego leczenia chorób wieku dziecięcego - J. w (...). W umowie darowizny, zawartej 11 września 2025 r. pomiędzy Gminą Miasta a Województwem także wyraźnie wskazano, że wniesienie przedmiotowych działek aportem do samorządowej spółki prawa handlowego ma na celu realizację zadań związanych z ochroną zdrowia.

Ponadto, taki warunek, aby wniesione aportem do A. Sp. z o.o. wyżej wymienione działki, przeznaczyć na cele związane wyłącznie z ochroną zdrowia, postawiono w protokole uzgodnień zawartym pomiędzy Gminą Miasta a Województwem.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy podkreślić, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniowano pojęć „organy władzy publicznej” i „urzędy obsługujące te organy”. Zatem za organ władzy publicznej w odniesieniu do samorządu terytorialnego należy uznać poszczególne jednostki tego samorządu, tzn. gminę, powiat, województwo.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym: „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami (...)”

Należy podkreślić, że Województwo jako jednostka samorządu terytorialnego została wyposażona w osobowość prawną i poprzez swoje organy wykonuje zadania ciążące na samorządzie województwa. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

W myśl art. 14 ustawy o samorządzie województwa, który reguluje kwestię zakresu zadań samorządu województwa, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie promocji i ochrony zdrowia (art. 14 ust. 1 pkt 2 u.s.w.). Zatem do zadań własnych samorządu województwa, należą zadania publiczne z zakresu ochrony zdrowia i promocji zdrowia.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w celu wykonywania zadań Województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami.

Z powyższego wynika, ze w zakresie wykonywania swoich zadań Województwo może przyjąć dwa różne rozwiązania organizacyjne, tj.:

1)może wykonywać te zadania za pośrednictwem utworzonych przez siebie w tym celu jednostek organizacyjnych, a w szczególności spółek prawa handlowego (por. art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa), albo

2)może wykonywać te zadania za pośrednictwem innych niepowiązanych z województwem podmiotów, tj. osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej. W tym drugim przypadku czyni to co do zasady na zasadach określonych w ustawą z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych, na podstawie zawartych z nimi umów o wykonywanie tych zadań.

Zgodnie także z art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, który odnosi się do działalności gospodarczej samorządu województwa, w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (taką spółką jest A. Sp. z o.o.), spółki akcyjne lub spółdzielnie, a także może przystępować do takich spółek lub spółdzielni. Przyjmuje się powszechnie i nie budzi to większych kontrowersji w orzecznictwie sądowym i doktrynie, że jednoosobowe spółki samorządu terytorialnego mogą być traktowane jako forma wykonywania zadań z zakresu użyteczności publicznej we własnym zakresie przez tę jednostkę samorządu terytorialnego, posiadającą w spółce 90% udziałów lub akcji.

W świetle powyższego należy przyjąć, że kontrolowana przez Województwo (90% udziałów w kapitale zakładowym) spółka A. Sp. z o.o., stanowi formę wykonywania zadania Województwa z zakresu promocji i ochrony zdrowia i powinna być uznana za formę bezpośredniego działania Województwa w sferze gospodarki komunalnej.

W sytuacji, gdy Województwo dokonuje transakcji polegającej na wniesieniu aportem wyżej wymienionych nieruchomości niezabudowanych do podmiotu leczniczego działającego w formie spółki z o.o. - A. Sp. z o.o., w której posiada 90% udziału w kapitale zakładowym, a która to spółka powstała z przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, zgodnie z odnośnymi przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej, w związku z powierzonym jej zadaniem własnym z zakresu ochrony zdrowia, jakim jest powstanie (...) - specjalistycznego ośrodka leczenia dzieci i młodzieży, to nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż realizuje zadania publiczne powierzone mu przepisami prawa (ochrona zdrowia), a więc występuje w zakresie takiej czynności jako organ władzy publicznej.

Nie ulega też wątpliwości, że wniesienie przez Województwo aportem do A. Sp. z o.o. nieruchomości niezabudowanych w postaci działek gruntu, opisanych szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego w zamian za udziały w A. Sp. z o.o., będzie miało charakter cywilnoprawny i będzie odpłatne. Z samego jednak faktu spełnienia przymiotu odpłatności w odniesieniu do zamierzonej czynności wniesienia, zdaniem Województwa, nie można jeszcze wywodzić, iż taka czynność będzie spełniała przesłanki do uznania jej za działalność gospodarczą.

Należy bowiem zaakcentować, że działalność gospodarcza jest zdefiniowania w ustawie o VAT bardzo szeroko, ale przepisy jednoznacznie wskazują, ze tego typu działalność obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT).

W tym kontekście należy zauważyć, że Województwo pomimo, iż otrzyma wynagrodzenie w postaci nowoutworzonych udziałów w kapitale zakładowym A. Sp. z o.o., które obejmie w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, to zaplanowana przez nie czynność, polegająca na wniesieniu aportu rzeczowego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie wypełni kryterium dokonania czynności w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Warto również podkreślić, iż planowana przez Województwo transakcja nie ma w ogóle charakteru zarobkowego - nastawionego na zysk. Należy tutaj uwzględnić charakter zamierzonej czynności, która nie zmierza wcale do dalszego zwiększania udziału Województwa w kapitale zakładowym A. Sp. z o. o, lecz nieruchomości, składające się na przedmiot przyszłego aportu mają być wykorzystywane przez ww. spółkę w całości do prowadzenia działalności leczniczej, polegającej na udzielaniu świadczeń opieki zdrowotnej.

Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy o działalności leczniczej (Art. 6 ust. 11 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. Dz.U.2026.156 t.j.), w spółkach kapitałowych (np. spółkach z o.o.) prowadzących działalność leczniczą, w których jednostka samorządu terytorialnego posiada udziały/akcje o wartości powyżej 51%, obowiązują szczególne ograniczenia dotyczące wypłaty dywidendy, tzn. zysk wypracowany przez takie podmioty lecznicze nie może być przeznaczony do wypłaty wspólnikom (w tym jednostkom samorządu terytorialnego) w formie dywidendy. Wypracowany zysk ma być przeznaczony wyłącznie na inwestycje w ochronę zdrowia, modernizację w tym zakresie oraz podwyżki płac dla personelu medycznego. Przepisy te mają na celu zagwarantowanie, że środki publiczne wypracowane przez spółki takie jak A. Sp. z o.o., będą reinwestowane wyłącznie w ochronę zdrowia. Zatem z powyższej ustawy wynika wprost zakaz dla Województwa wykorzystania transakcji polegającej na wniesieniu aportem nieruchomości do A. Sp. z o.o. do celów zarobkowych, co nie wypełni kryterium definicji działalności gospodarczej.

Reasumując, Województwo nie może być uznane za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie planowanej transakcji wniesienia wskazanych nieruchomości do A. Sp. z o.o., ponieważ działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej, a okoliczności towarzyszące planowanemu aportowi dają podstawę do przyjęcia, że dokonanie tej czynności nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a będzie stanowiło wyłącznie realizację ustawowych obowiązków samorządu.

Tytułem przykładu można tutaj wskazać na następujące orzeczenia, w które wskazywały, że oceny działań jednostki samorządu terytorialnego należy dokonywać z uwzględnieniem charakteru zadań, a nie formy ich realizacji.

Realizowanie zadań przy wykorzystaniu instrumentów charakterystycznych dla prawa cywilnego samo w sobie nie oznacza „wyjścia” poza sferę zadań publicznych i władztwa danej jednostki samorządu terytorialnego: por. wyrok NSA z 1 lutego 2023 r., sygn. akt I FSK 1242/19; wyrok WSA w Poznaniu z 21 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Po 821/23; wyrok WSA w Olsztynie z 22 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/OI 446/24; wyrok WSA w Białymstoku z 5 marca 2025 r., sygn. akt: I SA/Bk 38/25; wyrok WSA w Gdańsku z 12 czerwca 2024 r., sygn. akt: I SA/Gd 39/24, wyrok WSA w Gdańsku z 18 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 931/24; wyrok WSA w Rzeszowie z 12 sierpnia 2025 r. sygn. akt I SA/Rz 223/25; wyrok WSA w Rzeszowie z 4 grudnia 2025 r. sygn. akt I SA/Rz 485/25; wyrok WSA w Krakowie z 29 października 2025 r., sygn. akt. I SA/Kr 108/25.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-92/86:

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność:

W orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Jednocześnie należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT).

Ponadto wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie - we własnym imieniu i na własny rachunek.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 581 ze zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie województwa:

Stosowanie do art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

Na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa:

Jak stanowi art. 14 ustawy o samorządzie województwa:

W świetle art. 25c ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399), zwanej dalej ustawą o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 25d ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosowanie do art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Są Państwo jedynym wspólnikiem A. Sp. z o.o.- mają Państwo 90% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

A. Sp. z o.o. jest wielospecjalistycznym podmiotem leczniczym oferującym kompleksowe świadczenia zdrowotne. Podstawową działalnością Spółki jest działalność szpitali, która jest finansowana ze środków publicznych na podstawie umowy zawartej z Oddziałem Wojewódzkim Narodowego Funduszu Zdrowia.

Zamierzają Państwo podwyższyć kapitał zakładowy A. Sp. z o.o. poprzez utworzenie i objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, które zamierzają pokryć wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci 5 działek gruntowych, położonych w (...), oznaczonych jako działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5.

Działki zostały nabyte przez Państwa na podstawie umowy darowizny zawartej 11 września 2025 r. pomiędzy Gminą Miasta a Państwem. Darowizna działek nr 5, 4, 2, 1, 3 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zamierzają Państwo wnieść aportem do A. Sp. z o.o. pięć działek gruntu, ponieważ będą one w przyszłości powiązane funkcjonalnie ze świadczeniem przez Spółkę usług z zakresu opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia najmłodszych mieszkańców i mieszkanek województwa (w tym miasta) oraz ze świadczeniem usług ściśle z tymi usługami medycznymi powiązanych. A. Sp. z o.o. planuje realizację zadania inwestycyjnego polegającego na utworzeniu ośrodka kompleksowego leczenia chorób wieku dziecięcego - J. w (...), w którym w jednej lokalizacji zostaną skoncentrowane oddziały „ogólne” o profilu pediatrycznym oraz pełnoprofilowa baza diagnostyczna, podstawowa opieka zdrowotna z opieką świąteczno-nocną, ambulatoryjna opieka specjalistyczna oraz szpitalny oddział ratunkowy.

Nabyli Państwo nieruchomości od Gminy Miasta w celu przekazania ich Spółce, aby zrealizować zadanie publiczne z zakresu ochrony i promocji zdrowia. Realizacji tego zadania dokonują Państwo za pośrednictwem Spółki. Taka realizacja zadań stanowi realizację usługi użyteczności publicznej. W dniu nabycia przedmiotowych nieruchomości, tj. 11 września 2025 r., działki te zostały przekazane protokolarnie do A. Sp. z o.o. w ramach zgody na bezpłatne dysponowanie nimi na cele budowlane.

Wkład niepieniężny w postaci działek gruntu zostanie wniesiony w wykonaniu uchwały Sejmiku Województwa, podjętej na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz § 4 ust. 2 pkt 3 Uchwały Nr (...) Sejmiku Województwa z dnia 24 października 2011r. w sprawie określenia zasad wnoszenia wkładów, a także obejmowania, nabywania i zbywania udziałów i akcji w spółkach prawa handlowego przez Województwo i § 4 ust. 1 pkt 7 Uchwały Nr (...) Sejmiku Województwa z dnia 25 kwietnia 2014 r. w sprawie określenia zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania lub wynajmowania na okres dłuższy niż 3 lata oraz udzielania bonifikaty, zgodnie z którą, wyrażenie zgody na dokonanie czynności prawnej, której przedmiotem jest rozporządzenie mieniem Województwa poprzez wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego, należy do kompetencji organu stanowiącego. Wskazali Państwo, że wniosą wkład niepieniężny w postaci działek gruntu do Spółki na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, w ramach realizacji swoich ustawowych zadań własnych, a nie jako uczestnik obrotu gospodarczego.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dla czynności wniesienia aportem do Spółki nieruchomości gruntowych niezabudowanych, znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy, skutkujący uznaniem, że w tym zakresie nie działają Państwo jako podatnik VAT i w konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie szeroko. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny i niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Ustawa definiuje więc podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. W szczególności działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku w odniesieniu do czynności wniesienia aportem do Spółki nieruchomości gruntowych niezabudowanych (działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5) są spełnione przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Transakcja przeniesienia (w formie aportu) prawa własności niezabudowanych działek gruntu (działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5) będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, nie zaś publicznoprawną.

Jak wskazano wyżej województwo - w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie bowiem, wykonywane przez województwo czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że opisana we wniosku czynność przeniesienia (w formie aportu) na rzecz Spółki prawa własności niezabudowanych działek gruntu (działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5) nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienia aportu) nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Państwa działania są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego przeniesienia własności mienia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego w drodze aportu.

Wykluczenie województwa z kategorii podatników prowadziłoby do zakłóceń konkurencji, o których mowa w art. 13 Dyrektywy 112. Dokonywanie transakcji mieniem stanowiącym wojewódzkie zasoby wiąże się z zarządzaniem mieniem publicznym, które ma istotny wpływ na kształtowanie rynku nieruchomości, ma także wpływ na kształtowanie polityki przestrzennej. Jednostka samorządu terytorialnego występuje na rynku w roli właściciela i zarządcy nieruchomościami, zbywcy lub nabywcy praw do nieruchomości (najem, dzierżawa). Z tego względu ma pozycję na rynku nieruchomości taką jak przedsiębiorca działający w sektorze nieruchomościowym, który uzyskuje stałe dochody ze swojej działalności. Powyższe okoliczności powodują, że obrót nieruchomościami, w tym aport należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą, a jednostkę samorządu terytorialnego uznać za podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Braku opodatkowania ww. czynności nie można wywodzić traktując czynności wykonywane przez Spółkę jako Państwa zadania własne w zakresie w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

W tym zakresie należy powołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17. TSUE w wyroku tym wskazał:

a następnie stwierdził, że:

Tym samym nie można uznać, że dokonując aportu działek realizują Państwo zadania własne w postaci promocji i ochrony zdrowia.

Zatem mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w związku z wniesieniem przez Państwa aportem opisanych we wniosku niezabudowanych działek gruntu do Spółki, będą Państwo działali jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nie jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać w tym zakresie z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Tym samym, czynność polegająca na przeniesieniu (w formie aportu) prawa własności niezabudowanych działek gruntu (działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5) na rzecz Spółki w zamian za objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że orzecznictwo w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem do Spółki nieruchomości przez jednostkę samorządu terytorialnego nie jest jednolite. Przykładowo można powołać wyrok WSA w Gliwicach z 9 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1537/23, w którym Sąd oddalając skargę na interpretację indywidualną w podobnej sprawie wskazał m.in.:

Podobnie rozstrzygnięto w wyroku z 5 września 2023 r. sygn. akt I SA/Go 150/23, w którym wskazano, że:

Ponadto, podobne stanowisko wyrażone zostało także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2022 r. sygn. akt I FSK 2137/18.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.