Jak wykazać korektę roczną odliczenia VAT w ewidencji i JPK

W pliku JPK_VAT do wykazania korekty przeznaczone są dwa wiersze w części ewidencyjnej i dwa wiersze w części deklaracyjnej. Jeden z nich dotyczy korekty podatku naliczonego od środków trwałych, a drugi dotyczy korekty podatku odliczonego od pozostałych towarów. Skutki korekty należy też ująć w przychodach lub kosztach w podatku dochodowym.

Roczną kwotę korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą mieszaną należy wykazać w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. W 2021 r. podatnicy po raz pierwszy wykażą tę korektę w pliku JPK_VAT. Przeznaczone są do tego dwa wiersze w części ewidencyjnej i dwa wiersze w części deklaracyjnej pliku JPK_V7.

Korekta roczna.

Kwota korekty jest wyliczana na podstawie zapisów w rejestrach za poprzedni rok. Korekta ta nie powoduje przy tym zmian w prowadzonych za poprzedni rok rejestrach, aczkolwiek wpływa na rozliczenia za bieżący okres, w którym jest dokonywana.

Faktyczna proporcja (%) odliczenia VAT naliczonego, wyliczana na podstawie danych z ubiegłego roku, jest stosowana do korygowania odliczeń dokonanych w roku ubiegłym (korekta roczna). Korekta roczna służy do tego, aby podatnik zrealizował swoje prawo do odliczenia VAT naliczonego w wysokości, która mu faktycznie przysługiwała (na podstawie faktycznych danych z danego roku). W trakcie roku podatnik odliczał bowiem podatek od sprzedaży mieszanej w proporcji „wstępnie” przyjętej dla danego roku. Korekta roczna odliczonego VAT ma doprowadzić do uzgodnienia stanu wstępnego ze stanem rzeczywistym. Dzięki temu podatnik odliczy tyle VAT naliczonego, ile faktycznie mu przysługuje. Może to być kwota wyższa niż pierwotnie odliczona (korekta dodatnia) lub niższa niż pierwotnie odliczona (korekta ujemna).

Dodajmy, że wyliczona proporcja za rok ubiegły staje się jednocześnie podstawą do dokonywania odliczeń częściowych (proporcja wstępna) w roku bieżącym.

Termin korekty.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Oznacza to, że korektę należy wykazać:

• w pliku JPK_V7M składanym za styczeń danego roku w terminie do 25 lutego - w przypadku podatników rozliczających się miesięcznie,
• w pliku JPK_V7K za I kwartał danego roku w terminie do 25 kwietnia.

Tak więc deklaracja miesięczna (składana za styczeń) lub kwartalna (składana za ostatni miesiąc I kwartału, czyli marzec) powinna zawierać informacje o rocznej korekcie podatku naliczonego.

Co istotne, roczna korekta powinna też znaleźć potwierdzenie w ewidencji VAT za styczeń, a więc powinna być wykazana w pliku JPK_V7 w części ewidencyjnej, zarówno w przypadku podatników rozliczających się miesięcznie, jak i kwartalnie.

Jak wykazać kwotę korekty w pliku JPK

W pliku JPK (JPK_V7) korektę roczną odliczonego VAT od wydatków, których dotyczy korekta, należy wykazać:

• w części ewidencyjnej (pole K_44) i w części deklaracyjnej (pole P_44), gdzie należy wykazać kwotę korekty podatku naliczonego od nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych,
• w części ewidencyjnej (pole K_45) i w części deklaracyjnej (pole P_45), gdzie należy wykazać kwotę korekty podatku naliczonego od nabycia pozostałych towarów i usług.

Korekty dodatnie i ujemne. Korekty dodatnie należy wykazać bez dodatkowego oznaczenia. Ujemne kwoty korekt należy wykazać ze znakiem minus. Zatem jeśli kwota korekty jest ujemna, to w ww. polach powinna być wykazana ze znakiem minus. Jeśli korekta jest dodatnia, wystarczy podać kwotę korekty.

Dokument wewnętrzny. Korekta może być udokumentowana dokumentem wewnętrznym. W takim przypadku dokument ten należy ująć w pliku JPK_VAT z oznaczeniem WEW.

Obowiązek ten wynika z § 10 ust. 5 pkt 2 oraz § 11 ust. 8 pkt 2 rozporządzenia Ministra ­Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.

Skutki korekty w podatku dochodowym

Jako że roczna korekta VAT może powodować zwiększenie lub zmniejszenie podatku naliczonego, zmiany te mają wpływ na podstawę opodatkowania w podatku dochodowym. Nie należy zatem zapominać o uwzględnieniu skutków korekty podatku naliczonego w podatku dochodowym. W przypadku gdy na skutek dokonanej korekty:

• dochodzi do zwiększenia podatku odliczonego (korekta dodatnia), kwota ta stanowi przychód podatnika podlegający opodatkowaniu (art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy o PIT i art. 12 ust. 1 pkt 4g ustawy o CIT),
• dochodzi do zmniejszenia podatku odliczonego (korekta ujemna), kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu (art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy o CIT).

Należy przy tym pamiętać, że wskazane zasady mają także zastosowanie do korekt podatku naliczonego dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie wpływają jednak na ich wartość początkową, lecz - zależnie od tego, czy w drodze korekty zmniejszana jest czy zwiększana kwota podatku podlegającego odliczeniu - stanowią one:

• przychód (jeżeli kwota korekty zwiększa kwotę podatku podlegającego odliczeniu) lub
• koszt uzyskania przychodów (jeżeli kwota korekty zmniejsza kwotę podatku podlegającego odliczeniu).

Przepisy ustaw o podatkach dochodowych nie przewidują żadnego szczególnego momentu powstania przychodu z tytułu dokonanej przez podatnika korekty. Zatem za moment powstania przychodu należy uznać moment dokonania korekty, a tym jest moment złożenia deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy następujący po zakończeniu roku, którego korekta dotyczy.

Jeśli więc podatnik składa deklaracje VAT miesięcznie, to przychód podatkowy z tytułu rocznej korekty VAT powstanie w lutym roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a więc w miesiącu złożenia deklaracji VAT za styczeń.

W przypadku gdy podatnik składa kwartalne deklaracje VAT, to przychód podatkowy z tytułu rocznej korekty VAT naliczonego powstanie w kwietniu roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, tj. w miesiącu złożenia deklaracji VAT za I kwartał następnego roku.

PODSTAWA PRAWNA:

art. 91 ust. 3, art. 109 ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2419

§ 10 ust. 5 pkt 2 oraz § 11 ust. 8 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2326

art. 14 ust. 2 pkt 7f i art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

- j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2320

art. 12 ust. 1 pkt 4g i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 11

Bartosz Szefler

prawnik specjalizujący się w tematyce podatkowej, pracownik kancelarii prawno-podatkowej