Interpretacja indywidualna z dnia 1 czerwca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.217.2026.1.JM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu Dodatkowych czynności i niepodlegania opodatkowaniu Opłaty 1 i jest nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu Opłat 2-4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu Dodatkowych czynności, Opłat 1-4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, a także jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Spółka prowadzi między innymi działalność w zakresie krótkoterminowego wynajmu pojazdów, w ramach których Spółka występuje w roli wynajmującego. Na podstawie zawieranych ze swoimi klientami umów Spółka oddaje w najem posiadane przez siebie środki trwałe obejmujące m.in. pojazdy silnikowe w rozumieniu ustawy z 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1251 ze zm., dalej: „PRD”), a w szczególności samochody osobowe. Spółka świadczy swoje usługi na podstawie umów zawieranych z najemcami (dalej łącznie jako „Klienci”). Spółka jest właścicielem wynajmowanych pojazdów w okresie trwania umów z Klientami.

Umowy z Klientami przewidują, że najemca pojazdu jest zobowiązany do użytkowania pojazdu w sposób określony w umowie, w tym korzystania z pojazdu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności z przepisami PRD, jak również do zwrotu pojazdu po zakończeniu okresu najmu w stanie niepogorszonym.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że w praktyce mogą zdarzyć się przypadki naruszenia przez Klientów postanowień umowy, w szczególności polegające na nieprawidłowym użytkowaniu pojazdu, naruszeniu przepisów prawa, w tym PRD, czy niewywiązaniu się z obowiązków umownych związanych ze zwrotem pojazdu.

W takich przypadkach, zgodnie z postanowieniami umowy, Klienci są obciążani dodatkowymi opłatami (dalej łącznie: „Opłaty”). Spółka w swoich umowach (w ramach swobody umów) uzgadnia z Klientami Opłaty, których obowiązek zapłaty powstaje w wyniku konkretnych zdarzeń.

Wśród Opłat można wyodrębnić:

1.Opłaty pobierane w następstwie naruszenia przepisów prawa, w tym PRD

W sytuacji, gdy Klient otrzyma mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne w związku z korzystaniem z pojazdu, Spółka dokonuje zapłaty za mandat oraz realizuje inne wymagane czynności wobec właściwego organu. Czynności te obejmują w szczególności obsługę dokumentacji, identyfikację zdarzenia, prowadzenie korespondencji oraz przekazanie wymaganych danych właściwym instytucjom. Spółka obciąża Klienta łączną kwotą obejmującą koszt rzeczywistego mandatu oraz zryczałtowaną opłatą za czynności obsługi administracyjnej, w wysokości określonej w cenniku (dalej: „Opłata 1”).

2.Opłaty pobierane w następstwie szkody całkowitej lub kradzieży pojazdu

Opłaty te pobierane są przez Wnioskodawcę od Klientów w sytuacji wystąpienia szkód w wynajmowanym pojeździe powstałych w okresie trwania umowy najmu, które nie zostały pokryte z polisy ubezpieczeniowej OC sprawcy zdarzenia (dotyczy to m.in. kradzieży samochodu lub szkody całkowitej). Opłata pobierana od Klienta wynika z cennika stanowiącego integralną część umowy najmu a jej zryczałtowana wysokość będzie zależeć od segmentu wynajmowanego pojazdu (dalej: „Opłata 2”).

3.Opłaty pobierane w następstwie niedopełnienia obowiązków ciążących na Klientach wynikających z umowy

W przypadku niewywiązania się przez Klienta z obowiązków wynikających z umowy, Wnioskodawca obciąża Klienta opłatami za:

a)pranie zabrudzonej tapicerki

Opłaty są naliczone w przypadku zabrudzenia tapicerki pojazdu. Stanowią one zryczałtowaną kwotę wynikającą z cennika. Opłata za zabrudzenie tapicerki ma na celu karanie zachowania Klienta polegającego na doprowadzeniu tapicerki pojazdu do stanu zabrudzenia wykraczającego poza standardy przyjęte przez Wynajmującego, oraz zniechęcenia Klienta do spożywania posiłków i napojów w pojeździe co może sprzyjać powstawaniu zabrudzeń tapicerki pojazdu a także zwrotu kosztów poniesionych w związku z doprowadzeniem pojazdu do odpowiedniego standardu (dalej: „Opłata 3.1”).

b)odbiór niezwróconego pojazdu spoza miejsca wskazanego w umowie najmu

Opłaty za odbiór pojazdu są naliczane w przypadku, gdy Klient nie zwróci pojazdu w miejsce wskazane w umowie najmu. W takiej sytuacji Wynajmujący podejmuje czynności zmierzające do odzyskania pojazdu, w tym jego odbiór z miejsca innego niż określone w umowie. Opłata ustalana jest jako iloczyn zryczałtowanej opłaty oraz kilometrów (dalej: „Opłata 3.2”).

c)niedozwolone przemieszczenie pojazdu poza granice Polski

Opłaty te są pobierane w przypadku naruszenia przez Klienta postanowień umowy zakazujących użytkowania pojazdu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez uprzedniej zgody Wynajmującego. Opłata stanowi zryczałtowaną kwotę przewidzianą w cenniku (dalej: „Opłata 3.3”).

d)demontaż, zamiana części lub dokonanie przeróbki wynajmowanego pojazdu bez zgody Wnioskodawcy

Opłaty pobierane są w sytuacji, gdy Klient, bez wymaganej zgody Wnioskodawcy, ingeruje w konstrukcję lub wyposażenie pojazdu, naruszając postanowienia umowy najmu. Na opłatę składa się zryczałtowana kwota oraz koszty przywrócenia pojazdu do stanu pierwotnego (dalej: „Opłata 3.4”).

4.Inne Opłaty dodatkowe

W sytuacji stwierdzenia uszkodzenia pojazdu przez Klienta Wnioskodawca może zlecić sporządzenie kosztorysu naprawy, który obejmuje analizę powstałych uszkodzeń oraz oszacowanie realnego kosztu przywrócenia pojazdu do stanu sprzed szkody. Sporządzenie kosztorysu może służyć Wnioskodawcy ustaleniu rzeczywistej wysokości szkody, oceny zasadności i zakresu ewentualnych roszczeń wobec Klienta oraz podstawę podjęcia decyzji co do dalszego postępowania z pojazdem, w tym ewentualnej naprawy, zgłoszenia szkody do ubezpieczyciela. W sytuacji gdy klient chce zweryfikować zasadność oraz wysokość oszacowanych kosztów naprawy, może zwrócić się do Wnioskodawcy z żądaniem udostępnienia sporządzonego kosztorysu. Przekazanie kosztorysu klientowi ma charakter informacyjny i umożliwia mu zapoznanie się z podstawą oszacowania wysokości szkody. Po zapoznaniu się z kosztorysem klient może zaakceptować koszty naprawy wynikające z kosztorysu, zakwestionować ich wysokość lub podjąć dalsze działania zmierzające do wyjaśnienia sporu z Wnioskodawcą. Z tego tytułu Wnioskodawca obciąża Klienta opłatą zryczałtowaną zgodną z cennikiem do umowy najmu (dalej: „Opłata 4”).

Dodatkowe czynności

Niezależnie od Opłat, Wnioskodawca podejmuje również czynności dotyczące stanu użytkowego pojazdu po jego zwrocie przez Klienta (dalej łącznie: „Dodatkowe czynności”). Wnioskodawca, oddając pojazdy w najem, zapewnia określony standard usługi najmu, obejmujący w szczególności wydanie pojazdu w stanie czystym oraz z określonym umownie poziomem paliwa. Wnioskodawca oczekuje także, że pojazd zostanie zwrócony w takim samym stanie. Standardy te są elementem organizacji działalności gospodarczej Wnioskodawcy i służą zachowaniu jednolitej jakości floty.

Jednocześnie Klient może nie mieć czasu lub możliwości, aby przed zwrotem pojazdu samodzielnie dokonać jego umycia lub uzupełnienia paliwa. Wnioskodawca prowadząc działalność, uwzględnia te okoliczności w modelu biznesowym i przewiduje możliwość odpłatnego wykonania czynności jako dodatkowe świadczenia do usługi wynajmu pojazdu. Możliwość skorzystania z tego rodzaju dodatkowych czynności są wybierane przez Klienta przy rezerwacji pojazdu, lub w momencie jego odbioru.

W ramach Dodatkowych czynności Wnioskodawca uzupełnia brakującą ilość paliwa w pojeździe, w przypadku zwrotu pojazdu przez Klienta z poziomem paliwa niższym niż poziom paliwa obowiązujący w chwili wydania pojazdu. Wówczas Wnioskodawca dokonuje jego uzupełnienia do poziomu określonego w umowie. Z tego tytułu Klient jest zobowiązany do zapłaty kwoty ustalonej zgodnie z cennikiem stanowiącym integralną część umowy ustalonej jako sumę kwoty stałej oraz części zmiennej, której wysokość zależy od ilości paliwa wymagającego uzupełnienia.

Dodatkowe czynności polegają również na czyszczeniu pojazdu w przypadku, gdy po jego zwrocie stan czystości będzie odbiegał od stanu w chwili wydania pojazdu przez Klienta. Czynności te obejmują w szczególności mycie zewnętrzne oraz czyszczenie wnętrza pojazdu w celu przywrócenia pojazdu do stanu umożliwiającego jego dalsze użytkowanie przez kolejnych klientów, przy czym czynności te nie obejmują prania tapicerki. Z tego tytułu Klient jest zobowiązany do zapłaty kwoty ustalonej zgodnie z cennikiem stanowiącym integralną część umowy stanowiącej stałą kwotę.

W sytuacji gdy Klient nie skorzysta z wyboru Dodatkowych czynności a samochód zostanie zwrócony w stanie odbiegającym od standardu określonego w umowie, wówczas opłata z tytułu sprzątania (ustalona jako stała kwota) lub zatankowania paliwa (określona jako suma kwoty stałej oraz kwoty zmiennej, której wysokość zależy od ilości paliwa wymagającego uzupełnienia) będzie traktowana jako kara umowna (dalej: „Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa”).

Pytania

1.Czy w przedstawionym stanie faktycznym Dodatkowe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Czy w przedstawionym stanie faktycznym Opłaty 1-4 oraz Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W przedstawionym stanie faktycznym Dodatkowe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.W przedstawionym stanie faktycznym Opłaty 1-4 oraz Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Część ogólna

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dodatkowo, jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatek od towarów i usług obejmuje m.in. odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług na obszarze kraju. Dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do dysponowania towarem tak, jak czyni to właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy). Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług definiowane jest jako każde działanie wykonywane na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie kwalifikuje się jako dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Tym samym ustawodawca przyjął podejście definicji negatywnej, co oznacza, że świadczenie usług to każda czynność świadczona na czyjąś rzecz, której nie można uznać za dostawę towarów. W związku z tym, w rozumieniu przepisów o VAT, każda odpłatna czynność, w tym działanie, zaniechanie, tolerowanie czy inne zachowanie, spełnia warunki definicji usługi. Jednocześnie pojęcie „świadczenia” odnosi się do działań, które przynoszą korzyść drugiej stronie, czyli beneficjentowi. Aby dana transakcja mogła zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług, musi istnieć jasno określony odbiorca (konsument), który odnosi korzyść z wykonanego świadczenia.

Aby świadczenie mogło być uznane za odpłatne, konieczne jest istnienie stosunku prawnego pomiędzy stronami, a wynagrodzenie powinno być wypłacane w zamian za realizację usługi. Ważne jest, że zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych między wykonaniem świadczenia a otrzymaną zapłatą musi istnieć bezpośredni związek przyczynowy, na tyle wyraźny, by można było stwierdzić, iż płatność następuje właśnie za to konkretne świadczenie, a otrzymana kwota jest wynikiem jego wykonania. Jeśli taki związek nie istnieje, wówczas zapłata nie może być uznana za wynagrodzenie za usługę i nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że dla celów podatkowych każde świadczenie powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, chyba że kilka świadczeń składa się z ekonomicznego punktu widzenia na jedną usługę. W takim przypadku usługi te nie powinny być sztucznie rozdzielane na potrzeby podatkowe. Zatem, gdy świadczenia tworzą jedną usługę kompleksową, obejmującą różne elementy pomocnicze, całość traktowana jest jako jedno świadczenie złożone.

Kluczowe znaczenie ma to, czy świadczenia pozostają ze sobą w tak ścisłej relacji, że oddzielnie nie dostarczają oczekiwanej korzyści praktycznej z perspektywy przeciętnego klienta. Subiektywne odczucia dostawcy lub odbiorcy nie mają tutaj wpływu na ocenę. Jeżeli jednak w ramach świadczonej usługi wykonywane są czynności, które nie są wyłącznie podporządkowane realizacji głównego celu, lecz mogą funkcjonować niezależnie, to brak podstaw, by traktować je jako część usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium decydującym o uznaniu zestawu czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest analiza wzajemnych powiązań między składnikami takiej usługi pod względem celów, jakie realizują. Usługę pomocniczą należy traktować jako uzupełniającą w stosunku do głównej usługi, jeśli jej celem nie jest samodzielna korzyść dla klienta, ale wsparcie lepszego wykonania usługi głównej. Głównym zadaniem usługi pomocniczej wchodzącej w skład kompleksowej usługi jest zapewnienie większej efektywności wykorzystania usługi głównej przez nabywcę. Aby usługa pomocnicza mogła być uznana za część usługi kompleksowej, musi ona bezpośrednio wspierać realizację usługi zasadniczej. Ocena, czy dana usługa stanowi usługę złożoną, wymaga szczegółowej analizy przebiegu konkretnej transakcji, uwzględniając wszystkie jej aspekty ekonomiczne.

Należy podkreślić, że choć zdarzają się przypadki, w których jedna umowa obejmuje wiele świadczeń, mogą one być traktowane jako jedna usługa (i opodatkowane według jednej stawki VAT), ale jedynie w sytuacjach, gdy składają się na nie nierozerwalnie powiązane czynności, które wspólnie tworzą finalną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w wyroku z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(...) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (...). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (...). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”. Tak również w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl.

Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

·świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

·poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

·kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

·kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Uzasadnienie stanowiska nr 1

Opłaty pobierane z tytułu wykonywania Dodatkowych czynności nie służą naprawieniu szkody ani egzekwowaniu Klienta do przestrzegania warunków umowy najmu, lecz stanowią wynagrodzenie za konkretne, faktycznie wykonywane czynności, stanowiące udogodnienie dla Klienta.

Wnioskodawca zaznacza, że aby świadczenie mogło być uznane za usługę, musi odnosić się do działań, które przynoszą korzyść drugiej stronie, czyli beneficjentowi. Aby dana transakcja mogła zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług, musi istnieć jasno określony odbiorca, który odnosi korzyść z wykonanego świadczenia. Korzyścią po stronie Klienta (beneficjenta) jest wyręczenie go przez Wnioskodawcę z obowiązku dokonania wskazanych czynności we własnym zakresie, co pozwala Klientowi zaoszczędzić czas i uniknąć dodatkowych działań organizacyjnych. Zatem zdaniem Wnioskodawcy powyższe jednoznacznie przemawia za kwalifikacją Dodatkowych czynności jako odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy Dodatkowe czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Klienta z tytułu, których Klient będzie uiszczał określone w cenniku kwoty stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy Opłaty w tym Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa nie mogą być rozpatrywane jako usługa pomocnicza do usługi wynajmu w ramach świadczenia złożonego. Każde świadczenie dla celów VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.

Z tytułu Opłaty 1 po stronie Klienta nie występuje żadne przysporzenie, czy też poprawa jakości lub szerszy pakiet korzyści w ramach świadczenia zasadniczego. Spółka wykonując świadczenia w następstwie naruszenia przepisów prawa, którymi obciążany jest Klient, działa pod przymusem, jako że przekazanie informacji do organu administracyjnego, lub opłacenie mandatu jest obowiązkiem Spółki. Beneficjentem usługi będzie bezpośrednio organ, który zwraca się o udzielenie informacji lub opłatę oraz niejako Spółka, w której interesie leży tych informacji udzielić lub spełnić prawne zobowiązane, a nie Klient.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, takich jak z 5 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.349.2023.1.DS w której organ wskazał, że w ramach tego typu czynności nie zachodzi żaden związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy usługą leasingu a kosztem Opłat dodatkowych z tytułu udzielenia informacji o użytkowniku pojazdu organom ścigania i organom administracyjnym w związku z popełnieniem wykroczeń przez Korzystającego - nie stanowią one zatem elementu usługi leasingu (podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 14 kwietnia 2025 r. sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.113.2025.2.MMA).

Obciążenie Klienta Opłatami nie służy lepszemu korzystaniu przez niego z usługi podstawowej, tj. usługi najmu. Stąd też nie można traktować tych opłat jako elementu wynagrodzenia należnego w zamian za świadczoną przez Spółkę usługę najmu, która podlega opodatkowaniu VAT. Zatem zdaniem Wnioskodawcy w tym zakresie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Podobne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji indywidualnej z 7 czerwca 2023 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.173.2023.1.RK, oraz z 5 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.673.2021.2.AS.

Opłaty 2-3.4 oraz Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa mają przede wszystkim charakter odszkodowawczy i/lub prewencyjny oraz służący egzekwowaniu warunków umowy najmu przez Klienta.

W stosunku do Opłaty 2 Wnioskodawca ponosi szkodę w postaci utraconych korzyści na czas wyłączenia pojazdu z użytkowania w przypadku kradzieży lub szkody całkowitej. W przypadku takich zdarzeń, Spółka podejmuje czynności faktyczne w celu uzyskania kwoty wartości pojazdu od ubezpieczyciela. Szkoda całkowita lub kradzież pojazdu, może wystąpić zarówno z winy Klienta jak i bez jego winy, przy czym należy zaznaczyć, że w takiej sytuacji Spółka pozbawiona jest środka trwałego, który mogłaby wykorzystać do prowadzenia działalności. Opłaty te mają za zadanie zrekompensować czas wyłączenia pojazdu z możliwości jego ponownego wynajmu, co pozbawia Spółkę potencjalnych przychodów oraz podjęcia szeregu czynności formalnych zmierzających do likwidacji szkody oraz uregulowania związanych z nią kwestii administracyjnych i ubezpieczeniowych.

Z kolei Opłata 3.3 ma przede wszystkim motywować Klienta do przestrzegania postanowień umowy najmu. Wnioskodawca, działając w ramach zasady swobody umów, nie wyraża woli występowania takich zdarzeń, w związku z czym decyduje się na wprowadzenie tych opłat w celu zminimalizowania wystąpienia niepożądanych zachowań po stronie Klientów.

Opłaty 3.1-3.2 oraz 3.4 łączą charakter dwóch powyższych opłat tj. charakter prewencyjno- odszkodowawczy. Gwoli przykładu, opłata z tytułu zabrudzenia tapicerki może stanowić naturalne następstwo użytkowania pojazdu zgodnie z przeznaczeniem, ale przywrócenie ubrudzonej tapicerki do stanu pierwotnego wymaga od Wnioskodawcy poczynienia dodatkowych nakładów. Jej dodatkowym celem jest zapobieganie wystąpienia sytuacji, w której Klient będzie spożywał jedzenie w samochodzie, zatem ma ona charakter prewencyjno-odszkodowawczy.

Podobny charakter ma również Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa. Jakkolwiek Klient ma możliwość wyboru wykonania przez Wnioskodawcę Dodatkowych czynności w momencie rezerwacji lub odbioru pojazdu, tak w sytuacji gdy nie zdecyduje się na ich wybór i zwróci pojazd w stanie czystości oraz z poziomem paliwa odbiegającym od stanu w chwili wydania pojazdu przez Wnioskodawcę, naliczona opłata nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, lecz stanowi karę umowną za nienależyte wykonanie zobowiązania. W tym konkretnym przypadku celem Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa nie jest bowiem świadczenie dodatkowej usługi na rzecz klienta, lecz przede wszystkim sankcja za naruszenie warunków umowy a także rekompensata za konieczność przywrócenia pojazdu do stanu pierwotnego.

Opłaty z tytułu demontażu, zamiany części lub dokonaniu przeróbki wynajmowanego pojazdu bez zgody Wnioskodawcy mają za zadanie zarówno pełnić charakter odstraszający (zapobiegający sytuacji, w której Klient dokonuje tych czynności) oraz odszkodowawczy, bowiem Spółka w następstwie naruszeń jest zobowiązana ponosić koszt przywrócenia pojazdu do stanu pierwotnego. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że w tym zakresie nie można mówić o wykonaniu świadczenia wzajemnego na rzecz Klienta. Działania podejmowane przez Spółkę nie mają za zadanie wyręczyć Klienta z obowiązku naprawy pojazdu, gdyż takie rozwiązanie prowadziłoby do istotnego wydłużenia czasu przywrócenia pojazdu do użytkowania, a tym samym ograniczałoby możliwość jego dalszego wynajmu. Ponadto powierzenie napraw Klientowi uniemożliwiałoby zachowanie jednolitego standardu technicznego i jakościowego napraw, który Spółka stosuje w odniesieniu do całej swojej floty, co jest kluczowe z punktu widzenia bezpieczeństwa, wartości pojazdów oraz spójności świadczonych usług najmu. W takich przypadkach w interesie Spółki jest jak najszybsze przywrócenie pojazdu do stanu umożliwiającego jego dalszy wynajem a powierzenie tej czynności Klientowi wydłużyłoby czas naprawy. Nie można, zdaniem Wnioskodawcy, mówić o jakimkolwiek świadczeniu Spółki na rzecz Klienta, który wskutek niezgodnych z umową działań przyczynił się do pozbawienia pojazdu stanu pierwotnego. W konsekwencji Wnioskodawca nie realizuje żadnego świadczenia na rzecz Klienta, lecz podejmuje czynności wyłącznie we własnym interesie, naprawiając własny pojazd.

Nie można zdaniem Wnioskodawcy mówić o jakimkolwiek świadczeniu Spółki na rzecz Klienta, który wskutek niezgodnych z umową działań przyczynił się do pozbawienia pojazdu stanu pierwotnego.

Klient, ponosząc wskazane wyżej opłaty, nie uzyskuje żadnej usługi, prawa ani dodatkowego uprawnienia. Przeciwnie, opłaty te należy postrzegać jako kary umowne o charakterze motywująco-odszkodowawczym, a nie jako wynagrodzenie za świadczenie usług bowiem realizowane są wyłącznie w interesie Spółki, tj. w celu zabezpieczenia mienia oraz ograniczenia strat.

W ocenie Wnioskodawcy, obciążenie Klienta Opłatami 2-3.4 oraz Opłatą za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa nie odbywa się w ramach kompleksowej usługi wynajmu, świadczonej na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Klientem. Obciążenie Klienta opłatami nie służy lepszemu korzystaniu przez niego z usługi podstawowej. Po stronie Klienta nie wystąpi żadne przysporzenie, czy też poprawa jakości lub szerszy pakiet korzyści w ramach świadczenia zasadniczego, przeciwnie - Opłaty 2-3.4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa mają za zadanie motywować Klienta do przestrzegania warunków zawartej umowy i/lub zrekompensować powstałe szkody po stronie Wnioskodawcy.

W ramach Opłaty 4 Wnioskodawca nie sporządza kosztorysu dla Klienta. Kosztorys jest sporządzany na rzecz Wnioskodawcy w ramach jego wewnętrznych procedur związanych z oceną stanu technicznego pojazdu, kosztów naprawy oraz ustaleniem ewentualnego roszczenia wobec Klienta. Opłata 4 jest dokonywana za udostępnienie wcześniej przygotowanego kosztorysu Klientowi i ma ona zdaniem Spółki charakter informacyjny, służący Klientowi realizacji jego praw do weryfikacji zasadności oraz wysokości roszczenia. Żądając kosztorysu, Klient korzysta ze swoich uprawnień i przysługujących mu środków obrony przed roszczeniem, a Wnioskodawca jedynie udostępnia wcześniej przygotowany dokument. Nie powstaje przy tym żadna ekwiwalentna wartość dla Klienta bowiem nie otrzymuje on zdaniem Wnioskodawcy żadnej odrębnej korzyści majątkowej ani świadczenia w zamian.

Nie można również uznać by przekazanie kosztorysu realizowanego w ramach Opłaty 4 stanowiło element opodatkowanej VAT usługi kompleksowej z tytułu wynajmu pojazdu. Przekazanie kosztorysu nie wpływa na możliwość skorzystania z usługi najmu, nie zwiększa jej wartości użytkowej ani nie stanowi elementu typowego dla tego rodzaju świadczeń. Jest to czynność następcza, związana wyłącznie z konsekwencjami niewłaściwego wykonania umowy przez Klienta, a nie z samym świadczeniem głównym.

Zdaniem Wnioskodawcy, analiza obowiązujących przepisów prawa na tle przedmiotowego stanu faktycznego pozwala stwierdzić, że Opłaty przedstawione w stanie faktycznym w tym Opłaty za sprzątanie i uzupełnienie paliwa nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie za dostawę towaru lub świadczenie usług, gdyż w wyniku działania Wnioskodawcy, Klient nie nabywa żadnego świadczenia, z którego mógłby odnieść (chociażby potencjalnie) konkretną korzyść o charakterze majątkowym. Nie jest zatem spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy Opłatami, w tym Opłatami za sprzątanie i uzupełnienie paliwa, którymi obciążany jest Klient a otrzymaniem świadczenia wzajemnego co jest warunkiem koniecznym do uznania świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, która podlega opodatkowaniu VAT. Przy czym nie można zdaniem Spółki traktować Opłat oraz Opłaty za sprzątanie i uzupełnienie paliwa jako elementu wynagrodzenia należnego w zamian za świadczoną przez Spółkę usługę, która podlega opodatkowaniu VAT. Zatem zdaniem Wnioskodawcy w tym zakresie również nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu Dodatkowych czynności i niepodlegania opodatkowaniu Opłaty 1 i jest nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu Opłat 2-4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych – usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 361 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

W myśl art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Według art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zagadnienie kar umownych reguluje przepis art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Przepis wprowadzający karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej wykonanej usługi. Przepisy art. 29a ust. 6 ustawy wymieniają elementy, które powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik VAT. Na podstawie zawieranych ze swoimi klientami umów oddają Państwo w najem m.in. pojazdy silnikowe w rozumieniu ustawy Prawo o ruchu drogowym, a w szczególności samochody osobowe. Umowy z Klientami przewidują, że najemca pojazdu jest zobowiązany do użytkowania pojazdu w sposób określony w umowie, w tym korzystania z pojazdu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności z przepisami PRD, jak również do zwrotu pojazdu po zakończeniu okresu najmu w stanie niepogorszonym. W praktyce mogą zdarzyć się przypadki naruszenia przez Klientów postanowień umowy, w szczególności polegające na nieprawidłowym użytkowaniu pojazdu, naruszeniu przepisów prawa, w tym PRD, czy niewywiązaniu się z obowiązków umownych związanych ze zwrotem pojazdu.

W takich przypadkach, zgodnie z postanowieniami umowy, Klienci są obciążani dodatkowymi opłatami (dalej łącznie: „Opłaty”). W umowach uzgadniają Państwo z Klientami Opłaty, których obowiązek zapłaty powstaje w wyniku konkretnych zdarzeń.

Wśród Opłat można wyodrębnić:

1.Opłaty pobierane w następstwie naruszenia przepisów prawa, w tym PRD

W sytuacji, gdy Klient otrzyma mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne w związku z korzystaniem z pojazdu, dokonują Państwo zapłaty za mandat oraz realizują inne wymagane czynności wobec właściwego organu. Czynności te obejmują w szczególności obsługę dokumentacji, identyfikację zdarzenia, prowadzenie korespondencji oraz przekazanie wymaganych danych właściwym instytucjom. Obciążają Państwo Klienta łączną kwotą obejmującą koszt rzeczywistego mandatu oraz zryczałtowaną opłatą za czynności obsługi administracyjnej, w wysokości określonej w cenniku (dalej: „Opłata 1”).

2.Opłaty pobierane w następstwie szkody całkowitej lub kradzieży pojazdu

Opłaty te pobierane są przez Państwa od Klientów w sytuacji wystąpienia szkód w wynajmowanym pojeździe powstałych w okresie trwania umowy najmu, które nie zostały pokryte z polisy ubezpieczeniowej OC sprawcy zdarzenia (dotyczy to m.in. kradzieży samochodu lub szkody całkowitej). Opłata pobierana od Klienta wynika z cennika stanowiącego integralną część umowy najmu a jej zryczałtowana wysokość będzie zależeć od segmentu wynajmowanego pojazdu (dalej: „Opłata 2”).

3.Opłaty pobierane w następstwie niedopełnienia obowiązków ciążących na Klientach wynikających z umowy

W przypadku niewywiązania się przez Klienta z obowiązków wynikających z umowy, obciążają Państwo Klienta opłatami za:

a)pranie zabrudzonej tapicerki

Opłaty są naliczone w przypadku zabrudzenia tapicerki pojazdu. Stanowią one zryczałtowaną kwotę wynikającą z cennika. Opłata za zabrudzenie tapicerki ma na celu karanie zachowania Klienta polegającego na doprowadzeniu tapicerki pojazdu do stanu zabrudzenia wykraczającego poza standardy przyjęte przez Wynajmującego, oraz zniechęcenia Klienta do spożywania posiłków i napojów w pojeździe co może sprzyjać powstawaniu zabrudzeń tapicerki pojazdu a także zwrotu kosztów poniesionych w związku z doprowadzeniem pojazdu do odpowiedniego standardu (dalej: „Opłata 3.1”).

b)odbiór niezwróconego pojazdu spoza miejsca wskazanego w umowie najmu

Opłaty za odbiór pojazdu są naliczane w przypadku, gdy Klient nie zwróci pojazdu w miejsce wskazane w umowie najmu. W takiej sytuacji Wynajmujący podejmuje czynności zmierzające do odzyskania pojazdu, w tym jego odbiór z miejsca innego niż określone w umowie. Opłata ustalana jest jako iloczyn zryczałtowanej opłaty oraz kilometrów (dalej: „Opłata 3.2”).

c)niedozwolone przemieszczenie pojazdu poza granice Polski

Opłaty te są pobierane w przypadku naruszenia przez Klienta postanowień umowy zakazujących użytkowania pojazdu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez uprzedniej zgody Wynajmującego. Opłata stanowi zryczałtowaną kwotę przewidzianą w cenniku (dalej: „Opłata 3.3”).

d)demontaż, zamiana części lub dokonanie przeróbki wynajmowanego pojazdu bez Państwa zgody

Opłaty pobierane są w sytuacji, gdy Klient, bez Państwa wymaganej zgody, ingeruje w konstrukcję lub wyposażenie pojazdu, naruszając postanowienia umowy najmu. Na opłatę składa się zryczałtowana kwota oraz koszty przywrócenia pojazdu do stanu pierwotnego (dalej: „Opłata 3.4”).

4.Inne Opłaty dodatkowe

W sytuacji stwierdzenia uszkodzenia pojazdu przez Klienta mogą Państwo zlecić sporządzenie kosztorysu naprawy, który obejmuje analizę powstałych uszkodzeń oraz oszacowanie realnego kosztu przywrócenia pojazdu do stanu sprzed szkody. Sporządzenie kosztorysu może służyć ustaleniu rzeczywistej wysokości szkody, oceny zasadności i zakresu ewentualnych roszczeń wobec Klienta oraz podstawę podjęcia decyzji co do dalszego postępowania z pojazdem, w tym ewentualnej naprawy, zgłoszenia szkody do ubezpieczyciela. W sytuacji gdy klient chce zweryfikować zasadność oraz wysokość oszacowanych kosztów naprawy, może zwrócić się do Państwa z żądaniem udostępnienia sporządzonego kosztorysu. Przekazanie kosztorysu klientowi ma charakter informacyjny i umożliwia mu zapoznanie się z podstawą oszacowania wysokości szkody. Po zapoznaniu się z kosztorysem klient może zaakceptować koszty naprawy wynikające z kosztorysu, zakwestionować ich wysokość lub podjąć dalsze działania zmierzające do wyjaśnienia sporu z Państwem. Z tego tytułu obciążają Państwo Klienta opłatą zryczałtowaną zgodną z cennikiem do umowy najmu (dalej: „Opłata 4”).

Dodatkowe czynności

Niezależnie od Opłat, podejmują Państwo również czynności dotyczące stanu użytkowego pojazdu po jego zwrocie przez Klienta (dalej łącznie: „Dodatkowe czynności”). Oddając pojazdy w najem, zapewniają Państwo określony standard usługi najmu, obejmujący w szczególności wydanie pojazdu w stanie czystym oraz z określonym umownie poziomem paliwa. Oczekują Państwo także, że pojazd zostanie zwrócony w takim samym stanie. Standardy te są elementem organizacji Państwa działalności gospodarczej i służą zachowaniu jednolitej jakości floty. Klient może nie mieć czasu lub możliwości, aby przed zwrotem pojazdu samodzielnie dokonać jego umycia lub uzupełnienia paliwa. Uwzględniają Państwo te okoliczności w modelu biznesowym i przewidują możliwość odpłatnego wykonania czynności jako dodatkowe świadczenia do usługi wynajmu pojazdu. Możliwość skorzystania z tego rodzaju dodatkowych czynności są wybierane przez Klienta przy rezerwacji pojazdu, lub w momencie jego odbioru. W ramach Dodatkowych czynności uzupełniają Państwo brakującą ilość paliwa w pojeździe, w przypadku zwrotu pojazdu przez Klienta z poziomem paliwa niższym niż poziom paliwa obowiązujący w chwili wydania pojazdu. Wówczas dokonują Państwo jego uzupełnienia do poziomu określonego w umowie. Z tego tytułu Klient jest zobowiązany do zapłaty kwoty ustalonej zgodnie z cennikiem stanowiącym integralną część umowy ustalonej jako sumę kwoty stałej oraz części zmiennej, której wysokość zależy od ilości paliwa wymagającego uzupełnienia. Dodatkowe czynności polegają również na czyszczeniu pojazdu w przypadku, gdy po jego zwrocie stan czystości będzie odbiegał od stanu w chwili wydania pojazdu przez Klienta. Czynności te obejmują w szczególności mycie zewnętrzne oraz czyszczenie wnętrza pojazdu w celu przywrócenia pojazdu do stanu umożliwiającego jego dalsze użytkowanie przez kolejnych klientów, przy czym czynności te nie obejmują prania tapicerki. Z tego tytułu Klient jest zobowiązany do zapłaty kwoty ustalonej zgodnie z cennikiem stanowiącym integralną część umowy stanowiącej stałą kwotę. W sytuacji gdy Klient nie skorzysta z wyboru Dodatkowych czynności a samochód zostanie zwrócony w stanie odbiegającym od standardu określonego w umowie, wówczas opłata z tytułu sprzątania (ustalona jako stała kwota) lub zatankowania paliwa (określona jako suma kwoty stałej oraz kwoty zmiennej, której wysokość zależy od ilości paliwa wymagającego uzupełnienia) będzie traktowana jako kara umowna (dalej: „Opłata za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa”).

Państwa wątpliwości dotyczą podlegania opodatkowaniu Dodatkowych czynności, Opłat 1-4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa.

W tym miejscu należy zauważyć, że w opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C‑295/17 w pkt 34 wskazano, że: „Nie ma jednak znaczenia, w jaki sposób prawo krajowe traktuje opłatę wyrównawczą. Jak podkreśliły również Komisja i Portugalia podczas rozprawy, z punktu widzenia przepisów o VAT nie ma znaczenia, czy jest to roszczenie o odszkodowanie z tytułu deliktu czy kara umowna, ani czy jest to określane jako odszkodowanie, rekompensata czy wynagrodzenie. Ocena, czy płatność jest dokonywana w zamian za dostawę lub usługę, jest kwestią z zakresu prawa Unii, która musi być rozstrzygana odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (15)”.

Zaś w pkt 56 Rzecznik wskazał: „Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że zapłata kwoty ustalonej z góry w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od wartości dodanej, jeżeli należy ją uznać za wynagrodzenie za już wykonane usługi i nie ogranicza się do naprawienia poniesionej szkody majątkowej.

Dla takiej interpretacji nie ma znaczenia, czy przy zawarciu umów z okresem lojalnościowym pośrednik otrzymuje wyższe wynagrodzenie niż w przypadku umów bez takiego okresu lojalnościowego. Nie ma również znaczenia, że kwota ta w świetle prawa krajowego jest traktowana jako kara umowna.”

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w tej sprawie należy stwierdzić, że opłaty wymienione w Państwa umowach, tj. Opłaty 2-4, Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa oraz Dodatkowe czynności, nie stanowią kary umownej czy też odszkodowania, lecz stanowią wynagrodzenie za świadczenie przez Państwa usługi najmu pojazdu.

Z powyższych orzeczeń TSUE wynika, że świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

W rozpatrywanej sprawie pomiędzy Państwem a Najemcą pojazdu dochodzi do nawiązania stosunku prawnego w oparciu o zawartą umowę najmu pojazdu. Udostępniają Państwo pojazd Najemcy, a Najemca uiszcza należność za najem pojazdu. Ponadto najemca pojazdu jest zobowiązany do użytkowania pojazdu w sposób określony w umowie. W przypadku naruszenia przez Klientów postanowień umowy, w szczególności polegających na nieprawidłowym użytkowaniu pojazdu, czy niewywiązaniu się z obowiązków umownych związanych ze zwrotem pojazdu uzgadniają Państwo z Klientami Opłaty, których obowiązek zapłaty powstaje w wyniku konkretnych zdarzeń.

Zatem w analizowanej sprawie główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych zostanie spełniony. Uiszczenie należności za najem pojazdu oraz, stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłacie pobieranej z tytułu korzystania przez najemcę z pojazdu niezgodnie z umową stanowi bowiem wynagrodzenie za najem pojazdu. Najemca, który uiści powyższą opłatę, skorzystał z pojazdu, a wysokość tej dodatkowej opłaty wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego najemcę zostaną spełnione. W związku z tym łączna kwota, jaką najemca pojazdu zobowiąże się zapłacić w zamian za świadczoną przez Państwa usługę najmu pojazdu – w stosownych przypadkach wraz z dodatkową opłatą pobieraną z tytułu korzystania przez najemcę z pojazdu niezgodnie z umową – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzysta on z pojazdu, będącego przedmiotem umowy najmu.

W rezultacie powyższa opłata dodatkowa ma bezpośredni związek z usługą najmu pojazdu i w konsekwencji należy ją uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą najemca zobowiąże się zapłacić Państwu, decydując się na najem pojazdu.

Ponadto, pobranie opłaty dodatkowej nie jest możliwe, gdy wcześniej nie zostanie wykonana usługa najmu pojazdu, zatem obowiązek zapłaty opłaty dodatkowej za użytkowanie pojazdu w sposób niezgodny z umową stanowi jeden z warunków skorzystania z usługi najmu pojazdu. W konsekwencji, ww. opłaty oraz opłata za usługę najmu pojazdu są ze sobą powiązane i łącznie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Bez znaczenia staje się także fakt, że nakładana na najemców pojazdów opłata dodatkowa stanowi rekompensatę ponoszonych przez Państwa dodatkowych kosztów powstałych na skutek niezgodnego z umową użytkowania pojazdu. Bowiem dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji dokonanej odpłatnie bez znaczenia jest wysokość świadczenia wzajemnego, w szczególności okoliczność, czy jest ona równa kosztom poniesionym przez podatnika w związku ze świadczeniem usługi, czy też od nich wyższa lub niższa. Taka okoliczność nie może mieć wpływu na bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wyrok z 11 marca 2020 r. w sprawie C-94/19 San Domenico Vetraria, pkt 29).

Tym samym, opłaty takie jak Opłaty 2-4, Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa oraz Dodatkowe czynności, stanowią wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez Państwa czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. usług najmu pojazdu.

W konsekwencji, należy stwierdzić, ze ww. opłaty, tj. Opłaty 2-4, Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa oraz Dodatkowe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym stanowią podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie należy także odnieść się do podlegania opodatkowaniu Opłaty 1.

W powyższej sytuacji nie zachodzi żaden związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy usługą najmu a kosztem Opłaty 1, tj. mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne w związku z korzystaniem z pojazdu – nie stanowi ona zatem elementu usługi najmu. Ww. opłata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonywanej na rzecz korzystającego jakiejkolwiek innej usługi towarzyszącej usłudze najmu pojazdu. W tej sytuacji, rzeczywistym beneficjentem udostępnienia danych użytkownika nie jest korzystający z pojazdu, a organy ścigania i organy administracji. W konsekwencji, świadczącym usługi jest Wynajmujący, natomiast jej odbiorcą – organy ścigania, a nie Najemca pojazdu.

Stąd też nie można pobierania Opłaty 1, tj. mandatu nałożonego przez instytucje krajowe lub zagraniczne w związku z korzystaniem z pojazdu traktować jako elementu wynagrodzenia należnego w zamian za świadczoną przez Państwa usługę najmu, która podlega opodatkowaniu VAT. W tym zakresie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 6 w zw. z ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje również koszty dodatkowe pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy. Koszt tej opłaty nie stanowi kosztów dodatkowych, o których mowa w art. 29a ust. 6 ustawy.

W konsekwencji obciążenie przez Państwa Klienta (najemcy pojazdu) opłatą dodatkową za mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne w związku z korzystaniem z pojazdu nie spełnia dyspozycji art. 7 ustawy bądź art. 8 ustawy, a zatem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Opłata 1, tj. mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne oraz inne wymagane czynności wobec właściwego organu w związku z korzystaniem z pojazdu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, należy stwierdzić, że:

-Opłata 1, tj. mandat nałożony przez instytucje krajowe lub zagraniczne oraz inne wymagane czynności wobec właściwego organu w związku z korzystaniem z pojazdu nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji nie stanowi podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy;

-Opłaty 2-4, Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa oraz Dodatkowe czynności, stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji stanowią podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko jest:

-prawidłowe w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu Dodatkowych czynności i niepodlegania opodatkowaniu Opłaty 1;

-nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu Opłat 2-4 oraz Opłaty za sprzątanie lub uzupełnienie paliwa.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.